გადაწყვეტილება №22916/2/2024

№22916/2/2024

27 ივნისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------------ი“ (ს/ნ ----------------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.06.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს -----------ის 20.04.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №22916/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები;

2. 2023 წლის იანვარ-თებერვლის საანგარიშო პერიოდზე დარიცხული თანხები და დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 23.06.2023 წლის №005-81 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2.04.2024 წლის №7296 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 48 506 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 29 756

დღგ - 29 370

საშემოსავლო გადასახადი - 125

ქონების გადასახადი - 261

ჯარიმა - 16 332

საურავი - 2 418

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სურსათით ვაჭრობა ------/--------ის რაიონში.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.02.2020 წლიდან 1.03.2023 წლამდე, ხოლო ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის 2023 წლის 28 აპრილის ჩათვლით, პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 20 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 23.06.2023 წლის №14511 ბრძანება და №005-81 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 24.10.2023 წლის №26118 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 27.12.2023 წლის №21295/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საჩივარი და 2.04.2024 წლის №7296 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტიდან ირკვევა, რომ კომპანიის სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დოკუმენტური რეალიზაცია შეადგენს მთლიანი რეალიზაციის 0.05%-ს, დეკლარირებული ფასნამატია: 2020 - 2021 წლებში 7%, 2022 წელს 9%, ხოლო 2023 წელს დეკლარაციები არ არის წარდგენილი, თუმცა გადასახადის გადამხდელს გააჩნდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.

2023 წლის 28 აპრილს ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი ნაშთი 88 629 ლარი (საბაზრო ღირებულებით). ინვენტარიზაციის მონაცემების ანალიზის საფუძველზე დადგინდა, რომ საშუალო ფასნამატია 13%, რომელიც ჩაიშალა კატეგორიების მიხედვით და 2022-2023 წლების რეალიზებული პროდუქციის თითოეულ კატეგორიაზე მოხდა შესაბამისი ფასნამატის გავრცელება.

იმ გარემოებების გათვალისწინებით, რომ მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად, შესამოწმებლ პერიოდში, გამოვლენილია გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის შემთხვევები, ასევე, არსებითი სხვაობა საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის, ამასთან, საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამა არასრულყოფილია, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

2020-2021 წლებში რეალიზებულ საქონელზე გამოყენებული იქნა გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი, თუმცა გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს, 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის და 2021 წლიდან მოქმედი 159-ე მუხლის თანახმად, დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 159- ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულ არგუმენტებზე, რომ შემოწმებით, 2020-2022 წლების ერთობლივი შემოსავალი შეიცვალა არაარსებითად (0.91%), შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოსავლების სამსახურის პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ მეთოდურ მითითებაზე, რომლის შესაბამისადაც, შემოწმება უფლებამოსილია პირის საგადასახადო ვალდებულებები არ განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდით, თუ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით მიღებული შემოსავალი ან/და დასაბეგრი ბრუნვა, პირის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული შემოსავლის ან/და დასაბეგრი ბრუნვის 2%-ს არ აღემატება. ამასთან, საკითხის ზეპირსიტყვიერი მოსმენისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ გაანგარიშებითა და საქმეში არსებული მასალებით, შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაზრდილია 7.57%-ით. იმ ფაქტის გათვალისწინებით, რომ პირს სრულყოფილად არ აქვს ნაწარმოები/წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამა, ასევე არასრულყოფილადაა წარდგენილი დეკლარაციები, შემოსავლების სამსახური მართლზომიერად მიიჩნევს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. ამასთან, გადასახადის გადამხდელი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი იმგვარი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ გარემოებებს.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ამდენად, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საჩივარი ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის მიმდინარეობისას, შემოსავლების ხელახალი გადათვლის შედეგად 2020-2022 წლების ერთობლივი შემოსავალი შეიცვალა არაარსებითად, კერძოდ, 2020-2022 წლების შემოსავლის კორექტირება მოხდა მხოლოდ 0.91%-ის ოდენობით და დარიცხულმა დღგ-მ შეადგინა 3 525.30 ლარი, მაშინ როცა შესაბამისი პერიოდის ჯარიმამ შეადგინა 3 116 ლარი. აუდიტორს გათვალისწინებული არ აქვს პერიოდებს შორის სხვაობა და იმ თვეებში, სადაც შემცირებულია გადასახადი, გამოყენებული აქვს 50%-იანი ჯარიმა, მაშინ როცა გათვალისწინებული არ აქვს ზედმეტად დაბეგრილი თვეები. მაგალითად 2021 წლის აგვისტოსექტემბერი ან 2022 წლის აგვისტო-სექტემბერი.

