გადაწყვეტილება №19762/2/2023

№19762/2/2023

27 ივლისი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 14.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 23.05.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19762/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. შემოწმებული პერიოდის ხელახლა შემოწმება და შემოწმების შედეგად დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის განსზღვრა;

2. ნაღდი ფულის დანაკლისის დაკვალიფიცირება დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.12.2022 წლის №024-72 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 188 229 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 114 805

დღგ - 39 936

საშემოსავლო გადასახადი - 74 711

ქონების გადასახადი - 158

ჯარიმა - 57 564

საურავი - 15 860

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების წარმოება.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, 6.10.2022 წლის №25554 ბრძანების საფუძველზე, ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 7.05.2019 წლიდან 1.09.2022 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანებით მოცული საკითხებისა.

საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 28.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 5.12.2022 წლის №30648 ბრძანება და 6.12.2022 წლის №024-72 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 28.12.2022 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. შემოწმებული პერიოდის ხელახლა შემოწმება და შემოწმების შედეგად დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის განსზღვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 6.10.2022 წლის №25554 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 7.05.2019 წლიდან 1.09.2022 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანებით მოცული საკითხებისა (ელექტრონულად გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების/სასაქონლო ზედნადებების, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა და საბაჟო დეკლარაციების 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციებში ასახვის სისწორის დადგენის მიზნით).

საგადასახადო შემოწმების შედეგები აისახა 28.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, სადაც სადავო საკითხზე მითითებულია შემდეგი: კომპანია მონაწილეობას იღებდა სხვადასხვა მუნიციპალიტეტის მიერ გამოცხადებულ ტენდერებში. ტენდერში გამარჯვების შემდგომ გაფორმებული ხელშეკრულებით იღებდა ვალდებულებას სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების განხორციელებაზე. სამუშაოს დასრულების შემდგომ, ხელშეკრულების მხარეებს შორის ხორციელდებოდა მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმება. რიგ შემთხვევებში განხორციელებულ ოპერაციაზე საწარმოს გამოწერილი ჰქონდა ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს არ შეუსრულებია საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლით ნაკისრი ვალდებულებები. საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას აუდიტის დეპარტამენტი დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციას, ასევე, სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოსა და სხვა უწყებებიდან მიღებულ ინფორმაცია/მონაცემებს. გაფორმებული ხელშეკრულებების, მიღება-ჩაბარების აქტების, ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების, სასაქონლო ზედნადებების შესწავლის შედეგად, შესამოწმებელი პერიოდის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა 1 109 318 ლარით, ხოლო დეკლარირებული მონაცემების მიხედვით (მათ შორის 2021 წლის 10 მარტის №6255 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული საგადასახადო შემოწმების საფუძველზე დადგენილი ბრუნვა) დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენდა 887 414 ლარს.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გამოვლენილ სხვაობაზე საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს არ შეუსრულებია საგადასახადო კოდექსის 70-ე მუხლით ნაკისრი ვალდებულებები. შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას აუდიტის დეპარტამენტი დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციას, ასევე, სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოსა და სხვა უწყებებიდან მიღებულ ინფორმაცია/მონაცემებს. გაფორმებული ხელშეკრულებების, მიღება-ჩაბარების აქტების (რომლებზეც ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არ იყო გამოწერილი), ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშფაქტურების, სასაქონლო ზედნადებების შესწავლის შედეგად, გადამხდელის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა 1 109 318 ლარის ოდენობით, რაც აღემატებოდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ მონაცემებს. ამასთან, მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმებით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართლზომიერად, ხოლო წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის 10.03.2021 წლის №6255 ბრძანების შესაბამისად დაინიშნა კომპანიის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება ელექტრონულად გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების/სასაქონლო ზედნადებების, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებისა და საბაჟო დეკლარაციების 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციებში ასახვის სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების ვადა განისაზღვრა 2021 წლის 12 მარტიდან 2021 წლის 10 მაისის ჩათვლით.

