გადაწყვეტილება №94736/1/2025

№94736/1/2025

23 აპრილი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: სს ------- (ს/ნ --------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.04.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება სს ------- 25.03.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №94736/1/2025).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8509 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 27.09.2024 წლის №059-4 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 5.03.2025 წლის №3805 ბრძანება

 

დარიცხული თანხა: 276 829.8 ლარი.

მათ შორის:

ქონების გადასახადი - 274 242

საურავი - 2 587.8

 

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა ალკოჰოლური და უალკოჰოლო სასმელების წარმოება.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 2020-2022 წლების პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, ქონების (შენობა-ნაგებობები) გადასახადის დეკლარირების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული მიმოხილვის პროცედურის ფარგლებში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ ქონების გადასახადის დეკლარაციებში არსებული ინფორმაციის ანალიზის შედეგად გამოვლინდა რისკი, რომ გადამხდელის ბალანსზე რიცხული შენობა-ნაგებობების ღირებულებები ქონების გადასახადის მიზნებისთვის განსხვავდება მათი საბაზრო ფასისგან.

ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის სისწორის განსაზღვრის მიზნით მიზანშეწონილად ჩაითვალა საწარმოს ბალანსზე რიცხული უძრავი ქონების (შენობა-ნაგებობების) ღირებულებების შეფასება, რომელიც განხორციელდა შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს მიერ, კერძოდ, შეფასებულ იქნა უძრავი ქონების (შენობა-ნაგებობები) საბაზრო ღირებულებები 2020, 2021 და 2022 წლების 31 დეკემბრის მდგომარეობით. ექსპერტიზის შედეგად გამოვლინდა სხვაობა აღნიშნული პერიოდების მიხედვით გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემებსა და შეფასებით განსაზღვრულ მონაცემებს შორის. აღნიშნულ სხვაობაზე გადამხდელს საგადასახადო კოდექსის მე-200, 201-ე და 202-ე მუხლების შესაბამისად, დაერიცხა ქონების გადასახადი შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე, გამოიცა 28.12.2023 წლის №33420 ბრძანება და 20.12.2023 წლის №059-10 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8509 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მათ შორის, კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული ექსპერტიზის დასკვნის შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8509 ბრძანების აღსრულების შედეგად, 2024 წლის 26 სექტემბრის დასკვნის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხები არ შემცირდა. აღნიშნულზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 27.09.2024 წლის №21194 ბრძანება და №059-4 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 5.03.2025 წლის №3805 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა 304-ე მუხლის 21 ნაწილით.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელმა 2025 წლის 30 იანვარს წარადგინა ექსპერტის დამატებითი საინფორმაციო წერილი ჩატარებული შეფასების შესახებ. წერილში შემფასებელი განმარტავს მის მიერ განხორციელებულ შეფასებას და აღნიშნავს, რომ შეფასების თარიღისათვის ვერ მოხერხდებოდა შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულების შეფასება. იქვე გამოთქვამს მოსაზრებას, რომ ფასს 13-ის საფუძველზე განსაზღვრული სამართლიანი ღირებულება ახლოს დგას საბაზრო ღირებულებასთან. ამავე წერილში ექსპერტი მსჯელობს, რომ დანახარჯების მიდგომით საბაზრო ღირებულების შეფასება ვერ მოახერხა, რადგან მისთვის ხელმისაწვდომი არ იყო დეველოპერის/სამეწარმეო/მოგება, რადგან არ არსებობდა მსგავსი აქტივის გაყიდვების შესახებ მონაცემები.

აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციით, აღნიშნული წერილი კიდევ ერთხელ ადასტურებს, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილი შეფასების დასკვნა არ შეესაბამება დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილებას. ამასთან, დეველოპერის მოგების განსაზღვრისთვის არ არის საჭირო, ფიქსირდებოდეს მსგავსი აქტივის რეალიზაცია. დეველოპერის მოგება არის მარჟა, რომელსაც დეველოპერი მოითხოვს გაწეული ხარჯების შესაბამისად და ის 15%-ის ფარგლებში მერყეობს.

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ შეფასების დასკვნასთან დაკავშირებით ამავე ინფორმაციის მიხედვით, შემფასებელმა მსჯელობის საფუძველზე გადაწყვიტა, რომ აღნიშნული აქტივის შეფასება დანახარჯების მეთოდით იქნებოდა შესაძლებელი. დანახარჯების მეთოდით შეფასების შემდგომ მიზანშეწონილად მიიჩნია ბასს 36-ის შესაბამისად აქტივი გაეტესტა გაუფასურებაზე და გაუფასურების ტესტი განხორციელდა შემდეგნაირად: განხორციელდა მთლიანი საწარმოს ღირებულების შეფასება დისკონტირებული ფულადი ნაკადების DCF (შემოსავლის) მეთოდით. მიღებული შედეგი შედარდა აქტივების ღირებულებას. თუ აქტივების ღირებულება აღემატებოდა საწარმოს ღირებულებას, შემფასებელმა მიიჩნია, რომ ადგილი აქვს აქტივების ეკონომიკურ ცვეთას. ეკონომიკურ ცვეთას ადგილი აქვს შემდეგი გარემოებების დროს: აქტივის მეშვეობით წარმოებულ პროდუქციაზე ან მომსახურებაზე მოთხოვნის არახელსაყრელი ცვლილება; ბაზარზე აქტივის მიწოდების სიჭარბე მოთხოვნასთან შედარებით; სამუშაო ძალის ან ნედლეულის მიწოდებაში შეფერხებები ან დანაკარგები და სხვა; შემთხვევა, როცა აქტივს იყენებს სამეურნეო სუბიექტი, მაგრამ ვერ იხდის ამ აქტივზე საბაზრო საიჯარო ქირას და აქტივის მეშვეობით ძველებურად ვეღარ ქმნის/იღებს უკუგებას საბაზრო განაკვეთით. შემფასებლის მიერ არ არის დასაბუთებული, რატომ გადაწყვიტა აქტივების შეფასებული ღირებულების გატესტვა გაუფასურებაზე, რადგან ზემოთ ჩამოთვლილი გარემოებებიდან არც ერთი არ დამდგარა. ასევე, გაურკვეველია, რა პრინციპით შეირჩა აქტივები, რომელიც შედარდა საწარმოს ღირებულებას. ბასს 36-ის მოთხოვნათა შესაბამისად აქტივის შესაძლო გაუფასურების ნიშნების არსებობის დადგენისას, საწარმომ უნდა გაითვალისწინოს, თუ ანგარიშვალდებული საწარმოს ნეტო აქტივების საბალანსო ღირებულება მეტია მის საბაზრო კაპიტალიზაციაზე. შეფასების დასკვნაში კი საწარმოს ღირებულება შედარებულია მხოლოდ ძირითად საშუალებებს და არამატერიალური აქტივის ღირებულებას. ამასთან, ეკონომიკური გაუფასურების განაწილება აქტივებზე განხორციელდა ღირებულების პროპორციულად და არა შინაარსობრივად. შემფასებელს არ უმსჯელია აქტივების ბუნებაზე, კერძოდ, შესაძლოა ეკონომიკური ცვეთა განეცადა საწარმოო ხაზს და არა შენობებს. ცალკე მსჯელობის საგანია საწარმოს ღირებულების შეფასება შემოსავლის (DCF) მეთოდით. დასკვნაში არ არის მსჯელობა საპროგნოზო ზრდის ტემპზე (g), რომელიც ძირითადად განაპირობებს მომავალი ფულადი ნაკადების ოდენობას, რა პარამეტრებზე დაყრდნობით იქნა დაპროგნოზებული ზრდის ტემპი.

