გადაწყვეტილება №17124/2/2022

№17124/2/2022

11.11.2022

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ -----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 11.11.2022 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------------“ 11.07.2022 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №17124/2/2022).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განსაზღვრა, როგორც ლარში, ისე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები საკომპენსაციო თანხის მიხედვით;

2. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2021 წლის №005-319 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 22.06.2022 წლის №15811 ბრძანება.

დარიცხული თანხა: 294 259 ლარი.

მათ შორის: გადასახადი - 150 074

დღგ - 156 389

საშემოსავლო გადასახადი - (-6 315)

ჯარიმა - 71 160

საურავი - 73 025

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2018 წლიდან 1.01.2019 წლამდე საანგარიშო პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2021 წლის საგადასახადო შემოწმების შუალედურ აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა 30.12.2021 წლის №42347 ბრძანება და №005-319 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 22.06.2022 წლის №15811 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განსაზღვრა, როგორც ლარში, ისე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები საკომპენსაციო თანხის მიხედვით ფაქტების აღწერა

მომჩივანი, სს „-----“ გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე მომსახურებას უწევს აღნიშნულ კომპანიას. კერძოდ, ახორციელებს ქ. -----, სასმელი წყლის მილების მონტაჟის სამუშაოებს. მომსახურების ღირებულებამ შეადგინა სულ 12 532 352 ლარი. თავის მხრივ, სს „-----“ (ს/ნ -----) გაფორმებული აქვს ხელშეკრულება შპს „------“. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული პროექტი ფინანსდება ----- ბანკის მიერ.

მომჩივნის მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულების ანაზღაურებისას მოქმედებს შემდეგი პრინციპი: კომპანიის გაწეული მომსახურების 30%-ის გადახდა ხდება ლარში, ხოლო 70%-ის დოლარში გაცვლის ფიქსირებული კურსის (1.8368) გათვალისწინებით. საკურსო სხვაობის გამო კომპანიის მიერ მოხდა ლარში მეტი შემოსავლის მიღება, კონტრაქტით გათვალისწინებულ ფასთან შედარებით. სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ განხილულ იქნა საკურსო სხვაობით მიღებულ შემოსავლად.

ვინაიდან ქვეკონტრაქტორის მიერ გაწეული მომსახურების ფასის ფაქტობრივად გადახდა განხორციელდა ორ ვალუტაში (ლარი და დოლარი) და შესაბამისად კომპანიას კონტრაქტორის მიმართ წარმოეშვა მომსახურების ნაწილის უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების მოთხოვნის უფლება, ხოლო დამკვეთს უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების ვალდებულება, აქედან გამომდინარე, წარდგენილ ფაქტობრივ გარემოებებში მითითებული ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ოპერაცია გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის განხილულ იქნა ორ ვალუტაში განხორციელებულ ოპერაციად, კერძოდ, კომპენსაციის 30% ანაზღაურდება ლარში, ხოლო 70% დოლარში. შესაბამისად, დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის საკომპენსაციო თანხა შეადგენს როგორც ლარში, ასევე, უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები თანხების ჯამს.

ამდენად, საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, განსახილველ შემთხვევაში დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრა პირის მიერ როგორც ლარში, ასევე, უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები ჯამური საკომპენსაციო თანხის მიხედვით. ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, კომპენსაციის ის ნაწილი, რომელიც ექვემდებარება უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურებას, გადაანგარიშდა ლარში დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დღისთვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ ოფიციალურად დადგენილი გაცვლითი კურსის შესაბამისად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა კუთვნილი დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 2021 წლის პირველი იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტით, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტით, საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-14 ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილით და განმარტა, რომ შემოწმებისას საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი განმარტავს, რომ 2017 წლის 9 სექტემბერს შპს „------“-ს და ----------ს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება ქალაქ ---------- სასმელი წყლის სისტემის სარეაბილიტაციო სამუშაოების ფაზა-2-ის ფარგლებში თუჯის მაგისტრალური მილსადენის და ელექტრო- მექანიკური ნაწილის სამშენებლო სამუშაოების შესახებ. აღნიშნულ პროექტს 2015 წლის 12 აპრილიდან ახორცილებდა -------------, შპს „-----"“-ს მიერ გამოცხადებულ საერთაშორისო ტენდერში გამარჯვების საფუძველზე. (ix. danarTi ---------).

