ბრძანება N 15268
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 15268
07 ივლისი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „--------“ (ს/ნ ------)
(მის.:--------)
2025 წლის 27 მაისის და 5 ივნისის საჩივრების
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 5 ივნისის (ოქმი №46) სხდომაზე განიხილა შპს „------“ (ს/ნ -------) 2025 წლის 27 მაისის №95911/1/2025 და 5 ივნისის №96074/1/2025 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 17 აპრილის №047-7 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
გადამხდელი არ ეთანხმება წილის შესაძენად გადახდილი თანხების დივიდენდად განხილვას და მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას. მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2017 წლის 24 იანვრის Nბს-566-561(2კ-16) გადაწყვეტილებაზე და აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ორგანოს არ გააჩნდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები. მხოლოდ ფაქტის მითითება, რომ კომპანიების ახალ მესაკუთრეს წარმოადგენს ძველი მესაკუთრის დის შვილი, ვერ გადაწერს ოპერაციის შინაარს და ვერ გახდება აღნიშნული საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი.
ადმინისტრაციული ორგანო უნდა ასაბუთებდეს განხორციელებული ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის შეუსაბამობას, მხოლოდ ნათესაურ კავშირზე მითითება, როდესაც სადავო არ არის როგორც კომპანიის წილის შესყიდვისა და აღნიშნულის შესაბამისი რეგისტრაციის ფაქტი, კიდევ უფრო დიდ სამართლებრივ ჩიხში შედის ადმინისტრაციული ორგანო აღნიშნულის მტკიცებით, რამდენადაც, აღნიშნული წილის შესყიდვის ოპერაცია დასტურდება მეწარმეთა და არასამეწარმეო რეესტრის ჩანაწერებითაც, კერძოდ, წილის შესყიდვის ოპერაციიდან შპს „--------“ 100% წილის მესაკუთრედ რეგისტრირებულია შპს „-------“.
ამასთან, სადავო გარემოებას არ წარმოადგენს და შემოწმების აქტითაც დადასტურებულია, რომ შპს „-------“ მიერ წილის შესყიდვისთვის გადახდილია
2 100 000 ლარი, ხოლო შემმოწმებლის მიერ სადავოდ იქნა მიჩნეული კომპანიიდან გადახდილი 1 568 987 ლარი. აღნიშნულით საგადასახადო ორგანომ არაპირდაპირ მიიჩნია, შპს „--------“ 100% წილის საბაზრო ღირებულება შეადგენდა 531 013 ლარს, ისე რომ არ განხორციელებულა კვალიფიციური ექსპერტის მიერ წილის საბაზრო ღირებულების დადგენა, რაც ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას.
გადამხდელი განმარტავს, რომ შპს „-------“ საკუთრებაში გააჩნია --------- რაიონში სოფელ -------, არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა ------- საკადასტრო კოდით ------- კვ. მ-ის ოდენობით და-------- საკადასტრო კოდით 3 618 კვ. მ-ის ოდენობით. შესაბამისად, ზემოაღნიშნული მიწების ღირებულება შეადგენს რამდენიმე მილიონს, თუმცა შემოწმების შედეგად არ განხორციელებულა კომპანიის წილის ღირებულების ანალიზი და უტყუარად, თვითნებურად მიიჩნია შემოწმებამ, რომ შპს „-------“ წილის მესაკუთრის -------- მიერ წილის გადაცემა უნდა განხორციელებულიყო უსასყიდლოდ.
გარდა ზემოაღნიშნულისა, შემმოწმებლის მიერ წილის ნასყიდობისთვის გადახდილ თანხებს ისე მიეცა დივიდენდის კვალიფიკაცია, რომ არ განხორციელებულა აღნიშნული დივიდენდის განაწილების შესაძლებლობის შესწავლა, რამდენადაც, არსებული საკანონმდებლო ჩარჩოს გათვალისწინებით, საწარმოდან დივიდენდის გაცემა შესაძლებელია მხოლოდ იმ ოდენობით, რა ოდენობის გაუნაწილებელი მოგების ნაშთიც გააჩნია საწარმოს. ასევე არ არის მითითებული ვის მიმართ იქნა აღნიშნული თანხები განხილული დივიდენდად.
ამასთან, მნიშვნელოვანია ის გარემოებაც, რომ დღემდე ზემოაღნიშნული კომპანიების ერთადერთ ბენეფიციარ მფლობელს წარმოადგენს წილის შემძენი პირი -------. შესაბამისად, არ არსებობს შპს „------“ 100% წილის ნასყიდობის ოპერაციისთვის წილის შემძენის, შპს „--------“ მიერ -------- გადახდილი თანხების გადასახადით დაბეგვრის შესაძლებლობა.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელს მიაჩნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სრულიად დაუსაბუთებელია, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების სრულად უგულებელყოფით და ითხოვს სადავო აქტებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების სრულად გაუქმებას. ამასთან, გადამხდელს საჩივრებზე თანდართული აქვს გარკვეული დოკუმენტაცია.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 29 ნოემბრის №25183 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „------“ (ს/ნ ------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ ნოემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 21 მარტს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 17 აპრილის №7276 ბრძანება და ამავე თარიღის №----- საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 660 434 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 374 029 ლარი, ჯარიმა 187 015 ლარი, საურავი 99 390 ლარი.
