სააპელაციო სასამართლოს განჩინება N 3/ბ–227–2023

საქმე № 3/ბ–227–2023 წ

განჩინება

საქართველოს სახელით

13 ოქტომბერი 2023წ.

ქ. ქუთაისი

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლო

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

მოსამართლეები: შოთა სირაძე (მომხსენებელი)

ხათუნა ხომერიკი, ლერი თედორაძე

სხდომის მდივანი: ეკატერინე სილაგაძე

აპელანტი (მოსარჩელე)/კერძო საჩივრის ავტორი - შპს „----------“ (ს/ნ --------);

წარმომადგენელი - ---- ------;

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - სსიპ შემოსავლების სამსახური;

წარმომადგენელი - ------ --------;

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო;

დავის საგანი - ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა;

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება და ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება.

1. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასკვნებზე მითითება:

2018 წლის 05 ივნისს შპს „----------“ წარმომადგენელმა სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს მოპასუხეების - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს აუდიტის დეპარტამენტის მიმართ და მოითხოვა:

 

ბათილად იქნას ცნობილი ფასნამატის საფუძველზე კომპანიაზე დამატებით დღგ-ს თანხის 7% მარჟის გაანგარიშებით დარიცხვისა და 2015 წლის დეკემბრის თვის თავდაპირველ დეკლარაციაში კომპანიის მიერ ფასნამატთან დაკავშირებული სარგებლის აუსახველობის გამო დამატებით დარიცხული სანქციის ნაწილში შემოსავლების სამასახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 15 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტი;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამასახურის 2016 წლის 15 დეკემბრის №36479 ბრძანება;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამასახურის 2016 წლის 15 დეკემბრის №081 – 271 საგადასახდო მოთხოვნა;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 17 თებერვლის ბრძანება №3872;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 29 მარტის შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ დასკვნა (შეწყდა საქმის წარმოება ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინებით);

 

ბათილად იქნას ცნობილი 2017 წლის 3 აპრილის დარიცხული თანხების კორექტირების შესახებ №8806 ბრძანება (შეწყდა საქმის წარმოება ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინებით);

 

ბათილად იქნას ცნობილი 2017 წლის 3 აპრილის №081-173 „საგადასახადო მოთხოვნა“ (შეწყდა საქმის წარმოება ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინებით);

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 27 ივნისის აქტი დარიცხული გადასახადების გადაანგარიშების შესახებ;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამასახურის 2017 წლის 30 ივნისის №17614 ბრძანება;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამასახურის 2017 წლის 30 ივნისის საგადასახდო მოთხოვნა №081-173;

 

ბათილად იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 სექტემბრის №25091 ბრძანება.

 

ბათილად იქნეს ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არებული დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 04 მაისის №14253/2/17 და №4781/2/2017 წლის გადაწყვეტილება.

 

სარჩელი ეფუძნებოდა იმ გარემოებებს, რომ საზოგადოებას სადავო თანხები დაერიცხა აუდიტის დეპარტამენტის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების 14.12.2016 წლის აქტის საფუძველზე. შემოწმებამ მოიცვა 19.12.2011 წლიდან 01.08.2016 წლამდე პერიოდი.

 

შემოწმების აქტის თანახმად, 2012 წლის თებერვლის თვეში საზოგადოებამ ხელშეკრულება გააფორმა შპს „-------“, რომლის თანახმად საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენება, რომლის სანაცვლოდაც საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „--------ის" 27,7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2% იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია. შემოწმების მიერ მოხდა ფაქტიურად გაწეული ხარჯების შეპირისპირება პროექტის საორიენტაციო ხარჯებთან და აღნიშნული პროპორცია წლების მიხედვით მიყენებული იყო პროექტით მისაღებ შემოსავლებთან (საბაზრო ფასით), რაც იწვევს მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალის შემცირებას, ასევე, დღგ-ისა და ჯარიმის დარიცხვას საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. მოსარჩელის განმარტებით, საწარმოს შემოწმებისას და დავის განხილვისას არ იქნა გათვალისწინებული საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მეორე ნაწილის მოთხოვნა, რომლის თანახმად - საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

 

მოსარჩელის წარმომადგენელის განმარტებით, მიუხედავად იმისა, რომ შემოწმების შედეგად რიგ შემთხვევებში დაფიქსირდა საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნების დარღვევა, კომპანია წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს და მის მიზანს არანაირად არ წარმოადგენდა გადასახადისაგან თავის არიდება. აღნიშნულს ადასტურებს ის ფაქტი, რომ ჯარიმის ძირითადი ნაწილი უკავშირდება აშკარა შეცდომებსა და ტექნიკურ ხარვეზებს.

 

მოსარჩელე მხარე მიიჩნევს, რომ მშენებლობაზე გავრცელებული ფასნამატი 10%-ის ოდენობით, შეუსაბამოდ მაღალი ფასნამატია და იგი არ უნდა აღემატებოდეს 2-5%-ს.

 

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2017 წლის 22 თებერვლის განჩინებით, შპს „-------ის“ სარჩელი განსჯადობით განსახილველად გადაეგზავნა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს.

 

პირველი ინსტანციის სასამართლოში მოპასუხეებმა - სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტრომ სარჩელი არ ცნეს და განმარტეს, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები მიღებული იყო კანონის მოთხოვნათა სრული დაცვით და არ არსებობდა მათი ბათილად ცნობის საფუძველი.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი:

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილებით, შპს „----- -------“ სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინებით, შპს „----- -------“-ის (ს/ნ -----------) სარჩელის გამო - შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 29 მარტის შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ დასკვნის, 2017 წლის 3 აპრილის დარიცხული თანხების კორექტირების შესახებ №8806 ბრძანების და 2017 წლის 3 აპრილის №081-173 „საგადასახადო მოთხოვნის“ ბათილად ცნობის ნაწილში, შეწყდა საქმის წარმოება.

 

დასკვნები ფაქტობრივ გარემოებებთან დაკავშირებით:

 

საქმეში არსებული შემოწმების აქტის თანახმად, 2012 წლის თებერვლის თვეში შპს „------ -------ის“ მიერ ხელშეკრულება გააფორმდა შპს „-----------თან“, რომლის თანახმადაც საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენების ვალდებულება, რომლის სანაცვლოდ საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „-----------ის“ 27,7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია.

 

საქმეში არსებული შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ: გადასახადის გადამხდელს მიეცა კომპეტენტურ პირთან წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული მშენებლობის საბაზრო ფასი/ფასნამატის ოდენობა, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული დასკვნა და შესწავლის შედეგების, ასევე საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის შეზღუდვების გათვალისწინებით განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება); -მუშების უბედურ შემთხვევაზე დაზღვევისათვის გადახდილი თანხების მუშების მიერ მიღებულ სარგებლად განხილვის საფუძვლით 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 „საგადასახადო მოთხოვნით“ დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი შემცირდა სრულად; -საზოგადოება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად გათავისუფლდა 2012 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

საქმეში არსებული მასალებით - შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის საქმეში არსებული მასალებით - შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანების აღსრულების მიზნით შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 29.03.2017 წლის დასკვნა გამოიცა 3.04.2017 წლის №8806 ბრძანება და №081-87 „საგადასახადო მოთხოვნა“. გადამხდელს დარიცხული თანხები შეუმცირდა სულ 6007 ლარით, მათ შორის: ძირითადი თანხა - 861 ლარი, ჯარიმა - 5146 ლარი.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს 2018 წლის 04 მაისის №14253/2/2017 გადაწყვეტილებით არ დაკამყოფილდა შპს „------- ----------“ (ს/ნ ---------) საჩივარი. დავის საგანი შედგება 2 საკითხისაგან: 1. დღგ-ის დარიცხვის მართლზომიერება - ექსპერტიზის დასკვნის გათვალისწინება; 2. ჯარიმა.

 

დასკვნები სამართლებრივ გარემოებებთან დაკავშირებით:

 

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივი შეფასების შედეგად, საქალაქო სასამართლომ აღნიშნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის პირველი მუხლის თანახმად, ეს კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს საქართველოს საბაჟო საზღვარზე მგზავრის, საქონლისა და სატრანსპორტო საშუალების გადაადგილებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს, სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას, სახეებს, საქართველოს განსაზღვრავს სამართალდარღვევის საგადასახადო საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევისათვის პასუნისმგებლობას, უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43.4. მუხლის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

 

სასამართლომ განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ზემოთ დასახელებული მუხლებით ცალსახად არის დადგენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პასუხისმგებლობის დაწესების საფუძვლები, რომლის მიხედვითაც, პირს ეკისრება მის მიერ ჩადენილი მართლსაწინააღმდეგო, განზრახი ან გაუფრთხილებელი ქმედებისათვის.

 

სასამართლომ აღნიშნა, რომ განსახილველ საქმეზე დავის საგანი უკავშირდება მოსარჩელისათვის საქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობის დაკისრების სისწორის შემოწმებას.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-6 მუხლის თანახმად, გადასახადი არის ამ კოდექსის მიხედვით სავალდებულო, უპირობო ფულადი შენატანი ბიუჯეტში, გადამხდელი, რომელსაც იხდის გადასახადის გადამხდელი, გადახდის აუცილებელი, არაეკვივალენტური და უსასყიდლო ხასიათიდან გამომდინარე. ამავე კოდექსის მე-5 მუხლის თანახმად, პირი ვალდებულია გადაიხადოს ამ კოდექსით დაწესებული საერთო-სახელმწიფოებრივი და ადგილობრივი გადასახადები. მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დაუშვებელია ამ კოდექსის დარღვევით დაწესებული ან ამ კოდექსით გაუთვალისწინებელი გადასახადის გადახდის ვალდებულების ვინმესთვის დაკისრება, აგრეთვე გადასახადის გადახდევინება ამ კოდექსით დადგენილ ვადაზე ადრე.

 

საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელს ეკისრება საგადასახადო კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა (საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლისმე-4 ნაწილი). აღნიშნული კოდექსის 61-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადის დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს მიერ კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის თანხის აღრიცხვასა და ასახვას გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე. 268–ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად კი, გადასახადების ან/და სანქციების დარიცხვის ან არ დარიცხვის შესახებ გადაწყვეტილებას საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი იღებს საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე.

 

სასამართლომ განსახილველ საქმეზე დადგენილად მიიჩნია, რომ შემოწმების აქტის თანახმად, 2012 წლის თებერვლის თვეში საზოგადოებამ ხელშეკრულება გააფორმა შპს „--------თან“, რომლის თანახმადაც საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენების ვალდებულება, რომლის სანაცვლოდ საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „---------ის“ 27,7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012- 2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია.

 

სასამართლომ ასევე დადგენილად მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ:

 

გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული მშენებლობის საბაზრო ფასი/ფასნამატის ოდენობა, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული დასკვნა და შესწავლის შედეგების, ასევე საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის შეზღუდვების გათვალისწინებით განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

-მუშების უბედურ შემთხვევაზე დაზღვევისათვის გადახდილი თანხების მუშების მიერ მიღებულ სარგებლად განხილვის საფუძვლით 2016 წლის 15 დეკემბრის №081–271 „საგადასახადო მოთხოვნით“ დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი შემცირდა სრულად;

 

საზოგადოება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, გათავისუფლდა 2012 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანების აღსრულების მიზნით შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 29.03.2017 წლის დასკვნა, გამოიცა 3.04.2017 წლის №8806 ბრძანება და №081-87 „საგადასახადო მოთხოვნა“. გადამხდელს დარიცხული თანხები შეუმცირდა სულ 6007 ლარით, მათ შორის: ძირითადი თანხა - 861 ლარი, ჯარიმა - 5146 ლარი,საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის, სსკ-ის 171-ე მუხლის და 269-ე მუხლის საფუძველზე საწარმოს დაერიცხა დღგ-ის თანხა და ჯარიმა 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

მოპასუხეთა წარმომადგენლებმა განმარტეს, რომ დღგ-ს დარიცხვა მოხდა გადასახადის გადამხდელის მიერ აუდიტის დეპარტამენტში 2017 წლის 13 ივნისს წარდგენილი შპს „---------“-ის 2017 წლის 12 ივნისის დასკვნის საფუძველზე (ტ.1.ს/ფ 233- 240), რომლითაც 2012 წელს განხორციელებული მშენებლობის მომსახურების, ანუ იგივე სანარდო მომსახურების გეგმიური მოგების საბაზრო მაჩვენებელი განისაზღვრა 7%-ის ოდენობით. აღნიშნული დასკვნის საფუძველზე მოხდა საგადასახდო აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება, კერძოდ 2012-2015 წლებში მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალი გაიზარდა 187 250 ლარის ოდენობით, ხოლო დღგ-ის ნაწილში შემცირებას დაექვემდებარა სულ 50 557 ლარი, მათ შორის: ძირითადი თანხა 33 705 ლარი და ჯარიმა 16 852 ლარი.