იმის გამო, რომ კომპანიას -----ს შეექმნა ფინანსური პრობლემები და ვერ ახერხებდა ნაკისრი ვალდებულებების ჯეროვნად შესრულებას, შპს „-------“-ს გადაწყვეტილებით შერჩეულ იქნა შპს „------------“ ნომინირებულ ქვეკონტრაქტორად, რომელსაც უნდა უზრუნველეყო თუჯის მაგისტრალური მილების და მისი ფასონური ნაწილების შეძენა და იმპორტი -------დან საქართველოში და შემდეგ განეხორციელებინა სამონტაჟო სამუშაოები.

ზემოთ აღნიშნულის შესახებ 2018 წლის 12 იანვარს------სა და შპს „-----“-ს შორის 2015 წლის 12 აპრილს გაფორმებულ ხელშეკრულებაში შევიდა დამატება, რომლის მიხედვითაც დამკვეთი ძირითადი ხელშეკრულებით გათვალისწინებული გადახდის პირობების მიხედვით განახორციელებდა პირდაპირ გადახდებს შპს „-----“-ს მიმართ ---------ის გარეშე (იხ. დანართი -----).

აღნიშნული ხელშეკრულების დამატების გაფორმების მიზანს წარმოადგენდა, ერთის მხრივ შპს „ -----“-ს ინტერესი უზრუნველეყო პროექტის დამთავრება, რომელიც 2018 წლისთვის უკვე დასრულებული უნდა ყოფილიყო, მეორეს მხრივ -----ის ინტერესი რომ შეესრულებინა პროექტი და არ მომხდარიყო ხელშეკრულების შეწყვეტა, რაც გამოიწვევდა მათ მიერ წარდგენილი საბანკო გარანტიის გამოთხოვას და დააზარალებდა როგორც ფინანსურად, ისე რეპუტაციით და შპს „ -----“-ს ინტერესი რომ იგი გარანტირებულად მიიღებდა მის მიერ -------------- მილების შესაძენად გადახდილი თანხას (რაც შეადგენდა 2,3 მლნ აშშ დოლარს) და მის მიერ შესრულებული სამუშაოების ღირებულებას. როგორც ზემოთ აღვნიშნეთ, იმ დროისათვის ----- იმყოფებოდა რთულ ფინანსურ მდგომარეობაში და ვერ ახერხებდა თანამშრომლების სახელფასო დავალიანების დაფარვასაც კი, მის მიმართ დაკარგული იყო ყველანაირი ნდობა როგორც ბიზნეს ოპერატორის მიმართ. შესაბამისად, რომ არა სახელმწიფოს გარანტია, რომ შპს „ -----“, როგორც სახელმწიფო კომპანია, კისრულობდა ვალდებულებას პირდაპირი გადახდის წესით განეხორციელებინა სამუშაოების ღირებულების ანაზღაურება, არა მხოლოდ შპს „ ------“, არამედ ვერცერთი სხვა კომპანია ვერ გასწევდა რისკს დასთანხმებოდა ხელშეკრულებას, რომელიც არ ითვალისწინებდა საავანსო გადახდას, რადგან -----ს უკვე სრულად ჰქონდა აღებული ავანსი და ამ პირობებში ----- გადასარიცხი იყო 2.3 მილიონი აშშ დოლარი მილების შესაძენად, რომელიც კომპანიას უნდა განეხორციელებინა საკუთარი სახსრებით.