უფრო კონკრეტულად, იქიდან გამომდინარე, რომ აუდიტმა გამოიყენა არაპირდაპირი მეთოდი, სრულად გადაიანგარიშა 2022 წელი. ჯამში 2022 წლის გადასახადის სხვაობა დეკლარირებულთან მიმართებაში არის 2 764 ლარი, მაშინ როდესაც, ამავე წლის ჯარიმამ შეადგინა 2 490 ლარი. სხვაობები გამოწვეულია პროპორციული გადაანგარიშებით, რის გამოც კომპანია ჯარიმდება დამატებით (2 490 - 2 764/2) 1 108 ლარით არასამართლიანად.

რაც შეეხება 2023 წლის იანვარ-თებერვალს, ამ პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ გაგზავნილი იყო ნულოვანი დეკლარაციები. უნდა აღინიშნოს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიზანი გადასახადის დამალვა არ ყოფილა, რადგან გამოყენებული არ იყო ამავე პერიოდში განხორციელებული ჩათვლები.

25 აპრილს (კამერალური შემოწმების დანიშვნიდან 1 თვის შემდეგ) დაინიშნა სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ნაშთების ინვენტარიზაცია, რის გამოც კომპანიამ გადაწყვიტა იანვარითებერვლის ბრუნვების დეკლარირება ჯამურად მარტის თვეში, რათა არ მომხდარიყო არარეალური დანაკლისის გამოვლენა.

მოგვიანებით, როდესაც მოხდა ინვენტარიზაციის შედეგების აუდიტორებთან გავლა, კომპანიის მხრიდან იქნა შეთავაზებული მარტის თვეში მიბმული ჩათვლების დეკლარაციიდან ჩახსნა, რათა ისინი გამოყენებული ყოფილიყო შესაბამისი თვეების (2023 წლის იანვარი-თებერვალი) დეკლარაციებში, თუმცა შეზღუდული ვადის გამო, აუდიტორებმა უარი თქვეს ამ მიმართულებაზე, რის გამოც დაზარალდა გადასახადის გადამხდელი, რადგან აუდიტორებისა და აღწერის ჯგუფს შორის კომუნიკაციის შედეგად, შემოსავლების სამსახური თავად ვერ ჩამოყალიბდა რომელი პერიოდით უნდა მომხდარიყო აქტის ჩაშვება და დარიცხვა (კამერალური შემოწმების, თუ ინვენტარიზაციის თარიღით). მოგვიანებით აღარ დააზუსტებინეს მარტის დეკლარაცია, რომელშიც შესული იყო სრულად იანვრისა და თებერვლის ჩათვლები, ხოლო მიზეზად მოიყვანეს დროის სიმცირის ფაქტორი.