 

აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 27 ივნისის დასკვნის საფუძველზე, 2016 წლის 14 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტით დამატებით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 50557 ლარით, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 33705 ლარი, ჯარიმა 16852 ლარი. ზემოაღნიშნულზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2017 წლის 30 ივნისის №17614 ბრძანება და მის საფუძველზე გამოცემული 2017 წლის 30 ივნისის №081- 173 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადამხდელს გადასახდელად დაერიცხა სულ 354522,74 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 219253.4 ლარი, ჯარიმა 104911 ლარი, საურავი 30358.34 ლარი, რაც 2017 წლის 24 ივლისს გასაჩივრდა გადასახადის გადამხდელის მიერ.

 

მოსარჩელის წარმომადგენლის განმარტებით, გეგმიური მოგების ოდენობა უნდა არა განსაზღვრულიყო 7%-ით არამედ მის მიერ წარდგენილი შპს „------ ---------ის“ მიერ მომზადებული დასკვნის საფუძველზე (ტ.1.ს/ფ 224-230), რომლის თანახმად, მსგავს შემთხვევებში გეგმიური მოგება არ აღემატება 2-3%.

 

მოსარჩელის წარმომადგენელმა ასევე მიუთითა, საქართველოს საგადასახდო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომელიც განსაზღვრავს საქონლის/მომსახურების ფასს. მოხმობილი ნორმის პირველი ნაწილით - გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული. ამავე მუხლის მეორე ნაწილით - საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში - მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

 

სასამართლოს უსაფუძვლოდ მიაჩნია მოსარჩელის განმარტება, რადგან მის მიერვე მითითებული შპს „------ --------ის" მიერ მომზადებული დასკვნა ერთმნიშვნელოვნად არ ადგენს ფასნამატის, გეგმიური მოგების 2-3% და იგივე დასკვნა (პროექტის ღირებულებიდან გამომდინარე) ასეთად შესაძლებლად მიიჩნევს 8-10% დადგენას (ტ.1.ს/ფ 224-230).

 

ყოველივე მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სასამართლოს მიაჩნია, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში სრულად მოიპოვეს მტკიცებულებები, შემოსავლების სამსახურმა დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში იმსჯელა და გათავისუფლა გადასახადის გადამხდელი დარიცხული ჯარიმებისგან და გადასახადის გადამხდელზე (მოსარჩელე) დღგ-ის დარიცხვა ექსპერტიზის დასკვნის გათვალისწინებით, სასამართლოს მართლზომიერად მიაჩნია

 

საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის თანახმად, თუ გადასახადის გადამხდელი აღრიცხვისას დარიცხვის მეთოდს იყენებს, გათვალისწინებული უნდა იქნეს შემოსავლები და გამოქვითვები გრძელვადიანი კონტრაქტების მიხედვით, საგადასახადო წლის განმავლობაში პროპორციულად, მათი ფაქტობრივი შესრულების შესაბამისად.

 

გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით ფაქტობრივი შესრულების მოცულობა განისაზღვრება საგადასახადო წლის ბოლომდე კონტრაქტის ფარგლებში გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ სარჯებთან შეპირისპირებით.

 

მოცემულ შემთხვევაში, შემოწმების აქტის თანახმად, 2012 წლის თებერვლის თვეში საზოგადოებამ ხელშეკრულება – გააფორმა შპს „-------თან“, რომლის თანახმადაც საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენება, რომლის სანაცვლოდაც საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „---------ის“ 27,7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია.

 

სასამართლოს მიაჩნია, რომ შემოწმების მიერ სწორად მოხდა ფაქტიურად გაწეული ხარჯების შეპირისპირება პროექტის საორიენტაციო ხარჯებთან და აღნიშნული პროპორცია წლების მიხედვით მიყენებული იყო პროექტით მისაღებ შემოსავლებთან (საბაზრო ფასით), რაც იწვევს მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალის შემცირებას, ასევე, დღგ-ისა და ჯარიმის დარიცხვას საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემმოწმებელმა სწორად განსაზღვრა გარიგების საგნის ღირებულება სახელშეკრულებო ღირებულებიდან, მთლიან საპროექტო ღირებულებაში ხელშეკრულების შედგენის მომენტისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯების ხვედრითი წილის პროპორციულად. ამასთან, შესაბამისი წლის დეკემბრის თვეში, ხელშეკრულების შედგენის თარიღებიდან საანგარიშო პერიოდის ბოლომდე გაწეული ხარჯების მთლიან საპროექტო ღირებულებაში ხვედრითი წილის პროპორციულად უნდა მოხდეს მიწოდებული სამშენებლო მომსახურების შესაბამისი ღირებულების დაბეგვრა (გრძელვადიანი კონტრაქტების პრინციპებიდან გამომდინარე). როგორც აღინიშნა, დაბეგვრის ასეთ წესს არ გამორიცხავს მოსარჩელის მიერ წარდგენილი ექსპერტის დასკვნები.

 

სასამართლომ აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ 2017 წლის 13 ივნისს წარმოდგენილია შპს „--------“-ის 2017 წლის 12 ივნისის დასკვნა, რომლითაც 2012 წელს განხორციელებული მშენებლობის მომსახურების, ანუ იგივე სანარდო მომსახურების გეგმიური მოგების საბაზრო მაჩვენებელი განისაზღვრა 7%-ის ოდენობით.

 

დადგენილია, რომ აღნიშნული დასკვნის საფუძველზე მოხდა საგადასახადო აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება, კერძოდ, 2012-2015 წლებში მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალი გაიზარდა 187250 ლარის ოდენობით, ხოლო დღგ-ის ნაწილში შემცირებას დაექვემდებარა სულ 50557 ლარი, მათ შორის: ძირითადი თანხა 33705 ლარი და ჯარიმა 16852 ლარი.

 

ამდენად, საგადასახადო დავის განმხილველმა ორგანომ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნათა დაცვით, ყველა ფაქტისა და გარემოების სრულად გამოკვლევისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე მიიღო გადაწყვეტილება მოცემულ საქმეზე, რის გამოც, არ არსებობს სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობის სამართლებრივი საფუძველი, რადგან იგი არ ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახდო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილს, რომელიც განსაზღვრავს საქონლის/მომსახურების ფასს.

 

სასამართლოს აღნიშვნით, მოხმობილი ნორმის პირველი ნაწილით - გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული.

 

ამავე მუხლის მეორე ნაწილით - საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

 

მოსარჩელის მითითებაზე, რომ საწარმო არის კეთილსინდისიერი გადამხდელი და ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად სანქციისაგან (ჯარიმა) გათავისუფლებას, სასამართლო არ იზიარებს და განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან. თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

 

გადამხდელის კეთილსინდისიერებასთან დაკავშირებით, სასამართლომ აქვე მიუთითა საქართველოს საკასაციო სასამართლოს 2022 წლის 17 მარტის გადაწყვეტილებაზე (საქმე გს–272 (კ–21), რომელშიც განმარტებულია, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი საგადასახადო ორგანოს/სასამართლოს ანიჭებს დისკრეციულ უფლებამოსილებას, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი დარიცხული სანქციისაგან, რაც გულისხმობს, რომ საგადასახადო ორგანო არ არის ვალდებული, ნებისმიერ შემთხვევაში გამოიყენოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ზემოაღნიშნული ნორმა. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების პრინციპი პასუხისმგებლობის გამომრიცხველ გარემოებად განიხილება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსი გადასახადის გადამხდელის ქმედების შესაფასებლად არ განსაზღვრავს „კეთილსინდისიერების“ ან „არაკეთილსინდისიერების" ცნებას. თუმცა კეთილსინდისიერების საკითხს საგადასახადო დავის გადაწყვეტისა და კონკრეტული საგადასახადო-სამართლებრივი ნორმების შეფარდების პროცესში განსაკუთრებული დატვირთვა გააჩნია. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირს სწამს, რომ მისი ქმედება კანონიერია, არ არის მართლსაწინააღმდეგო. ამასთან, პირი მოქმედებს ე.წ საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას. საპატიებელი შეცდომის დროს პირი ფიქრობს, რომ არ არსებობს ისეთი ნორმა, რომელიც მის ქმედებას კრძალავს. მაშასადამე, მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. მოცემულ შემთხვევაში კანონის მიზანს წარმოადგენს, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს არა სტანდარტულად შეცდომის დამშვები პირი, არამედ პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. გადასახადის გადამხდელი შეიძლება კეთილსინდისიერად ცდებოდეს კანონის არსთან მიმართებაში, თუ აშკარად ბუნდოვანი და ორაზროვანი შინაარსის გამო კანონის ნორმა 13 აზრთა სხვადასხვაობის, განსხვავებული ინტერპრეტაციისა და არაერთგვაროვანი განმარტების საშუალებას იძლევა.

 

მოცემულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანებით შპს „---------- --------- (ს/ნ -------------) საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ:

 

გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული მშენებლობის საბაზრო ფასი/ფასნამატის ოდენობა, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული დასკვნა და შესწავლის შედეგების, ასევე საგადასასადო კოდექსის 298-ე მუხლის შეზღუდვების გათვალისწინებით განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

 

ამავე ბრძანებით, მუშების უბედურ შემთხვევაზე დაზღვევისათვის გადახდილი თანხების მუშების მიერ მიღებულ სარგებლად განხილვის საფუძვლით 2016 წლის 15 დეკემბრის №081–271 „საგადასახადო მოთხოვნით“ დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი შემცირდა სრულად.

 

საზოგადოება – საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, გათავისუფლდა 2012 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის 2016 წლის 15 დეკემბრის №081–271 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისგან (ტ.1.ს/ფ 160-164).

 

აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, სასამართლომ გაიზიარა დავების განმხილველი ადმინისტრაციული ორგანოების მსჯელობა და მიაჩნია, რომ სარჩელი აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2017 წლის №081–173 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილობის შესახებ (დარიცხული ჯარიმისგან გათავისუფლება) უსაფუძვლოა, რადგან საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ პუნქტის თანახმად, გადასანადის გადამნდელი ვალდებულია: ა) შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით.

 

ამავე მუხლით მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

 

საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილით საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუსისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. ამავე კოდექსის 270-ე მუხლით - 1.საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის 2.საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

 

დავის განხილვის დროს მოქმედი საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად - 1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასასადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, - იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტით, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველით - ნაწილით - გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

სასამართლომ მიიჩნია, რომ საქმეში არ მოიპოვება და ვერც საქმის განხილვისას იქნა წარმოდგენილი რაიმე სახის ისეთი მტკიცებულება, რაც საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, დარიცხული ჯარიმისგან გათავისუფლების საფუძველი იქნება.

 

სასამართლომ აღნიშნა, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძვლები რეგლამენტირებულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლით, რომლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს, ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადებისა ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საქმეზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

 

განსახილველ შემთხვევაში საქმეში არსებული მტკიცებულებების გამოკვლევისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივი შეფასების საფუძველზე, სასამართლომ მიიჩნია. რომ სადავო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სრულად შეესაბამება კანონს, იგი მიღებულია საქმის არსებითი გარემოებების გამოკვლევის შედეგად. დავის განხილვისას სრულად შეფასდა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, რაც სარჩელის დაკმაყოფილებას გამორიცხავს.