შემოსავლების სამსახურმა გაიზიარა აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია და მიიჩნია, რომ ზემოთ ხსენებული ფაქტობრივი გარემოებების და არგუმენტაციის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი შეფასების დასკვნა, რომლითაც განსაზღვრულია აქტივის სამართლიანი ღირებულება, არ წარმოადგენს შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების (შემცირების) საფუძველს.

საქმეზე არსებული მტკიცებულებების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნის და შესაბამისად, განხორციელებული გადაანგარიშების შედეგებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება განხორციელებულია საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევის/შესწავლის საფუძველზე, გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამება დავის განხილვისას მიღებულ გადაწყვეტილებას და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო ორგანოს პოზიცია, რომელიც ეყრდნობა შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის დასკვნას (დანართი 11) არამართებულია. წარმოდგენილი დასკვნა შეიცავს არსებითი ხასიათის ხარვეზებს, რომლებმაც მნიშვნელოვანი გავლენა შესაძლოა იქონიოს შეფასების შედეგებზე; რადგანაც აქტივის შეფასება მოითხოვს სპეციალურ ცოდნასა და გამოცდილებას, დამატებით მიმართა შესაბამისი კომპეტენციის ექსპერტს, პირველადი მიმოხილვა განეხორციელებინა დასკვნაზე, რათა დარწმუნებულიყო მოსაზრების მართებულობაში. შედეგად, ქვემოთ წარმოადგენს იმ ძირითად არგუმენტებს დასკვნის არსებითი ხასიათის ხარვეზების შესახებ:

სტანდარტის მოთხოვნის მიხედვით (შეფასების საერთაშორისო სტანდარტი 103 „შეფასების ანგარიშგება“ (IVS 103 Reporting), მუხლი 10.1.) გადამწყვეტი მნიშვნელობა აქვს იმას, რომ შეფასების ანგარიშში ისეთი ინფორმაცია იყოს წარმოდგენილი, რაც აუცილებელია შეფასების ან შეფასების მიმოხილვის პროცესის სათანადოდ გასაგებად. შემფასებელი ვალდებულია უზრუნველყოს, რომ წინასწარ გამიზნულმა მომხმარებლებმა ნათელი წარმოდგენა შეიქმნან შეფასების შესახებ.

დასკვნის მიხედვით შეფასების თარიღებისათვის (31.12.2020, 31.12.2021 და 31.12.2022) თითოეული შენობა-ნაგებობებისათვის შეფასებულია 1 კვ.მ. შენობის ჩანაცვლების ღირებულება დეველოპერის მოგების ჩათვლით და ფიზიკური ცვეთა. ამ მაჩვენებლების შესახებ დასკვნაში არ არის რაიმე ინფორმაცია, გაანგარიშებები ან/და გამოყენებული წყაროების შესახებ მონაცემები. შესაბამისად, შეუძლებელია შეფასების პროცესისას გამოყენებული მონაცემების რელევანტურობის ანალიზი, რაც თავის მხრივ ვერ უზრუნველყოფს მთლიანად შეფასებული საბაზრო ღირებულებების შესახებ ნათელი წარმოდგენის შექმნას. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აუცილებელია 1 კვ.მ. ჩანაცვლების ღირებულების, დეველოპერის მოგებისა და ფიზიკური ცვეთის შეფასებული სიდიდეების შესახებ სამივე შეფასების თარიღისათვის დამატებითი ინფორმაციები იქნას მოწოდებული ცალ-ცალკე, რათა განხორციელდეს მათი ანალიზი და იქნას აღქმული შეფასების პროცესი. ამ მნიშვნელოვანი ნაკლოვანებების გამო შეფასების დასკვნა არ შეესაბამება შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების (IVS) მოთხოვნებს, ალტერნატიული პროფესიონალი შემფასებელი ვერ გამოიტანს დასკვნას შეფასებული ღირებულებათა სისწორის შესახებ.

შეფასების საუკეთესო პრაქტიკის გათვალისწინებით, ქვემოთ მოცემულია საბაზისო მონაცემების დასაბუთებისათვის აუცილებელი წყაროებისა და მტკიცებულებების დეტალები, რომლებიც დასკვნაში გათვალისწინებულ უნდა ყოფილიყო:

შეფასებული 1 კვ.მ. ჩანაცვლების ღირებულების ანალიზისათვის აუცილებელი მინიმალური მონაცემები / ინფორმაცია.

იმისათვის, რომ დადასტურდეს 1 კვ.მ. ჩანაცვლების ღირებულების შეფასებული სიდიდეების სისწორე, სამივე შეფასების თარიღისათვის უნდა მოხდეს ისეთი დამატებითი ინფორმაციების (ე.წ. „სქრინ შოტები“, ინვოისები, ხარჯთაღრიცხვები ან/და სხვა) მოწოდება, რომელთა იდენტიფიცირებაც და გადამოწმება/ანალიზიც იქნება შესაძლებელი.

31.12.2020 წლის და 31.12.2021 წლის შეფასების თარიღებისათვის 1 კვ.მ.-ის ჩანაცვლების ღირებულების სიდიდეებად ერთი და იგივე შენობა/ნაგებობებისათვის შეფასებულია იდენტური მაჩვენებლები, ხოლო 31.12.2022 წლისათვის იგივე მაჩვენებლების ოდენობები გაზრდილია საშუალოდ 13%-ით. აღნიშნული არ არის ახსნილი დასკვნაში. აუცილებელია ამ ფაქტის ასახსნელად დამატებით ისეთი ინფორმაციების მოწოდება, რომელთა იდენტიფიცირება და გადამოწმება/ანალიზი იქნება შესაძლებელი.