რაც შეეხება სამუშაოს ღირებულებას, ანაზღაურების და საგადასახადო ანგარიშგების წესს იგი თავდაპირველადვე განსაზღვრული იყო -----ს და შპს „------“ შორის 2015 წლის 12 აპრილს გაფორმებულ ხელშეკრულების საფუძველზე (იხილეთ დანართი 1 და 2) და ყველა ეს პირობა გავრცელდა შპს „-----“- ზე, როგორც ძირითადი ხელშეკრულების მონაწილე მხარეზე, უცვლელად, კერძოდ ხელშეკრულების ფასი განსაზღვრული იყო ცალსახად ეროვნულ ვალუტაში და შეადგენდა - 86 963 479.81 ლარს, ხოლო ანაზღაურება ტექნიკურად განხორციელდებოდა ორ ვალუტაში აშშ დოლარში და ქართულ ლარში შემდეგი გაანგარიშებით:

შესრულებული სამუშაოების ღირებულების დღგ-ის გარეშე თანხის 70% აშშ დოლარში კურსით 1.8368 (12.04.2015 წ. ხელშეკრულების გაფორმების კურსი) და 30% და დღგ 18% ლარში (იხილეთ დანართი 1 გადახდის სერთიფიკატი გვერდი ). რაც შეეხება ანაზღაურების განმახორცილებელ პირებს, იგი ხორციელდებოდა ---- ბანკის მიერ (აშშ დოლარის ნაწილი) და შპს „-------“-ს მიერ ეროვნულ ვალუტაში ლარის ნაწილი.

მის მიერ წარსადგენი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების გამოწერის წესების შესახებ საქართველოს გაერთიანებული წყალმომარაგების კომპანიის მიერ განგვემარტა, რომ ანგარიშ-ფაქტურა უნდა გამოწერილიყო იმ თანხაზე, რაზეც გაფორმდებოდა შესრულებული სამუშაოების მიღება/ჩაბარების აქტი, ხოლო ანაზღაურება განხორციელდებოდა ორ ვალუტაში - აშშ დოლარში ფიქსირებული კურსით და ქართულ ლარში და რომ აღნიშნული წესები შეთანხმებული იყო ----- ბანკსა და საქართველოს სახელმწიფოს შორის სასესხო ხელშეკრულების ფარგლებში, წყალმომარაგების კომპანიის ყველა საერთაშორისო პროექტზე ვრცელდებოდა ეს წესი და უკლებლივ ყველა გადიოდა სავალდებულო ყოველწლიურ საერთაშორისო აუდიტს.

უფრო დეტალურად გადახდის გაანგარიშების სქემაა: თუ ერთი თვის შესრულებული სამუშაოების ღირებულება შეადგენდა X ლარს დღგ-ის ჩათვლით, A+B=X სადაც A არის ფასი დღგ-ის გარეშე და B არის დღგ. ფაქტურა უნდა გამოწერილიყო X თანხაზე, ხოლო ორ ვალუტაში ანაზღაურების მიზნებისთვის ანგარიშსწორება განხორციელდებოდა შემდეგნაირად თანხის დღგ-ის გარეშე (A) ნაწილი იყოფოდა 70% ზე (C=A70%) და 30% (D=A30%) თანხის 70% (C) იყოფდა ძირითადი ხელშეკრულებაში გათვალისწინებულ კურსზე 1.8368 (ფიქსირებული კურსი) და ვიღებდით ასანაზღაურებელ თანხას აშშ დოლარში E =(C/ 1.8368), ხოლო ეროვნულ ვალუტაში ასანაზღაურებელი თანხა იყო დღგ-ის გარეშე თანხის 30% -ს (D) დამატებული დღგ ( B ), რაც საბოლოო ჯამში გვაძლევდა მთლიან ასანაზღაურებელ თანხას ორ ვალუტაში აშშ დოლარში (E ) და ლარში (D+B).