იანვრისა და თებერვლის პერიოდში შესაბამისი ჩათვლების გამოყენება შესაძლებელი რომ ყოფილიყო (აუდიტორებს რომ მიეცათ მარტის დეკლარაციის დაზუსტების შესაძლებლობა, რასაც კანონი არ კრძალავს) შემცირებული გადასახადი, მათი გაანგარიშებით, იქნებოდა შემდეგნაირი: 2023 წლის იანვარ-თებერვლის დარიცხვის თანხა იქნებოდა 11 299.34 ლარი, ნაცვლად 25 849 ლარისა და შესაბამისი ჯარიმაც იქნებოდა 5 649 ლარი, ნაცვლად 12 924 ლარისა. უნდა აღინიშნოს, რომ კომპანიას ეს ზედმეტობა არ გამოუყენებია და დღეის მდგომარეობითაც ფიქსირდება გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე.

საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულია, რომ კომპანიას ჩადენილი აქვს 2 ან მეტი სამართალდარღვევა შესამოწმებელ პერიოდში, რაზეც აღნიშნავს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში, 2020 წლიდან 2023 წლის თებერვლის ჩათვლით:

- კომპანიაში საკონტროლო შესყიდვა განხორციელებულია 9-ჯერ და სამართალდარღვევა არცერთხელ არ გამოვლენილა. ეს ადასტურებს, რომ კომპანია არის კეთილსინდისიერი გადამხდელი;

- 2-ჯერ გამოვლინდა სამართალდარღვევა დაქირავებულ პირთა რეესტრში ასახული ინფორმაციის სისწორის გამო (საქართველოს შრომის ბაზარზე, განსაკუთრებით კი საცალო ვაჭრობის სფეროში არსებული მძიმე ვითარების გამო, კადრების დენადობა არის ძალიან მაღალი. კომპანია აღიქვამს პასუხისმგებლობას, თუმცა რეალობა ხშირ შემთხვევაში ისეთია, რომ რთულია ყველა სტაჟირებასა თუ დათვალიერებაზე მოსული პირის დაქირავებულ პირთა რეესტრში დაუყოვნებლივ შეტანა);

- 6.07.2021 წელს ე.წ. ------ის ტერიტორიაზე მოხდა პროდუქციის შეძენა და კომპანიის მხრიდან მოთხოვნილი იყო სასაქონლო ზედნადების გამოწერა, თუმცა გამყიდველმა დოკუმენტი გამოწერა მოგვიანებით, დღის ბოლოს. სამწუხაროდ, ასეთი ფაქტი ამ ფორმით შესყიდვისას ხშირია. კომპანიის სასარგებლოდ უნდა აღინიშნოს, რომ აღწერის შედეგად არ გამოვლენილა აღურიცხავი საქონელი, რაც მოწმობს, რომ კომპანია მაქსიმალურად მოწესრიგებულია შესყიდვების განხორციელებისას;

- 8.04.2021 წლის ოქმში CB------ აღნიშნულია, რომ ჩატარდა შერჩევითი ინვენტარიზაცია და გამოვლინდა აღურიცხავი პროდუქცია, თუმცა გაუგებარია რის საფუძველზე ხდება ამის მტკიცება. შემმოწმებლები არ დაკავშირებიან კომპანიის არცერთ პასუხისმგებელ პირს და თავად გადაწყვიტეს ამ აქტის ამ ფორმით შედგენა. გადასახადის გადამხდელის შეცდომაა, რომ დროულად არ მოახდინა ჯარიმაზე რეაგირება და არ მოახდინა მისი გასაჩივრება, თუმცა ასევე უნდა აღინიშნოს, რომ სრული ინვენტარიზაციის დროსაც კი არ გამოვლენილა რაიმე სახის აღურიცხველი პროდუქცია;

- გამოვლენილი სამართალდარღვევა შეეხება ფასმაჩვენებლებს, რაზეც კომპანია იზიარებს პასუხისმგებლობას. ეს გაფრთხილება კომპანიამ მიიღო 5.04.2021 წელს და მას შემდეგ მსგავს დარღვევას ადგილი აღარ ჰქონია.

იქიდან გამომდინარე, რომ 2020-2022 წლების გადაანგარიშების შედეგად შემოსავალში გამოვლენილი სხვაობა არაარსებითად განსხვავდება დეკლარირებულისგან (0.91%-ით), ითხოვს აღნიშნული პერიოდის დარიცხული გადასახადის და დაკისრებული ჯარიმების გაუქმებას.