დეველოპერის მოგების ანალიზისათვის აუცილებელი მინიმალური მონაცემები/ინფორმაცია. იმისათვის, რომ დადასტურდეს დეველოპერის მოგების შეფასებული სიდიდეების სისწორე, სამივე თარიღისათვის უნდა მოხდეს ისეთი დამატებითი ინფორმაციების (გაყიდვების წყვილები, ბაზრის კვლევები და/ან სხვა) მოწოდება, რომელთა იდენტიფიცირება და გადამოწმება/ანალიზი იქნება შესაძლებელი.

ფიზიკური ცვეთის ანალიზისათვის აუცილებელი მინიმალური მონაცემები/ინფორმაცია.

შემფასებლის მიერ სამივე შეფასების თარიღისათვის შეფასებულია ყველა შენობა-ნაგებობებისათვის ფიზიკური ცვეთის სიდიდეები, კერძოდ 12 ერთეული შენობა/ნაგებობებისათვის ცვეთის სიდიდედ შეფასებულია 10%, ხოლო 1 ერთეული შენობისათვის - 30%. დასკვნაში არ არის აღწერილი, რომელი მეთოდით იქნა შეფასებული ფიზიკური ცვეთა, რა მონაცემები იქნა გამოყენებული ცვეთის შეფასებისას.

იმისათვის, რომ დადასტურდეს ფიზიკური ცვეთის შეფასებული სიდიდეების გაანგარიშების სისწორე, სამივე შეფასების თარიღისათვის უნდა მოხდეს გამოყენებული ცვეთის მეთოდის აღწერა, და მოწოდებული იქნას გამოყენებული მონაცემების შესახებ ისეთი ინფორმაციების (ფაქტიური და/ან ეფექტური ასაკი, ფიზიკური და/ან ეკონომიკური სიცოცხლის მთლიანი და/ან ნარჩენი ხანგრძლივობა, ფიზიკურ მდგომარეობა (რემონტის დონე) და/ან სხვა) მოწოდება, რომელთა იდენტიფიცირება და გადამოწმება/ანალიზი იქნება შესაძლებელი.

ასევე აღსანიშნავია, რომ დასკვნაში არ არის გაანგარიშებული ეკონომიკური ცვეთა, არც რაიმე დეტალია აღნიშნულის შესახებ მოცემული, რაც ასევე ექვემდებარებოდა დასაბუთებას შემფასებლის მიერ.

აუდიტის დეპარტამენტს წარედგინა შპს „-------“ მიერ 2024 წლის 15 აპრილს შედგენილი სს „-------“ საკუთრებაში არსებული შენობა-ნაგებობების ღირებულების შეფასების დასკვნა (დანართი 12). შემფასებელი წარმოადგენს სათანადო კვალიფიკაციისა და კომპეტენციის მქონე მსოფლიოში ერთ-ერთ წამყვან საერთაშორისო ქსელის კომპანიას. ამავდროულად, დამატებით წარდგენილ იქნა განმარტებები შპს „-------“ მიერ მომზადებულ დასკვნაში განსაზღვრული სამართლიანი ღირებულებისა და IVS 104 (ღირებულების საფუძვლების) შესაბამისად განსაზღვრული საბაზრო ღირებულების შესაბამისობის შესახებ, ასევე სხვადასხვა არგუმენტაცია და ცხრილები, რომელთა საფუძველზეც იქნა შეფასების დასკვნა მომზადებული.

მის მიერ წარდგენილი, შპს ------- (შემდგომში შემფასებელი) მიერ სს „-------” საკუთრებაში არსებული შენობა-ნაგებობების ღირებულების შეფასება მოიცავს მეთოდოლოგიის დეტალურ აღწერას, რომელიც მოცემულია ამ დასკვნის მე-4 პარაგრაფში.

შემფასებლის მიერ, შეფასების ობიექტები კვალიფიცირდა, როგორც სპეციალიზირებული აქტივები, რაც ნიშნავს, რომ აღნიშნული აქტივები იშვიათად ან საერთოდ არ იყიდება ღია ბაზარზე, გარდა ბიზნესის შემადგენლობაში გაყიდვისა, რაც განპირობებულია მათი მდებარეობით, ფიზიკური, ტექნიკური და სხვა მახასიათებლებით.

შემფასებლის მიერ განხორციელებულია ბაზრის ანალიზი, რომლის შედეგად, იდენტიფიცირებული იქნა მხოლოდ სამი გარიგება (მიწა და სენდვიჩ-პანელებით აშენებული შენობები), რომელთაგანაც ერთი ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებულია და გამოირიცხა. დარჩა მხოლოდ 2 ერთეული. აღნიშნულიდან გამომდინარე არსებული ინფორმაციიდან (2 ერთეული ტრანზაქცია) შეუძლებელია საბაზრო ღირებულების შეფასება საბაზრო მიდგომით სამი თარიღისათვის, რის გამოც შეფასების ობიექტების სამართლიანი ღირებულება შეფასდა ჩანაცვლების ამორტიზირებული დანახარჯების (Depreciated Replacement Cost) მეთოდით, სპეციალიზებული აქტივებისათვის ეკონომიკური ცვეთის გაანგარიშებისათვის გამოყენებული იქნა გაუფასურების ტესტირების მონაცემები.

