გადაწყვეტილება №21327/2/2023

№21327/2/2023

12 იანვარი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს --- (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.12.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 15.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის 21327/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. გადასახადის გადამხდელის მოწმობის არმქონე ფიზიკური პირებზე გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;

2. ნასყიდობის ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ თანხასა და ჩარიცხვის გზით მიღებულ ანაზღაურებას შორის სხვაობის, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება;

3. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

4. დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯის დაბეგვრა მოგების გადასახადით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2022 წლის №005-213 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.10.2023 წლის №25980 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 3 387 799.83 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 1 947 096

დღგ - 980 917

მოგების გადასახადი - 98 946

საშემოსავლო გადასახადი - 867 233

ჯარიმა - 974 368 საურავი - 466 335.83

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდის გასვლითი სრული საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 28.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 28.12.2022 წლის №33421 ბრძანება და ამავე თარიღის №005-213 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც 1.02.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.10.2023 წლის №25980 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელის მოწმობის არმქონე ფიზიკური პირებზე გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანიის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერებისა და გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ მომჩივანი დაქირავებულ თანამშრომლებზე გასცემს ხელფასს, როგორც ნაღდი ასევე უნაღდო ანგარიშსწორებით, რაც განსხვავდება დეკლარირებული მონაცემებისგან. გადასახადის გადამხდელს საბანკო გადარიცხვებში ასევე უფიქსირდება ფიზიკური პირებისაგან მიღებული მომსახურების სანაცვლოდ შესაბამისი თანხების ანაზღაურება, რომელთა იდენტიფიცირება შემოწმების მიმდინარეობისას ვერ მოხერხდა (გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა ფ/პ-ის პირადი ნომრები). შემოწმების შედეგად აღნიშნულ პირებზე გადახდილი თანხები ჩაითვალა ხელფასის სახით განაცემად. შედეგად, ხელფასის სახით განაცემებში გამოვლენილი სხვაობით და გადასახადის გადამხდელის მოწმობის არმქონე ფიზიკურ პირებზე განხორციელებული განაცემებით გაიზარდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის მიხედვით კომპანიას დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსი 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „დ“ ქვეპუნქტებზე, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

კომპანიისათვის გაურკვეველია, რატომ ვერ მოხერხდა იდენტიფიცირება, იქედან გამომდინარე, რომ გადარიცხვები ხორციელდებოდა უნაღდო ანგარიშსწორების გზით, შესაბამისად იდენტიფიცირება საბანკო ამონაწერების მიხედვით ძალიან მარტივი და ხელმისაწვდომია. მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტზე და მიაჩნია, რომ იმ ფიზიკური პირებისადმი გადახდილი თანხები, რომლებიც რეგისტრირებულები იყვნენ ინდ. მეწარმეებად გადახადის წყაროსთან დაკავებას არ ექვემდებარება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს დარიცხული თანხების შემცირება/კორექტირება. ასევე მიუთითებს, რომ 2019 წლის შემოწმების პერიოდი არის ხანდაზმული, რადგან საგადასახადო მოთხოვნა გამოიცა 2023 წელს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „დ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ:

ა) პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს;

დ) საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც გაწეული მომსახურების ღირებულებას უნაზღაურებს ფიზიკურ პირს (გარდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა, ნოტარიუსისა, კერძო აღმასრულებლისა, მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა, შესაბამისი საქმიანობის ნაწილში), რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირებული არ არის.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლმა განმარტა, რომ დღემდე ვერ მოახდინა დოკუმენტაციის გამოთხოვა საგამოძიებო სამსახურიდან. მოცემულ სადავო საკითხში არ ეთანხმება შემმოწმებელს, რადგან ფიზიკური პირების იდენტიფიცირება მარტივად ხდება მათი პირადი ნომრებით და მითითებულია ანგარიშის ნომრებიც, რაც დასტურდება საგადახდო დავალებებით. შესაბამისად, რეგისტრირებული ფიზიკური პირების მიმართ კომპანიას არ ჰქონდა ვალდებულება გადახდის წყაროსთან დაეკავებინა გადასახადი. ასევე, აღსანიშნია, რომ 2019 წლის შემოწმების პერიოდი არის ხანდაზმული, რადგანაც საგადასახადო მოთხოვნა გამოიცა 2023 წელს.

