ბრძანება N 38237-1

ბრძანება N 38237

26/12/2018

შპს -------------

(მის: ქ. -------)

სადავო საკითხთან დაკავშირებით

2018 წლის 26 ოქტომბრის საჩივრის

არ დაკმაყოფილების თაობაზე

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ 2018 წლის 13 დეკემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N99) განიხილა შპს ----- ს საჩივარი 2018 წლის 4 ოქტომბრის N081-224 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

არ ეთანხმება საიჯარო გადასახდელების ნაცვლად მიწოდებული რემონტის თვითღირებულების ერთობლივ შემოსავალში ჩართვას და დამატებითი თანხების დარიცხვას, ასევე ითხოვს იჯარით აღებულ ფართზე გაწეული ხარჯის სხვა ხარჯში ჩართვას. გადამხდელის განმარტების მიხედვით საიჯარო ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულია, რომ იჯარის საგანს საექსპლუატაციო მიზნებიდან გამომდინარე, ესაჭიროება კაპიტალური სარემონტო სამუშაოები, რომელსაც უზრუნველყოფს მოიჯარე საკუთარი ხარჯებით. ხელშეკრულებაში არსად არ არის მითითებული, რომ ხელშეკრულების შეწყვეტის შემთხვევაში მეიჯარე მოიჯარეს უნაზღაურებს რემონტის ხარჯებს. შესაბამისად, თავისი დანიშნულებით მოცემული ხარჯები განეკუთვნება იჯარით აღებული ქონების გაუმჯობესების ხარჯებს და სსკ-ის 111-ე მუხლის მე-3 ნაწილით შედის მე-5 ჯგუფში, რომელსაც ერიცხება წლიური ცვეთა 15%-ის ოდენობით.

ამასთან, სსკ-ის 115-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად „იჯარით აღებულ ძირითად საშუალებათა რემონტის ხარჯები, თუ მისი ჩატარება ხელშეკრულების შესაბამისად გათვალისწინებული არ არის საიჯარო გადასახდელების შემცირების ხარჯზე, ექვემდებარება ძირითად საშუალებათა მიმღებთან კაპიტალიზებას და საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის ქმნის ცალკე ჯგუფს, რომლის დროსაც:

ა) გაწეული ხარჯები ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ამ კოდექსით ძირითად საშუალებათა მიმართ დადგენილი ამორტიზაციის ნორმების მიხედვით, 15 პროცენტის ოდენობით;

ბ)ხელშეკრულების ვადის გასვლის ან ვადაზე ადრე შეწყვეტის შემთხვევაში, თუ ხორციელდება ძირითადი საშუალების მეიჯარისთვის დაბრუნება, აღნიშნული ჯგუფის ღირებულებითი ბალანსი ნულს გაუტოლდება და დარჩენილი თანხა ერთობლივი შემოსავლიდან არ გამოიქვითება. ამასთანავე, ძირითადი საშუალების მეიჯარისთვის დაბრუნება არ ითვლება მიწოდებად“. გარდა აღნიშნულისა გადამხდელი მიუთითებს სსკ-ის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმადაც „ამ კოდექსის 115-ე მუხლის მე-4 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში იჯარის ხელშეკრულების ვადის გასვლისას ან ვადაზე ადრე შეწყვეტისას მოიჯარის (გარდა ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული პირებისა) მიერ ძირითადი საშუალებების მეიჯარისათვის დაბრუნება, რომლის დროსაც:

ვ.ა)დასაბეგრი ოპერაციის თანხა ტოლია აღნიშნულ ძირითად საშუალებებზე გაწეული რემონტის ხარჯები ჯგუფის ღირებულებითი ბალანსიდან გამოსაკლები თანხისა, რომლითაც აღნიშნული ჯგუფი ნულდება;

ვ.ბ)დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება იჯარის ხელშეკრულების ვადის გასვლის ან ვადაზე ადრე შეწყვეტის მომენტი.

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 11 იანვრის N272 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს ----- ს საქმიანობის კამერალური სრული საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2018 წლის 21 სექტემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 2018 წლის 4 ოქტომბრის N28040 ბრძანება „გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ“ და ამავე თარიღის N081-224 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად დაერიცხა სულ 186 457,88 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 100 625 ლარი, ჯარიმა 54 592 ლარი, საურავი 31 240,88 ლარი.

გასაჩივრებულ საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად ირკვევა, შემდეგი:

შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმომ იჯარით აღებულ ფართში 2015 წელს ჩაატარა რემონტი, რაც საჭირო იქნებოდა სასტუმროს ფუნქციონირებისთვის (თვითღირებულება 67 081). იჯარის ხელშეკრულებით განსაზღვრული საიჯარო ქირა შეადგენდა ყოველთვიურად 6 000 ლარს.

1.საწარმო არ ახდენდა მეიჯარისათვის საიჯარო თანხების სრულად გადახდას, ლიკვიდაციის მომენტში საწარმოს გააჩნია კრედიტორული დავალიანება მეიჯარის მიმართ 130 000 ლარის ოდენობით. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ცნობის შესაბამისად (შეთანხმება მეიჯარესა და მოიჯარეს შორის ვალის პატიების შესახებ), არ მოხდება ლიკვიდაციისას აღნიშნული დავალიანების დაფარვა.

2.საიჯარო ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულია რომ, იჯარის საგნის საექსპლუატაციო მიზნებიდან გამომდინარე ფართს ესაჭიროება კაპიტალური სარემონტო სამუშაოები, რომელსაც უზრუნველყოფს მოიჯარე საკუთარი ხარჯებით.

