გადაწყვეტილება №18384/2/2022

№18384/2/2022

9.02.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: ინდივიდუალური ბინათმშენებლობის ამხანაგობა ------- (ს/ნ --------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 9.02.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება ინდივიდუალური ბინათმშენებლობის ამხანაგობა „-----------“-ის 6.12.2022 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18384/2/2022).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.05.2022 წლის №002-75 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 3.11.2022 წლის №27689 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 1 714 386 ლარი.

მათ შორის: გადასახადი - 787 091

მიწაზე (არასასოფლო)

ქონების გადასახადი - 3 676

საშემოსავლო გადასახადი - 783 415

ჯარიმა - 393 546

საურავი - 533 749

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2016 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2012 წლიდან 1.09.2016 წლამდე პერიოდი. შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობა „-----------“ დაფუძნდა რამდენიმე ფიზიკური პირისაგან 12.12.2006 წელს. ამხანაგობას აშენებული აქვს ერთი მრავალსართულიანი საცხოვრებელი კორპუსი მდებარე ქ. -------, --------- №-ში. ამხანაგობამ მშენებლობა დაიწყო 2006 წელს, მაგრამ ვერ შეძლო მისი დასრულება საკუთარი ძალებით. სამშენებლო სამუშაოების დასრულების მიზნით ინვესტორის დახმარებით მოახდინა მშენებლობის დასრულება. სამშენებლო მომსახურება გაუწია ი/მ----------მა. მომსახურების სანაცვლოდ ი/მ-----------მა მიიღო 11 411 კვ. მ. ამხანაგობას დარჩა 12 574 კვ. მ. 12 574 კვ. მ-დან 2 596 კვ. მ. განაწილდა ამხანაგობის წევრებზე, ხოლო 5 640 კვ. მ შემოწმების ინფორმაციით, რაც დასტურდება საჯარო რეესტრის მონაცემებით რეალიზებულია ამხანაგობის მიერ, 4 339 კვ. მ შემოწმებით, ასევე ჩაითვალა რეალიზებულად. ბინების სარეალიზაციო საბაზრო ფასი აღებულია ი/მ---------ის მიერ ამხანაგობა „-------“-ში რეალიზებული ბინების ფასით. ამხანაგობის მიერ რეალიზებული ბინების ღირებულებამ შესამოწმებელ პერიოდში შეადგინა 4 651 289 ლარი.

შემოწმებით ბინების რეალიზაციით მიღებული შემოსავალი 4 651 289 ლარი პერიოდების მიხედვით დაიბეგრა დღგ-ით. საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის თანახმად ინდივიდუალური ბინათმშენებლობის ამხანაგობა დღგ-ის გადამხდელად დარეგისტრირდა 17.05.2013 წელს. შემოწმებით დღგ-ის რეგისტრაცია მოუწია 2012 წლის იანვრიდან. დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდზე დღგ-ის დეკლარაციების წარდგენის შემთხვევაში პირი დაჯარიმდება საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით. ამ შემთხვევაში დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის პირს საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა არ დაეკისრება, ხოლო დეკლარაციის წარუდგენლობის შემთხვევაში (ითვლება, რომ გადამხდელმა წარადგინა დეკლარაცია, რომლის საფუძველზე გადასახდელად დასარიცხი გადასახადის თანხა ნულის ტოლია) პირი, გარდა საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული ჯარიმისა, ჯარიმდება აგრეთვე საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით.

ამხანაგობა „--------“-ის მიერ არ არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან ამხანაგობის წევრებზე განაწილებული მოგება. შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობის წევრები არ არიან გადასახადის გადამხდელის მოწმობის მქონე პირები.

საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის მე-3 და მე-4 ნაწილების თანახმად: მიუხედავად იმისა, გაანაწილებს თუ არა ამხანაგობა თავის საგადასახადო წლის დასაბეგრ მოგებას, ამხანაგობის წილის მფლობელი ვალდებულია ამ მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად მისთვის მიკუთვნებული დასაბეგრი მოგება შეიტანოს იმ საგადასახადო წლის თავის ერთობლივ შემოსავალში, რომელშიც ამხანაგობამ მიიღო აღნიშნული მოგება. თუ ხდება დასაბეგრი მოგების განაწილება და დასაბეგრი მოგების შესაბამისი წილის მფლობელი არ არის საგადასახადო ორგანოში რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელი, ამხანაგობა ვალდებულია წყაროსთან დააკავოს გადასახადი ამ კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 27.12.2016 წლის №002-372 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 23.03.2017 წლის №7533 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 10 სამუშაო დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებების დამადასტურებელი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს წარმოდგენილი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება და შესაბამისი საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 23.03.2017 წლის №7533 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 8.02.2018 წლის დასკვნის მიხედვით, ამხანაგობა „----------“ დაარსდა რამდენიმე ფიზიკური პირის მიერ 2006 წლის დეკემბერში, ამხანაგობის შექმნის მიზანია უძრავი ქონების - მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა. შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობა „---------“ არის საწარმოს ტიპის, ანუ შემოსავლებზე ორიენტირებული. ამხანაგობის მიერ თავისივე ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, 2012 წელს ამხანაგობამ ინვესტორის ი/მ -----------ის დახმარებით მოახდინა მშენებლობის გაგრძელება. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე 9.05.2012 წელს ამხანაგობა „--------“-სა და ი/მ --------ს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება. ხელშეკრულების საგანია მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა, მდებარე ქ. -------ში, -------- ქუჩა №--, სადაც მეწარმეს თავისი რესურსებით უნდა განეხორციელებინა ყველა სახის სამუშაო, დაკავშირებული მშენებლობასა და ექსპლუატაციაში შეყვანასთან.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ, ოპერაცია დაკვალიფიცირდა, როგორც ი/მ ----------ის მიერ სამშენებლო მომსახურების გაწევა ამხანაგობისთვის, ამხანაგობის მიერ შენობა-ნაგებობაში მდებარე ფართების მიწოდების სანაცვლოდ (ბარტერული ოპერაცია). სსიპ ქალაქ თბილისის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის ბრძანების (№--------) მიხედვით, ქალაქ -----ის, -------ის ქუჩა №-ში მდებარე მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის საერთო ფართი შეადგენს 24 237,7 კვ. მ-ს, საიდანაც სარეალიზაციოდ გამოსაყენებელია 21 813,6 კვ. მ. ამხანაგობა „------“-მა ინვესტორს, ი/მ -----------ს მომსახურების სანაცვლოდ გადასცა 12 452,8 კვ. მ. ამხანაგობას დარჩა 9 335,62 კვ. მ, საიდანაც ამხანაგობის წევრებზე განაწილდა 2 079,3 კვ. მ. მოგების მიზნებისთვის ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება 6 650,45 კვ. მ.