გამოყენებული მეთოდოლოგიის აღწერა მკაფიოს ხდის, რომ შემფასებლის მიერ, გამოყენებულია შეფასების ობიექტების (ახლის) ჩანაცვლების ღირებულების (ხარჯების) გაანგარიშება; შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს დასკვნა (შემდეგში: ექსპერტიზის დასკვნა) ასევე აღწერს ექსპერტის მიერ გამოყენებულ მეთოდებს, საიდანაც ირკვევა, რომ შენობა-ნაგებობების შეფასების მიზნით, ანალოგიურად, გამოყენებულია დანახარჯების მეთოდი, ხოლო ძირითადი პრინციპი, რომელზეც დაფუძნებულია დანახარჯების მეთოდი, არის ჩანაცვლების პრინციპი. გამოყენებული მეთოდოლოგიების შედარება ცხადყოფს, რომ ორივე შემფასებლის მიერ, შენობანაგებობების შეფასების მიზნით, გამოყენებულია ერთი და იგივე, ჩანაცვლების ღირებულების (ხარჯების) გაანგარიშება, იმ განსხვავებით, რომ შემფასებლის ანგარიშში დეტალურადაა წარმოდგენილი გამოყენებული მეთოდოლოგია და შესაბამისი კალკულაციები, ხოლო ექსპერტიზის დასკვნაში, შეფასების თარიღებისათვის (31.12.2020, 31.12.2021 და 31.12.2022) თითოეული შენობა-ნაგებობების შეფასებისთვის გამოყენებული მაჩვენებლების შესახებ არ არის რაიმე ინფორმაცია, გაანგარიშებები ან/და გამოყენებული წყაროების შესახებ მონაცემები, შესაბამისად, შეუძლებელია ექსპერტის მიერ შეფასების პროცესისას გამოყენებული მონაცემების რელევანტურობის ანალიზი, რაც თავის მხრივ ვერ უზრუნველყოფს მთლიანად შეფასებული საბაზრო ღირებულებების შესახებ ნათელი წარმოდგენის შექმნას. აუცილებელია, 1 კვ.მ. ჩანაცვლების ღირებულების, დეველოპერის მოგებისა და ფიზიკური ცვეთის შეფასებული სიდიდეების შესახებ სამივე შეფასების თარიღისათვის დამატებითი ინფორმაციები იქნას მოწოდებული ცალ-ცალკე, რათა განხორციელდეს მათი ანალიზი და იქნას აღქმული შეფასების პროცესი. გასათვალისწინებელია, რომ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტები (IVS), დანახარჯების მეთოდის გამოყენების შემთხვევაში, არაპირდაპირ ხარჯად მიიჩნევს აქტივის შემქმნელის მოგების მარჟას/სამეწარმეო მოგებას (ინვესტიციის უკუგება, ე.წ. Return on investment), ტერმინი „სამეწარმეო მოგება“ ან „მოგების ზღვარი“ აღნიშნავს მოსალოდნელ შემოსავალს ან მოგებას, რომელსაც ინვესტორი მოელის პროექტის განხორციელებისას და წარმოადგენს არა გაყიდვიდან მიღებულ მოგებას, არამედ აღებული რისკების ანაზღაურებას განხორციელებული ინვესტიციიდან, ხოლო ექსპერტიზის დასკვნაში არ არის განმარტებული, რა არის გათვალისწინებული „დეველოპერის“ მოგებაში. ამ მნიშვნელოვანი ნაკლოვანებების გამო შეფასების დასკვნა არ შეესაბამება შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების (IVS) მოთხოვნებს, ალტერნატიული პროფესიონალი შემფასებელი ვერ გამოიტანს დასკვნას შეფასებული ღირებულებათა სისწორის შესახებ.

იმის გათვალისწინებით, რომ შეფასების ობიექტი სპეციალიზებული აქტივებია და შეუძლებელია საბაზრო ფასის პირდაპირი დაკვირვება, ჩანაცვლების ღირებულების (ხარჯების) გაანგარიშება, IFRS-ის თუ IVS-ის მიზნით გამოყენებული, სწორი შეფასების პირობებში, ერთსა და იმავე შედეგს იძლევა, შემდეგი გარემოებებიდან გამომდინარე:

1.დანახარჯების მეთოდი, ორივე სტანდარტის მიხედვით, ფოკუსირებულია აქტივის ჩანაცვლების ან რეპროდუქციის ღირებულებაზე, აქტივის ამორტიზაციისა და ხანდაზმულობის გათვალისწინებით და ხდება შეფასების ძირითადი მეთოდი;

2.ორივე სტანდარტი განიხილავს ბაზარზე ჰიპოთეტურ ტრანზაქციას და ეყრდნობა ერთსა და იმავე შეფასების მიდგომას.

3.ორივე სტანდარტი იყენებს ჩანაცვლების ღირებულების გაანგარიშების მეთოდს, ხოლო ხარჯების დადგენის პროცესი ანალოგიურია;

4.ორივე სტანდარტი იყენებს ანალოგიურ ფაქტორებსა და პრინციპებს, რაც ითვალისწინებს აქტივის ხარჯის კორექტირებას ფუნქციური და ეკონომიკური გაუფასურების მიხედვით. მსგავს შემთხვევებში, როდესაც საბაზრო ფასების პირდაპირი დაკვირვება შეუძლებელია, რეალისტური შედეგების მიღებისთვის, ამორტიზაციისა და ეკონომიკური გაუფასურების სწორად მოპყრობა, განსაკუთრებით მნიშვნელოვანია.

5.სპეციალიზებული აქტივის ღირებულება განისაზღვრება ბაზრის მონაწილეებისთვის მისი სარგებლიანობის საფუძველზე, სარგებლიანობაზე დაფუძნებული პერსპექტივა ორივე სტანდარტის ფარგლებში ნიშნავს, რომ როდესაც აქტივის საბაზრო ფასის პირდაპირი დაკვირვება შეუძლებელია, მისი ჩანაცვლების ან რეპროდუცირების ღირებულება მისი ეკონომიკური ღირებულების ყველაზე საიმედო მაჩვენებელია.

შეფასების ობიექტების ღირებულების განსაზღვრისას, ზემოთ მოცემული გარემოებების გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ შეფასების მეთოდები, ამ კონკრეტულ შემთხვევაში, ანალოგიურია, ხოლო სახეზეა ტერმინოლოგიური განსხვავება (IFRS-ის მიერ გამოყენებულია ტერმინი „სამართლიანი ღირებულება“, ხოლო IVS-ის მიერ „სამართლიანი საბაზრო ღირებულება“), შესაბამისად, შემფასებლის ანგარიშში, მე-5 პარაგრაფში, წარდგენილი შეფასების შედეგები პირდაპირ პასუხობს ქონების გადასახადის გაანგარიშების მიზნით უძრავი ქონების ღირებულების განსაზღვრისათვის დაწესებულ მოთხოვნებს, თუმცა, საგადასახადო ორგანომ დასაბუთების გარეშე მიიჩნია, რომ წარდგენილი განმარტებები „მკაფიო“ პასუხს არ იძლევა და დასკვნის დეტალური შესწავლის გარეშე გადაწყვიტა, რომ შემოწმების აქტით დარიცხული გადასახადი კორექტირებას არ ექვემდებარება.

არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას, მიიჩნევს, რომ აღსრულებულ არ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება და სრულყოფილად არ იქნა შესწავლილი მის მიერ წარმოდგენილი შენობა-ნაგებობების ღირებულების შეფასების დასკვნა. მისი მოსაზრებით, საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი შპს „-------“ მიერ მომზადებული შეფასების დასკვნა სრულად პასუხობს ქონების გადასახადის გაანგარიშების მიზნით უძრავი ქონების ღირებულების განსაზღვრისათვის დაწესებულ მოთხოვნებს, მათ შორის მის მიერ წარმოებული განმარტებები არის სრული და არაორაზროვანი მოცემულ საკითხთან მიმართებით.