საგადასახადო კოდექსის 255-ე მუხლის მე-6 ნაწილის შესაბამისად, მოსამართლის ბრძანების გარეშე აკრძალულია პირის საქმიანობის უკვე შემოწმებული საკითხის იმავე პერიოდის ხელახალი შემოწმება, გარდა იმ საკითხებისა, რომელთა მიხედვითაც პირი უკვე შემოწმებულ პერიოდზე შესწორებულ საგადასახადო დეკლარაციას წარადგენს. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან წინა საგადასახადო შემოწმებით არ იქნა შემოწმებული კონკრეტული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, არამედ სრულად იქნა შემოწმებული 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციები, შემმოწმებელს არ ჰქონდა უფლება იმავე დეკლარაციებში წინა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისაგან განსხვავებული მონაცემი დაედგინა და განეხორციელებინა აღნიშნულ პერიოდებზე დამატებითი დარიცხვა. შესაბამისად, აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული დღგ-ის და საშემოსავლო გადასახადი ექვემდებარება სრულად გაუქმებას. წინა საგადასახადო შემოწმებით დადგინდა, რომ შესამოწმებელ თვეებში საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები აქვს ასახული სხვა საანგარიშო პერიოდზე. აღნიშნული გარემოება ასევე არ იქნა გათვალისწინებული შემოწმებით და შესაბამისად მოხდა ორმაგი დაბეგვრა.

საწარმოს მიერ განხორციელებულ ყველა მომსახურებაზე იწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და მხოლოდ მისი დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის მიერ თანხის ანაზღაურება, შესაბამისად საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა თავისმხრივ ადასტურებს საწარმოს მიერ განხორციელებული მომსახურების დასრულებას. აღნიშნულიდან გამომდინარე გაუგებარია თუ საიდან დაადგინა შემმოწმებელმა შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 1 109 318 ლარი, იმ პირობებში, როცა შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ გამოწერილია მხოლოდ 942 568 ლარის (დღგის გარეშე) საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (რომელთა ნაწილიც დამკვეთის მიერ არც კი დადასტურებულა). როგორც შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაშია მითითებული, სხვაობა არის გამოწვეული საწარმოს მიერ გაფორმებული ხელშეკრულებების, მიღება-ჩაბარების აქტების (რომლებზეც ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები არ იყო გამოწერილი) საფუძველზე. გაუგებარია რა ხელშეკრულებებზე და მიღება-ჩაბარების აქტებზე მიუთითებს შემოსავლების სამსახური, რომელზედაც არც სასაქონლო ზედნადები არის გამოწერილი და არც საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. აღსანიშნია, რომ საწარმოს საქმიანობის საგანს წარმოადგენს სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების წარმოება. პირი მონაწილეობას იღებს სხვადასხვა მუნიციპალიტეტის მიერ გამოცხადებულ ტენდერებში. შესაბამისად საწარმოს მიერ განხორციელებულ ყველა მომსახურებაზე იწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და მხოლოდ მისი დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის მიერ თანხის ანაზღაურება, და შემოსავლების სამსახურის ლოგიკით გამოდის, რომ მუნიციპალიტეტის მიერ თანხის ანაზღაურება მოხდა მხოლოდ ხელშეკრულების და მიღება-ჩაბარების აქტების საფუძველზე, რაც ბუნებრივია არ შეესაბამება სინამდვილეს და აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხები ექვემდებარება გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 262-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის მიხედვით:

1. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

2. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ამ კოდექსით დადგენილი წესით მოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა.

3. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება პირის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, საგადასახადო ორგანოში არსებული პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე.

4. თუ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შეცდომები იწვევს გადასახადის თანხის ცვლილებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტს.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, ხოლო დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ:

ა) გადამხდელთან ჩატარებული წინა საგადასახადო შემოწმებით არ იქნა შემოწმებული კონკრეტული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები, არამედ ჩატარდა სრულად 2019 წლის ივნისის, ოქტომბრის, ნოემბრის, დეკემბრის, 2020 წლის იანვრის, აპრილის, ივნისის, ოქტომბრისა და ნოემბრის საანგარიშო პერიოდების დღგ-ის დეკლარაციების შემოწმება ანუ შემმოწმებელს არ ჰქონდა უფლება იმავე დეკლარაციებში წინა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისაგან განსხვავებული მონაცემი დაედგინა და განეხორციელებინა აღნიშნულ პერიოდებზე დარიცხვა;

ბ) შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ გამოწერილია მხოლოდ 942 568 ლარის (დღგ-ის გარეშე) საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა (რომელთა ნაწილიც დამკვეთის მიერ არც კი დადასტურებულა), შესაბამისად გაუგებარია საიდან დაადგინა შემმოწმებელმა შესამოწმებელ პერიოდში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 1 109 318 ლარი, საწარმოს მიერ განხორციელებულ ყველა მომსახურებაზე იწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა და მხოლოდ მისი დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის მიერ თანხის ანაზღაურება. ამდენად, გაუგებარია რა ხელშეკრულებებზე და მიღება-ჩაბარების აქტებზე მიუთითებს შემოსავლების სამსახური, რომელზედაც არც სასაქონლო ზედნადებია გამოწერილი და არც საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

„დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის №473 დადგენილებით დამტკიცებული რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების საფუძველზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხის გადაწყვეტისთვის შესასწავლია არსებითად მნიშვნელოვანი გარემოებები, კერძოდ მუნიციპალიტეტის მიერ გამოცხადებული ტენდერის ფარგლებში განხორციელებულ ოპერაციაზე კომპანიის მიერ გამოწერილი ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებზე დაყრდნობით მიღებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა, ვინაიდან მომჩივნის განმარტებით, მხოლოდ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების დადასტურების შემთხვევაში ხდება დამკვეთის (99%-ის შემთხვევაში მუნიციპალიტეტების) მიერ თანხის ანაზღაურება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

2. ნაღდი ფულის დანაკლისის დაკვალიფიცირება დირექტორზე გაცემულ ხელფასად

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელს შემმოწმებლისთვის არ წარუდგენია ბუღალტრული აღრიცხვა/ანგარიშგების შესახებ ინფორმაცია. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებული პროცედურით საწარმოს სალაროში ფულადი სახსრების მოცულობა შეადგენდა 0 ლარს. შემოწმებამ ფულადი სახსრების ანალიზისთვის გამოიყენა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემები, აგრეთვე, გადამხდელის მიერ მიწოდებული საბანკო ამონაწერი. სულ მიღებული ფულადი სახსრები შემცირდა იმავე პერიოდში საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯებით. ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად, 2022 წლის აგვისტოს ბოლოს გამოვლინდა ნაღდი ფულის დანაკლისი 298 846 ლარის ოდენობით, რომელიც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

გადამხდელის არგუმენტი, რომ შემოწმებით არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე მოხდა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება და არ იქნა გათვალისწინებული გაწეული საწვავის ხარჯი, ვერ იქნება გაზიარებული ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის მიწოდებული ინფორმაციით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველზე არ მომხდარა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება. ამასთან, ელექტრონული დოკუმენტების საფუძველზე გაწეული ხარჯების (მათ შორის საწვავის ხარჯის) დაფარვის ანალიზისთვის, შემოწმებამ საწარმოს კრედიტორებისგან გამოითხოვა ინფორმაცია და ფულადი სახსრების მოძრაობაში არ იქნა გათვალისწინებული ის თანხები, სადაც დადასტურდა, რომ მომჩივნისგან ვალდებულების დაფარვა არ მომხდარა. ამასთან, მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, შემოწმებით დადგენილი სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისი წარმოადგენს საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია. ამდენად, წარდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმებით დადგენილ ნაღდი ფულის დანაკლისის 298 846 ლარის ოდენობას არ ეთანხმება სწორედ იმის გამო, რომ არ იქნა გათვალისწინებული ისეთი ხარჯი, კერძოდ საწვავის ხარჯი, რომლის გარეშე შეუძლებელია საწარმოს მიერ შესრულებული სამუშაოების შესრულება და აქ არაფერ შუაში არ არის არაპირდაპირი მეთოდით ფულადი ნაშთის გაანგარიშება, რომ ყოფილიყო გათვალისწინებული საწვავის ხარჯი, მაგალითად საწარმოს შპს „------გან“ ქირავნობის ხელშეკრულების საფუძველზე აქვს ნაქირავები კამაზი -------- და ტრაქტორი ------. ბუნებრივია აღნიშნული ტექნიკის გამოყენება საწვავის გარეშე არის შეუძლებელი, ბუნებრივია სალაროს ნაშთი იქნებოდა შემცირებული. შესაბამისად, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწვავის ხარჯებთან დაკავშირებით, რაზედაც საწარმოს არ გააჩნდა შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტი, გამოყენებული იქნას ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვის შემოსავლების სამსახურის სიტუაციური სახელმძღვანელო №0256 , რის საფუძველზეც ხარჯად აღიარდეს საწვავის ხარჯის 75%, როგორც ეს განხორციელებულა მაგალითად შპს „--------“ (ს/ნ -------) საგადასახადო შემოწმებისას.