 

რაც შეეხება საქმის წარმოების შეწყვეტის შესახებ განჩინებას, საქალაქო სასამართლომ მოიხმო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 41-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი" ქვეპუნქტის დანაწესი, რომლის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელს უფლება აქვს კანონით დადგენილი წესით გაასაჩივროს საგადასახადო ორგანოს ქმედება ან გადაწყვეტილება. ამავე კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ნ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში დადგენილი წესით განიხილონ გადასახადის გადამხდელის წერილები, საჩივრები და შეკითხვები, საჭიროების შემთხვევაში უსასყიდლოდ მიაწოდონ მას ინფორმაცია მოქმედი გადასახადების, მათი გამოანგარიშებისა და გადახდის წესის შესახებ, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელის უფლებებისა და ვალდებულებების თაობაზე. ამავე კოდექსის 296-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავა შესაძლებელია განხილულ იქნეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემასა და სასამართლოში. ამავე კოდექსის 297-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოები არიან შემოსავლების სამსახური და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო (შემდგომში დავის განმხილველი ორგანოები).

 

სასამართლომ განმარტა, რომ საგადასახადო ორგანოებში დავის განხილვა იწყება საჩივრის წარდგენის გზით. ამასთან, გასაჩივრების უფლება არის პირის ერთ-ერთი უმნიშვნელოვანესი პროცესუალური უფლება, რომელიც უზრუნველყოფს მისი კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების, კანონის უზენაესობის დაცვას, რამეთუ საჩივრის თუ სარჩელის წარდგენისას დავის განმხილველი ორგანო ამოწმებს გადაწყვეტილების კანონიერებას და მისი კანონ შეუსაბამისობისას აუქმებს მას, რაც გარანტირებულს ხდის ერთი მხრივ, კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვასა და აღსრულებას და, მეორე მხრივ, ხელს უშლის პირის უფლებათა დაუსაბუთებელ და უკანონო შეზღუდვას. ამასთან, პირის მიერ საჩივრის წარდგენას უკავშირდება ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულება, რომ კანონით დადგენილი წესითა და ვადაში – განიხილოს და გადაწყვიტოს წარდგენილი საჩივარი. საჩივრის წარდგენის უფლებას სწორედ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ აღნიშნული ვალდებულების შესრულება ხდის ქმედითს, ხოლო პირის უფლებების დაცვას გარანტირებულს, რამეთუ რომ არა ადმინისტრაციული ორგანოს მოვალეობა საჩივრის განხილვისა და გადაწყვეტის შესახებ, გასაჩივრების უფლება იქნებოდა მხოლოდ დეკლარაციული ხასიათის. ვინაიდან გასაჩივრების უფლება პირდაპირ არის დაკავშირებული გადასახადის გადამხდელის კანონით დაცული ინტერესების უზრუნველყოფასა და უფლებების დაცვასთან, კანონი ამომწურავად აწესრიგებს იმ შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია წარდგენილი საჩივარი დატოვოს განუხილველი. აღნიშნული გამოწვეულია სამართლებრივი ურთიერთობის გარკვეულ ჩარჩოებში მოქცევით, რათა არ მოხდეს უფლების ბოროტად გამოყენება. საჩივრების მუდმივად წარდგენა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერ ძალაში შესვლის თავიდან ასაცილებლად, ამასთან. აღნიშნული იძლევა შესაძლებლობას თვიდან იქნას აცილებული ადმინისტრაციულ ორგანოთა გადატვირთულობა, დაუსრულებლად არ მოხდეს ერთსა და იმავე საკითხზე მსჯელობა. საჩივრის განუხილველად დატოვების საფუძვლები მოწესრიგებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლით. მათ შორის, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასულია საჩივრის წარდგენის ვადა.

 

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლომ განმარტა, რომ გასაჩივრების უფლება გამოყენებულ უნდა იქნეს კანონით გათვალისწინებულ ვადაში. გასაჩივრების ვადის შემოღება მიზნად ისახავს რა სამართალსუბიექტების მიერ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილებების სადავოდ ქცევის ვადის გარკვეულ საზღვრებში მოქცევას, გასაჩივრების ვადის გასვლის შემდგომ, თუკი სახეზე არ არის ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის არარად აღიარების საფუძვლები, რომელზეც საჩივრის წარდგენის ვადა არ ვრცელდება, აქტი იძენს შესასრულებლად სავალდებულო ძალას და მისით განსაზღვრული მოწესრიგება ძალაში შედის. ამასთან, გასაჩივრების უფლების ჯეროვანი გამოყენება პირდაპირაა დაკავშირებული ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტების ადრესატისათვის ჩაბარებასთან, კანონმდებლობით დადგენილი წესით გაცნობასთან, რაც უკავშირდება როგორც გასაჩივრების ვადის დენის დაწყებას, ისე მხოლოდ აქტის გაცნობის შემდეგ ხდება პირისთვის ცნობილი, რა ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე და რომელი სამართლებრივი ნორმებით იხელმძღვანელა ადმინისტრაციულმა ორგანომ აქტის გამოცემისას.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირის მიმართ ამ კოდექსის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს დავის განმხილველ ორგანოში ამ თავით დადგენილი წესით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილი ადგენს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება საჩივრდება ამ დოკუმენტების საფუძველზე გამოცემულ საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად. ამავე კოდექსის 305-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ მომჩივნისთვის არასასურველი გადაწყვეტილების მიღების შემთხვევაში ამ მომჩივანს უფლება აქვს, გადაწყვეტილება მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში გაასაჩივროს დავების განხილვის საბჭოში ან სასამართლოში. მომჩივანს უფლება აქვს, დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილება მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში გაასაჩივროს სასამართლოში.

 

მოცემულ შემთხვევაში სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 29 მარტის შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ დასკვნა, 2017 წლის 3 აპრილის დარიცხული თანხების კორექტირების შესახებ №8806 ბრძანება და 2017 წლის 3 აპრილის №081–173 „საგადასახადო მოთხოვნა" გადასახადის გადამხდელს გაეგზავნა 2017 წლის 31 მაისს და ჩაბარდა 2017 წლის 02 ივნისს, ამდენად, სარჩელი დაუშვებელია და უნდა შეწყდეს საქმის წარმოება, რადგან აღნიშნული ინდ. ადმინისტრაციული აქტი გასაჩივრებული არ არის კანონით დადგენილ 30 დღის ვადაში არც დავის განმხილველ ადმინისტრაციულ ორგანოში და არც სასამართლოში. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 178-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ კანონით ან მის საფუძველზე გამოცემული კანონქვემდებარე აქტით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ საჩივარს განიხილავს და გადაწყვეტს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამომცემი ადმინისტრაციული ორგანო“. ამასთან, საგადასახდო კოდექსის 296-ე მუხლი განსაზღვრავს საგადასახადო დავებზე ერთჯერადი გასაჩივრების აუცილებლობას.

 

2. სააპელაციო საჩივრის საფუძვლები:

 

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება, სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „ ---------- ----------" წარმომადგენელმა ------ --------მ, რომელმაც სააპელაციო საჩივრით პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

 

აპელანტის განმარტებით, შპს „----------“ (ს/ნ ---------) და ქ. -------ის მერიის მუდმივმოქმედ სააუქციონო კომისიას შორის გაფორმებულ 2008 წლის 25 თებერვლის ოქმის მე-6 პუნქტის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, შპს „--------" ვალდებულია ააშენოს მრავალსართულიანი სახლი მის მიერ პირობიან აუქციონზე შეძენილ საკადასტრო კოდით --.--.--.--- რეგისტრირებულ მიწის ნაკვეთზე, ხოლო ამავე ოქმის მე-5 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე შპს „--------“ ვალდებულია აშენებული ფართის 15% გადასცეს ქ. ------ის მერიას. აღნიშნული ვალდებულების შესრულების მიზნით, ვინაიდან შპს „--------ს“ საკუთარი ფინანსური სახსრები არ გააჩნდა. 2012 წლის 2 თებერვალს მათ კომპანიასთან შპს „-------- -------" გააფორმა „მშენებლობის განხორციელების სანაცვლოდ ფართის გადაცემის შესახებ" ხელშეკრულება, რომელშიც ცვლილებები შევიდა 2012 წლის 27 მარტის ხელშეკრულებით. აღნიშნული შეთანხმების შესაბამისად, ჩვენმა კომპანიამ აიღო ვალდებულება ქ. ------ის მერიასთან შეთანხმებული პროექტის და მშენებლობის ნებართვის შესაბამისად. საკადასტრო კოდით --.--.--.--- რეგისტრირებულ მიწის ნაკვეთზე ააშენოს მრავალსართულიანი კომპლექსი, საიდანაც შპს „--------ს“ მიწის ნაკვეთის ღირებულების სანაცვლოდ უნდა გადასცეს ფართის 27,7%. ხელშეკრულების თანახმად, აღნიშნულ ფართში შედის თვით ქ. ------ის მერიისათვის გადასაცემი 15%-იც. ფართების დანარჩენი ნაწილი უნდა გადაეცეს საკუთრებაში შპს „------ --------ს". ამასთან ნიშანდობლივია ისიც, რომ შენებლობის მიმდინარეობის პერიოდში ხელშეკრულების თანახმად, კომპანია უფლებამოსილია განკარგოს თავისი კუთვნილი მშენებარე ფართი, რაშიც იგულისხმება მესამე პირებზე მშენებარე ფართების გასხვისება. შპს „------ --------ს" ხელშეკრულების პირობების შესაბამისად შეუდგა საამშენებლო საქმიანობის განხორციელებას და თავისი წილი ბინებზე სამომავლო საკუთრების უფლების ეტაპობრივ გასხვისებას.

 

აპელანტის წარმომადგენლის აღნიშვნით, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2016 წლის 22 აგვისტოდან 2016 წლის 14 დეკემბრამდე პერიოდში განხორციელდა შპს „-------- -------“ (შემდგომში ასევე „კომპანია“) 2011 წლის 19 დეკემბრიდან 2016 წლის 1 აგვისტომდე საანგარიშო პერიოდის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების განხორციელებას წინ უძღოდა შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 2 თებერვლის №21-14/70310 საგადასახადო შეტყობინება დაგეგმილი გასვლითი საგადასახადო შემოწმების შესახებ. ასევე აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 19 აგვისტოს №24067 ბრძანება გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ჩატარების და პროგრამის დამტკიცების შესახებ. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტის პროექტი აუდიტის დეპარტამენის მიერ შედგა 2016 წლის 14 ნოემბერს და წარმოდგენილ იქნა 2016 წლის 16 ნოემბერს №21-14/124238 შეტყობინებაზე დანართის სახით, რასაც ისინი თავიდანვე არ დაეთანხმნენ და წარადგინეს მათი წერილობითი პოზიცია დამატებით დასარიცხი თანხების არამართლზომიერებასთან დაკავშირებით. საბოლოოდ, გასვლითი საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2016 წლის 20 დეკემბერს მათთვის წარმოდგენილ იქნა 2016 წლის 15 დეკემბერს შედგენილი საგადასახადო შემოწმების აქტი (შემდგომში „აქტი“, დანართი №1). მის საფუძველზე გამოცემული შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2016 წლის 15 დეკემბრის №36479 ბრძანება (დანართი №2) და 2016 წლის 15 დეკემბრის №081–271 საგადასახადო მოთხოვნა შემდგომში ასევე „საგადასახადო მოთხოვნა“ დანართი №3), რომელთა მიხედვითაც შემოწმების შედეგად გაანგარიშებული და და დამატებით დარიცხულ იქნა კომპანიაზე გადასახადების ძირითადი თანხები და სანქციები ჯამურად 423,585 ლარის ოდენობით. აქედან ძირითადი გადასახადი შეადგენს 253,820 ლარს, საიდანაც დღგ-ს ოდენობა შეადგენს 252,474 ლარს, ხოლო საშემოსავლო გადასახადის ოდენობა 1,346 ლარს. ჯარიმის თანხა შეადგენს 126,909 ლარს, ხოლო საურავი 42,856 ლარს.