მომჩივნის არგუმენტზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ მომჩივანმა წარადგინა მხოლოდ საბანკო ამონაწერები, საიდანაც გამოიყო ის ფიზიკური პირები რომელთან იდენტიფიცირება პირადი ნომრით ვერ ხდებოდა (არ იყო მითითებული), აღნიშნული პირების რეესტრი გადაეცა კომპანიის წარმომადგენელს, რომელმაც ვერ წარადგინა ინფორმაცია მათ იდენტიფიცირებაზე, შესაბამისად მხოლოდ ასეთი ფიზიკური პირების მიმართ განაცემი დაექვემდებარა დაბეგვრას.

საბჭო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის პირველ და მე-13 ნაწილებზე, რომლის თანახმად: 1. გადასახადის გადამხდელისათვის გადასახადის თანხის დარიცხვისა და საგადასახადო ვალდებულების შესახებ საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ხანდაზმულობის ვადაა 3 წელი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

13. გადასახადის გადამხდელისათვის საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ამ მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული ხანდაზმულობის ვადა გაშვებულად არ მიიჩნევა, თუ საგადასახადო ორგანომ შესაბამისი საგადასახადო მოთხოვნა გადასახადის გადამხდელის ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე ხანდაზმულობის ვადის გასვლამდე განათავსა. საბჭო აღნიშნავს, რომ მომჩივანს საგადასახადო მოთხოვნა წარედგინა 2022 წელს (გადასახადის გადამხდელის ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაგზავნილია 28.12.2022 წელს და გაცნობა ფიქსირდება 3.01.2023 წელს), შესაბამისად, მომჩივნის არგუმენტი უსაფუძვლოა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. ნასყიდობის ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ თანხასა და ჩარიცხვის გზით მიღებულ ანაზღაურებას შორის სხვაობის, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაციისა და საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ელექტრონული ბაზების შესწავლისა და ანალიზის შედეგად დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში ნასყიდობის ხელშეკრულებით დაფიქსირებული მისაღები საკომპენსაციო თანხების ნაწილი მიღებულია საბანკო ჩარიცხვებით. ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას, ამასთან ნასყიდობის ხელშეკრულებებით დასტურდება საკომპენსაციო თანხის სრულად ანაზღაურება, შემოწმების შედეგად ნასყიდობის ხელშეკრულების ფასებსა და უნაღდო ანგარიშსწორებით გადახდილ თანხებს შორის სხვაობა, ჩაითვალა მიღებულ საკომპენსაციო თანხად (გადამხდელის მიერ დებიტორული დავალიანების შესახებ წარდგენილი ახსნა-განმარტების გათვალისწინებით) და შესაბამისად დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლის მიხედვით დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსი 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებს.

სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ თანხებსა და საბანკო გადარიცხვებს შორის გაწეულ ხარჯებს შორის სხვაობა ჩაითვალა ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რაც ვერ იქნება სამართლიანი, რადგან მნიშვნელოვანი ხარჯის გაწევა ხდება ნაღდი ანგარიშსწორებით, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები სრულად არ აქვს კომპანიას მიღებული. აქედან გამომდინარე, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს აღნიშნული საკითხის შესწავლა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას, მომჩივნის წარმომადგენლმა განმარტა, რომ მნიშვნელოვანი ხარჯის (შესასრულებელი სამუშაოს, მომსახურების ანაზღაურება) გაწევა ხდება ნაღდი ანგარიშსწორებით, ხოლო ნასყიდობის ხელშეკრულებებში დაფიქსირებული თანხები სრულად არ აქვს კომპანიას მიღებული. აქედან გამომდინარე, ითხოვს აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს აღნიშნული საკითხის შესწავლა. მომჩივნის არგუმენტზე აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ იმ ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით მიღებული ანაზღაურება, რომლითაც მყიდველს გადაეცა საკუთრების უფლება, აღებული იყო შემოსავალში, რასაც გამოაკლდა საბანკო ამონაწერებში დაფიქსირებული ჩარიცხული თანხა და გამოვლენილი სხვაობა ჩაითვალა მიღებულ საკომპენსაციო თანხად (გადამხდელის მიერ დებიტორული დავალიანების შესახებ წარდგენილი ახსნა-განმარტების გათვალისწინებით) და დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანია ახორციელებს კორპუსების მშენებლობასა და აშენებული საცხოვრებელი და კომერციული ფართების რეალიზაციას „შავი“ და „მწვანე კარკასის“ მდგომარეობით. გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული 18%-იანი დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 3 203 438 ლარს, ხოლო შემოწმებით დადგენილია 8 653 007 ლარი. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე/დოკუმენტაციაზე (საბანკო ამონაწერები) დაყრდნობით დგინდება, რომ 2019-2022 წლების საანგარიშო პერიოდში კომპანია ახდენდა მის საკუთრებაში არსებული ფართების გასხვისებას, ნასყიდობის ხელშეკრულებების ფარგლებში, რაც არ არის დაბეგრილი სრულად. სულ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიწოდებული აქვს 99 ერთეული ბინა, კომერციული ფართი და 6 ავტოსადგომი. საცხოვრებელი ბინების სარეალიზაციო ფასი 1 კვ.მ.-ზე მერყეობს 300 აშშ დოლარიდან 610 აშშ დოლარამდე (საშუალოდ 1 კვ.მ 490 აშშ დოლარი). შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს კომპანიის ბალანსზე ირიცხება 6 საცხოვრებელი ბინა. საგადასახადო ორგანომ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მოთხოვნების შესაბამისად, რის შედეგადაც შესამოწმებელ პერიოდში ავანსის სახით მიღებული თანხები, ასევე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში შესამოწმებელ პერიოდში მიწოდებული უძრავი ქონებიდან მიღებული შემოსავალი ჩართულია დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრ ბაზაში. შემოწმების შედეგად, გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, გადასახადის გადამხდელს დამატებით დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველ და მე-8 ნაწილებზე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ, მე-2 ნაწილებზე და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად უძრავი ქონების მიწოდებისას დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისათვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი. ნასყიდობის ხელშეკრულებების გაფორმება არ ნიშნავს ვალდებულებების სრულყოფილად შესრულებას. შინაარსობრივად იგივე წესით განისაზღვრება დასაბეგრი ოპერაციის დრო 2021 წლიდან მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვითაც. ამასთან, გამოსაკვლევია შემოწმების შედეგად გაანგარიშებული ავანსების ოდენობა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და მე-8 ნაწილის მიხედვით:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

8. უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტბის შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი, მე-2 ნაწილების და მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლმა განმარტა, რომ ნასყიდობის ხელშეკრულების გაფორმება არ ნიშნავს, რომ ვალდებულება სრულყოფილად შესრულდა ანუ ხელშეკრულება ფორმდება წინასწარ და ამ ხელშეკრულებებით შესასრულებელი ვალდებულა ზოგ მყიდველს დღემდე არ აქვს შესრულებული.

მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ ინფორმაციაზე/დოკუმენტაციაზე (საბანკო ამონაწერებზე) დაყრდნობით დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანია ახდენდა მის საკუთრებაში არსებული ფართების გასხვისებას, ნასყიდობის ხელშეკრულებების ფარგლებში, რაც არ არის დაბეგრილი სრულად. შესამოწმებელ პერიოდში ავანსის სახით მიღებული თანხები, ასევე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში შესამოწმებელ პერიოდში მიწოდებული უძრავი ქონებიდან მიღებული შემოსავალი ჩართულია დღგ-ის 18%-ით დასაბეგრ ბაზაში, საკუთრების უფლების გადაცემის ანუ საჯარო რეესტრში რეგისტრაციის თარიღიდან.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ამდენად, არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

4. დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯის დაბეგვრა მოგების გადასახადით