 

2. 2023 წლის იანვარ-თებერვლის საანგარიშო პერიოდზე დარიცხული თანხები და დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

ფაქტობრივი გარემოებები ასახულია პირველი სადავო საკითხის ნაწილში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 270-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 275-ე მუხლზე, 291-ე მუხლზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ, შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269- ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2023 წლის იანვრისა და თებერვლის თვეების დარიცხვასა და შესაბამისი პერიოდის ჯარიმებზე აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიზანი არ ყოფილა გადასახადისაგან თავის არიდება, რასაც მოწმობს სრულ პერიოდზე დარიცხული და გადახდილი გადასახადები. ეთანხმება დარიცხვის თანხას ჩათვლების გათვალისწინებით 11 299.34 ლარს, ითხოვს 2023 წლის იანვრისა და თებერვლის ჩათვლების გამოყენების საშუალების მიცემას შესაბამის პერიოდებში და საგადასახადო კოდექსის 269 მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, დაკისრებული სანქციის მოხსნას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე):

ა) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა;

ბ) ერთზე მეტი ნებისმიერი შემდეგი პირობის არსებობისას:

ბ.გ) მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად საგადასახადო შემოწმების დაწყების შესახებ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი აქტით განსაზღვრულ შესამოწმებელ პერიოდში გამოვლენილია პირის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის ორი ან მეტი შემთხვევა;

ბ.დ) გამოვლენილია არსებითი სხვაობა პირის მიერ საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველ ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა; საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამა არასრულყოფილია, ამასთან დოკუმენტური რეალიზაცია შეადგენს მთლიანი რეალიზაციის 0.05%-ს, დეკლარირებული ფასნამატია: 2020 - 2021 წლებში 7%, 2022 წელს 9%, ხოლო 2023 წლის საანგარიშო პერიოდზე დეკლარაციები არ არის წარდგენილი, თუმცა გადასახადის გადამხდელს გააჩნდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. ამასთან, 2023 წლის 28 აპრილს ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა ფაქტობრივი ნაშთი. ინვენტარიზაციის მონაცემების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ საშუალო ფასნამატია 13%, რომელიც ჩაიშალა კატეგორიების მიხედვით და 2022-2023 წლების რეალიზებულ საქონლის თითოეულ კატეგორიაზე მოხდა შესაბამისი ფასნამატის გავრცელება, ხოლო 2020-2021 წლებში რეალიზებულ საქონელზე გავრცელდა დეკლარირებული ფასნამატი. შედეგად გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა რამაც გამოიწვია გადასახადის დარიცხვა, ამასთან განისაზღვრა ჯარიმები საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