 

აპელანტის წარმომადგენლის მითითებით, 2016 წლის 15 დეკემბრის გასვლითი საგადასახადო შემოწმებს აქტი, ასევე 2016 წლის 15 დეკემბრის №36479 ბრძანება და 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 საგადასახადო მოთხოვნა კომპანიის მიერ მოქმედი კანონმდებლობით დადგენილი წესით გასაჩივრებულ იქნა შემოსავლების სამსახურში, რაც შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 17 თებერვლის ბრძანებით №3872 ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა კომპანიის მიერ დამატებით წარმოდგენილი ექსპერიზის დასკვნის საფუძველზე მოეხდინა დარიცხული გადასახადების გადაანგარიშება. კომპანიამ აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინა ბიზნესკონსულტანტთა ჯგუფის მიერ 2016 წლის 25 ნოემბერს შედგენილი აქტი გეგმიური მოგების განსაზღვრის შესახებ და 2017 წლის 2 მარტის ხელშეკრულება შპს „--------“-თან შესაბამის საკითხზე დასკვნის მომზადების შესახებ. შესაბამისად, აღნიშნული ბრძანების საფუძველზე - აუდიტის დეპარტამენტის მიერ 2017 წლის 29 მარტს შედგა დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ, ხოლო 2017 წლის 3 აპრილს გამოცემულ იქნა №8806 ბრძანება დარიცხული თანხების კორექტირების შესახებ უმნიშვნელოდ შემცირების მიმართულებით და ჩაბარდათ 2017 წლის 3 აპრილის საგადასახადო მოთხოვნა NN081-87. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 17 თებერვლის №3872 ბრძანება იმ ნაწილში, რომელ ნაწილშიც იგი არ დაკმაყოფილდა კომპანიამ გაასაჩივრა თავისი 2017 წლის 13 მარტის №14253/2/17 საჩივრით - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

აპელანტის წარმომადგენლის აღნიშვნით, კომპანიის მიერ კვლავ იქნა წარდგენილი საჩივარი 2017 წლის 3 მაისს №22740/1/2017 აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 3 აპრილს გამოცემული №8806 ბრძანების და მისი შედეგების შესახებ. აქტების ბათილად ცნობის მოთხოვნით, იმ მოტივით რომ აუდიტის დეპარტამენტი არ დაელოდა და არ შეაფასა შპს „--------“-ის მიერ გაცემული დასკვნა. მართლაც, შემოსავლების სამსახურის მიერ გათვალისწინებული იქნა რა კომპანიის საჩივარი, იგი ამავე სამსახურის 2017 წლის 31 მაისის №14631 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა აუდიტის დეპარტამენტს შესაბამისი დასკვნის და ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლის შემდეგ დაევალა ახალი დასკვნის გამოცემა. აღნიშნულ საჩივართან დაკავშირებით, მას შემდეგ კომპანიის მიერ წარდგენილ იქნა შპს „--------“-ის მიერ გაცემული დასკვნა შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 მაისის №14631 ბრძანების საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა მოახდინა დარიცხული გადასახადების თანხების გადაანგარიშება 2017 წლის 27 ივნისის აქტით და 2017 წლის 30 ივნისის №17614 ბრძანებით და დღგ-სა და მასზე დარიცხული სანქციების თანხა ჯამურად შეამცირა 50557 ლარით, რაზედაც კომპანიას გაეგზავნა 2017 წლის 30 ივნისის საგადასახდო მოთხოვნა NN81-173. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გადაანგარიშების შედეგებზე გამოცემული ადმინისტრაციული აქტები და მის საფუძველზე განხორციელებული დარცხვები 2017 წლის 30 ივნისის №081-173 საგადასახდო მოთხოვნასთან ერთად კომპანიის მიერ გასაჩივრებულ იქნა 2017 წლის 24 ივლისის №4375/2/2017 - საჩივრით შემოსავლების სამსახურში, რომელიც შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 სექტემრის №25091 ბრძანებით დარჩა განუხილველი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე. საბოლოოდ კომპანიის მიერ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 სექტემრის №25091 ბრძანება გასაჩივრებულ იქნა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში 2017 წლის 16 ოქტომბრის №4782/2/2017 - საჩივრით. ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ ერთად განიხილა, როგორც კომპანიის 2017 წლის 13 მარტის №14253/2/17 საჩივარი, ისე კომპანიის 2017 წლის 16 ოქტომბრის №4782/2/2017 საჩივარი, რაც თავისი 2018 წლის 4 მაისის გადაწყვეტილებით არ დააკმაყოფილა.

 

აპელანტის წარმომადგენლის აღნიშვნით, კომპანიაზე გასვლითი საგადასახადო შემოწმების შედეგად თავიდანვე სადაო იყო შემდეგი სამი ძირითადი საკითხი: 1. ნარდობის მომსახურებაზე ფასნამატის ოდენობა, რაც ნაცვლად კომპანიის მიერ დაანგარიშებული 2%-ისა აუდიტის დეპარტამენტმა დათვალა 10%-დან და ამის გამო კომპანიას დამატებით დღგ-ს სახით გაეზარდა გადასახადი 242,714 ლარით და ჯარიმა 121,357 ლარით; 2. მუშების დაზღვევის თანხები საზოგადოების მიერ არ განიხილებოდა ხელფასთან გათანაბრებულ შემოსავლად, რაც აუდიტის ტეპარტამენტმა საშემოსავლო გადასანადით დაბეგრა 3. დამატებით დარიცხული ფინანსური სანქციები, ჯარიმა-საურავების სახით, მათ შორის, 2015 წლის დეკემბრის თვის დეკლარაციის წარუდგენლობის გამო. წარმოებული დავების შედეგად, საბოლოო ჯამში ამ სადაო სამი საკითხიდან გარკვეული საკითხები ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და დარჩა მხოლოდ ნარდობის მომსახურებაზე ფასნამატის ოდენობა და დამატებით დარიცხული ფინანსური სანქციები. ამ ორ საკითხთან დაკავშირებით თავიდანვე დარიცხვის საფუძველი და მათი პოზიცია შემდეგი იყო:

 

1. ფასნამატის ოდენობა:

 

აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია თავიდანვე იყო შემდეგი: „2012 წლის თებერვალში საზოგადოებამ ხელშეკრულება გააფორმა შპს „-------თან“, რომლის მიხედვითაც უკანასკნელს ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენების ვალდებულება, რომლის სანაცვლოდაც საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „--------ის“ 27.7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისთვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრაც არ განუხორციელებია. შემმოწმებლების მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა მოცემულ საკითხთან დაკავშირებით განხორციელდა მშნებლობაზე გაწეული ხარჯებზე 10 პროცენტიანი ფასნამატის დარიცხვით. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, კომპანიას დაერიცხება დღგ-ის ნაწილში გადასახადის ძირითადი თანხა 242,714 ლარი და ჯარიმა 121,357 7 ლარი „სსკ-ის 161-ე მუხლის შესაბამისად გრძელვადიანი კონტრაქტის შემთხვევაში, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კალენდარული წლისათვის განისაზღვრება ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, რომელიც გაიანგარიშება გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით. თუ დღგ-ის გადამხდელი დასაბეგრი ოპერაციის სანაცვლოდ იღებს ან უფლება აქვს, მიიღოს საქონელი/მომსახურება, მაშინ დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით დღგ-ის გარეშე, აღნიშნულიდან გამომდინარე მოხდა ფაქტიურად გაწეული ხარჯების შეპირისპირება პროექტის საორიენტაციო ხარჯებთან და აღნიშნული პროპორცია წლების მიხედვით მიყენებულ იქნა პროექტით მისაღებ შემოსავლებთან (საბაზრო ფასით), რაც გამოიწვევს დღგ-ისა და ჯარიმის დარიცხვას სსკ-ის 275-ე მუხლის შესაბამისად“ აუდიტის დეპარტამენტს მათ დაუპირისპირეთ ის პოზიცია, რომ ფასნამატი 10%-ის ოდენობით არ შეესაბამება საბაზრო პირობებს. ამ ტიპის ბიზნესში გეგმიური მოგების პროცენტული განსაზღვრა ხდებოდა და დღემდე ხდება მხოლოდ მხარეთა შორის შეთანხმების საფუძველზე და მას არ არეგულირებს რაიმე ნორმატიული აქტი. გეგმიური მოგება არ არის ფიქსირებული, არ არის ტენდენცია სფეროს მიხედვით იყოს მსგავსი პროცენტული სიდიდის. ბაზარზე არსებულ მდგომარეობა, ნათლად აჩვენებს, რომ 2012 წელსაც და დღესაც სრულებით შესაძლებელია და მეტიც. სამშენებლო კომპანიები თანხმდებიან ამ პროცენტულ მოცულობის გეგმიური მოგების მიღების სანაცვლოდ გასწიონ ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულება. ამდენად, ურთიერთშეთანხმების საფუძველზე შესაძლებელია მოხდეს გარიგება გეგმიური მოგების ნებისმიერი ოდენობით განსაზღვრაზე, მათ შორის 5%, 2% ან თუნდაც 1%-ის ოდენობით რაც მითითებული იყო კიდეც ექსპერტაუდიტის დასკვნაში.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, არ ეთანხმებიან ფასნამატს მშენებლობის სანარდო მომსახურებაზე თუნდაც 7%-ის ოდენობით და ასევე წინამდებარე საკითხთან დაკავშრებით დასარიცხად გაანგარიშებული დღგ-ის ძირითადი თანხისა და შესაბამისი ჯარიმის ოდენობას და მიაჩნიათ, რომ როგორც შემოსავლების სამსახურს, ისე ფინანსთა სამინისტროს არ უნდა ეხელმძღვანელა ფასნამატის იმ ზედა ზღვარით რომელიც ბაზარზე შიძლება ფიქსირდებოდეს და უნდა ეხელმძღანელა თუ არა მინიმალური, მაშინ შუალედური - მარჟით, რაც არის დღეს მოქმედ ბაზარზე. ხოლო იმის დასტურად რომ ქვედა ზღვარი ზოგ შემთხვევაში 1%-საც კი შეადგენს, მათ ფინანსთა სამინისტროს შესაბამის დავების განხილვის ორგანოში უკვე წარადგინეს სათანადო ექსპერტ-აუდიტის დასკვნა, თუმცა რატომ არ მოხდა აღნიშნული დასკვნის გათვალისწინება ეს მათთვის გაუგებარია და ამ ნაწილში არც შესაბამისი დასაბუთება არ არსებობს. აპელანტის წარმომადგენლის მტკიცებით, მათ საბოლოო ადმინისტრაციულ საჩივარზე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭომ თავისი საბოლოო 2018 წლის 4 მაისის გადაწყვეტილებით ფასნამატის ნაწილში იმიტომ არ გაითვალისწინა შპს „---------ის“ დასკვნა, რომ როგორც გადაწყვეტილებაში განმარტა, ეს დასკვნა მომზადებულია სხვადასხვა სახის საამშენებლო სამუშაოებთან დაკავშირებით დადებული გარიგებების ანალიზის საფუძველზე, მაშინ როცა, მოცემულ შემთხვევაში ადგილი აქვს კომპანიასა და შპს „-------ს“ შორის საცხოვრებელი სახლის მშენებლობასთან დაკავშირებით დადებულ ნარდობის ხელშეკრულებას.