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
შპს „-------“ გადამხდელად რეგისტრირებულია 2018 წლიდან. მისი საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა ----- ტერიტორიაზე ----- გადამუშავება, რომლის რეალიზაციას ახორციელებდა, როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე, გაჰქონდა ექსპორტზე. შესამოწმებელ პერიოდში პირი აღარ ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას. საწარმოს ძველი პერიოდიდან უფიქსირდება -------- კომპანიების მიმართ არსებული დიდი ოდენობით დებიტორული დავალიანების ნაშთი (1 568 987 ლარის ოდენობით), რაც შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი სალაროს შემოსავლის ორდერების მიხედვით, დაფარულ იქნა 2023 წლის აგვისტოსა და დეკემბრის თვეებში სრულად. ---------- კომპანიების მიერ გასტუმრებული დებიტორული დავალიანება
1 568 987 ლარის ოდენობით, საწარმოს მიერ სხვა სახსრებთან ერთად (დამფუძნებლის მიერ შემოტანილი თანხები 531 013 ლარი) მიმართულ იქნა წილის შეძენის ვალდებულების დასაფარად. კერძოდ, 2023 წლის პირველ აგვისტოს შპს „-----“ შეიძინა შპს „-------“ 100%-იანი წილი 2 100 000 ლარად.
უნდა აღინიშნოს, რომ შპს „------“ და შპს „-------“ დამფუძნებელი და დირექტორი წლების მანძილზე იყო ერთი და იგივე პირი. კერძოდ, 2021 წლის სექტემბრიდან 2023 წლის ივნისამდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო ------, 2023 წლის ივნისიდან 2023 წლის აგვისტომდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო ------- (------- შვილი), ხოლო 2023 წლის აგვისტოდან დღემდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის ------ (------- დის შვილი). აღნიშნული წილების გადაცემა ხდებოდა უსასყიდლოდ.
შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შპს „-------“ მიერ ------- შპს „--------“ 100%-იანი წილის ნასყიდობის საფასურის გადახდა, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, განხილული იქნა დივიდენდის გადახდად და, შესაბამისად, მოგების განაწილებად. აქედან გამომდინარე, მოცემული თანხის გადახდამ შპს „-------“ წარმოშვა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით დადგენილი მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი და, ასევე, ამავე კოდექსის 130-ე მუხლის შესაბამისად, გადახდილი დივიდენდის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება.
ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ამასთან, დაეკისრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს.
ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე; რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5 პროცენტიანი განაკვეთით.
ამავე კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ ------ კომპანიების მიერ გასტუმრებული დებიტორული დავალიანება 1 568 987 ლარის ოდენობით, საწარმოს მიერ სხვა სახსრებთან ერთად (დამფუძნებლის მიერ შემოტანილი თანხები 531 013 ლარი) მიმართულ იქნა წილის შეძენის ვალდებულების დასაფარად. კერძოდ, 2023 წლის პირველ აგვისტოს შპს „-------“ შეიძინა შპს „--------“ 100%-იანი წილი 2 100 000 ლარად. შპს „-------“ და შპს „--------“ დამფუძნებელი და დირექტორი წლების მანძილზე იყო ერთი და იგივე პირი. კერძოდ, 2021 წლის სექტემბრიდან 2023 წლის ივნისამდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო --------, 2023 წლის ივნისიდან 2023 წლის აგვისტომდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო --------- (-------- შვილი), ხოლო 2023 წლის აგვისტოდან დღემდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის -------- (--------- დის შვილი). ხოლო, აღნიშნული წილების გადაცემა ხდებოდა უსასყიდლოდ.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „------“ (ს/ნ -------) საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადამხდელი არ ეთანხმება წილის შესაძენად გადახდილი თანხების დივიდენდად განხილვას და მოგების და საშემოსავლო გადასახადებით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შპს-ს საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა ფეროსილიკომანგანუმის გადამუშავება, რომლის რეალიზაციას ახორციელებდა, როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე, გაჰქონდა ექსპორტზე. საწარმოს ძველი პერიოდიდან უფიქსირდება უცხოური კომპანიების მიმართ არსებული დიდი ოდენობით დებიტორული დავალიანების ნაშთი, რაც შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი სალაროს შემოსავლის ორდერების მიხედვით, დაფარულ იქნა 2023 წლის აგვისტოსა და დეკემბრის თვეებში სრულად. უცხოური კომპანიების მიერ გასტუმრებული დებიტორული დავალიანება საწარმოს მიერ სხვა სახსრებთან ერთად ,დამფუძნებლის მიერ შემოტანილი თანხები მიმართულ იქნა წილის შეძენის ვალდებულების დასაფარად.
დამფუძნებელი და დირექტორი წლების მანძილზე ორ შპს-ში იყო ერთი და იგივე პირი. აღნიშნული წილების გადაცემა ხდებოდა უსასყიდლოდ.
შემოწმების მიერ შპს-ს 100%-იანი წილის ნასყიდობის საფასურის გადახდა, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, განხილული იქნა დივიდენდის გადახდად და, შესაბამისად, მოგების განაწილებად. აქედან გამომდინარე, წარმოიშვა მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი და გადახდილი დივიდენდის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება. საწარმოს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:73(9);19(1);73(6);8(12):97;981(1):