„ობიექტის“ ფაქტობრივი მდგომარეობის შესახებ აქტის საფუძველზე 13.06.2012 წელს ქ. ------- ქუჩა №-ში მდებარე მრავალსართულიანი საცხოვრებელ სახლში აშენებული იყო 3 სართული. 2011 წლის განშლის საფუძველზე კი ამხანაგობის მიერ გასხვისებული იყო 4 204,7 კვ. მ. ფაქტობრივი გარემოებებისა და მშენებლობის გრძელვადიან კონტრაქტად განხილვის შესაბამისად დადგინდა, რომ ამხანაგობამ 2011 წლის განშლით, პირებს მიაწოდა 154 383 ლარის ღირებულების საქონელი, ხოლო 2012 წლიდან მოხდა დარჩენილი ვალდებულებების მიწოდება მომსახურების სახით, გრძელვადიანი კონტრაქტის შესაბამისად, ეტაპობრივად.

აუდიტის დეპარტამენტის 8.02.2018 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 13.02.2018 წლის №002-8 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 25.04.2018 წლის №9745 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით დამატებით შეისწავლოს ინდივიდუალური ბინათმშენებლობის ამხანაგობა „---------“-ის მიერ საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 და 79-ე ნაწილებით გათვალისწინებული შეღავათით სარგებლობის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით დამატებით შეისწავლოს გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის გაანგარიშების საკითხი ამხანაგობის დასაბეგრი მოგების განაწილების შედეგად გამოწვეული დარიცხვის ნაწილში და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 25.04.2018 წლის №9745 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 25.06.2018 წლის დასკვნის მიხედვით, საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა. საგადასახდო ვალდებულებების წარმოშობის დღისთვის მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის თანახმად დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით თავისუფლდება უძრავი ქონების მიწოდება, თუ შესრულებულია ყველა შემდეგი პირობა: ა) უძრავი ქონება მიწოდებულ იქნა 2015 წლის 1 იანვრიდან 2018 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში;

ბ) მიწოდებული უძრავი ქონება განთავსებულია 2008 წლის 8 აგვისტოსთვის ძალაში მყოფი მშენებლობის ნებართვით გათვალისწინებულ ობიექტში ან იმ ობიექტში, რომელზედაც, 2008 წლის 8 აგვისტოს მდგომარეობით, საპროექტო დოკუმენტაცია (არქიტექტურული პროექტი) უფლებამოსილ ორგანოსთან შეთანხმებული იყო, მშენებლობის ნებართვა კი შემდგომ გაიცა;

გ) უძრავი ქონების მიწოდების განმახორციელებელი პირი არის ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ ობიექტზე გაცემული მშენებლობის ნებართვის მფლობელი (იგი შეიძლება არ იყოს ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული მშენებლობის ნებართვის/საპროექტო დოკუმენტაციის (არქიტექტურული პროექტის) მფლობელი);

დ) იმ ობიექტის ექსპლუატაციაში მისაღებად, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, უფლებამოსილი ორგანო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს 2018 წლის 1 იანვრამდე გამოსცემს;

ე) ობიექტი, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, მთლიანად ან ნაწილობრივ საცხოვრებლადაა განკუთვნილი.

ხოლო, ცვლილება რომელიც შესულია 14.07.2017 წლიდან, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის თანახმად, თუ 2008 წლის 8 აგვისტოდან 2015 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში ამ მუხლის 81-ე ნაწილით გათვალისწინებულ ნუსხაში შეტანილ ობიექტში განთავსებულ უძრავ ქონებაზე, როგორც მშენებარე ობიექტზე, საკუთრების უფლება საჯარო რეესტრში დარეგისტრირდა შემძენზე, ამ ქონების მიწოდებასთან დაკავშირებით ქონების მიმწოდებლის მიერ გაწეული სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურება მიიჩნევა უძრავი ქონების მიწოდების ნაწილად, ხოლო მიწოდების დროდ ჩაითვლება სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურების დასრულების მომენტი. ამხანაგობა „---------“-ის შემოწმების აქტი შედგენილია 2016 წლის 26 დეკემბერს, შემოწმებით გამოყენებულია საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