 

2. დარიცხული ფინანსური სანქციები:

 

აპელანტის წარმომადგენლის აღნიშვნით, შემოწმების აქტის მიხედვით, გადასახდების ძირითად თანხებთან ერთად, კომპანიას დამატებით გადასახდელად დაერიცხა 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმები შესაბამის დეკლარაციებში გადასახადის შემცირებისათვის, შემდეგი ოდენობით დღგ - 126,237 ლარი (252,473 X 50%). საშემოსავლო გადასახადი - 672 ლარი (1,343 X 50%). მიუხედავად იმისა, რომ შემოწმების შედეგად ფორმალურად რიგ შემთხვევებში დაფიქსირდა სსკ-ის მოთხოვნების დარღვევა, კომპანია წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს და მის მიზანს არანაირად არ წარმოადგენდა გადასახადისაგან თავის არიდება. აღნიშნულს ადასტურებს, ის ფაქტი, რომ ჯარიმის ძირითადი ნაწილი უკავშირდება აშკარა შეცდომებსა და ტექნიკურ ხარვეზებს. მაგალითად, 2015 წლის დეკემბრის დღგ-ის დეკლარაცია, ისევე როგორც პირველ საკითხში (ფასნამატის ოდენობა), მოცემული საკითხიც უკავშირდება საცხოვრებელი სახლის მშენებლობის დაბეგვრას. კერძოდ, 2012 წლის თებერვალში შპს „------თან“ გაფორმებული მშენებლობის ხელშეკრულება განხილულ იქნა ბარტერულ ოპერაციად და ამასთან, შეფასდა გრძელვადიან კონტრაქტად, თუმცა 2015 წლის დეკემბრის თვის დეკლარაციაში აღნიშნული ოპერაციის ასახვა თავდაპირველად არ მომხდარა მთელი რიგი ობიექტური გარემოებების გამო, ხოლო მოგვიანებით დამაბრკოლებელი გარემოებების აღმოფხვრის შემდეგ, კომპანიამ დააზუსტა აღნიშნული დეკლარაცია, რისი გათვალისწინებაც არ მომხდარა. ამის გამო, აუიტის დეპარტამენტმა და შემდგომში შემოსავლების სამსახურმა 2015 წლის დეკემბერში დღგ-ით დამატებით დაბეგრა წლის განმავლობაში გაწეული დანახარჯების ოდენობა 10% ფასნამატის გათვალისწინებით, ხოლო საჩივრების შემდეგ 7%იანი განაკვეთით. 2015 წლის დეკემბრის დეკლარაცია კომპანიამ ვერ წარადგინა, რადგან მოცემული მომენტისათვის დაწყებული იყო საგადასახადო შემოწმება (შემოწმების ბრძანების თარიღი 19.08.2016 და 28.09.2016), თუმცა ზემოაღნიშნული პერიოდის დეკლარაცია კომპანიას ჩაბარებული აქვს 2016 წლის 15 იანვარს, ხოლო მისი დაზუსტებისათვის შექმნილი იყო ახალი დეკლარაცია შემდგომ გადაგზავნისათვის 2016 წლის 30 აპრილს (აღნიშნულის გადამოწმება შესაძლებელია გადამხდელის პორტალზე). მაშინ როდესაც ამ აქტთან დაკავშირებული საგადასახადო შემოწმების შესახებ ბრძანება ჯერ კიდევ არ იყო გამოცემული, თუმცა გადაგზავნა ვერ მოხერხდა შემდეგი მიზეზების გამო: პირველადი დეკლარაციის წარდგენისას არ იყო დასრულებული წლის განმავლობაში გაწეული ხაჯრის დათვლის პროცესი. აღნიშნული საკმაოდ შრომატევადი პროცესია და როგორც წესი საბოლოო მონაცემი ითვლება მას შემდეგ რაც საბუღალტრო ჩანაწერებში ჩამოიწერება ყველა გახარჯული მარაგი ხარჯთაღრიცხვის საფუძველზე და მოხდება რიცხვების აუდიტირება. შესაბამისად, გრძელვადიანი კონტრაქტის საფუძველზე ასაღიარებელი შემოსავალი პირველადი დეკლარაციის წარდგენისას ვერ იქნება განსაზღვრული და იგი დგინდება მოგვიანებით. დაზუსტებული დეკლარაციის ფორმა უნდა შემოწმებულიყო ზემდგომი პირების მიერ და მხოლოდ ამის შემდგომ მოხდებოდა დეკლარაციის გადაგზავნა, დაზუსტება. ამასთან, საკმაოდ დიდი დრო დაჭირდა თავად დასაბეგრი ოპერაციის თანხის დათვლას. იმის გამო, რომ ზემდგომი პირები გარკვეული პერიოდით არ იმყოფებოდნენ ადგილზე, მენეჯმენტი ძირითადად თურქეთშია, დასაზუსტებელი დეკლარაციის შესწავლა და დადასტურება ვერ მოხერხდა, გარდა ამისა აღნიშნული პერიოდი დაემთხვა შვებულების პერიოდს და უკვე აგვისტოში შემოწმებაც დაინიშნა. ამასთან, დეკლარაციის გადაგზავნა განხორციელდა უშუალოდ შემოწმების პროცესში და კომპანიას დაბეგრილი ქონდა ყველა წინა წლის მონაცემი გრძელვადიანი კონტრაქტის ჭრილში. შესაბამისად, 2015 წლის დეკემბრის დეკლარაციის მიხედვით დასაბეგრი ბაზის შემცირება მხოლოდ ტექნიკური საკითხითაა გამოწვეული. მოცემული პერიოდისათვის კომპანიის ბარათზე ფიქსირდებოდა ზედმეტობა, რომელიც გამიზნული იყო დეკემბრის თვის კორექტირების თანხის დასაფარად. შედეგად კომპანიას გადასახადის დამატებით გადახდის ვალდებულება არ წარმოეშობოდა. მიუხედავად იმისა, რომ კომპანიამ 2012 წლის დეკემბრის დეკლარაცია წარადგინა სსკ-ის მოთხოვნების დარღვევით, კომპანია წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს და მის მიზანს არანაირად არ წარმოადგენდა გადასახადისაგან თავის აცილება, რადგან კომპანიამ შპს „--------ის" არმატურის მიყიდვის ოპერაციის შესახებ ინფორმაცია ფაქტობრივად წარადგინა საგადასახადო ორგანოშნი ელექტრონული ფორმით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის სახით (ეა-70 №0993601. 61,820.11 ლარი დღგ-ს ჩათვლით) და ეს ფაქტურა წარადგინა დეკლარაციასთან ერთად 2013 წლის 15 იანვარს, თუმცა აღნიშნული დეკლარაცია დაზუსტდა 2013 წლის 2 აპრილსა და 2013 წლის 31 მარტს. დეკლარაციის მეორედ დაზუსტებისას დაშვებული იქნა ტექნიკური შეცდომა და აღნიშნული თანხა დეკლარაციაში მითითებისას გამორჩენილ იქნა დასაბეგრ ბაზაში. მათ საბოლოო ადმინისტრაციულ საჩივარზე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭომ თავისი საბოლოო 2018 წლის 4 მაისის გადაწყვეტილებით ფინანსური სანქციის ნაწილში იმ მოტივით არ დააკმაყოფილა კომპანიის მოთხოვნა, რომ მიიჩნია მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269–ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული მომჩივნის სანქციისაგან განთავისუფლების საფუძველს.

 

აპელანტის თვალსაზრისით, სასამართლომ არ გაითვალისწინა ის გარემოება, რომ გასაჩივრებული ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტების გამოცემისას დარღვეულ იქნა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-601 მუხლის პირველი ნაწილის რეგულაციები. ამავე კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, დაუშვებელია ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დადედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ასევე დავის განმხილველმა ორგანომ არ გამოიყენა სსკ-ის მე-18 მუხლის დანაწესები. შესაბამისად სსკ-ის მე-18, 144-ე და 161-ე მუხლების თანახმად, დასაბეგრი ფასი სრულებითაც არ ნიშნავს ბაზარზე დაფიქსირებულ ყველაზე მაღალ ფასს.

 

აპელანტის წარმომადგენელი მიიჩნევს, რომ კომპანია წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს და მისი მიზანი არანაირად არ იყო გადასახადისაგან თავის აცილება. შესაბამისად, აუდიტის დეპარტამენტმა აღნიშნულ ნაწილში უნდა იხელმძღვანელოს სსკ-ში გათვალისწინებული შესაბამისი რეგულაციებით, კერძოდ სსკ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით, რომლის თანახმად: „საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.“ მათთვის ცნობილია, რომ სსკ-ის 269-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოსათვის მინიჭებული უფლებამოსილება, კეთილსინდისიერების საფუძველზე გაათავისუფლოს კომპანია დაკისრებული – სანქციისაგან, წარმოადგენს დისკრეციულ ნორმას და შესაბამისად, ადმინისტრაციულმა ორგანომ თავისი შეფასებით უნდა მოახდინოს მისი გამოყენება. თუმცა, აღნიშნული არ გამორიცხავს ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულებას, მხედველობაში მიიღოს პროპორციულობის, თანაზომიერების, პასუხისმგებლობის შემამსუბუქებელი გარემოებანი, სამართალდარღვევის სიმძიმე და მისი ჩამდენი სუბიექტი და გამოიყენოს ნორმა, რომელიც არ გამოიწვევს პირის კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების დაუსაბუთებელ შეზღუდვას.

 

აპელანტის წარმომადგენლის აღნიშვნით, სასამართლომ ასევე არასწორად განმარტა სსკ-ის მე-18 მუხლის შინაარსი და დავის გადაწყვეტისას არასწორად გამოიყენა აღნიშნული მუხლის შინაარსი. ამასთან, ფასნამატის ნაწილში 7%-იანი მარჟის გამოყენებისას მოტივად სასამართლომ იმაზე მიუთითა, რომ თითქოსდა ადმინისტრაციული ორგანოების გადაწყვეტილება ეფუძნებოდა მათ მიერ წარდგენილ შპს „----------“-ის მიერ მომზადებულ დასკვნას, თუმცა საერთოდ არ იქნა გათვალისწინებული შპს „-----------ის" მიერ მომზადებული დასკვნა, რომლის თანახმადაც - მსგავს შემთხვევებში გეგმიური მოგება არ აღემატება 2-3%-ს.

 

აპელანტის წარმომადგენლის მტკიცებით, მთავარი მოცემულ შემთხვევაში არის არა ერთი ან მეორე შემფასებლის ხედვა იმასთან დაკაშვირებით თუ რამდენს შეადგენს საორიენტაციოდ ანალოგიურ პროდუქტზე ფასი, არამედ ის, რომ მხარეები, რომლებმაც ერთმანეთს შორის გარიგება დადეს საერთოდ არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. მათ არანაირი ზეგავლენა ერთმანეთზე არ გააჩნიათ და ვერც ექნებათ. ორთავე შპს „--------ის“ და მოსარჩელე კომპანიაც არიან სხვადასხვა ქვეყნის რეზიდენტი კომპანიები დამოუკიდებელი ჩამოყალიბებისა და საქმიანობისა და განვითარების ისტორიით მათ შეუძლებელია კიდეც რაიმე გავლენა ჰქონოდათ ერთმანეთზე. ამიტომაც, როცა მათ დადეს ისეთი გარიგება, რაც მათთვის მისაღები იყო და საამშენებლო მომსახურებაზე ე.წ. გემიური მოგება არ იანგარიშეს იმიტომ, რომ რეალურად გარიგების თანახმად განხორციელებული მშენებლობის სანაცვლოდ დამკვეთს მოსარჩელისათვის თანხა კი არ უნდა გადაეხადა და კი არ გადაუხდია, არამედ ნატურით ბინები უნდა მიეცა და გადასცა კიდეც, რაც თავისთავად დაიბეგრა, დამატებით გადასახადის გადამხდელის დავალდებულება, რომ თითქოსდა მას მაინც უნდა ეანგარიშა მისი კონტრაგენტისათვის ე.წ. „გემმიური მოგება“ და თანაც ჯერ 10 და შემდეგ 7%-ის ოდენობით არის უხეში ჩარევა გადასახადის გადამხდელის თავისუფალ ნებაში და მეორე გადასახადის გადამხდელის მიერ დადებული გარიგების შინაარსის იძულებითი კანონდარღვევით შეცვლა და მესამე მასზე კანონდარღვევით ზედმეტი გადასახადების დაწერა, უფრო სწორად კი „შეწერა“, რაც სასამართლოს სწორად უნდა შეეფასებინა და შესაბამისი გადაწყვეტილება უნდა მიეღო. სინამდვილეში სასამართლომ ამ ნაწილში არასწორად განმარტა მთელი რიგი კანონები და არ გამოიყენა მთელი რიგი კანონები, რომლებიც უნდა გამოეყენებინა. შედეგად საქმეზე არასწორი გადაწყვეტილება იქნა მიღებული.რაც შეეხება დავის მეორე ნაწილს, ამ შემთხვევაში პირველი ინსტანციის სასამართლომ არასწორად განმარტა და არ გამოიყენა ს.საგ.კ-ის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა და უნდა ეპატიებინა მოსარჩელისათვის მისი კეთილსინდისიერებიდან გამომდინარე საგადასახადო ორგანოს მიერ დაკისრებული ჯარიმა დეკლარაციის დაგვიანებით წარდგენისათვის.