მომჩივანი არ ეთანხმება შემოწმებით დღგ-ში განხორციელებულ დარიცხვას, აღნიშნავს, რომ 2020- 2022 წლების ერთობლივი შემოსავალი შეიცვალა არაარსებითად, კერძოდ, შემოსავლის კორექტირება მოხდა მხოლოდ 0.91%-ის ოდენობით და დარიცხულმა დღგ-მ შეადგინა 3 525.30 ლარი, მაშინ როცა შესაბამისი პერიოდის ჯარიმამ შეადგინა 3 116 ლარი. აუდიტორს გათვალისწინებული არ აქვს პერიოდებს შორის სხვაობა და იმ თვეებში, სადაც შემცირებულია გადასახადი, გამოყენებულია 50%-იანი ჯარიმა, მაშინ როცა გათვალისწინებული არ აქვს ზედმეტად დაბეგრილი თვეები. კერძოდ, შემოწმების მიერ გამოყენებული იქნა არაპირდაპირი მეთოდი, სრულად გადაანგარიშდა 2022 წელი. ჯამში 2022 წლის გადასახადის სხვაობა დეკლარირებულთან მიმართებაში არის 2 764 ლარი, მაშინ როდესაც, ამავე წლის ჯარიმამ შეადგინა 2 490 ლარი. სხვაობები გამოწვეულია პროპორციული გადაანგარიშებით, რის გამოც ჯარიმდება დამატებით 1 108 ლარით არასამართლიანად. 2023 წლის იანვარ-თებერვლის პერიოდში გადასახადის გადამხდელის მიერ გაგზავნილი იყო ნულოვანი დეკლარაციები, მიზანი გადასახადის დამალვა არ ყოფილა, რადგან გამოყენებული არ იყო ამავე პერიოდში განხორციელებული ჩათვლები. აპრილის თვეში კომპანიამ გადაწყვიტა იანვარი-თებერვლის ბრუნვების დეკლარირება ჯამურად მარტის თვეში, რათა არ მომხდარიყო არარეალური დანაკლისის გამოვლენა. ინვენტარიზაციის შედეგების აუდიტორებთან გავლისას, შეთავაზებული იქნა მარტის თვეში მიბმული ჩათვლების დეკლარაციიდან ჩახსნა, რათა ისინი გამოყენებულიყო შესაბამისი თვეების (2023 წლის იანვარი-თებერვალი) დეკლარაციებში, თუმცა აუდიტორებმა უარი თქვეს ამ მიმართულებაზე, რის გამოც დაზარალდა გადასახადის გადამხდელი. იანვრისა და თებერვლის პერიოდში შესაბამისი ჩათვლების გამოყენების შესაძლებლობის შემთხვევაში, მათი გაანგარიშებით, 2023 წლის იანვარ-თებერვლის დარიცხული თანხა და შესაბამისი ჯარიმა შემცირდებოდა. ითხოვს, 2023 წლის იანვრისა და თებერვლის ჩათვლების გამოყენების საშუალების მიცემას შესაბამის პერიოდებში და საგადასახადო კოდექსის 269 მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, დაკისრებული სანქციის მოხსნას.