ამხანაგობა „-----------“ დაარსდა რამდენიმე ფიზიკური პირის მიერ 2006 წლის დეკემბერში, ამხანაგობის შექმნის მიზანია უძრავი ქონების - მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა, შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობა „--------“ არის საწარმოს ტიპის, ანუ შემოსავლებზე ორიენტირებული. საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის თანახმად, ამხანაგობა ვალდებულია ყოველი კონკრეტული საგადასახადო წლის მიხედვით განსაზღვროს თავისი დასაბეგრი მოგება ან ზარალი ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ მუხლის დებულებების გათვალისწინებით. მიუხედავად იმისა, გაანაწილებს თუ არა ამხანაგობა თავის საგადასახადო წლის დასაბეგრ მოგებას, ამხანაგობის წილის მფლობელი ვალდებულია ამ მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად მისთვის მიკუთვნებული დასაბეგრი მოგება შეიტანოს იმ საგადასახადო წლის თავის ერთობლივ შემოსავალში, რომელშიც ამხანაგობამ მიიღო აღნიშნული მოგება. თუ ხდება დასაბეგრი მოგების განაწილება და დასაბეგრი მოგების შესაბამისი წილის მფლობელი არ არის საგადასახადო ორგანოში რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელი, ამხანაგობა ვალდებულია გადახდის წყაროსთან დააკავოს გადასახადი ამ კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად.

აუდიტის დეპარტამენტის 25.06.2018 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 4.07.2018 წლის №002-108 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 15.08.2018 წლის №21850 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით დამატებით შეისწავლოს ინდივიდუალური ბინათმშენებლობის ამხანაგობა „---------“-ის მიერ საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლით გათვალისწინებული შეღავათით სარგებლობის საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის წილის მფლობელ არარეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის სადავო პერიოდში მოქმედ კანონმდებლობასთან შესაბამისობის საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 15.08.2018 წლის №21850 ბრძანების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 16.10.2018 წლის დასკვნის მიხედვით, საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის მე-12 და 79-ე ნაწილებით გათვალისწინებული შეღავათებით სარგებლობის საკითხის დამატებით შესწავლის შედეგად დადგინდა, რომ იბა „---------“ აკმაყოფილებს შეღავათით სარგებლობის ყველა აღნიშნულ მოთხოვნას, კერძოდ: საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის მიხედვით დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით თავისუფლდება უძრავი ქონების მიწოდება, აგრეთვე უძრავი ქონების მიმწოდებლის მიერ მიწოდებულ ქონებასთან დაკავშირებული სამშენებლოსამონტაჟო მომსახურების გაწევა, თუ შესრულებულია ყველა შემდეგი პირობა:

ა) უძრავი ქონების მიწოდება და მასთან დაკავშირებული სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურების გაწევა 2015 წლის 1 იანვრიდან 2020 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში განხორციელდა;

ბ) მიწოდებული უძრავი ქონება განთავსებულია 2008 წლის 8 აგვისტოსთვის ძალაში მყოფი მშენებლობის ნებართვით გათვალისწინებულ ობიექტში ან იმ ობიექტში, რომელზედაც 2008 წლის 8 აგვისტოს მდგომარეობით საპროექტო დოკუმენტაცია (არქიტექტურული პროექტი) უფლებამოსილ ორგანოსთან შეთანხმებული იყო, მშენებლობის ნებართვა კი შემდგომ გაიცა;

გ) უძრავი ქონების მიმწოდებელი ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ ობიექტზე გაცემული მშენებლობის ნებართვის მფლობელია (იგი შეიძლება არ იყოს ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული მშენებლობის ნებართვის/საპროექტო დოკუმენტაციის (არქიტექტურული პროექტის) მფლობელი);

დ) იმ ობიექტის ექსპლუატაციაში მისაღებად, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, უფლებამოსილი ორგანო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტს 2020 წლის 1 იანვრამდე გამოსცემს;

ე) ობიექტი, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, მთლიანად ან ნაწილობრივ საცხოვრებლადაა განკუთვნილი;

ვ) ობიექტი, სადაც განთავსებულია მიწოდებული უძრავი ქონება, ამ მუხლის 81-ე ნაწილით გათვალისწინებულ ნუსხაშია შეტანილი.

შენიშვნა: ამ ნაწილის მიზნისათვის, თუ 2008 წლის 8 აგვისტოდან 2015 წლის 1 იანვრამდე პერიოდში ამ მუხლის 81-ე ნაწილით გათვალისწინებულ ნუსხაში შეტანილ ობიექტში განთავსებულ უძრავ ქონებაზე, როგორც მშენებარე ობიექტზე, საკუთრების უფლება საჯარო რეესტრში დარეგისტრირდა შემძენზე, ამ ქონების მიწოდებასთან დაკავშირებით ქონების მიმწოდებლის მიერ გაწეული სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურება მიიჩნევა უძრავი ქონების მიწოდების ნაწილად, ხოლო მიწოდების დროდ ჩაითვლება სამშენებლო-სამონტაჟო მომსახურების დასრულების მომენტი (ამოქმედდა 2017 წლის 14 ივლისიდან. საქართველოს 2017 წლის 30 ივნისის №1182-IIს კანონი).

აღსანიშნავია, რომ ამხანაგობა „--------“-ის შემოწმების აქტი შედგენილია 26.12.2016 წელს, შემოწმებით გამოყენებულია საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა. აქტის შედგენის მომენტისთვის შენობა-ნაგებობა არ იყო შესული ექსპლუატაციაში. შემოსავლების სამსახურის 15.08.2018 წლის გადაწყვეტილებით შემცირებას დაექვემდებარა საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 79-ე ნაწილის თანახმად დღგ-ის ნაწილში სულ 1 231 811 ლარი.