 

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, აპელანტის წარმომადგენელი ითხოვს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმებასა და სასარჩელო მოთხოვნის სრულად დაკმაყოფილებას.

 

კერძო საჩივრის ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები:

 

კერძო საჩივრის ავტორის თვალსაზრისით, ქუთაისის საქალაქო სასამართლომ კანონდარღვევით შეწყვიტა საქმის წარმოება შპს „-----------“ სარჩელზე შემდეგი აქტების ბათილად ცნობის ნაწილში: 1. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 29 მარტის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ; 2. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 3 აპრილის №8806 ბრძანება დარიცხული თანხების კორექტირების შესახებ; 3. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 3 აპრილის საგადასახადო მოთხოვნა NN081-87. მოტივად სასამართლომ იმაზე მიუთითა, რომ თითქოსდა მათ არ ჰქონდათ გასაჩივრებული აღნიშნული ადმინისტრაციული აქტები ერთჯერადად და კანონით დადგენილ ვადებში, მაშინ როცა, სარჩელში მიუთითეს „კომპანიის მიერ კვლავ იქნა წარდგენილი საჩივარი 2017 წლის 3 მაისს №22740/1/2017 აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 3 აპრილს გამოცემული №8806 ბრძანების და მისი შედეგების შესახებ აქტების ბათილად ცნობის მოთხოვნით, იმ მოტივით, რომ აუდიტის დეპარტამენტი არ დაელოდა და არ შეაფასა შპს „-------"-ის მიერ გაცემული დასკვნა. მართლაც, შემოსავლების სამსახურის მიერ გათვალისწინებული იქნა რა კომპანიის საჩივარი, იგი ამავე სამსახურის 2017 წლის 31 მაისის №14631 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და აუდიტის დეპარტამენტს შესაბამისი დასკვნის და ფაქტობრივი გარემოებების შესწავლის შემდეგ დაევალა ახალი დასკვნის გამოცემა. აღნიშნულ საჩივართან დაკავშირებით, მას შემდეგ რაც კომპანიის მიერ წარდგენილ იქნა შპს „-------“-ის მიერ გაცემული დასკვნა, შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 31 მაისის №14631 ბრძანების საფუძველზე, აუდიტის დეპარტამენტმა მოახდინა დარიცხული გადასახადების თანხების გადაანგარიშება 2017 წლის 27 ივნისის აქტით და 2017 წლის 30 ივნისის №17614 ბრძანებით და დღგ-სა და მასზე დარიცხული სანქციების თანხა ჯამურად შეამცირა 50557 ლარით, რაზედაც კომპანიას გაეგზავნა 2017 წლის 30 ივნისის საგადასახდო მოთხოვნა №081-173. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გადაანგარიშების შედეგებზე გამოცემული ადმინისტრაციული აქტები და მის საფუძველზე განხორციელებული დარცხვები 2017 წლის 30 ივნისის №081-173 საგადასახდო მოთხოვნასთან ერთად კომპანიის მიერ გასაჩივრდა 2017 წლის 24 ივლისის №4375/2/2017 - საჩივრით შემოსავლების სამსახურში, რომელიც შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 სექტემრის №25091 ბრძანებით დარჩა განუხილველი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე. საბოლოოდ კომპანიის მიერ შემოსავლების სამსახურის 2017 წლის 22 სექტემრის №25091 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში 2017 წლის 16 ოქტომბრის №4782/2/2017 საჩივრით. ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განნილვის საბჭომ ერთად განიხილა, როგორც კომპანიის 2017 წლის 13 მარტის №14253/2/17 საჩივარი, ისე კომპანიის 2017 წლის 16 ოქტომბრის №4782/2/2017 საჩივარი, თავისი 2018 წლის 4 მაისის გადაწყვეტილებით არ დააკმაყოფილა. მათ სასამართლოში გაასაჩივრეს ეს უკანასკნელი ადმინისტრაციული აქტიც, კიდევ რა შესაძლებლობა უნდა გამოეყენებინათ ან კიდევ რა უნდა გაესაჩივრებინათ მათთვის გაუგებარია. ან კიდევ, როცა ზემდგომ ორგანოებს ნამსჯელი აქვთ ქვემდგომი ორგანოების მიერ გამოცემული აქტების მართლზომიერებაზე და მათ განხილვისას ვადების გაშვება არ დაუფიქსირებიათ, რის საფუძველზე დაადგინა სასამართლომ ასეთი გარემოება და რომელ მტკიცებულებას დაეყრდნო მათთვის აბსოლუტურად გაუგებარია.

 

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, კერძო საჩივრის ავტორმა ითხოვა საქმის წარმოების შეწყვეტის თაობაზე განჩინების გაუქმება და საქმის იმავე ინსტანციის სასამართლოში აღნიშნულ ნაწილში სარჩელის არსებითად განხილვის მიზნით დაბრუნება.

 

3. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების და განჩინების უცვლელად დატოვების ფაქტობრივი და სამართლებრივი დასაბუთება:

სააპელაციო სასამართლო, გამოცხადებულ მხარეთა მოსაზრებების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გაანალიზების, პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების, სააპელაციო და კერძო საჩივრის საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად, მიიჩნევს, რომ აპელანტისა და კერძო საჩივრის ავტორის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, უცვლელად უნდა დარჩეს, ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება და ამავე სასამართლოს 2023 წლის 29 სექტემბრის განჩინება, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.

 

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 377-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას სააპელაციო საჩივრის ფარგლებში, ფაქტობრივი და სამართლებრივი თვალსაზრისით. იმავე მუხლის მე-2 ნაწილით, სამართლებრივი თვალსაზრისით შემოწმებისას სასამართლო ხელმძღვანელობს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლების მოთხოვნებით. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 419-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, კერძო საჩივრის თაობაზე განჩინება გამოაქვს ზემდგომი ინსტანციის სასამართლოს კერძო საჩივრის მიღებიდან 2 თვის ვადაში. განჩინება გამოიტანება საქმის ზეპირი განხილვის გარეშე. სასამართლოს შეუძლია დაადგინოს კერძო საჩივრის ზეპირი განხილვაც, თუ ეს საჭიროა და ხელს უწყობს საქმის გარემოებების გარკვევას საქმის ზეპირი განხილვის შემთხვევაში მოსამართლე უფლებამოსილია, განჩინება გამოიტანოს სათათბირო გაუსვლელად. 420-ე მუხლის მიხედვით, კერძო საჩივრების განხილვა ზემდგომ სასამართლოებში წარმოებს შესაბამისად ამ სასამართლოებისათვის გათვალისწინებული წესების დაცვით. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 382-ე მუხლის მე–2 ნაწილით, სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გაიზიაროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ მტკიცებულებათა გამოკვლევის შედეგები მთლიანად ან ნაწილობრივ. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „გ" ქვეპუნქტით, სააპელაციო სასამართლოს განჩინება აღწერილობითი და სამოტივაციო ნაწილების ნაცვლად უნდა შეიცავდეს მოკლე დასაბუთებას გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების ან უცვლელად დატოვების შესახებ, თუ სააპელაციო სასამართლო ეთანხმება პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებასა და დასკვნებს, საქმის ფაქტობრივ ან/და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით, მაშინ დასაბუთება იცვლება მათზე მითითებით.

 

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე- 6 მუხლის პირველი პარაგრაფზე, რომელიც ავალდებულებს სასამართლოს დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება. ამავდროულად, სააპელაციო პალატა, ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს (Hirvisaari v. Finland, 832; ჯღარკავა საქართველოს წინააღმდეგ, N7932/03; Van de Hurk v. Netherlands, par.61. Garcia Ruiz v. Spain [GC] par.26; Jahnke and Lenoble v France (dec.); Perez v France [GC], par. 81) გადაწყვეტილებებზე დაყრდნობით განმარტავს, რომ დასაბუთებული გადაწყვეტილების უფლება არ მოითხოვს მხარეების მიერ მითითებულ ყველა არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემას; გარდა ამისა, აღნიშნული უფლება ზედა ინსტანციის სასამართლოებს საშუალებას აძლევს დაეთანხმონ ქვედა ინსტანციის სასამართლოს დასაბუთებას, საფუძვლების გამეორების გარეშე.

 

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს, ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს შემდეგ განმარტებაზე: „სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გამოასწოროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების დაუსაბუთებულობა და, პირიქით, ძალიან მოკლე მსჯელობა საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შესახებ-ქვედა ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობა საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შესახებ-ქვედა ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობის გაზიარება, არ არღვევს დასაბუთებელი გადაწყვეტილების უფლებას" (Gorou v. Greece (N.3) 88 38-42).

 

პალატა განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას. განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის ორგანოსა დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას, უფლებამოსილი და თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

 

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს, საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის (სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქცია) დანაწესზე, რომლითაც განსაზღვრულია საგადასახადო ორგანოთა ვალდებულებები; კერძოდ, ამ ნორმის თანახმად, საგადასახადო ორგანოები ვალდებულნი არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში: ა) დაიცვან საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა, იმოქმედონ ამ კოდექსისა და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტების მოთხოვნათა შესაბამისად და მონაწილეობა მიიღონ სახელმწიფო საგადასახადო პოლიტიკის განხორციელებაში; ბ) დაიცვან გადასახადის გადამხდელთა უფლებები და სახელმწიფოს ინტერესები; გ) გააკონტროლონ გადასახადების გამოანგარიშების სისწორე და სისრულე და მათი დროულად გადახდა, ჩაატარონ საგადასახადო შემოწმებები ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ შემოწმებათა ჩატარებისას გააცნონ გადასახადის გადამხდელს თავისი უფლებები და ვალდებულებები; დ) უზრუნველყონ გადასახადის გადამხდელთა დროულად აღრიცხვა; ე) განახორციელონ დარიცხული და ბიუჯეტებში გადახდილი გადასახადების აღრიცხვა და შეადგინონ ანგარიშგება გადახდილი გადასახადების შესახებ; ვ) გადასახადის გადამხდელს დაუბრუნონ ზედმეტად გადახდილი თანხა ამ კოდექსით დადგენილი წესით; ზ) დაიცვან გადასახადის გადამხდელის შესახებ ინფორმაციის საიდუმლოება და ინფორმაციის შენახვის წესები ამ კოდექსის შესაბამისად: თ) შეიმუშაონ დეკლარაციებისა და გადასახადების გამოანგარიშებასთან და გადახდასთან დაკავშირებული სხვა დოკუმენტების ფორმები და უზრუნველყონ გადასახადის გადამხდელისათვის ინფორმაციის მიწოდება; ი) განახორციელონ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტების შესწავლა. ანალიზი და შეფასება და დასახონ შესაბამისი ღონისძიებები საგადასახადო სამართალდარღვევათა გამომწვევი მიზეზებისა და პირობების აღმოსაფხვრელად; კ) გამოავლინონ ფიზიკური და იურიდიული პირები, რომლებიც თავს არიდებენ გადასახადების გადახდას და აღკვეთონ საგადასახადო სამართალდარღვევები, აწარმოონ საგადასახადო სამართალდარღვევათა საქმეები და გამოიყენონ პასუხისმგებლობის ზომები ამ კოდექსით დადგენილი წესით; ლ) აწარმოონ მომხმარებლებთან ნაღდი ფულით ანგარიშსწორებისათვის დასაშვები საკონტროლო-სალარო აპარატების მოდელების სახელმწიფო რეესტრი, განახორციელონ საკონტროლო-სალარო აპარატების რეგისტრაცია, გააკონტროლონ საკონტროლო-სალარო აპარატების გამოყენების წესების დაცვა; მ)მიიღონ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტებზე განცხადებები, შეტყობინებები და სხვა ინფორმაცია და კანონით დადგენილი წესით შეამოწმონ ისინი; ნ) დადგენილი წესით განიხილონ გადასახადის გადამხდელის წერილები, საჩივრები და შეკითხვები, საჭიროების შემთხვევაში უსასყიდლოდ მიაწოდონ მას ინფორმაცია მოქმედი გადასახადების მათ გამოანგარიშებისა და გადახდის წესის შესახებ, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელის უფლებებისა და ვალდებულებების თაობაზე; ო) ჩაატარონ განმარტებითი მუშაობა საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის გამოყენებასთან დაკავშირებით, გამოსცენ მეთოდური მითითებები, სახელმძღვანელოები და ბროშურები, მასობრივი ინფორმაციის საშუალებებში გამოაქვეყნონ კონსულტაციები და განმარტებები; პ) ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევებზე განახორციელონ ადმინისტრაციული წარმოება საქართველოს ადმინისტრაციულ სამართალდარღვევათა კოდექსით დადგენილი წესით; ჟ) ამ კოდექსითა და საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის სხვა აქტებით გათვალისწინებული წესით და დადგენილ ვადებში გადასცენ (გაუგზავნონ) გადასახადის გადამხდელს ან მის წარმომადგენელს საგადასახადო შემოწმების აქტები, აგრეთვე საგადასახადო ორგანოთა სხვა გადაწყვეტილებები და შეტყობინებები; რ) გადასახადის გადამხდელს წარუდგინონ საგადასახადო მოთხოვნა, ხოლო მისი შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში ამ კოდექსით დადგენილი წესით მიიღონ ზომები მისი შესრულების უზრუნველსაყოფად; ს) დაუყოვნებლივ დაადასტურონ გადასახადის გადამხდელის მიერ უშუალოდ გადაცემული წერილებისა და ამ კოდექსით გათვალისწინებული სხვა დოკუმენტების მიღება; ტ) უზრუნველყონ ამ კოდექსის შესაბამისად გადასახადის გადამხდელთა საგადასახადო რეგისტრაცია (რეესტრის წარმოება) და მათთვის საიდენტიფიკაციო ნომრის მინიჭება (გარდა მეწარმეთა და არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირების რეესტრსა და მოქალაქეთა პოლიტიკური გაერთიანებების (პარტიების) რეესტრში რეგისტრაციისადმი დაქვემდებარებული პირებისა).