საყურადღებოა შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული პოზიცია გადასახადის გადამხდელის არგუმენტზე, შემოწმებით, 2020-2022 წლების ერთობლივი შემოსავალის არაარსებითად (0.91%) შეცვლასთან დაკავშირებით, მითითება, პირის საგადასახადო ვალდებულების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრის შესახებ მეთოდური მითითებაზე, რომლის შესაბამისადაც, შემოწმება უფლებამოსილია პირის საგადასახადო ვალდებულებები არ განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდით, თუ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით მიღებული შემოსავალი ან/და დასაბეგრი ბრუნვა, პირის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული შემოსავლის ან/და დასაბეგრის ბრუნვის 2%-ს არ აღემატება და აღნიშნულიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე, რომ გაანგარიშებითა და საქმეში არსებული მასალებით, შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის დღგით დასაბეგრი ბრუნვა გაზრდილია 7.57%-ით.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე და იმის გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს სრულყოფილად არ აქვს ნაწარმოები/წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამა, ასევე არასრულყოფილადაა წარდგენილი დეკლარაციები, გადასახადის გადამხდელის რეალური შემოსავლების დადგენის მიზნით არაპირდაპირი მეთოდით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა კვლავაც მიუთითა საჩივარში დაფიქსირებულ პოზიციებზე, კერძოდ აღნიშნა, რომ წარდგენილი ქონდა 2023 წლის იანვარ-თებერვლის პერიოდზე ნულოვანი დეკლარაცია, მაგრამ ჩათვლები არ ქონდა გამოყენებული, მიზანი არ ყოფილა გადასახადის დამალვა, აუდიტის დეპარტამენტის შეტყობინებიდან 1 თვის შემდეგ იღებს ინვენტარიზაციის ჩატარების შესახებ ბრძანებას, მაშინ როდესაც, აუდიტი და ინვენტარიზაცია ერთდროულად რომ ჩატარებულიყო, არსებული პრობლემა არ წარმოექმნებოდა, კერძოდ, მარტის მდგომარეობით პერიოდი ჩაეკეტა და 2023 წლის იანვარი-თებერვლის პერიოდის დაზუსტების საშუალება არ მიეცა, ხოლო 15 000 ლარის ოდენობით მოსახსნელი დღგ ქონდა, ანუ შესყიდვები რომ არ ეჩვენებინა ინვენტარიზაციისათვის გამოვიდოდა, რომ აქაც დაერიცხებოდა ჯარიმა. ვინაიდან არ იცოდა, ვერ გაერკვია რომელ ნაწილში დაჯარიმდებოდა, გადაწყვიტა მარტის თვეში ჩაეთვალა. საკითხი გაიარა შემმოწმებელ აუდიტორთან და ითხოვა მარტის თვის დეკლარაციის დაზუსტების უფლების, შესაძლებლობის მიცემა, ანუ ჩათვლილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების ამოღება და მათი შესაბამის იანვარ-თებერვლის პერიოდში გათვალისწინება აუდიტორის მიერ. მარტო აღნიშნულთან დაკავშირებით, დაახლოებით 7 000 ლარის ოდენობით აქვს ჯარიმა დარიცხული, მხოლოდ იმისათვის, რომ ჩათვლის უფლება არ მიეცა. ეხლაც არ აქვს გამოყენებული 2023 წლის იანვარ-თებერვლის პერიოდის ჩათვლები. მარტში დაადეკლარირა, რადგან მოუწია მარტში შესყიდვის ნაწილში ჩათვლა, მაგრამ შემდგომ როცა მიხვდა, რომ ინვენტარიზაცია არ იყო გადამწყვეტი, ითხოვდა 2023 წლის მარტის თვის დეკლარაციის დაზუსტებას უფლებას, ჩათვლების იანვარ-თებერვალში (შესამოწმებელ პერიოდში) გათვალისწინებას. ვერ ახორციელებს დაზუსტებული დეკლარაციის წარდგენას, რადგან პერიოდი ჩაკეტილია, დასტური არ ეძლევა შესაბამისი სამსახურის მიერ. მეორე საკითხი ეხება 2022 წლის გადაანგარიშებას, რა დროსაც ძირი თანხა (გადასახადი) და მასზე დარიცხული ჯარიმა თითქმის ტოლია, რაც არასწორად მიაჩნია, ითხოვს ამ ნაწილშიც გადაანგარიშებას.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ საუბარია 2023 წლის იანვარ-თებერვლის პერიოდში შეძენილი საქონლის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების ჩათვლაზე, რომელიც გადასახადის გადამხდელმა დაადეკლარირა მარტში და შემმოწმებელ აუდიტორისგან ითხოვდა აღნიშნული პერიოდის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გადმოტანას შესაბამის, ჩასათვლელ პერიოდში, რათა გასწორებულიყო პერიოდი, რაც ტექნიკურად ვერ მოხერხდა. რაც შეეხება არგუმენტს ჯარიმის პატიებაზე, შემოწმებით გამოვლენილი სხვაობის არაარსებითობიდან გამომდინარე, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა დაახლოებით 8%-ითაა გაზრდილია და ეს არაარსებითი ნამდვილად არ არის, ხოლო ჯარიმა დარიცხულია სხვადასხვა ოდენობით (10, 25 და 50%-ის ოდენობით) და აღნიშნულის გამოა სადავო სხვაობა გადასახადის თანხასა და ჯარიმას შორის.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, რათა მოახდინოს წარდგენილი 2023 წლის მარტის თვის დეკლარაციის დაზუსტება, რასთან დაკავშირებითაც, შემოსავლების სამსახურს უნდა დაევალოს, უზრუნველყოს შესაბამისი პროცედურის განხორციელება გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარაციის დაზუსტების შესაძლებლობის მიცემის მიზნით, ხოლო აღნიშნულის განხორციელების შემდგომ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, 2023 წლის იანვართებერვლის პერიოდის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში გათვალისწინება სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში და შედეგების გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე ასახვა.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2.04.2024 წლის №7296 ბრძანება;

3. გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება მოახდინოს 2023 წლის მარტის თვის დეკლარაციის დაზუსტება, ხოლო შემოსავლების სამსახურს დაევალოს, შესაბამისი პროცედურის უზრუნველყოფა, გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარაციის დაზუსტების შესაძლებლობის მიცემის მიზნით; 4. ამ გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილის მე-3 პუნქტის შესრულების შემდგომ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, 2023 წლის იანვარ-თებერვლის პერიოდის საგადასახადო ანგარიშფაქტურების შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში გათვალისწინება სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში და შედეგების გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე ასახვა;

5. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

6. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

დღგ-ში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები.2023 წლის იანვარ-თებერვლის საანგარიშო პერიოდზე დარიცხული თანხები და დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.02.2020 წლიდან 1.03.2023 წლამდე, ხოლო ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის 2023 წლის 28 აპრილის ჩათვლით, პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 20 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლითაც ირკვევა , რომ კომპანიის სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დოკუმენტური რეალიზაცია შეადგენს მთლიანი რეალიზაციის 0.05%-ს, დეკლარირებული ფასნამატია: 2020 - 2021 წლებში 7%, 2022 წელს 9%, ხოლო 2023 წელს დეკლარაციები არ არის წარდგენილი, თუმცა გადასახადის გადამხდელს გააჩნდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.

ამასთან,2023 წლის 28 აპრილს ჩატარებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად დადგინდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი ნაშთი 88 629 ლარი (საბაზრო ღირებულებით). ინვენტარიზაციის მონაცემების ანალიზის საფუძველზე დადგინდა, რომ საშუალო ფასნამატია 13%, რომელიც ჩაიშალა კატეგორიების მიხედვით და 2022-2023 წლების რეალიზებული პროდუქციის თითოეულ კატეგორიაზე მოხდა შესაბამისი ფასნამატის გავრცელება.

იმ გარემოებების გათვალისწინებით, რომ მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად, შესამოწმებლ პერიოდში, გამოვლენილია გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენის შემთხვევები, ასევე, არსებითი სხვაობა საგადასახადო ორგანოსათვის წარდგენილ/დეკლარირებულ დაბეგვრასთან დაკავშირებულ მონაცემებსა და მიმდინარე საგადასახადო კონტროლის ღონისძიებების შედეგად ფაქტობრივად დაფიქსირებულ მონაცემებს შორის, ამასთან, საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი ბუღალტრული პროგრამა არასრულყოფილია, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

2020-2021 წლებში რეალიზებულ საქონელზე გამოყენებული იქნა გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი, თუმცა გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს,2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის და 2021 წლიდან მოქმედი 159-ე მუხლის თანახმად, დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის №14511 ბრძანება და №005-81 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.რომლის №26118 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის №21295/2/2023 გადაწყვეტილებით საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საჩივარი და №7296 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება, რათა მოახდინოს წარდგენილი 2023 წლის მარტის თვის დეკლარაციის დაზუსტება, რასთან დაკავშირებითაც, შემოსავლების სამსახურს უნდა დაევალოს, უზრუნველყოს შესაბამისი პროცედურის განხორციელება გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარაციის დაზუსტების შესაძლებლობის მიცემის მიზნით, ხოლო აღნიშნულის განხორციელების შემდგომ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს, 2023 წლის იანვართებერვლის პერიოდის საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში გათვალისწინება სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში და შედეგების გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე ასახვა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 159(1 „ა“ და „ბ“); 163(1.2); 164(1); 269(7);