ამხანაგობა „------------“ დაარსდა რამდენიმე ფიზიკური პირის მიერ 2006 წლის დეკემბერში, ამხანაგობის შექმნის მიზანია უძრავი ქონების - მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა, შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობა „-----------“ არის საწარმოს ტიპის, ანუ შემოსავლებზე ორიენტირებული. ამხანაგობის მიერ თავისი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, 2012 წელს ამხანაგობამ ინვესტორის, ი/მ ----------ის დახმარებით მოახდინა მშენებლობის გაგრძელება. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე 9.05.2012 წელს ამხანაგობა „-----------“- სა და ი/მ ------------ს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება. ხელშეკრულების საგანია მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობის დასრულება. სსიპ ქალაქ თბილისის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის ბრძანების (№---------) მიხედვით, ქ. ------ში, ------ის ქუჩა №--ში მდებარე მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის საერთო ფართი შეადგენს 24 237 კვ. მ-ს, საიდანაც სარეალიზაციოდ გამოსაყენებელია 21 813,6 კვ. მ. ამხანაგობა „---------“-მა ინვესტორს, ი/მ ---------ს მომსახურების სანაცვლოდ გადასცა 12 453 კვ. მ. ამხანაგობას დარჩა 9 336 კვ. მ, საიდანაც ამხანაგობის წევრებზე განაწილდა 2 079 კვ. მ. მოგების მიზნებისთვის ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება 6 650,45 კვ. მ. ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტის ბასს 11-ის თანახმად ამონაგებისა და ხარჯების აღიარება კონტრაქტის შესაბამისად შესრულების სტადიის შესაბამისად, უმეტეს შემთხვევაში, გულისხმობს, პროცენტული შესრულების მეთოდის გამოყენებას. აღნიშნული მეთოდის თანახმად საკონტრაქტო ამონაგების აღიარება, მოგებისა და ზარალის ანგარიშგებაში ხდება იმ საანგარიშგებო პერიოდში, როდესაც შესრულდა სამუშაო. საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის თანახმად, ამხანაგობა ვალდებულია ყოველი კონკრეტული საგადასახადო წლის მიხედვით განსაზღვროს თავისი დასაბეგრი მოგება ან ზარალი ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ მუხლის დებულებების გათვალისწინებით. მიუხედავად იმისა, გაანაწილებს თუ არა ამხანაგობა თავის საგადასახადო წლის დასაბეგრ მოგებას, ამხანაგობის წილის მფლობელი ვალდებულია ამ მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად მისთვის მიკუთვნებული დასაბეგრი მოგება შეიტანოს იმ საგადასახადო წლის თავის ერთობლივ შემოსავალში, რომელშიც ამხანაგობამ მიიღო აღნიშნული მოგება. თუ ხდება დასაბეგრი მოგების განაწილება და დასაბეგრი მოგების შესაბამისი წილის მფლობელი არ არის საგადასახადო ორგანოში რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელი, ამხანაგობა ვალდებულია გადახდის წყაროსთან დააკავოს გადასახადი ამ კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად.

აუდიტის დეპარტამენტის 16.10.2018 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 29.10.2018 წლის №002-266 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 25.12.2018 წლის №37921 ბრძანებით საჩივარი დარჩა განუხილველი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 20.02.2019 წლის №7468/2/2019 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 25.12.2018 წლის №37921 ბრძანება. საჩივარი ამხანაგობის წევრებზე განაწილებული მოგების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ნაწილში ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საბჭოს 20.02.2019 წლის №7468/2/2019 გადაწყვეტილების აღსრულების ფარგლებში შემოსავლების სამსახურმა ამხანაგობის წევრებზე განაწილებული მოგების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ნაწილში საჩივარი ხელახლა განიხილა და 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს ფიზიკური პირების მიერ შემოსავლის მიღების საკითხი, ამხანაგობის წევრებზე როდის (2012 წლამდე თუ 2012 წლის შემდგომ) მოხდა მოგების განაწილება და რა მოცულობით, მოხდა თუ არა შემოსავლის მიღება შესამოწმებელ პერიოდში და რა თანხა ექვემდებარება გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. აღნიშნულის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით აუდიტის დეპარტამენტმა სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე და 275-ე მუხლებში 27.12.2018 წლის №4225-რს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით თუ მსუბუქდება საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს სანქციის კორექტირება (შემცირება).

31.01.2020 წელს მომჩივანმა №21179/21 განცხადებით მიმართა შემოსავლების სამსახურს და მოითხოვა შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების განმარტება. შემოსავლების სამსახურის 7.04.2020 წლის №10523 ბრძანებით განმარტებაზე მოთხოვნა არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 22.05.2020 წლის №10418/2/2020 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა. გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 7.04.2020 წლის №10523 ბრძანება და დაევალა შემოსავლების სამსახურს განმარტოს ამავე სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანება. საბჭოს 22.05.2020 წლის №10418/2/2020 გადაწყვეტილების აღსრულების შესაბამისად გამოიცა შემოსავლების სამსახურის 11.08.2020 წლის №23406 ბრძანება ამავე სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების განმარტების თაობაზე. განიმარტა, რომ 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს, განხორციელდა თუ არა შესამოწმებელ პერიოდში ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის საგადასახადო ორგანოში არარეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე განაწილება და ითვალისწინებდა თუ არა საგადასახადო შემოწმების პერიოდისთვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა ამხანაგობის მიერ განაწილებული შემოსავლის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ვალდებულებას. ამასთანავე, ამხანაგობის მიერ შემოსავლის განაწილების მომენტად უნდა ჩაითვალოს ამხანაგობის წევრთა მიმართ ვალდებულებათა გაუქმების/დაფარვის საანგარიშო პერიოდი.

შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 და 11.08.2020 წლის №23406 ბრძანებების აღსრულების შედეგებზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 27.04.2022 წლის დასკვნის მიხედვით, ამხანაგობა „---------“ დაარსდა რამდენიმე ფიზიკური პირის მიერ 2006 წლის დეკემბერში, ამხანაგობის შექმნის მიზანია უძრავი ქონების - მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა. შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობა „---------“ არის საწარმოს ტიპის, ანუ შემოსავლებზე ორიენტირებული. ამხანაგობის მიერ თავისი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, 2012 წელს ამხანაგობამ ინვესტორის, ი/მ -----------ის დახმარებით მოახდინა მშენებლობის გაგრძელება. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე 9.05.2012 წელს ამხანაგობა „---------“- სა და ი/მ ---------ს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება. ხელშეკრულების საგანია მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობის დასრულება. სსიპ ქალაქ თბილისის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის ბრძანების (№2741919) მიხედვით, ქალაქ -------ში, ----ის ქუჩა №--ში მდებარე მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის საერთო ფართი შეადგენს 24 237 კვ. მ-ს, საიდანაც სარეალიზაციოდ გამოსაყენებელია 21 813,6 კვ. მ. ამხანაგობა „---------“-მა ინვესტორს, ი/მ --------ს მომსახურების სანაცვლოდ გადასცა 12 453 კვ. მ. ამხანაგობას დარჩა 9 336 კვ. მ, საიდანაც ამხანაგობის წევრებზე განაწილდა 2 079 კვ. მ. მოგების მიზნებისთვის ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება 6 650,45 კვ. მ. ბასს 11-ის თანახმად ამონაგებისა და ხარჯების აღიარება კონტრაქტის შესაბამისად შესრულების სტადიის შესაბამისად, უმეტეს შემთხვევაში, გულისხმობს, პროცენტული შესრულების მეთოდის გამოყენებას. აღნიშნული მეთოდის თანახმად საკონტრაქტო ამონაგების აღიარება, მოგებისა და ზარალის ანგარიშგებაში ხდება იმ საანგარიშგებო პერიოდში, როდესაც შესრულდა სამუშაო. საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის თანახმად, ამხანაგობა ვალდებულია ყოველი კონკრეტული საგადასახადო წლის მიხედვით განსაზღვროს თავისი დასაბეგრი მოგება ან ზარალი ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ მუხლის დებულებების გათვალისწინებით. მიუხედავად იმისა, გაანაწილებს თუ არა ამხანაგობა თავის საგადასახადო წლის დასაბეგრ მოგებას, ამხანაგობის წილის მფლობელი ვალდებულია ამ მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად მისთვის მიკუთვნებული დასაბეგრი მოგება შეიტანოს იმ საგადასახადო წლის თავის ერთობლივ შემოსავალში, რომელშიც ამხანაგობამ მიიღო აღნიშნული მოგება. თუ ხდება დასაბეგრი მოგების განაწილება და დასაბეგრი მოგების შესაბამისი წილის მფლობელი არ არის საგადასახადო ორგანოში რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელი, ამხანაგობა ვალდებულია გადახდის წყაროსთან დააკავოს გადასახადი ამ კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა შემცირებას.

შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 და 11.08.2020 წლის №23406 გადაწყვეტილებების საფუძველზე საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით დაკისრებული ჯარიმა არ ექვემდებარება შემცირებას, ამასთან საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლში 27.12.2018 წლის №4225-რს ცვლილებების გათვალისწინებით, გადამხდელის მიმართ პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული საურავი დაექვემდებარა ავტომატურ კორექტირებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 27.04.2022 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 2.05.2022 წლის №002-75 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 3.11.2022 წლის №27689 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

შემოსავლების სამსახურის 3.11.2022 წლის №27689 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 304-ე მუხლის 21 ნაწილზე, შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის პირველ, მე-2, მე-3, მე-4 და მე-10 ნაწილებზე და აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შეესწავლა განხორციელდა თუ არა შესამოწმებელ პერიოდში ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის საგადასახადო ორგანოში არარეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე განაწილება, რა მოცულობით და ითვალისწინებდა თუ არა საგადასახადო შემოწმების პერიოდისთვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა ამხანაგობის მიერ განაწილებული შემოსავლის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ვალდებულებას.