არ ეთანხმება საგადასახადო ორგანოს პოზიციას შემდეგი არგუმენტების გამო:

 დასკვნის შესაბამისობასთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 15 აპრილის ბრძანება №8509 თანახმად, კომპანიას მიეცა წინადადება, რომ აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მათ შორის, კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე.

მის მიერ გათვალისწინებულ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება (შემდგომში გადაწყვეტილება) და აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარდგენილ იქნა შპს „-------“ მიერ 2024 წლის 15 აპრილს შედგენილი სს „-------“ საკუთრებაში არსებული შენობანაგებობების ღირებულების შეფასების დასკვნა. ხოლო დამატებით, 2025 წლის 30 იანვარს წარმოადგინა ექსპერტის დამატებითი საინფორმაციო წერილი ჩატარებული შეფასების შესახებ.

თუმცა, როგორც ჩანს აუდიტის დეპარტამენტი კვლავ ეჭვის ქვეშ აყენებს, თუ რამდენად შეესაბამება კომპანიის მიერ წარდგენილი, შენობა-ნაგებობების ღირებულების შეფასების დასკვნა, შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებაში მითითებულ ექსპერტიზის დასკვნას უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე. კერძოდ, მიუთითებს, რომ „აღნიშნული წერილი კიდევ ერთხელ ადასტურებს, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნა არ შეესაბამება დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილებას.“

იმისათვის, რომ ვიმსჯელოთ რამდენად შესაბამისია წარდგენილი შეფასების დასკვნა გადაწყვეტილებასთან, შემდგომ კითხვებს უნდა გაეცეს პასუხი:

- რა უდევს საფუძველში საგადასახადო კოდექსის ნორმას (საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-41 ნაწილი), რომლის გამოყენებითაც განხორციელებული დარიცხვა წარმოადგენს დავის საგანს;

- საბაზრო ფასის დადგენისას უნდა შეიზღუდოს თუ არა საგადასახადო ორგანო რომელიმე სტანდარტზე მიმართვით;

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის მიხედვით „საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე“. თავის მხრივ ამავე მუხლის მეორე ნაწილი გამონაკლისად მიუთითებს იმ შემთხვევებს, როდესაც საწარმო მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს. ნიშანდობლივია, რომ ეს უკანასკნელი (ანუ გადაფასება), რეგულირდება ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტებით და აქტივის ბალანსზე ასასახი ღირებულება სწორედ, რომ განისაზღვრება ფასს 13-ით განსაზღვრული სამართლიანი ღირებულებით. როგორც ჩანს, კანონმდებლის განზრახვას, ისეთ მნიშვნელოვან აქტივებზე, როგორიცაა უძრავი ქონება, წარმოადგენს ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის დაახლოება მის სამართლიან ღირებულებასთან, რაც ზოგადი დანაწესის მიხედვით ვერ მოხერხდებოდა, მაგალითად ამ აქტივების ძველ პერიოდში შესყიდვის (იხ. აგრეთვე საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილი) ან რეალურ ღირებულებასთან შედარებით შემცირებული ფასით შესყიდვის გამო. საგადასახადო კოდექსში არაა მითითებული თუ კონკრეტულად, რომელი სტანდარტით უნდა დადგინდეს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის მიზნებისთვის საბაზრო ფასი, ეს ბუნებრივიცაა, რამდენადაც იმ შემთხვევებში, როდესაც ობიექტური ფაქტორების გამო ვერ მოხერხდებოდა კონკრეტული ობიექტის შეფასება მოცემული კონკრეტული სტანდარტით, საგადასახადო ორგანო დაკარგავდა ამ აქტივზე ქონების გადასახადის დარიცხვის შესაძლებლობას და ზემორე განზრახვა აღუსრულებელი დარჩებოდა. ტერმინის ამგვარი ინტერპრეტაცია ასევე უშუალოდ წინააღმდეგობაში მოდის საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის დებულებებთან, რომელიც მიუხედავად იმისა, რომ არ გვაძლევს საბაზრო ფასის განსაზღვრის შესახებ დეტალურ წესებსა თუ მეთოდოლოგიას, წარმოადგენს ზოგად პრინციპებს (მათ შორის ასევე მითითებულია დანახარჯების მეთოდი), რომელიც ცხადია არ უნდა შეიზღუდოს რომელიმე სტანდარტით. შესაბამისად საბაზრო ფასის დადგენისას საგადასახადო ორგანო არ უნდა შეიზღუდოს რომელიმე სტანდარტზე მიმართვით.

როგორც საგადასახადო კოდექსში, ასევე გადაწყვეტილებაში მიმართვა არაა წარმოებული კონკრეტულ სტანდარტზე. მიუხედავად იმისა, რომ მიაჩნია რომ მის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნა თავსებადია შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებთან, ასეც რომ არ იყოს, იმ პირობებში როდესაც ობიექტურად ვერ დგინდება „საბაზრო ფასი“ იმ მნიშვნელობით, რა მნიშვნელობაც ამ ტერმინს აქვს შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიზნებისთვის, შემფასებელი ვალდებულია მიმართოს სხვა აპრობირებულ მეთოდს, რომელიც თანხვედრაში იქნებოდა საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებთან, რაც ზედმიწევნით განხორციელებულია და ასახულია მის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნაში. სამართლიანი ღირებულება და საბაზრო ფასი/ღირებულება საგადასახადო კოდექსის მიზნებისთვის მოცემულ, განსახილველ შემთხვევაში ურთიერთშემცვლელი ცნებებია, სამწუხაროდ ისე ჩანს, თითქოს შემმოწმებლების მხრიდან სახეზეა ტერმინებით ერთგვარი მანიპულირება, რათა თავიდან აერიდებინა წარმოდგენილი შეფასების დასკვნის საფუძვლიანი განხილვა.

ბაზრის მონაცემებიდან და შეფასების ობიექტების ბუნებიდან (მახასიათებლებიდან) გამომდინარე, შეფასების თარიღებისათვის აღნიშნული აქტივებისთვის ვერ მოხერხდებოდა შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულების შეფასება.