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერების შესწავლის შედეგად გამოვლინდა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს ბანკიდან გადარიცხული აქვს თანხები როგორც ფიზიკურ, ასევე იურიდიულ პირებზე, რომლებზეც არ არის წარდგენილი პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები (ანგარიშ-ფაქტურა, სასაქონლო ზედნადები, ხელშეკრულება, მიღებაჩაბარების აქტი). გადასახადის გადამხდელს საბანკო ამონაწერებში ასევე უფიქსირდება მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებზე ანაზღაურებული თანხები.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტების საფუძველზე დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯი დაექვემდებარა მოგების გადასახადით დაბეგვრას. შედეგად, კომპანიას საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის შესაბამისად დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 982 მუხლზე, 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 72-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესში არ აქვს წარდგენილი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების პროცესში ვერ მოხერხდა სრულყოფილად ხარჯის დოკუმენტების მოძიება, რამაც გამოიწვია დარიცხვა. აღნიშნულთან დაკავშირებით, ითხოვა დამატებითი დოკუმენტაციის წარდგენის შესაძლებლობა, თუმცა აღნიშნული ვადა არ განისაზღვრა. აღსანიშნავია ის გარემოება, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ, შემმოწმებელმა შემოწმების დროს საქმესთან არსებული ყველა დოკუმენტაცია არ შეისწავლა და არ მოახდინა საერთო სურათის ჩამოყალიბება და საერთო დოკუმენტაციის გაცნობის საფუძველზე არ მიიღო საბოლოო დასკვნა (შემოწმების აქტი). ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით დაუშვებელია ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება:

ა) ხარჯი, რომელიც დოკუმენტურად დადასტურებული არ არის, თუ ეს ვალდებულება დადგენილია ამ კოდექსის შესაბამისად;

გ) მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისაგან შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გაწეული ხარჯი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც ამ სტატუსის მქონე პირის მიერ საქონლის მიწოდებით/მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი საერთო წესით იბეგრება ან საქონლის მიწოდებისას/შეძენისას გამოწერილია სასაქონლო ზედნადები/საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის დოკუმენტი. საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლმა განმარტა, რომ შემოწმების პროცესში ვერ მოხერხდა სრულყოფილად ხარჯის დოკუმენტების მოძიება, რაზეც ითხოვა დამატებითი დოკუმენტაციის წარდგენის შესაძლებლობა, თუმცა აღნიშნული ვადა არ განისაზღვრა. აღსანიშნია, რომ სრული დოკუმენტაცია კვლავ არ გააჩნია კომპანიას. ამდენად, ადმინისტრაციულმა ორგანომ არსებული ყველა დოკუმენტაცია არ შეისწავლა და არ მოახდინა საერთო სურათის ჩამოყალიბება და საერთო დოკუმენტაციის გაცნობის საფუძველზე არ მიიღო საბოლოო დასკვნა (შემოწმების აქტი).

მომჩივნის არგუმენტზე მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენლის განმარტებით, გადასახადის გადამხდელს ბანკიდან გადარიცხული აქვს თანხები ფიზიკურ, იურიდიულ პირებზე და მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებზე, რომლებზეც არ არის წარდგენილი პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები. კომპანიის წარმომადგენელმა შემოწმების პროცესში ინფორმაცია ვერ წარადგინა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულება განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადასახადის გადამხდელის მოწმობის არმქონე ფიზიკური პირებზე გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა;

2. ნასყიდობის ხელშეკრულებაში დაფიქსირებულ თანხასა და ჩარიცხვის გზით მიღებულ ანაზღაურებას შორის სხვაობის, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება;

3. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

4. დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯის დაბეგვრა მოგების გადასახადით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოწმების შედეგები აისახა 28.12.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 28.12.2022 წლის №33421 ბრძანება და ამავე თარიღის №005-213 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც 1.02.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.10.2023 წლის №25980 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 ( 4, 9); 101; 154; 159; 163; 164; 97; 982; 105; 72.

2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 160; 161.