გადაწყვეტილება №4716/2/2017

№4716/2/2017

17.04.2019

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ ---------)

 

შემმოწმებელი: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 17.04.2019 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 29.09.2017 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე.

 

დავის საგანი:

 

ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯის შემცირება (გზის საფარის განხილვა ნაგებობად და ნაცვლად 15%-ისა საამორტიზაციო ანარიცხის 5%-ის დარიცხვა)

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 3.08.2017 წლის №002-223 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.09.2017 წლის №24563 ბრძანება.

დარიცხული თანხა: 29539 ლარი;

დღგ - 2355 ლარი;

მოგების გადასახადი - 9321 ლარი;

საშემოსავლო გადასახადი - 600 ლარი;

ქონების გადასახადი - 5190 ლარი;

ჯარიმა - 7870 ლარი;

საურავი - 4203 ლარი.

 

პროცედურული გარემოებები

 

საზოგადოების ძირითადი საქმიანობაა კომერციული ფართის მშენებლობა, საკუთარი ან იჯარით აღებული არასაცხოვრებელი ფართის გაქირავება და მართვა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა შპს „--------“-ის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე შედგა 28.07.2017 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი. აქტით დარიცხულ თანხებზე გამოიცა 3.08.2017 წლის №20364 ბრძანება და 3.08.2017 წლის №002-223 „საგადასახადო მოთხოვნა“, რომელიც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში და 20.09.2017 წლის №24563 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოწმებით გავრცელებული სსკ-ის 275-ე მუხლის მეორე ნაწილით გათვალისწინებული 50%-იანი სანქციის ნაცვლად, შეფარდებულ იქნა სსკ-ის 275-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული 10%-იანი სანქცია. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა საწარმოს საკუთრებაში არსებულ მიწაზე დაგებული გზის ნაგებობად განხილვის და აღნიშნულის გათვალისწინებით ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის გაზრდის საფუძველზე დარიცხული თანხების შემცირება, დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

სადავო საკითხი

ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯის შემცირება (გზის საფარის განხილვა ნაგებობად და ნაცვლად 15%-ისა საამორტიზაციო ანარიცხის 5%-ის დარიცხვა)

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმოს შესამოწმებელ პერიოდში გზის საფარი განხილული აქვს როგორც ამორტიზებადი აქტივი და სსკ-ის 111-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით შეტანილის აქვს მე-5 ჯგუფში (ამორტიზებადი აქტვი რომელიც შეტანილი არ არის სხვა ჯგუფებში). შემოწმებით გზის საფარი განხილულია როგორ ნაგებობა. მშენებლობის ნებართვის გაცემის წესისა და სანებართვო პირობების შესახებ საქართველოს მთავრობის დადგენილებით, ნაგებობა ეს არის სამშენებლო მასალებისა და ნაკეთობებისაგან შექმნილი კონსტრუქცია, რომელიც გრუნტთან უძრავადაა დაკავშირებული. საზოგადოებას გზის საფარზე, ზემოაღნიშნული გარემოების გათვალისწინებით, საამორტიზაციო ანარიცხები ნაცვლად 15%-სა დაერიცხა 5%. აღნიშნულის გათვალისწინებით შემცირდება გამოსაქვითი ხარჯი. საზოგადოებას დაერიცხა მოგების გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის არგუმენტაცია

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით დავების განხილვის საბჭო მიუთითებს სსკ-ის 105-ე მუხლზე, რომლის თანახმად:

1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

3. ძირითად საშუალებათა შეძენის, დადგმისა და სხვა კაპიტალიზებადი ხარჯები გამოიქვითება ეტაპობრივად, ამორტიზაციის ანარიცხების სახით, გარდა გადასახადის გადამხდელის მიერ საამორტიზაციო ანარიცხების სრული გამოქვითვის უფლების გამოყენების შემთხვევისა.