საჩივრის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობამ ფინანსური მოგება მიიღო 2012-2013 წლებში. შემოსავლების სამსახურის ბრძანების შესაბამისად, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შესწავლილ იქნა ამხანაგობის მიერ შემოსავლების მიღებისა და მოგების განაწილების საკითხები და დადგინდა, რომ ფულადი სახსრები ამხანაგობის მიერ მიღებულია 2012 წლამდე, თუმცა ამხანაგობის წევრების ახსნაგანმარტებით, არც 2012 წლამდე და არც 2012 წლის შემდეგ მათზე მოგება არ განაწილებულა. ასევე, ამხანაგობის თავმჯდომარემ განმარტა, რომ „2006-2008 წლებში, ცნობილი კრიზისის დაწყებამდე სამშენებლო სექტორი იყო ძალიან აქტიური. ხშირი იყო შემთხვევები, როდესაც ცალკეული სამშენებლო მასალები და სხვადასხვა მომსახურების მომწოდებლები პირველადი დოკუმენტაციის გარეშე ახორციელებდნენ ოპერაციებს, ამიტომაც ამხანაგობას მოუწია დიდი მოცულობით ამგვარი ხარჯის გაწევა“. შემოწმების მიერ გადახდის წყაროსთან დასაკავებელი ფულადი საშუალებები გაანგარიშებულია მშენებლობასთან დაკავშირებული სრული ხარჯების გათვალისწინებით, რაც დასტურდება ინვესტორზე გადაცემული სამშენებლო ობიექტის შეფასების აქტით. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ამხანაგობას ფულადი სახსრები არ გააჩნდა.

ზემოხსენებულის და იმის გათვალისწინებით, რომ ამხანაგობამ ფინანსური მოგება მიიღო 2012- 2013 წლებში, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს ამხანაგობას ფულადი სახსრები არ გააჩნდა და ფულადი საშუალებები გაანგარიშებულია მშენებლობასთან დაკავშირებული სრული ხარჯების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის თანახმად, მართლზომიერად განხორციელდა შესამოწმებელ პერიოდში ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის საგადასახადო ორგანოში არარეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე განაწილება და შესაბამისი დაბეგვრა.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის და განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადამხდელის საჩივარში გამოთქმული პრეტენზიები საფუძველს მოკლებულია, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოებების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას. ამდენად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ინდივიდუალურ ბინათმესაკუთრეთა ამხანაგობა „---------“ დაფუძნდა 12.12.2006 წელს. ამხანაგობის მიზანს წამოადგენდა ქ. -------ში, -------ქუჩა №---ში მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა. ამხანაგობის წევრებს წარმოადგენდნენ როგორც მიწის (რომელზეც უნდა აშენებულიყო საცხოვრებელი სახლი) მესაკუთრეები, ასევე სხვა ფიზიკური პირები. ამხანაგობა 2007-2008 წლების ცნობილი ეკონომიკური კრიზისის პერიოდში აღმოჩნდა მძიმე ფინანსურ მდგომარეობაში. მშენებლობა შეწყდა და 2012 წლამდე არ განახლებულა. 2012 წელს მოძიებულ იქნა ინვესტორი, რომლის მიერ განხორციელებული ინვესტიციების შედეგად შესაძლებელი გახდა მშენებლობის გაგრძელება. ინვესტორის მოსვლამდე მშენებლობის პროცესის უზრუნველყოფისათვის ფულადი რესურსების შევსება ხდებოდა ამხანაგობის დამფუძნებლები წევრების მიერ განხორციელებული შენატანებით და ახალი წევრების მიერ განხორციელებული შენატანებით. ამხანაგობაში ახალი წევრების შემოსვლა შემოწმების მიერ განხილულია რეალიზაციის ოპერაციად, ხოლო ამხანაგობა კი საწარმოს ტიპის, შემოსავალზე ორიენტირებულ წარმონაქმნად.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გადახდის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის განსაზღვრისას გაკეთებულია დაშვება, რომ ამხანაგობა მისი დაფუძნების შემდეგ შემომატებულ წევრებს უწევს სამშენებლო მომსახურებას. საგადასახადო დავის პროცესში აუდიტის დეპარტამენტსა და შემოსავლების სამსახურს დამატებითი არგუმენტის სახით წარედგინა საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 21.01.2016 წლის №ბს-538-531(კ-15) გადაწყვეტილება/განჩინება. გადაწყვეტილებაში განხილულ საკითხთან დაკავშირებული სამართლებრივი ნორმების ანალიზი და განხილვა მნიშვნელოვნად შეესაბამება იბა „---------“-ის საკითხს: საკასაციო სასამართლო დეტალურად განმარტავს თუ რას წარმოადგენს თავისი ბუნებით ამხანაგობის წილი - „საკასაციო სასამართლო განმარტავს, რომ ამხანაგობის წილი არ არის აბსტრაქტული ცნება და შეიძლება გამოხატული იყოს კონკრეტული ქონებით. ბინათმშენებლობის ამხანაგობის საქმიანობის თავისებურების გათვალისწინებით, ეს შეიძლება იყოს გარკვეული ფართი ასაშენებელ უძრავ ქონებაში, სამომავლო ქონება ან უკვე დასრულებული ინდივიდუალურად განსაზღვრული ნივთი (ბინა, ავტოფარეხი და ა.შ), ამდენად, საკასაციო სასამართლო ხაზს უსვამს, რომ ამხანაგობის წევრებმა შეიძლება, განახორციელონ წილების გადანაწილება, მაგრამ ამგვარი განაწილება ვერ მიიჩნევა ქონების ინდივიდუალურ საკუთრებაში მიღებად, მანამ, სანამ მიღწეული არ არის ერთობლივი საქმიანობის მიზანი და ამხანაგობა აგრძელებს არსებობას. საკასაციო სასამართლო იზიარებს სააპელაციო სასამართლოს განმარტებას, რომ ამხანაგობიდან წილის გასხვისება შეუძლია მხოლოდ მის წევრს, ხოლო ამხანაგობა, როგორც დამოუკიდებელი სუბიექტი, ვერ შეძლებს მისი წევრების კუთვნილი წილის გასხვისებას, ვინაიდან სამოქალაქო კოდექსის 932-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, ამხანაგობაში შენატანები და ამ შენატანების საფუძველზე შეძენილი ქონება წარმოადგენს მონაწილეთა საერთო საკუთრებას. ამხანაგობის წევრებს, რომელთაც გააჩნიათ წილობრივი საკუთრება ამხანაგობაში, შეუძლიათ განკარგონ წილი თავისი სახელით“. რეზიუმის სახით კი საკასაციო სასამართლო ზოგადად ამხანაგობებზე აკეთებს შემდეგ განმარტებას - „ამხანაგობის წილის გასხვისებისას, შემძენი ხდება ამხანაგობის წევრი და ამ წილის ფარგლებში იღებს ერთობლივი საქმიანობიდან გამომდინარე უფლება-მოვალეობებს, ამასთან, იგი ამხანაგობის მონაწილეა წილის შეძენის საფუძველზე, მიუხედავად იმისა, რომ შეიძლება, გაწევრებასთან დაკავშირებით ცალკე დოკუმენტი არ შედგეს“. ამგვარად, საკასაციო სასამართლოს გადაწყვეტილების შესაბამისად შეგვიძლია გავაკეთოთ დასკვნა - ამხანაგობის ან ამხანაგობის წევრის მიერ ამხანაგობის კუთვნილი ქონების რეალიზაცია წარმოადგენს ამ ამხანაგობაში წილის რეალიზაციას და ის არ წარმოადგენს ამხანაგობის მიერ განხორციელებულ ოპერაციას.