ხელშეკრულების ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით:

1. ხელშეკრულებაში შესასრულებელი სამუშაოს ღირებულება განსაზღვრულია ცალსახად ეროვნულ ვალუტაში (ლარი) და შეადგენდა - 12532352 ლარს; 2. შესრულებული სამუშაოების მიღება-ჩაბარების აქტები ასევე ფორმდებოდა ეროვნულ ვალუტაში; (დანართი №3 მ/ჩ აქტი IPC№24);

3. შესრულებული სამუშაოს 70%-ის გადახდის - მხოლოდ ტექნიკური მხარეა ფიქსირებული კურსით -----ს ბანკის მიერ დოლარში ანაზღაურების ვალდებულება და არა შესრულებული სამუშაოს მოცულობის ცვლილება (კორექტირება). (დანართი 4 მ/ჩ აქტი და გაანგარიშება სრულ სამუშაოებზე).

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, კურსის ცვლილებით გამოწვეული შესრულებული სამუშაოს მოცულობის ცვლილება არ ექვემდებარება დღგით დასაბეგრი ბაზის კორექტირებას.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:

ა) გაუქმებულია დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;

ბ) შეცვლილია დასაბეგრი ოპერაციის სახე;

გ) ფასების შემცირების ან სხვა მიზეზით შეცვლილია ოპერაციაზე ადრე შეთანხმებული კომპენსაციის თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;

აქედან გამომდინარე, დღგ-ის დასაბეგრი ბაზის კორექტირების (გაზრდის) საფუძველზე დღგ-ს დარიცხვა ყოველგვარ საფუძველს მოკლებულია.

შემოსავლების სამსახურმა არ გაიზიარა ის ფაქტობრივ გარემოებები, რომელზედაც დაფუძნებულია მის მიერ განხორციელებული ოპერაციის დაბეგვრის მიდგომა. შემოსავლების სამსახურის მიდგომით, კურსთაშორისი შემოსავალი დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა. საინტერესოა ოპერაციას რომ შევხედოთ სხვა კუთხით: ნაცვლად 1.8368 ფიქსირებული გაცვლითი კურსის, რომ ყოფილიყო დაფიქსირებული 4.000 კურსი, ამ შემთხვევაში კომპანია კომპენსაციის სახით მიიღებდა გაცილებით ნაკლებ თანხას შესრულებულ სამუშაოსთან მიმართებაში, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების მიხედვით კი გაწეულ მომსახურებაზე გამოწერილ ანგარიშ-ფაქტურაში დაფიქსირებულ თანხაზე ნაკლები თანხა იქნებოდა დასაბეგრი ოპერაციის ოდენობა, რაც არალოგიკურია და ეწინააღმდეგება საგადასახადო კანონმდებლობის მკაცრ ნორმებს.

აქედან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის მიდგომა არ ასახავს რეალობას, როდესაც კურსთაშორისი სხვაობიდან გამოწვეული შემოსავალი/ხარჯი არ უნდა გაითვალისწინებოდეს დღგ-ით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრისას.

------ ბანკის პროცედურები

როგორც ცნობილია, განსახილველი ხელშეკრულება გაფორმებული ----- ბანკის პროგრამის ფარგლებში.

კერძოდ, საქართველოსა და ----- ბანკს შორის 2013 წლის 19 დეკემბერს გაფორმდა სასესხო ხელშეკრულება ურბანული მომსახურების გაუმჯობესების საინვესტიციო პროგრამა - პროექტი 3. აღნიშნული სასესხო ხელშეკრულება (შემდგომში - სასესხო ხელშეკრულება) რატიფიცირებულ იქნა საქართველოს პარლამენტის მიერ 2014 წლის 20 თებერვალს (დადგენილება N-----IIს). შესაბამისად, აღნიშნული სასესხო ხელშეკრულება წარმოადგენს საქართველოს საერთაშორისო ხელშეკრულებას, რომელსაც გააჩნია უპირატესი იურიდიული ძალა კონსტიტუციისა და კონსტიტუციური შეთანხმების შემდეგ. ამდენად, მოცემული საქმის ფარგლებში გადასახადების დარიცხვის დროს, საგადასახადო კოდექსთან შედარებით უპირატესი იურიდიული ძალა გააჩნია ზემოაღნიშნულ სასესხო ხელშეკრულებას და უპირველეს ყოვლისა, სწორედ აღნიშნული ხელშეკრულება უნდა იქნეს გამოყენებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ.