ასევე, წარმოადგენს ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი საქონლის დამადასტურებელ შესყიდვის აქტებს, რომლითაც შემცირდება სალაროს ფულადი ნაშთი. აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის გარეშე შეუძლებელი იყო საწარმოს მიერ აღებული სამუშაოების შესრულება, რასაც აუდიტის დეპარტამენტიც არ ხდის სადავოდ და უდავოდ დგინდება, რომ დოკუმენტალური ხარჯი გაცილებით ნაკლებია ვიდრე საწარმოს მიერ ფაქტობრივად დახარჯული.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად:

1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ სალაროს ფულადი ნაშთი შესამცირებელია შემდეგ გარემოებათა გამო:

ა) საწარმოს შპს „-------გან“ ქირავნობის ხელშეკრულების საფუძველზე ნაქირავები აქვს კამაზი ------ და ტრაქტორი ------. ბუნებრივია აღნიშნული ტექნიკის გამოყენება საწვავის გარეშე არის შეუძლებელი. შესაბამისად, ითხოვს დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს საწვავის ხარჯებთან დაკავშირებით, რაზეც საწარმოს არ გააჩნდა შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტი, გამოყენებული იქნას ერთობლივი შემოსავლიდან ხარჯების გამოქვითვის შემოსავლების სამსახურის სიტუაციური სახელმძღვანელო №0256, რის საფუძველზეც ხარჯად აღიარდება საწვავის ხარჯის 75%;

ბ) წარმოადგენს ფიზიკური პირებისაგან შეძენილი საქონლის დამადასტურებელ შესყიდვის აქტებს, აღსანიშნავია, რომ აღნიშნული საქონლის გარეშე შეუძლებელი იყო საწარმოს მიერ სამუშაოების შესრულება, რასაც აუდიტის დეპარტამენტი არ ხდის სადავოდ და უდავოდ დგინდება, რომ დოკუმენტურად დადასტურებული ხარჯი გაცილებით ნაკლებია, ვიდრე საწარმოს მიერ ფაქტობრივად დახარჯული.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადამხდელის არგუმენტი, რომ შემოწმებით არაპირდაპირი მეთოდის საფუძველზე მოხდა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება და არ იქნა გათვალისწინებული გაწეული საწვავის ხარჯი, ვერ იქნება გაზიარებული ვინაიდან აუდიტის დეპარტამენტის მიწოდებული ინფორმაციით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების საფუძველზე არ მომხდარა სალაროს ნაშთის გაანგარიშება. ამასთან, ელექტრონული დოკუმენტების საფუძველზე გაწეული ხარჯების (მათ შორის საწვავის ხარჯის) დაფარვის ანალიზისთვის, შემოწმებამ საწარმოს კრედიტორებისგან გამოითხოვა ინფორმაცია და ფულადი სახსრების მოძრაობაში არ იქნა გათვალისწინებული ის თანხები, სადაც დადასტურდა, რომ მომჩივნისგან ვალდებულების დაფარვა არ მომხდარა.

„დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის №473 დადგენილებით დამტკიცებული რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების საფუძველზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას მომჩივნის მონაწილეობით, რის გამოც, შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანება;

3. საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. შემოწმებული პერიოდის ხელახლა შემოწმება და შემოწმების შედეგად დღგ-ის დასაბეგრი ბრუნვის განსზღვრა;

2. ნაღდი ფულის დანაკლისის დაკვალიფიცირება დირექტორზე გაცემულ ხელფასად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სარემონტო/აღდგენითი სამუშაოების წარმოება. შესამოწმებელი პერიოდის მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა განისაზღვრა 1 109 318 ლარით, ხოლო დეკლარირებული მონაცემების მიხედვით (მათ შორის 2021 წლის 10 მარტის №6255 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული საგადასახადო შემოწმების საფუძველზე დადგენილი ბრუნვა) დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენდა 887 414 ლარს. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, გამოვლენილ სხვაობაზე საწარმოს დაერიცხა დღგ და შესაბამისი ჯარიმა.

ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად, 2022 წლის აგვისტოს ბოლოს გამოვლინდა ნაღდი ფულის დანაკლისი 298 846 ლარის ოდენობით, რომელიც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და შესაბამისი ჯარიმა.

აღნიშნული გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას მომჩივნის მონაწილეობით, რის გამოც, შემოსავლების სამსახურის 10.05.2023 წლის №10493 ბრძანება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 262, 263, 136(3), 159(1), 163(1), 164(1), 73(4)(9"ბ"), 101(1), 154(1"ა"), 105(1)(2), 72(1).

2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსი: 160"ა", 161(1).