იმ შემთხვევაშიც კი, თუ იბა „--------“-ს განვიხილავთ მეწარმე სუბიექტად, არ არსებობს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული დარიცხვის სამართლებრივი საფუძველი. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლი „გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების წესი“, განსაზღვრავს შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო აგენტის მიერ ხდება გარკვეული ტიპის შემოსავლის განაწილება. უკანონო და დაუსაბუთებელია აუდიტის დეპარტამენტის 27.04.2022 წლის დასკვნაში მოყვანილი მსჯელობა, ვინაიდან შესამოწმებელ პერიოდში ამხანაგობას არ ჰქონია გასანაწილებელი შემოსავალი. შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში ხაზგასმით არის დასმული ფიზიკური პირების მიერ შემოსავლის მიღების საკითხები:

ა) ამხანაგობის წევრებზე როდის (2012 წლამდე თუ 2012 წლის შემდგომ) მოხდა მოგების განაწილება და რა მოცულობით;

ბ) მოხდა თუ არა შემოსავლის მიღება შესამოწმებელ პერიოდში და რა თანხა ექვემდებარება გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას.

სწორედ ამ საკითხების შესწავლა დაავალა დავების განხილვის ორგანომ აუდიტის დეპარტამენტს. იმ ფორმულირებით და არგუმენტაციით, რომლითაც გამოიცა 27.04.2022 წლის დასკვნა, საგადასახადო დარიცხვა არსებობდა საგადასახადო შემოწმების აქტის გამოცემის თარიღიდან. დასკვნის გაცნობისას შეუძლებელია იმის დადგენა თუ რა ქმედებები განახორციელა აუდიტის დეპარტამენტმა შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების შესასრულებლად. თუ 2012 წლამდე მოხდა მოგების განაწილება, რა შეიძლება შეეცვალა აღნიშნულ გარემოებას, ან 2012 წლის მერე განაწილების შემთხვევაში რა უნდა მომხდარიყო. შესამოწმებელ პერიოდში თანხების მიღების შემთხვევაში გამოიწვევდა თუ არა აღნიშნული საგადასახადო ვალდებულების შეცვლას (შემცირებას). ამგვარად, აუდიტის დეპარტამენტმა არ შეასრულა შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანება და მის მიერ გამოცემული დასკვნა იყო დაუსაბუთებელი და უკანონო, ამიტომაც წარედგინა საჩივრით შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის შესაბამისად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. შემოსავლების სამსახურმა ისე გამოსცა 3.11.2022 წლის №27689 ბრძანება, რომ საერთოდ არ უმსჯელია წარდგენილ არგუმენტებზე, სრულად უგულებელყო არგუმენტად მოყვანილი საქართველოს უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკა და ასევე ობიექტური გადაწყვეტილების მიღებისათვის მნიშვნელოვანი სხვა გარემოებები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 21-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საწარმოდ ითვლება შემდეგი წარმონაქმნები, რომლებიც ახორციელებენ ეკონომიკურ საქმიანობას ან შექმნილი არიან ეკონომიკური საქმიანობის განსახორციელებლად: გაერთიანებები, ამხანაგობები და სხვა მსგავსი წარმონაქმნები, რომლებიც არ არის გათვალისწინებული ამ ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით.

ამავე კოდექსის 143-ე მუხლის მე-4 ნაწილის 1.01.2017 წლამდე მოქმედი რედაქციით, თუ ხდება დასაბეგრი მოგების განაწილება და დასაბეგრი მოგების შესაბამისი წილის მფლობელი არ არის საგადასახადო ორგანოში რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელი, ამხანაგობა ვალდებულია წყაროსთან დააკავოს გადასახადი ამ კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს ფიზიკური პირების მიერ შემოსავლის მიღების საკითხი, ამხანაგობის წევრებზე როდის (2012 წლამდე თუ 2012 წლის შემდგომ) მოხდა მოგების განაწილება და რა მოცულობით, მოხდა თუ არა შემოსავლის მიღება შესამოწმებელ პერიოდში და რა თანხა ექვემდებარება გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. აღნიშნულის შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით აუდიტის დეპარტამენტმა სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 11.08.2020 წლის №23406 ბრძანებით განიმარტა, რომ 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს, განხორციელდა თუ არა შესამოწმებელ პერიოდში ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის საგადასახადო ორგანოში არარეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე განაწილება და ითვალისწინებდა თუ არა საგადასახადო შემოწმების პერიოდისთვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა ამხანაგობის მიერ განაწილებული შემოსავლის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ვალდებულებას. ამასთანავე, ამხანაგობის მიერ შემოსავლის განაწილების მომენტად უნდა ჩაითვალოს ამხანაგობის წევრთა მიმართ ვალდებულებათა გაუქმების/დაფარვის საანგარიშო პერიოდი.