შემოწმების შედეგად სსკ-ის 73-ე მუხლის შესაბამისად ჩაითვალა, რომ საწარმო არ ახდენდა საიჯარო გადასახდელების გადახდას იჯარით აღებულ ფართში ჩატარებული რემონტის სანაცვლოდ. მიწოდებული რემონტის თვითღირებულებით 67 081 ლარის ოდენობით სსკ-ის მე-100 მუხლის შესაბამისად გაზრდილი იქნა საწარმოს ერთობლივი შემოსავალი 2015 წლის საანგარიშო პერიოდისათვის (რემონტის დასრულების პერიოდი). ამასთან, მიწოდებული რემონტის ღირებულება 67 081 ლარის ოდენობით სსკ-ის 161-ე მუხლის შესაბამისად დამატებით დაექვემდებარა დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ასახვას და დაიბეგრა დამატებული ღირებულების გადასახადით. ასევე, რემონტის თვითღირებულება 86 801 (საშემოსავლო გადასახადის ჩათვლით) ლარის ოდენობით დამატებით დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით გადახდის წყაროსთან (ფართი იჯარით აღებული იყო ფიზიკური პირისაგან) სსკ-ის მე-80, მე-100 და 154- ე მუხლების შესაბამისად.

2015 წლის საანგარიშო პერიოდზე გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოსავლების სამსახურში წარმოდგენილი მოგების გადასახადის დეკლარაციის მიხედვით ძირითადი საშუალების რემონტის ხარჯი შეადგენდა 2 670 ლარს, შემოწმების შედეგად დადგინდა რომ გადასახადის გადამხდელმა გაწია რემონტი იჯარით აღებულ ფართში.

შემოწმების შედეგად აღნიშნული რემონტი ჩათვლილი იქნა მეიჯარეზე იჯარის სანაცვლოდ მიწოდებულად და სსკ-ის 105-ე მუხლის შესაბამისად გამოქვითული იქნა სხვა ხარჯებში. შესაბამისად აღნიშნული თანხა არ იქნა გათვალისწინებული ძირითადი საშუალების რემონტის ხარჯებში.

საკითხის განხილვის შედეგად შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ’’ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვითაც საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ სამეურნეო ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

სსკ-ის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/ მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

სსკ-ის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. ხოლო ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები; ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან; გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის თანახმად

დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელებული საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა; ამასთან,ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის ან/და მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის თანხის გადახდის ვალდებულების მომენტისა.

ამასთან, დავების განხილვის საბჭომ მიუთითა სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის მიხედვით თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

სსკ-ის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

სსკ-ის 154-ე მუხლის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ:

ა) პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

დავების განხილვის საბჭომ ყურადღება გაამახვილა იმ გარემოებაზე, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმო ფიზიკურ პირს საიჯარო ქირას უხდის ნაწილობრივ. ამასთან, საწარმოს უფიქსირდება კრედიტორული დავალიანება მეიჯარის მიმართ, თუმცა წარმოდგენილი შეთანხების თანახმად აღნიშნული დავალიანების დაფარვა არ მოხდება ლიკვიდაციის შემთხვევაში.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე და საკითხის განხილვისას გამოთქმული მოსაზრებების გათვალისწინებით დავების განხილვის საბჭო აღნიშნავს, რომ მართებულია შინაარსის გათვალისწინებით ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა, კერძოდ: საიჯარო გადასახდელების ნაცვლად იჯარით აღებულ ფართში ჩატარებული რემონტის თვითღირებულებით მიწოდებად განხილვა და აღნიშნულის გათვალისწინებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. ამდენად, გადამხდელის საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

1. შპს ----- ს 2018 წლის 26 ოქტომბრის საჩივარი სადავო საკითხთან დაკავშირებით არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის. ქ. ქუთაისი, კუპრაძის ქ. N11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

 

გადამხდელი არ ეთანხმება საიჯარო გადასახდელების ნაცვლად მიწოდებული რემონტის თვითღირებულების ერთობლივ შემოსავალში ჩართვას და დამატებითი თანხების დარიცხვას. ითხოვს იჯარით აღებულ ფართზე გაწეული ხარჯის სხვა ხარჯში ჩართვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

 

შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმომ ფიზიკური პირისგან იჯარით აღებულ ფართში ჩაატარა რემონტი. საწარმო არ ახდენდა მეიჯარისათვის საიჯარო თანხების სრულად გადახდას, მეიჯარესთან შეთანხების თანახმად აღნიშნული დავალიანების დაფარვა არ მოხდება ლიკვიდაციის შემთხვევაში. ლიკვიდაციის მომენტში საწარმოს გააჩნია კრედიტორული დავალიანება მეიჯარის მიმართ.

შემოწმებით ჩაითვალა, რომ საწარმო არ ახდენდა საიჯარო გადასახდელების გადახდას რემონტის სანაცვლოდ. მიწოდებული რემონტის თვითღირებულებით გაზრდილი იქნა საწარმოს ერთობლივი შემოსავალი რემონტის დასრულების პერიოდისთვის. ამასთან, მიწოდებული რემონტის ღირებულება დაიბეგრა დღგ-ით, ასევე, რემონტის თვითღირებულება დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით გადახდის წყაროსთან. რემონტი ჩათვლილი იქნა მეიჯარეზე იჯარის სანაცვლოდ მიწოდებულად და გამოქვითული იქნა სხვა ხარჯებში. შესაბამისად აღნიშნული თანხა არ იქნა გათვალისწინებული ძირითადი საშუალების რემონტის ხარჯებში.

 

გადაწყვეტილება

 

საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან. გადამხდელის საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 18(10); 73(4); 73(9,,ბ“); 100; 105; 154

01.01.2021 წლამდე მოქმედი: 161(1,,ა“)