აღნიშნული წარმოადგენს ობიექტურ გარემოებას. ასევე, შეფასების საერთაშორის სტანდარტებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულების დეფინიციასთან თავისი შინაარსით ყველაზე ახლოს არის ფასს (ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტები) 13-ით განსაზღვრული სამართლიანი ღირებულება (რომლითაც შეფასებულია შეფასების ობიექტები შეფასების სამივე თარიღისთვის), ვინაიდან ორივეს გააჩნია გაცვლის ხასიათი და განიხილება როგორც ბაზრის ნებაყოფლობით მონაწილეებს შორის გარიგების შედეგი. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენილი შპს „-------“ მიერ მომზადებული შეფასების დასკვნა სრულად პასუხობს ქონების გადასახადის გაანგარიშების მიზნით უძრავი ქონების ღირებულების განსაზღვრისათვის დაწესებულ მოთხოვნებს და სრულ შესაბამისობაშია, როგორც საგადასახადო კოდექსთან, ასევე დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილებასთან.

√ დეველოპერის მარჟასთან დაკავშირებით

საგადასახადო ორგანო უთითებს, რომ „დეველოპერის მოგების განსაზღვრისთვის არ არის საჭირო, ფიქსირდებოდეს მსგავსი აქტივის რეალიზაცია. დეველოპერის მოგება არის მარჟა, რომელსაც დეველოპერი მოითხოვს გაწეული ხარჯების შესაბამისად და ის 15%-ის ფარგლებში მერყეობს.“

როგორც უკვე აღნიშნა, იმისათვის, რომ დადასტურდეს დეველოპერის მოგების შეფასებული სიდიდეების სისწორე, უნდა მოხდეს ისეთი დამატებითი ინფორმაციების (გაყიდვების წყვილები, ბაზრის კვლევები და/ან სხვა) მოწოდება, რომელთა იდენტიფიცირება და გადამოწმება/ანალიზი იქნება შესაძლებელი.

საგადასახადო ორგანოს მიერ წარმოდგენილ არ იქნა შესაბამისი კვლევა, გაანგარიშება, ანალიზი ან სხვა სახის ინფორმაცია, რომელიც დაადასტურებს, რომ დეველოპერის მარჟა „15-ის ფარგლებში მერყეობს“.

შესაბამისად, სრულიად დაუსაბუთებელია რა პრინციპით განისაზღვრა ზემოაღნიშნული საპროცენტო მაჩვენებელი.

√ ეკონომიკურ ცვეთასთან დაკავშირებით

საგადასახადო ორგანო უთითებს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნასთან დაკავშირებით ამავე ინფორმაციის მიხედვით, შემფასებელმა მსჯელობის საფუძველზე გადაწყვიტა, რომ აღნიშნული აქტივის შეფასება დანახარჯების მეთოდით იქნებოდა შესაძლებელი. დანახარჯების მეთოდით შეფასების შემდგომ მიზანშეწონილად მიიჩნია ბასს 36-ის შესაბამისად აქტივი გაეტესტა გაუფასურებაზე და გაუფასურების ტესტი განხორციელდა შემდეგნაირად: განხორციელდა მთლიანი საწარმოს ღირებულების შეფასება დისკონტირებული ფულადი ნაკადების DCF (შემოსავლის) მეთოდით. მიღებული შედეგი შედარდა აქტივების ღირებულებას. თუ აქტივების ღირებულება აღემატებოდა საწარმოს ღირებულებას, შემფასებელმა მიიჩნია, რომ ადგილი აქვს აქტივების ეკონომიკურ ცვეთას. ეკონომიკურ ცვეთას ადგილი აქვს შემდეგი გარემოებების დროს: აქტივის მეშვეობით წარმოებულ პროდუქციაზე ან მომსახურებაზე მოთხოვნის არახელსაყრელი ცვლილება; ბაზარზე აქტივის მიწოდების სიჭარბე მოთხოვნასთან შედარებით; სამუშაო ძალის ან ნედლეულის მიწოდებაში შეფერხებები ან დანაკარგები და სხვა; შემთხვევა, როცა აქტივს იყენებს სამეურნეო სუბიექტი, მაგრამ ვერ იხდის ამ აქტივზე საბაზრო საიჯარო ქირას და აქტივის მეშვეობით ძველებურად ვეღარ ქმნის/იღებს უკუგებას საბაზრო განაკვეთით. შემფასებლის მიერ არ არის დასაბუთებული, რატომ გადაწყვიტა აქტივების შეფასებული ღირებულების გატესტვა გაუფასურებაზე, რადგან ზემოთ ჩამოთვლილი გარემოებებიდან არცერთი არ დამდგარა.

ერთი არ დამდგარა. IVS 105.80.7 სტანდარტის მიხედვით ეკონომიკური მოძველება შეიძლება გამოიწვიოს აღნიშნულმა გარემოებებმა, რომელიც მოყვანილია მაგალითების სახით, თუმცა ეს არ წარმოადგენს ამომწურავ ჩამონათვალს. შესაძლოა არსებობდეს სხვა გარე ფაქტორები, რომლებიც მოქმედებენ აქტივის ღირებულებაზე; უფრო მეტიც, სავარაუდო ინდიკატორების არარსებობა არ არის საკმარისი საფუძველი ტესტირების უგულებელყოფისთვის.

√ გაუფასურების დადგენისთვის აქტივების შერჩევის პრინციპი

საგადასახადო ორგანო მიუთითებს, რომ გაურკვეველია, რა პრინციპით შეირჩა აქტივები, რომელიც შედარდა საწარმოს ღირებულებას. ბასს 36-ის მოთხოვნათა შესაბამისად აქტივის შესაძლო გაუფასურების ნიშნების არსებობის დადგენისას, საწარმომ უნდა გაითვალისწინოს, თუ ანგარიშვალდებული საწარმოს ნეტო აქტივების საბალანსო ღირებულება მეტია მის საბაზრო კაპიტალიზაციაზე. შეფასების დასკვნაში კი საწარმოს ღირებულება შედარებულია მხოლოდ ძირითად საშუალებებს და არამატერიალური აქტივის ღირებულებას.

IAS 36.12-ის თანახმად, საბაზრო კაპიტალიზაცია წარმოადგენს ერთ-ერთ ინდიკატორს, თუმცა იგი არ არის სავალდებულო საფუძველი გაუფასურების ტესტისთვის. IVS არ მოითხოვს, რომ საწარმოს ღირებულება აუცილებლად საბაზრო კაპიტალიზაციასთან იყოს შედარებული. ამასთანავე, უნდა აღინიშნოს რომ ეკონომიკური მოძველების გათვალისწინება ხდება მხოლოდ იმ აქტივებისთვის, რომლებიც გავლენას ახდენენ ოპერაციულ ღირებულებაზე – კერძოდ, ძირითადი საშუალებები და არამატერიალური აქტივები.