 

სსკ-ის 111-ე მუხლის მიხედვით:

1. ეკონომიკური საქმიანობისათვის გამოყენებულ ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხები გამოიქვითება ამ მუხლით გათვალისწინებული პირობების მიხედვით.

2. ამორტიზაცია არ ერიცხება მიწას, ხელოვნების ნიმუშებს, სამუზეუმო ექსპონატებს, ისტორიული მნიშვნელობის მქონე ობიექტებს (გარდა შენობა-ნაგებობებისა) და სხვა არაამორტიზებად აქტივებს. ამასთანავე, ამორტიზაცია არ ერიცხება 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითად საშუალებას და ბიოლოგიურ აქტივს. 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალება მთლიანად გამოიქვითება ერთობლივი შემოსავლიდან იმ საანგარიშო წელს, როდესაც იგი ექსპლუატაციაში გადაეცა, ხოლო ბიოლოგიურ აქტივზე გაწეული ხარჯი გამოიქვითება იმ საანგარიშო წელს, როდესაც იგი ფაქტობრივად იქნა გაწეული.

3. ძირითადი საშუალებები, რომლებიც ამორტიზაციას ექვემდებარება, ჯგუფდება ამორტიზაციის შემდეგი ნორმების მიხედვით: მე-4 ჯგუფში შენობა-ნაგებობებისთვის ამორტიზაციის 5% ნორმაა გათვალისწინებული.

სსკ-ის 275-ე მუხლის თანახმად:

1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

2. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

საქმეში არსებული მასალებით და ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს მიუთითებს, რომ შემოწმებით გზის საფარი სწორად იქნა განხილული როგორ ნაგებობა და ამორტიზაციის 15% ნორმის ნაცვლად, 5% ნორმით გამოქვითვებში გათვალისწინება, მაგრამ დავების განხილვის საბჭო აღნიშნავს, რომ 50% ჯარიმის ნაცვლად შეფარდებულ უნდა იქნეს საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) ცვლილებისთვის გათვალისწინებული 10%-იანი ჯარიმა. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს მიაჩნია, რომ აღნიშნულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოწმებით გავრცელებული სსკ-ის 275-ე მუხლის მეორე ნაწილით გათვალისწინებული 50%-იანი სანქციის ნაცვლად, შეფარდებულ იქნას სსკ-ის 275-ე მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული 10%-იანი სანქცია და აღნიშნულის თანახმად აუდიტის დეპარტამენტმა განახორციელოს შემოწმებით დარიცხული ჯარიმის კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემმოწმებელი სადავო შემთხვევაში იხელმძღვანელობდა საქართველოს მთავრობის 2009 წლის 24 მარტის №57 დადგენილების მშენებლობის ნებართვის გაცემის წესისა და სანებართვო პირობების შესახებ მე-3 მუხლის 47-ე ნაწილით, კერძოდ, ნაგებობა - სამშენებლო მასალებისა და ნაკეთობებისაგან შექმნილი კონსტრუქციული სისტემა, რომელიც გრუნტთან უძრავადაა დაკავშირებული; აღნიშნული მუხლის შინაარსის განსაზღვრისათვის აუცილებელია განვიხილოთ კანონის სხვა მუხლები სადაც ასევე მოცემულია ნაგებობის ფაქტობრივი/შინაარსობრივი დეფინიცია, კერძოდ მე-3 მუხლის შესაბამისი ნაწილები: 63. სამყოფი - შენობა-ნაგებობის ნაწილი, რომელიც გამოიყენება ადამიანთა ხანგრძლივი დროით დაყოვნებისათვის; 66. სათავსი – შენობა-ნაგებობა ან მისი ნაწილი, რომელიც გამოიყენება საგანთა/მოძრავი ნივთების შესანახად, საწყობად, სათავსად; 71. საქართველოს მოქალაქეების, ოჯახების (კომლების) კერძო საკუთრებაში არსებული სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთი – საქართველოს მოქალაქეების, ოჯახების (კომლების) კერძო საკუთრებაში გადაცემული ან მათ მიერ შეძენილი სასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის ნაკვეთი, რომელიც საჯარო რეესტრში რეგისტრირებულია მათ კერძო საკუთრებად, და რომელზეც დასაშვებია სასოფლო-სამეურნეო პროდუქციის გადამმუშავებელი საწარმოების, სამეურნეო შენობა-ნაგებობებისა და ინდივიდუალური საცხოვრებელი სახლების მშენებლობა; 78. შენობა - ნაგებობა, რომელიც ქმნის გადახურულ სივრცეს, შემოსაზღვრულია კედლებით, კოლონებით ან/და სხვა შემომზღუდავი კონსტრუქციებით; შესაბამისად ნაგებობა არის ფართო ცნება და თავის თავში შესაძლებელია მოიაზრებდეს შენობასაც, თუმცა ყველა ნაგებობა არ არის შენობა, მაგრამ ყველა შენობა არის ნაგებობა, აღნიშნულის დასკვნის საშუალებას გვაძლევს სწორედ მე-3 მუხლის 78-ე ნაწილი, რომელიც შენობას განმარტავს, როგორც ნაგებობას და იქვე ამატებს, რომ ის უნდა ქმნიდეს გადახურულ სივრცეს, შემოსაზღვრული კედლებით, კოლონებით ან/და სხვა შემომზღუდავი კონსტრუქციებით, სხვა შემთხვევაში, მაგალითად თუ სახეზეა მხოლოდ კედელი, ის იქნება ნაგებობა, მაგრამ ვერ განიხილება შენობად, სწორედ ეს არის ის კონსტრუქციული ნაწილი, რაზეც არის საუბარი მე-3 მუხლის 47-ე ნაწილზე, რომელის არასწორ ინტერპრეტაციას ახდენს შემმოწმებელი.