საბჭო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 307-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, განმარტება გადაწყვეტილების განუყოფელი ნაწილია.

აუდიტის დეპარტამენტის 27.04.2022 წლის დასკვნის მიხედვით, ამხანაგობა „--------“ დაარსდა რამდენიმე ფიზიკური პირის მიერ 2006 წლის დეკემბერში, ამხანაგობის შექმნის მიზანია უძრავი ქონების - მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობა. შემოწმებით დადგინდა, რომ ამხანაგობა „--------“ არის საწარმოს ტიპის, ანუ შემოსავლებზე ორიენტირებული. ამხანაგობის მიერ თავისი ვალდებულებების შეუსრულებლობის გამო, 2012 წელს ამხანაგობამ ინვესტორის, ი/მ ---------ის დახმარებით მოახდინა მშენებლობის გაგრძელება. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე 9.05.2012 წელს ამხანაგობა „------“-სა და ი/მ ------ს შორის გაფორმდა ხელშეკრულება, რომლის საგანია მრავალსართულიანი საცხოვრებელი სახლის მშენებლობის დასრულება. სსიპ ქალაქ თბილისის მუნიციპალიტეტის არქიტექტურის სამსახურის ბრძანების (№-------) მიხედვით, ქალაქ -----ში, -----ის ქუჩა №--ში მდებარე მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის საერთო ფართი შეადგენს 24 237 კვ. მ-ს, საიდანაც სარეალიზაციოდ გამოსაყენებელია 21 813,6 კვ. მ. ამხანაგობა „--------“-მა ინვესტორს, ი/მ ---------ს მომსახურების სანაცვლოდ გადასცა 12 453 კვ. მ. ამხანაგობას დარჩა 9 336 კვ. მ, საიდანაც ამხანაგობის წევრებზე განაწილდა 2 079 კვ. მ. მოგების მიზნებისთვის ერთობლივ შემოსავალში ასახვას ექვემდებარება 6 650,45 კვ. მ. ბასს 11-ის თანახმად ამონაგებისა და ხარჯების აღიარება კონტრაქტის შესაბამისად შესრულების სტადიის შესაბამისად, უმეტეს შემთხვევაში, გულისხმობს, პროცენტული შესრულების მეთოდის გამოყენებას. აღნიშნული მეთოდის თანახმად საკონტრაქტო ამონაგების აღიარება, მოგებისა და ზარალის ანგარიშგებაში ხდება იმ საანგარიშგებო პერიოდში, როდესაც შესრულდა სამუშაო. საგადასახადო კოდექსის 143-ე მუხლის თანახმად, ამხანაგობა ვალდებულია ყოველი კონკრეტული საგადასახადო წლის მიხედვით განსაზღვროს თავისი დასაბეგრი მოგება ან ზარალი ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ მუხლის დებულებების გათვალისწინებით. მიუხედავად იმისა, გაანაწილებს თუ არა ამხანაგობა თავის საგადასახადო წლის დასაბეგრ მოგებას, ამხანაგობის წილის მფლობელი ვალდებულია ამ მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად მისთვის მიკუთვნებული დასაბეგრი მოგება შეიტანოს იმ საგადასახადო წლის თავის ერთობლივ შემოსავალში, რომელშიც ამხანაგობამ მიიღო აღნიშნული მოგება. თუ ხდება დასაბეგრი მოგების განაწილება და დასაბეგრი მოგების შესაბამისი წილის მფლობელი არ არის საგადასახადო ორგანოში რეგისტრირებული გადასახადის გადამხდელი, ამხანაგობა ვალდებულია გადახდის წყაროსთან დააკავოს გადასახადი ამ კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა შემცირებას.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, ამხანაგობის წევრების ახსნაგანმარტებით 2012 წლამდე თანხა არ მიუღიათ. შემოწმებით დაბეგრილია მოგების განაწილება, რომელიც ამხანაგობამ მიიღო 2012 წლის შემდგომ. ამხანაგობის თავმჯდომარის განმარტებით, ნაწარმოები არ ჰქონდათ ბუღალტრული აღრიცხვა.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიუთითებს, რომ ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შესწავლილია ამხანაგობის მიერ მიღებული შემოსავლის საგადასახადო ორგანოში არარეგისტრირებულ ფიზიკურ პირებზე განაწილების საკითხი და საგადასახადო შემოწმების პერიოდისთვის მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებდა აღნიშნული განაწილებული შემოსავლის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის ვალდებულებას, მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 27.04.2022 წლის დასკვნა გამოცემულია შემოსავლების სამსახურის 4.04.2019 წლის №9338 ბრძანების და 11.08.2020 წლის №23406 განმარტების შესაბამისად და მიიჩნევს, რომ არ არსებობს სადავო აქტების გაუქმების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის

„გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1.საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2.გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.