 

კანონმდებელი საგადასახადო ორგანოთა ვალდებულებებს უპირისპირებს საგადასახადო ვალდებულებას. საგადასახადო კანონმდებლობა ცალკე თავს უთმობს საგადასახადო ვალდებულებას და მისი შესრულების წესებს, გამომდინარე იქედან, რომ საგადასახადო ვალდებულება და მისი შესრულება გადასახადის გადამხდელის ძირითადი და მნიშვნელოვანი იურიდიული ვალდებულებაა. პირს საგადასახადო ვალდებულება ეკისრება საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ იმ გარემოებათა წარმოქმნის მომენტიდან, რომლებიც ითვალისწინებს გადასახადის გადახდას. საგადასახადო ვალდებულება და მისი შესრულება გულისხმობს პირის მოქმედებას ან მოქმედებათა ერთობლიობას, რომელიც მიმართულია გამოანგარიშებასთან და გადახდასთან. რომელიც მიმართულია გამოანგარიშებასთან და გადახდასთან. საგადასახადო ვალდებულების კონკრეტული შინაარსი საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან იწყება და ბიუჯეტში გადასახადის გადახდის მომენტში მთავრდება. შესაბამისად საგადასახადო ვალდებულება ორი დამოუკიდებელი, მაგრამ ამავდროულად თანამიმდევრული და ურთიერთდაკავშირებული სტადიისაგან შედგება: გადასახადის გამოანგარიშება და გადასახადის გადახდა. გადასახადის გამოანგარიშება გულისხმობს პირის მოქმედებას ან მოქმედებათა ერთობლიობას, რომელიც დაკავშირებულია გადასახადის თანხის დაანგარიშებასთან, ხოლო გადასახადის გადახდა დაკავშირებულია გადასახადის თანხის ბიუჯეტში გადახდასთან.

 

პალატა განმარტავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა, თუ ამ თავით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. გადასახადის გადამხდელი შემოსავლებისა და ხარჯების აღსარიცხავად იყენებს საკასო ან დარიცხვის მეთოდს იმის მიხედვით, თუ რომელ მეთოდს იყენებს ბუღალტრული აღრიცხვისათვის გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის თანახმად გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია: ა) შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით; ბ) აღრიცხვაზე დადგეს შესაბამის საგადასახადო ორგანოში ან დარეგისტრირდეს მეწარმეთა და არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირების რეესტრსა და მოქალაქეთა პოლიტიკური გაერთიანებების (პარტიების) რეესტრში; გ) საგადასახადო ორგანოს საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით წარუდგინოს საგადასახადო დეკლარაციები, გაანგარიშებები სააღრიცხვო დოკუმენტები; დ) საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას ან ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში საგადასახადო ორგანოს და მის უფლებამოსილ პირს წარუდგინოს გადასახადების გამოსაანგარიშებლად და გადასახდელად საჭირო დოკუმენტები(ცნობები); ე) შეასრულოს საგადასახადო ორგანოს და მისი უფლებამოსილი პირის კანონიერი მოთხოვნები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის გამოვლენილი დარღვევების აღმოფხვრასთან დაკავშირებით, აგრეთვე ხელი არ შეუშალოს ამ უფლებამოსილ პირს სამსახურებრივი უფლებამოსილების განხორციელებაში; ვ) გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის დადგენისათვის აუცილებელი დოკუმენტი შეინახოს 3 წლის განმავლობაში. ეს ვადა აითვლება იმ საგადასახადო პერიოდის კალენდარული წლის დასრულებიდან, რომლის საგადასახადო ვალდებულების დადგენისთვისაც იგი არის აუცილებელი; ზ) გადასახადის გადამხდელის მოწმობის ასლი და საცალო ვაჭრობისას ფასის მაჩვენებლები (საქართველოს ეროვნულ ვალუტაში) განათავსოს მომხმარებელთათვის თვალსაჩინო ადგილზე; ზ1) შემოსავლების სამსახურის მიერ საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით შერჩეულ პირს ხელი არ შეუშალოს აქციზური მარკებით სავალდებულო ნიშანდების სავალდებულო მარკირების მომსახურების განხორციელებაში; თ) შეასრულოს საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი სხვა ვალდებულებები. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-6 მუხლის თანახმად, გადასახადი არის ამ კოდექსის მიხედვით სავალდებულო, უპირობო ფულადი შენატანი ბიუჯეტში, რომელსაც იხდის გადასახადის გადამხდელი. გადახდის აუცილებელი, არაეკვივალენტური და უსასყიდლო ნასიათიდან გამომდინარე. ამავე კოდექსის მე-5 მუხლის თანახმად, პირი ვალდებულია გადაიხადოს ამ კოდექსით დაწესებული საერთო-სახელმწიფოებრივი და ადგილობრივი გადასახადები. მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დაუშვებელია ამ კოდექსის დარღვევით დაწესებული ან ამ კოდექსით გაუთვალისწინებელი გადასახადის გადახდის ვალდებულების ვინმესთვის დაკისრება, აგრეთვე გადასახადის გადახდევინება ამ კოდექსით დადგენილ ვადაზე ადრე ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გადასახადის დარიცხვა გულისხმობს საგადასახადო ორგანოს მიერ კონკრეტული საგადასახადო პერიოდისათვის გადასახადის თანხის აღრიცხვასა და ასახვას გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე. 268-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად კი, გადასახადების ან/და სანქციების დარიცხვის ან არ დარიცხვის შესახებ გადაწყვეტილებას საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი იღებს საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე.

 

პალატის აღნიშვნით, განსახილველ საქმეზე დავის საგანი ეხება საქართველოს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობის დაკისრების სისწორის შემოწმებას.

 

პალატა დადგენილად მიიჩნევს, რომ შემოწმების აქტის თანახმად, 2012 წლის თებერვლის თვეში საზოგადოებამ ხელშეკრულება გააფორმა შპს „-------თან“, რომლის თანახმად საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენების ვალდებულება, რომლის სანაცვლოდ საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „----------ის“ 27,7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012 - 2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია.

 

საქმის მასალებით ასევე დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ:

 

გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული მშენებლობის საბაზრო ფასი/ფასნამატის ოდენობა, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული დასკვნა და შესწავლის შედეგების, ასევე საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის შეზღუდვების გათვალისწინებით განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

-მუშების უბედურ შემთხვევაზე დაზღვევისათვის გადახდილი თანხების მუშების მიერ მიღებულ სარგებლად განხილვის საფუძვლით 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 „საგადასახადო მოთხოვნით“ დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი შემცირდა სრულად.

 

საზოგადოება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად გათავისუფლდა 2012 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანების აღსრულების მიზნით შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 29.03.2017 წლის დასკვნა, გამოიცა 3.04.2017 წლის №8806 ბრძანება და №081–87 „საგადასახადო მოთხოვნა". გადამხდელს დარიცხული თანხები შეუმცირდა სულ 6007 ლარით, მათ შორის: ძირითადი თანხა - 861 ლარი, ჯარიმა - 5146 ლარი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის, სსკ-ის 171-ე მუხლის და 269-ე მუხლის საფუძველზე საწარმოს - დაერიცხა დღგ-ის თანხა და ჯარიმა 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

პირველი ინსტანციის სასამართლო სხდომაზე მოპასუხეთა წარმომადგენლებმა განმარტეს, რომ დღგ-ს დარიცხვა მოხდა გადასახადის გადამხდელის მიერ აუდიტის დეპარტამენტში 2017 წლის 13 ივნისს წარდგენილი შპს „--------“-ის 2017 წლის 12 ივნისის დასკვნის საფუძველზე (ტ.1.ს/ფ 233-240), რომლითაც 2012 წელს განხორციელებული მშენებლობის მომსახურების, ანუ იგივე სანარდო მომსახურების გეგმიური მოგების საბაზრო მაჩვენებელი განისაზღვრა 7%-ის ოდენობით. აღნიშნული დასკვნის საფუძველზე მოხდა საგადასახდო აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება, კერძოდ 2012- 2015 წლებში მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალი გაიზარდა 187 250 ლარის ოდენობით, ხოლო დღგ-ის ნაწილში შემცირებას დაექვემდებარა სულ 50 557 ლარი, მათ შორის: ძირითადი თანხა 33 705 ლარი და ჯარიმა 16 852 ლარი.

 

აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 27 ივნისის დასკვნის საფუძველზე, 2016 წლის 14 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტით დამატებით დარიცხული თანხები შემცირდა სულ 50557 ლარით, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 33705 ლარი, ჯარიმა 16852 ლარი. ზემოაღნიშნულზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2017 წლის 30 ივნისის №17614 ბრძანება და მის საფუძველზე გამოცემული 2017 წლის 30 ივნისის №081–173 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადამხდელს გადასახდელად დაერიცხა სულ 354522,74 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 219253.4 ლარი, ჯარიმა 104911 ლარი, საურავი 30358.34 ლარი, რაც 2017 წლის 24 ივლისს გასაჩივრდა გადასახადის გადამხდელის მიერ.

 

მოსარჩელის წარმომადგენლის განმარტებით, გეგმიური მოგების ოდენობა უნდა განსაზღვრულიყო არა 7%-ით, არამედ მის მიერ წარდგენილი შპს „------ -------ის“ მიერ მომზადებული დასკვნის საფუძველზე (ტ.1.ს/ფ 224–230), რომლის თანახმად, მსგავს შემთხვევებში გეგმიური მოგება არ აღემატება 2-3 %.

 

მოსარჩელის წარმომადგენელმა ასევე მიუთითა, საქართველოს საგადასახდო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომელიც განსაზღვრავს საქონლის/მომსახურების ფასს. მოხმობილი ნორმის პირველი ნაწილით - გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება გარიგებაში საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივი ფასი, თუ ამ კოდექსით საბაზრო ფასის ან სხვა ღირებულების გამოყენება არ არის გათვალისწინებული. ამავე მუხლის მეორე ნაწილით - საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ პირობით, რომ ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

 

პალატის აღნიშვნით, საქმეში წარმოდგენილი შპს „-------- --------ის“ მიერ მომზადებული დასკვნა ცალსახად არ ადგენს ფასნამატის, გეგმიური მოგების 2- 3%-ს და იგივე დასკვნა (პროექტის ღირებულებიდან გამომდინარე) ასეთად შესაძლებლად მიიჩნევს 8-10% დადგენას. შესაბამისად, პალატა საქალაქო სასამართლოს მსგავსად არ იზიარებს მოსარჩელის ზემოთ აღნიშნულ პოზიციას ფასნამატის შემცირებასთან დაკავშირებით. საქმის მასალებით უტყუარად დასტურდება, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში სრულად მოიპოვეს მტკიცებულებები, შემოსავლების სამსახურმა დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში იმსჯელა და გათავისუფლა გადასახადის გადამხდელი დარიცხული ჯარიმებისგან და გადასახადის გადამხდელზე (მოსარჩელე) დღგ-ის დარიცხვა ექსპერტიზის დასკვნის გათვალისწინებით სრულიად მართლზომიერად განხორციელდა.