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 111-ე მუხლის პირველი, მე-2, მე-3 და მე-5 ნაწილების თანახმად,1. ეკონომიკური საქმიანობისათვის გამოყენებულ ძირითად საშუალებათა საამორტიზაციო ანარიცხები გამოიქვითება ამ მუხლით გათვალისწინებული პირობების მიხედვით.

2. ამორტიზაცია არ ერიცხება მიწას, ხელოვნების ნიმუშებს, სამუზეუმო ექსპონატებს, ისტორიული მნიშვნელობის მქონე ობიექტებს (გარდა შენობა-ნაგებობებისა) და სხვა არაამორტიზებად აქტივებს. ამასთანავე, ამორტიზაცია არ ერიცხება 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითად საშუალებას და ბიოლოგიურ აქტივს. 1000 ლარამდე ღირებულების ძირითადი საშუალება მთლიანად გამოიქვითება ერთობლივი შემოსავლიდან იმ საანგარიშო წელს, როდესაც იგი ექსპლუატაციაში გადაეცა, ხოლო ბიოლოგიურ აქტივზე გაწეული ხარჯი გამოიქვითება იმ საანგარიშო წელს, როდესაც იგი ფაქტობრივად იქნა გაწეული.

3. ძირითადი საშუალებები, რომლებიც ამორტიზაციას ექვემდებარება, ჯგუფდება ამორტიზაციის შემდეგი ნორმების მიხედვით:

მე-4 ჯგუფი - შენობები, ნაგებობები, ამორტიზაციის ნორმა 5%.

მე-5 ჯგუფი - ამორტიზებადი აქტივები, რომელიც შეტანილი არ არის სხვა ჯგუფებში, ამორტიზაციის ნორმა 15%.

5. შენობებსა და ნაგებობებს (შემდგომში – ნაგებობა) ამორტიზაცია დაერიცხება თითოეულ ნაგებობაზე ცალ-ცალკე. შესაბამისად, თითოეული ნაგებობა ცალკე ჯგუფად განიხილება.