სასესხო ხელშეკრულების მე-4 დანართის მიხედვით, სასესხო ხელშეკრულებით გათვალისწინებული პროექტის ფარგლებში, საქონლის, მომსახურებისა და სამუშაოების შესყიდვა უნდა განხორციელდეს ----- ბანკის შესყიდვების სახელმძღვანელოს მიხედვით. ამდენად, ----- ბანკის შესყიდვების სახელმძღვანელო წარმოადგენს შესასრულებლად სავალდებულო დოკუმენტს საერთაშორისო ხელშეკრულების შესაბამისად. მოცემულ შემთხვევაში, ----------ს წყალმომარაგების პროექტის შესყიდვაც განხორციელდა სწორედ მითითებული შესყიდვების სახელმძღვანელოს საფუძველზე და ამდენად, სწორედ აღნიშნული სახელმძღვანელო უნდა იქნეს შეფასებული დავის გადაწყვეტის დროს. რომელიც მათ შორი განიხილავს და აწესრიგებს უცხოურ ვალუტასთან დაკავშირებულ საკითხებს. კერძოდ, ვალუტის კურსთან დაკავშირებულ საკითხებს შეეხება სახელმძღვანელოს 2.28-2.33 პუნქტები.

2.28 პუნქტის მიხედვით, კურსთან დაკავშირებით სახელმძღვანელოთი დადგენილი მუხლების მიზნები შემდეგია:

ა) ტენდერში პრეტენდენტებისთვის მინიმიზებულ იქნეს კურსთა შორის სხვაობის რისკები და შესაბამისად, შეძლონ საუკეთესო სატენდერო წინადადების შეთავაზება;

ბ) მისცეს პრეტენდენტებს საშუალება გამოიყენონ ძლიერი ვალუტა;

გ) უზრუნველყოს ტენდერის შეფასების პროცესის გამჭვირვალობა და სამართლიანობა.

ამდენად, მოცემული მუხლის ანალიზის საფუძველზე ცხადია, რომ ტენდერის ეტაპზე, სხვადასხვა კურსის წარდგენის პირობებში სახელშეკრულებო ურთიერთობები იმგვარად არის მოწესრიგებული, რომ ხელშეკრულების ფარგლებში განსახორციელებელი ანაზღაურების დროს შემცირებულ იქნეს სავალუტო რისკები. ამდენად, ცხადია, გადახდების განხორციელების დროს, შემოსავალი თუ დანაკლისი რაც გამოიხატება ადგილობრივ ვალუტაში, წარმოადგენს მხოლოდ კურსთა შორის სხვაობით მიღებულ შემოსავალს, ან დანაკლისს და საბოლოოდ, არ იცვლება ხელშეკრულების და კონკრეტული ოპერაციის სახელშეკრულებო ღირებულება.

2.29 პუნქტი ადგენს, რომ ტენდერის ეტაპზე პრეტენდენტს შეუძლია წარადგინოს წინადადება სხვადასხვა ვალუტაში, თუმცა, შემსყიდველს უფლება აქვს დაადგინოს წინადადების ის ნაწილი, რომელიც გამოხატული უნდა იქნეს ადგილობრივ ვალუტაში, რათა დაფინანსდეს ადგილობრივი ხარჯები. მოცემული ტენდერის ფარგლებში, ამგვარ პროპორციად დადგენილ იქნა 30%. ამდენად, წინასწარ განისაზღვრა, რომ ადგილობრივი ხარჯები წარმოადგენს მთლიანი შესყიდვის 30%-ს, ხოლო დანარჩენი 70% არის საერთაშორისო ხარჯები, სადაც სავალუტო რისკები მაღალია.