√ გაუფასურების აქტივებზე განაწილების პრინციპი

საგადასახადო ორგანო მიუთითებს, რომ ეკონომიკური გაუფასურების განაწილება აქტივებზე განხორციელდა ღირებულების პროპორციულად და არა შინაარსობრივად. შემფასებელს არ უმსჯელია აქტივების ბუნებაზე, კერძოდ, შესაძლოა ეკონომიკური ცვეთა განეცადა საწარმოო ხაზს და არა შენობებს.

იდეალურ შემთხვევაში, გაუფასურება უნდა შეფასდეს ინდივიდუალურად, თითოეული აქტივის სპეციფიკური მახასიათებლების გათვალისწინებით. თუმცა, პრაქტიკაში, ხშირ შემთხვევაში, დეტალური, აქტივის დონეზე სეგმენტირებული მონაცემები არაა ხელმისაწვდომი, რაც შეუძლებელს ხდის თითოეული აქტივისთვის ცალსახად განსაზღვროს გაუფასურების ზეგავლენა. ასეთ შემთხვევებში, ეკონომიკური გაუფასურების პროპორციული განაწილება აქტივებზე წარმოადგენს პრაქტიკულად გამართლებულ და გონივრულ მიდგომას.

ეკონომიკური მოძველება უნდა შეფასდეს ყველა იმ აქტივისთვის, რომლებიც გავლენას ახდენენ ბიზნესის ოპერაციებზე. IVS 80.7-ის თანახმად, ეკონომიკური მოძველება შეიძლება გამოვლინდეს როგორც ცალკეული აქტივისთვის, ასევე ყველა აქტივისთვის, რომლებიც ბიზნესში გამოიყენება. შესაბამისად, მისი მოქმედების სფერო არ შემოიფარგლება მხოლოდ საწარმოო ხაზებით, არამედ შეიძლება მოიცავდეს შენობებს, სხვა ძირითად საშუალებებს და არამატერიალურ აქტივებსაც, თუკი გარე ფაქტორების ზემოქმედება მათ ღირებულებაზე აისახება. ამრიგად, ეკონომიკური მოძველების პროპორციული განაწილება არ ეწინააღმდეგება შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებს და სრულ შესაბამისობაშია IVS-ის მოთხოვნებთან.

√ DCF მეთოდის გამოყენების მიზანშეწონილობა

საგადასახადო ორგანო მიუთითებს, რომ ცალკე მსჯელობის საგანია საწარმოს ღირებულების შეფასება შემოსავლის (DCF) მეთოდით, თუმცა თავად რაიმე სახის მსჯელობა არ უწარმოებია. საწარმოს ღირებულების შეფასება DCF მეთოდით შეესაბამება საერთაშორისო შეფასების პრაქტიკას (IVS 105, პუნქტი 50.2) და IFRS-ის მოთხოვნებს (IAS 36.12). შესაბამისად, მისი გამოყენება მიზანშეწონილია.

√ საპროგნოზო ზრდის ტემპის შესახებ

საგადასახადო ორგანო მიუთითებს, რომ დასკვნაში არ არის მსჯელობა საპროგნოზო ზრდის ტემპზე (g), რომელიც ძირითადად განაპირობებს მომავალი ფულადი ნაკადების ოდენობას, რა პარამეტრებზე დაყრდნობით იქნა დაპროგნოზებული ზრდის ტემპი. საპროგნოზო ზრდის ტემპი (g) არის გათვალისწინებული მოდელში, რომელიც დაყრდნობილია გრძელვადიანი ინფლაციის პარამეტრზე. უშუალოდ დასკვნაში, ცალკე თავი ამ კოეფიციენტის განმარტებაზე არ არის, თუმცა არსებობს სამუშაო ფაილები (შეფასების მოდელი), რომლის საფუძველზეც არის აწყობილი დასკვნა. შეფასების მოდელში, ტერმინალური ღირებულების გაანგარიშებისას შეგიძლიათ იხილოთ ამ კოეფიციენტის მონაწილეობა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს გაუქმდეს სადავო გადაწყვეტილება და მოხდეს საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე დარიცხული გადასახადებისა და სანქციების გაუქმება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის და მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად: საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით). დასაბეგრი ქონების ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“-„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასება არ ვრცელდება საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს და აქვს აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით დამტკიცებული წესით გათვალისწინებულ შემთხვევებში საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებისას დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით. აღნიშნული ნორმა არ ვრცელდება ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებზე. თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას:

ა) პირს დასაბეგრი ქონების ღირებულების სხვაობაზე დაერიცხება ქონების გადასახადის ძირითადი თანხა. ამასთანავე, აღნიშნულ თანხაზე საურავი დაეკისრება მხოლოდ საგადასახადო მოთხოვნის ჩაბარების დღის შემდეგ 30-ე დღიდან, ხოლო აღნიშნული სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვლება;

ბ) პირი ვალდებულია შესაბამისი დასაბეგრი ქონების მიმართ აღნიშნული საბაზრო ფასი გამოიყენოს შემდგომი 3 საგადასახადო წლის განმავლობაში.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 921 მუხლის მე-3 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ თავით გათვალისწინებულ შემთხვევებში, როდესაც საგადასახადო ორგანოს წარმოეშვა უფლებამოსილება გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით, საგადასახადო შემოწმებისას საგადასახადო ვალდებულება განისაზღვრება საბაზრო ფასით, თუ დასაბეგრი ქონების საბაზრო ფასი აღემატება მის საბალანსო ღირებულებას. ამავე მუხლის მე-5 პუნქტის თანახმად, ამ წესის მიხედვით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის საფუძველზე, საგადასახადო შემოწმებისას საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია გადასახადის გადამხდელს დასაბეგრი ქონების ღირებულება განუსაზღვროს საბაზრო ფასით მხოლოდ უძრავ ქონებასთან (გარდა მიწისა) მიმართებაში, ხოლო ამ მუხლის მე-7 პუნქტის პირველი პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, ეს წესი არ ვრცელდება საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს და აქვს აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით.

შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8509 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტისათვის წარედგინა საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მათ შორის, კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული ექსპერტიზის დასკვნის შესწავლა და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8509 ბრძანების აღსრულების შედეგად, 2024 წლის 26 სექტემბერს გამოცემული დასკვნის მიხედვით:

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილ იქნა:

1. შპს „-------“ გაფორმებული 2024 წლის 23 იანვრის ხელშეკრულება (ხელშეკრულების თარიღი წინ უსწრებს შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებას) უძრავი ქონების ფასს 13-ის შესაბამისად სამართლიანი ღირებულების შეფასებასთან დაკავშირებით;

2. შპს „-------“ მიერ 2024 წლის 15 აპრილს შედგენილი სს „-------“ საკუთრებაში არსებული შენობა-ნაგებობების ღირებულების შეფასების დასკვნა. გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებების შესწავლისას გამოირკვა, რომ შეფასება განხორციელებულია ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტის (ფასს 13) შესაბამისად, რომლითაც განისაზღვრა აქტივის სამართლიანი ღირებულება, ხოლო დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილებით, გადამხდელს მიეცა წინადადება, რომ წარმოედგინა ექსპერტიზის დასკვნა უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე, რომელიც ხორციელდება ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების შესაბამისად (IVS). შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის მიერ შედგენილი დასკვნა ეფუძნებოდა სწორედ ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტს. აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელთან და შემფასებელთან შედგა კომუნიკაცია და მიეცა წინადადება, განემარტა წარდგენილი დასკვნა რამდენად შეესაბამებოდა ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით განსაზღვრულ საბაზრო ღირებულებას (ქშსს 104 ღირებულების საფუძვლები) ან წარედგინა დამატებითი წერილობითი განმარტება, სადაც ექსპერტი დაადასტურებდა, რომ დასკვნაში განსაზღვრული სამართლიანი ღირებულება არ განსხვავდება IVS 104-ის (ღირებულების საფუძვლები) შესაბამისად განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებისაგან, რაზეც მკაფიო პასუხი არ იქნა წარდგენილი. ამრიგად, გადამხდელის მიერ წარდგენილი დასკვნა არ შეესაბამება დავების განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილებას, რის გამოც წარმოდგენილი დასკვნის შემდგომი მსჯელობა მასში გამოყენებული მონაცემებისა და მეთოდების/მიდგომების მიმართულებით არ განხორციელდა. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მტკიცებულებების საფუძველზე შემოწმების აქტით დარიცხული ქონების გადასახადი არ დაკორექტირდა.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს შპს „-------“ ჩატარებული ექსპერტიზის შესახებ დამატებითი საინფორმაციო წერილზე, რომლის მიხედვით, ექსპერტი მიუთითებს იმ ძირითად მიზეზებზე თუ რატომ ვერ მოხდა მის მიერ სს „-------“ საკუთრებაში არსებული შენობა-ნაგებობების საერთაშორისო სტანდარტებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებით შეფასება.

აქვე ექსპერტი განმარტავს, რომ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულების დეფინიციასთან თავისი შინაარსით ყველაზე ახლოს არის ფასს 13-ით განსაზღვრული სამართლიანი ღირებულება, ვინაიდან ორივეს გააჩნია გაცვლის ხასიათი და განიხილება, როგორც ბაზრის ნებაყოფლობით მონაწილეებს შორის გარიგების შედეგი.

ამასთან, საგადასახადო კოდექსი უძრავ ქონებაზე ქონების გადასახადით დაბეგვრის მიზნებისათვის არ არეგულირებს და არ ზღუდავს, საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილის გამოყენების შემთხვევაში საბაზრო ფასის დადგენის სტანდარტს, ხოლო შენობა-ნაგებობების შეფასების მიზნით, ორივე ექსპერტის მიერ გამოყენებულია ერთი და იგივე, ჩანაცვლების ღირებულების გაანგარიშება (დანახარჯების მეთოდი).

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები. საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში სათანადოდ არ არის გამოკვლეული და დამატებით შესწავლას მოითხოვს საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი გარემოებები, კერძოდ, შემოსავლების სამსახურმა მიზანშეწონილია განიხილოს:

ა) საბაზრო და სამართლიანი ღირებულებების დეფინიციის, აგრეთვე მომჩივნის არგუმენტაციის და ექსპერტიზის მიერ ქონების ღირებულების დასადგენად გამოყენებული მეთოდის გათვალისწინებით, რამდენად შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობასთან ქონების გადასახადით დასაბეგრი თანხის განსაზღვრა, ამ ქონების სამართლიანი ღირებულების საფუძველზე;

ბ) შესაძლებელია თუ არა, განსახილველ შემთხვევაში უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების დადგენა შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების შესაბამისად და საჭიროების შემთხვევაში, იმსჯელოს გადასახადის გადამხდელის მიერ შესაბამისი სტანდარტით მომზადებული ალტერნატიული ექსპერტიზის დასკვნის წარდგენის მიზანშეწონილობის საკითხზე.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხზე მართლზომიერი გადაწყვეტილების მიღების მიზნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 5.03.2025 წლის №3805 ბრძანება;

3. საჩივარი, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

შემოსავლების სამსახურის 15.04.2024 წლის №8509 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 2020-2022 წლების პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, ქონების (შენობა-ნაგებობები) გადასახადის დეკლარირების სისწორის დადგენის მიზნით.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ განხორციელებული მიმოხილვის პროცედურის ფარგლებში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ ქონების გადასახადის დეკლარაციებში არსებული ინფორმაციის ანალიზის შედეგად გამოვლინდა რისკი, რომ გადამხდელის ბალანსზე რიცხული შენობა-ნაგებობების ღირებულებები ქონების გადასახადის მიზნებისთვის განსხვავდება მათი საბაზრო ფასისგან.

ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის სისწორის განსაზღვრის მიზნით მიზანშეწონილად ჩაითვალა საწარმოს ბალანსზე რიცხული უძრავი ქონების (შენობა-ნაგებობების) ღირებულებების შეფასება, რომელიც განხორციელდა შემოსავლების სამსახურის ვალის მართვის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს მიერ, კერძოდ, შეფასებულ იქნა უძრავი ქონების (შენობა-ნაგებობები) საბაზრო ღირებულებები 2020, 2021 და 2022 წლების 31 დეკემბრის მდგომარეობით. ექსპერტიზის შედეგად გამოვლინდა სხვაობა აღნიშნული პერიოდების მიხედვით გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემებსა და შეფასებით განსაზღვრულ მონაცემებს შორის. აღნიშნულ სხვაობაზე გადამხდელს დაერიცხა ქონების გადასახადი შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით.

 

გადაწყვეტილება

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხზე მართლზომიერი გადაწყვეტილების მიღების მიზნით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული გადაწყვეტილება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 201(1-ა.ა); 202(41);