ამავე კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად,1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

3. ძირითად საშუალებათა შეძენის, დადგმისა და სხვა კაპიტალიზებადი ხარჯები გამოიქვითება ეტაპობრივად, ამორტიზაციის ანარიცხების სახით, გარდა გადასახადის გადამხდელის მიერ საამორტიზაციო ანარიცხების სრული გამოქვითვის უფლების გამოყენების შემთხვევისა.

საქართველოს მთავრობის 2009 წლის 24 მარტი №57 დადგენილებით დამტკიცებული მშენებლობის ნებართვის გაცემის წესისა და სანებართვო პირობების მე-3 მუხლის 47-ე ნაწილის თანახმად, ნაგებობა განმარტებულია, როგორც სამშენებლო მასალებისა და ნაკეთობებისაგან შექმნილი კონსტრუქციული სისტემა, რომელიც გრუნტთან უძრავადაა დაკავშირებული.

ამავე მუხლის 78-ე ნაწილის მიხედვით, შენობა-ნაგებობა რომელიც ქმნის გადახურულ სივრცეს, შემოსაზღვრულია კედლებით, კოლონებით ან/და სხვა შემომზღუდავი კონსტრუქციებით.

ამავე დადგენილების მე-14 მუხლის თანახმად,1. ნაგებობა არის სამშენებლო მასალებისა და ნაკეთობებისაგან შექმნილი კონსტრუქციული სისტემა, რომელიც გრუნტთან უძრავადაა დაკავშირებული.

2. შენობა არის ისეთი ნაგებობა, რომელიც ქმნის გადახურულ სივრცეს, შემოსაზღვრულია კედლებით, კოლონებით ან/და სხვა შემომზღუდავი კონსტრუქციებით.

საზოგადოება გზის საფარს განიხილავს ამორტიზებად აქტივად და სსკ-ის 111-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით შეტანილი აქვს მე-5 ჯგუფში.

აუდიტის დეპარტამენტის 21.11.2017 წლის №141901-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის თანახმად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა მშენებლობის ნებართვის გაცემის წესისა და სანებართვო პირობების შესახებ საქართველოს მთავრობის დადგენილებით და გზის საფარი განიხილა როგორც ნაგებობა და საამორტიზაციო ანარიცხები ნაცვლად 15%-სა დაერიცხა 5%.

მომჩივანი განმარტავს რომ, აუცილებელია განვიხილოთ კანონის სხვა მუხლები სადაც ასევე მოცემულია ნაგებობის ფაქტობრივი/შინაარსობრივი დეფინიცია, კერძოდ მე-3 მუხლის 78-ე ნაწილი შენობა - ნაგებობა, რომელიც ქმნის გადახურულ სივრცეს, შემოსაზღვრულია კედლებით, კოლონებით ან/და სხვა შემომზღუდავი კონსტრუქციებით; შესაბამისად ნაგებობა არის ფართო ცნება და თავის თავში შესაძლებელია მოიაზრებდეს შენობასაც, თუმცა ყველა ნაგებობა არ არის შენობა, მაგრამ ყველა შენობა არის ნაგებობა. მაგალითად თუ სახეზეა მხოლოდ კედელი, ის იქნება ნაგებობა, მაგრამ ვერ განიხილება შენობად, სწორედ ეს არის ის კონსტრუქციული ნაწილი, რაზეც არის საუბარი მე-3 მუხლის 47-ე ნაწილზე, რომელის არასწორ ინტერპრეტაციას ახდენს შემმოწმებელი.

ზემოთ აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო იზიარებს შემმოწმებლის პოზიციას განსახილველ შემთხვევაში გზის საფარის საქართველოს მთავრობის დადგენილების მიხედვით, ნაგებობად განხილვაზე და მიაჩნია, რომ ამორტიზაციის (5%) დარიცხვა შესაბამისი ჯგუფის მიხედვით მართებულია.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტით, 305-ე მუხლის მე-2 ნაწილით და გადაწყვიტა:

 

1. სადავო საკითხის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი, მე-12 კილომეტრი, №6) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.