მნიშვნელოვანია სახელმძღვანელოს 2.31 პუნქტი, რომლის მიხედვით, სატენდერო ფასი საბოლოოდ შეფასების მიზნებისათვის გამოხატულია ერთ ვალუტაში და ხელშეკრულების ღირებულებაც უცვლელია. სხვაგვარად, თუკი მომავალში სახელშეკრულებო ღირებულება განისაზღვრება დაკორექტირებულად კურსის ცვლილების მიხედვით, დაირღვევა ზემოაღნიშნული მუხლი, რამაც თავის მხრივ შეიძლება გამოიწვიოს შეუსაბამობა ტენდერში გამარჯვებულ ფასს და არსებულ ფასს შორის და შეიძლება მოხდეს ისე რომ გამარჯვებული კომპანია აღმოჩნდეს არა ყველაზე დაბალი ფასის მქონე შესაბამისი პრეტენდენტი, არამედ ყველაზე მაღალი ფასის მქონე ან შემდეგი მაღალი ფასის მქონე კომპანია რაც ქმნის არასამართლიან კონკურენტულ პირობებს და ეწინააღმდეგება მთლიანად ------ ბანკის მიერ დადგენილ სატენდერო პროცედურების ძირითად პრინციპებს. ამასთან, 2.32 პუნქტი გადახდების განხორციელებისას ადგენს, რომ გადახდა უნდა განხორციელდეს სატენდერო წინადადებაში მითითებულ ვალუტაში, ხოლო 2.33 პუნქტის მიხედვით, როდესაც სატენდერო წინადადებაში გარკვეული ნაწილი გამოხატულია სხვადასხვა ვალუტაში, ანუ ჩვენს შემთხვევაში 70% გამოხატულია აშშ დოლარში, გადასახდელი თანხა უნდა დაკონვერტირდეს სატენდერო წინადადებაში მოცემული ვალუტის გაცვლითი კურსის მიხედვით, რითაც უზრუნველყოფილი იქნება, რომ უცხოური ვალუტის წილი შენარჩუნებულია მთელი ხელშეკრულების განმავლობაში, რათა პრეტენდენტმა არც სარგებელი მიიღოს და არც ზარალი კურსთა შორის სხვაობის გამო.

ამდენად, მოცემული მუხლების ანალიზით გასაგები ხდება ხელშეკრულების სტრუქტურა და კურსთა შორის სხვაობით მიღებული შემოსავლების რეალური დანიშნულება. რეალურად, ხელშეკრულების ღირებულება ანუ დასაბეგრი ოპერაციის ღირებულება და მოცულობა მთელი ხელშეკრულების განმავლობაში უცვლელი უნდა დარჩეს. უცხოურ ვალუტაში დაფიქსირებული ნაწილის, 70%-ის ანაზღაურება ხორციელდება ნაწილობრივ პირდაპირი გადახდების გზით ----- ბანკისგან, ხოლო დანარჩენი ნაწილის ----------- კომპანიის მიერ. შესრულებული სამუშაოების ღირებულება უცვლელი რჩება და აშკარაა, რომ გადახდები ხორციელდება ------- ბანკის მიერ დადგენილი პროცედურების შესაბამისად. ამდენად, კონკრეტული სხვაობები წარმოადგენს არა დასაბეგრი ოპერაციის კორექტირების, არამედ, კურსთა შორის სხვაობით გამოწვეულ შემოსავალს ან დანაკლისს.

კიდევ ერთხელ ხაზგასმით აღვნიშნავს, რომ დავების განხილვის საბჭომ უნდა იხელმძღვანელოს საქართველოსა და -------- ბანკს შორის გაფორმებული საერთაშორისო ხელშეკრულებით და განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება აბსოლუტურად შეეწინააღმდეგება როგორც კონკრეტულ ხელშეკრულებასა და ------- ბანკის სახელმძღვანელო დოკუმენტებს, ასევე, მთელს მსოფლიოში და მათ შორის, საქართველოში,------ ბანკის მიერ მიმდინარე პროექტების ფარგლებში დადგენილ ცალსახა პრაქტიკას. ამგვარი გადაწყვეტილების მიღების შემთხვევაში, საჭიროდ მიაჩნია კონსულტაცია ------ ბანკთან. თუმცა, იმედოვნებს, რომ დავების განხილვის საბჭო სწორედ ამ დოკუმენტებით და პრაქტიკით იხელმძღვანელებს.

მოითხოვს წარდგენილი მტკიცებულებების და არგუმენტაციის გათვალისწინებით, მოხდეს დამატებით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების გაუქმება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-14 ნაწილის თანახმად, კომპენსაცია არის პირის მიერ საქონლის მიწოდების, მომსახურების გაწევის ან ხარჯების, დანაკარგის ან დანაკლისის ანაზღაურების მიზნით მიღებული ქონება ან/და სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია, რომელიც დაბეგვრას ექვემდებარება, საქართველოს ეროვნულ ვალუტაზე გადაიანგარიშება შემდეგი თანამიმდევრობით:

ა) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არსებობის შემთხვევაში − ამ კურსით;

ბ) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არარსებობის შემთხვევაში − საქართველოს ეროვნული ბანკის საბჭოს მიერ დადგენილი წესით განსაზღვრული კურსით.

შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში მომსახურებას (მილების მონტაჟის სამუშაოები) უწევს სს „სმკ ულუსალ ინშაათ ვე თიჯარეთის ფილიალს“, რაზეც გაფორმებულია შესაბამისი ხელშეკრულება და მომსახურების ღირებულება შეადგენს 12 532 352 ლარს. შპს „--------------“ მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულების ანაზღაურება ხდება შემდეგნაირად: გაწეული მომსახურების 30%-ის გადახდა ხდება ლარში, ხოლო 70%-ის - დოლარში (გაცვლის ფიქსირებული კურსის გათვალისწინებით). საკურსო სხვაობის გამო შპს „--------------“ ლარში მიიღო კონტრაქტით გათვალისწინებულ ფასთან შედარებით მეტი შემოსავალი, რაც გადამხდელის მიერ განხილულ იქნა საკურსო სხვაობით მიღებულ შემოსავლად.

ვინაიდან ქვეკონტრაქტორის მიერ გაწეული მომსახურების ფასის ფაქტობრივად გადახდა განხორციელდა ორ ვალუტაში და შესაბამისად, კომპანიას კონტრაქტორის მიმართ წარმოეშვა მომსახურების ნაწილის უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების მოთხოვნის უფლება, ხოლო დამკვეთს უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების ვალდებულება, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ოპერაციის ორ ვალუტაში განხორციელებულ ოპერაციად მოხდა განხილვა და შესაბამისად დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა.

მხარეთა არგუმენტების, ფაქტობრივი გარემოებების და სადავო საქმეზე არსებული მასალების გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას და მიაჩნია, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განსაზღვრა, როგორც ლარში, ისე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები საკომპენსაციო თანხის მიხედვით მართებულია და არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინების და საჩივრის ამ ნაწილში დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2021 წლის №005-319 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, კომპანიას გადასახდელად განესაზღვრა ჯარიმა - 71 160 ლარი და საურავი - 73 025 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლით, 275-ე მუხლით და 269-ე მუხლის პირველი და მე-7 ნაწილებით, 272-ე მუხლით, მიუთითა ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურმა მიზანშეწონილად არ მიიჩნია ამ ნაწილში საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ყოველთვის ცდილობს სწორად და ოპერატიულად დაადეკლარიროს და გადაიხადოს ყველანაირი საგადასახადო ვალდებულება (მათ შორის საავანსო გადასახადები), ითხოვს გათვალისწინდეს აღნიშნული გარემოება და მოითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე დარჩენილი ჯარიმა-საურავებისაგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ საქმის გარემოებები იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ მომჩივნის მხრიდან დღგ-ში საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობა და შესაბამისად, დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირება გამოწვეული იყო მისი შეცდომით, იგი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს პირველი სადავო საკითხის ნაწილში, საგადასახადო დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისთვის ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დღგ-ში დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და

გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივანი გათავისუფლდეს პირველი სადავო საკითხის ნაწილში, საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით დღგ-ში დაკისრებული ჯარიმისგან;

3. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს განახორციელოს შესაბამისი კორექტირება გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.