 

პალატა საქმის მასალებით დადგენილად მიიჩნევს, რომ 2012 წლის თებერვლის თვეში საზოგადოებამ ხელშეკრულება გააფორმა შპს „--------თან“, რომლის თანახმად საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენება, რომლის სანაცვლოდაც საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან შპს „----------ის“ 27,7% კუთვნილი – ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია.

 

მოცემულ შემთხვევაში პალატა მოიხმობს საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის დანაწესს და მის საფუძველზე განმარტავს, რომ შემოწმების მიერ სწორად მოხდა ფაქტიურად გაწეული ხარჯების შეპირისპირება პროექტის საორიენტაციო ხარჯებთან და აღნიშნული პროპორცია წლების მიხედვით მიყენებული იყო პროექტით მისაღებ შემოსავლებთან (საბაზრო ფასით), რაც იწვევს მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალის შემცირებას, ასევე დღგ-ისა და ჯარიმის დარიცხვას საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად. შესაბამისად, შემმოწმებელმა სწორად განსაზღვრა გარიგების საგნის ღირებულება სახელშეკრულებო ღირებულებიდან, მთლიან საპროექტო ღირებულებაში ხელშეკრულების შედგენის მომენტისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯების ხვედრითი წილის პროპორციულად. ამასთან, შესაბამისი წლის დეკემბრის თვეში, ხელშეკრულების შედგენის თარიღებიდან საანგარიშო პერიოდის ბოლომდე გაწეული ხარჯების მთლიანი საპროექტო ღირებულებაში ხვედრითი წილის პროპორციულად უნდა მოხდეს მიწოდებული სამშენებლო მომსახურების შესაბამისი ღირებულების დაბეგვრა (გრძელვადიანი კონტრაქტების პრინციპებიდან გამომდინარე). როგორც აღინიშნა, დაბეგვრის ასეთ წესს არ გამორიცხავს მოსარჩელის მიერ წარდგენილი ექსპერტის დასკვნები.

 

პალატა ასევე მიუთითებს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ 2017 წლის 13 ივნისს წარმოდგენილია შპს „--------“-ის 2017 წლის 12 ივნისის დასკვნა, რომლითაც 2012 წელს განხორციელებული მშენებლობის მომსახურების ანუ იგივე სანარდო მომსახურების გეგმიური მოგების საბაზრო მაჩვენებელი განისაზღვრა 7%-ის ოდენობით. აღნიშნული დასკვნის საფუძველზე მოხდა საგადასახადო აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება, კერძოდ, 2012–2015 წლებში მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალი გაიზარდა 187250 ლარის ოდენობით, ხოლო დღგ-ის ნაწილში შემცირებას დაექვემდებარა სულ 50557 ლარი, მათ შორის: ძირითადი თანსა 33705 ლარი და ჯარიმა 16852 ლარი.

 

ამდენად, პალატა საქალაქო სასამართლოს მსგავსად მიიჩნევს, რომ საგადასახადო დავის განმხილველმა ორგანომ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნათა დაცვით, ყველა ფაქტისა და გარემოების სრულად გამოკვლევისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე მიიღო გადაწყვეტილება მოცემულ საქმეზე, რის გამოც არ არსებობს სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობის სამართლებრივი საფუძველი, რადგან იგი არ ეწინააღმდეგება საქართველოს საგადასახდო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილს, რომელიც განსაზღვრავს საქონლის/მომსახურების ფასს.

 

აპელანტი სააპელაციო საჩივარში მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ კომპანია კეთილსინდისიერი გადამხდელია, როდესაც სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით, სასამართლომ იგი უნდა გაათავისუფლოს პასუხისმგებლობისაგან.

 

მოცემულ შემთხვევაში პალატა დადგენილად მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის 17.02.2017 წლის №3872 ბრძანებით შპს „------ -------“- (ს/ნ --------) საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება გადასახადის გადამხდელის მიერ განხორციელებული მშენებლობის საბაზრო ფასი/ფასნამატის ოდენობა, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული დასკვნა და შესწავლის შედეგების, ასევე საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის შეზღუდვების გათვალისწინებით განახორციელოს შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება); ამავე ბრძანებით, მუშების უბედურ შემთხვევაზე დაზღვევისათვის გადახდილი თანხების მუშების მიერ მიღებულ სარგებლად განხილვის საფუძვლით 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 „საგადასახადო მოთხოვნით“ დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი შემცირდა სრულად; საზოგადოება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად გათავისუფლდა 2012 წლის დეკემბრის თვის დღგ-ის დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის 2016 წლის 15 დეკემბრის №081-271 საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისგან.

 

პალატის მითითებით, საქალაქო სასამართლომ მართებულად გაიზიარა დავების განმხილველი ადმინისტრაციული ორგანოების მსჯელობა მასზედ, რომ სარჩელი აუდიტის დეპარტამენტის 30.06.2017 წლის №081-173 საგადასახადო მოთხოვნის ბათილობის შესახებ (დარიცხული ჯარიმისგან გათავისუფლება) უსაფუძვლოა, რადგან საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ პუნქტის თანახმად გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია: ა) შეასრულოს საგადასახადო ვალდებულებები საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი წესითა და პირობებით; ამავე მუხლით მე-4 ნაწილის თანახმად - საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა. სააპელაციო პალატა მოიხმობს საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის დანაწესს, რომლის თანახმად საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც, ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. ამავე კოდექსის 270-ე მუხლით - 1.საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. 2.საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით - გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

 

სააპელაციო პალატა აპელირებას აკეთებს დავის განხილვის დროს მოქმედი საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 275-ე მუხლის დანაწესზე, რომლის თანახმად: 1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. ამავე მუხლის მე-2 პუნქტით, პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველით ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

 

პალატის მოსაზრებით, სასამართლომ მართებულად მიიჩნია, რომ საქმეში არ მოიპოვებოდა და ვერც საქმის განხილვისას იქნა წარმოდგენილი რაიმე სახის ისეთი მტკიცებულება, რაც საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, დარიცხული ჯარიმისგან გათავისუფლების საფუძველი იქნება. შესაბამისად, სადავო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები სრულად შეესაბამება კანონს, იგი მიღებულია საქმის არსებითი გარემოებების გამოკვლევის შედეგად, დავის განხილვისას სრულად შეფასდა გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებები, რაც სარჩელის დაკმაყოფილებას გამორიცხავს.

 

რაც შეეხება ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინების გაუქმებას, პალატა მთლიანად ეთანხმება ზემოაღნიშნული განჩინების დასაბუთებას და აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 296-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავა შესაძლებელია განხილულ იქნეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემასა და სასამართლოში. ამავე კოდექსის 297-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში საგადასახადო დავის განმხილველი ორგანოები არიან შემოსავლების სამსახური და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო (შემდგომში დავის განმხილველი ორგანოები).

 

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 28.05.2013 წლის №ბს-122-115(2კ-13) განჩინებით განიმარტა, რომ „პირის უფლება მიმართოს სახელმწიფოს ნებისმიერ საჯარო დაწესებულებას მისი ინტერესების დასაცავად, განეკუთვნება კონსტიტუციურ უფლებათა სისტემას. ადამიანის უფლებები იყოფა ორ ჯგუფად: მატერიალური და პროცედურული უფლებები. პირის პროცედურულ უფლებათა რიგს მიეკუთვნება ადმინისტრაციული ორგანოსათვის მიმართვის უფლება, შუამდგომლობათა აღძვრის უფლება, მტკიცებულებათა წარდგენის უფლება, სხდომაზე დასწრების და მონაწილეობის უფლება, მოსაზრებათა წარდგენის უფლება, გასაჩივრების უფლება და ა.შ. სწორედ, პროცედურული უფლებების კანონით დადგენილი ფორმებით რეალიზაცია აძლევს პირს შესაძლებლობას, დაიცვას ან აღიდგინოს თავისი მატერიალური უფლებები, სამართლებრივი სახელმწიფოს ფუნქციონირების პრინციპი გულისხმობს პროცედურული უფლებების შეუფერხებლად და დაუბრკოლებლად განხორციელებას. წინააღმდეგ შემთხვევაში, საფრთხე ექმნება მატერიალური უფლებების ჯეროვან რეალიზაციასა და დაცვას. ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსი, რომელიც ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი ურთიერთობების მონაწილეთა პროცედურული უფლება-მოვალეობების საზოგადო წესებს დეტალურად განსაზღვრავს, მიზნად ისახავს ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ ადამიანის უფლებებისა და თავისუფლებების, საჯარო ინტერესებისა და კანონის უზენაესობის დაცვის უზრუნველყოფას. ზემოთ მითითებულ კონსტიტუციურ პრინციპს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის სპეციალური მუხლი ეძღვნება, კერძოდ, მე-12 მუხლი ადმინისტრაციული ორგანოსათვის მიმართვის უფლება, რომლის მიხედვით გარანტირებულია: ნებისმიერი პირის უფლება - მიმართოს ადმინისტრაციულ ორგანოს ამ უკანასკნელის უფლებამოსილებას მიკუთვნებული იმ საკითხის გადასაწყვეტად, რომელიც უშუალოდ და პირდაპირ ეხება პირის უფლებებსა და კანონიერ ინტერესებს; 2. ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულება - განიხილოს მის უფლებამოსილებას მიკუთვნებულ საკითხზე შეტანილი განცხადება და მიიღოს შესაბამისი გადაწყვეტილება. აღნიშნული ნორმის სტრუქტურული შინაარსი გულისხმობს, რომ პირის უფლების დადგენა მოიცავს ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულებას განახორციელოს რეალიზებული საპროცესო უფლების კანონით რეგლამენტირებული, ადეკვატური პროცედურული ხასიათის მოქმედება.“

 

პალატა განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოებში დავის განხილვა იწყება საჩივრის წარდგენის გზით. ამასთან, გასაჩივრების უფლება არის პირის ერთ-ერთი უმნიშვნელოვანესი პროცესუალური უფლება, რომელიც უზრუნველყოფს მისი კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების, კანონის უზენაესობის დაცვას, რამეთუ საჩივრის თუ სარჩელის წარდგენისას დავის განმხილველი ორგანო ამოწმებს გადაწყვეტილების კანონიერებას და მისი კანონშეუსაბამისობისას აუქმებს მას, რაც გარანტირებულს ხდის, ერთი მხრივ, კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვასა და აღსრულებას და, მეორე მხრივ, ხელს უშლის პირის უფლებათა დაუსაბუთებელ და უკანონო შეზღუდვას. ამასთან, პირის მიერ საჩივრის წარდგენას უკავშირდება ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულება, რომ კანონით დადგენილი წესითა და ვადაში განიხილოს და გადაწყვიტოს წარდგენილი საჩივარი საჩივრის წარდგენის უფლებას სწორედ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ აღნიშნული ვალდებულების შესრულება ხდის ქმედითს, ხოლო პირის უფლებების დაცვას - გარანტირებულს, რამეთუ რომ არა ადმინისტრაციული ორგანოს მოვალეობა საჩივრის განხილვისა და გადაწყვეტის შესახებ, გასაჩივრების უფლება იქნებოდა მხოლოდ დეკლარაციული ხასიათის. ვინაიდან გასაჩივრების უფლება პირდაპირ არის დაკავშირებული გადასახადის გადამხდელის კანონით დაცული ინტერესების უზრუნველყოფასა და უფლებების დაცვასთან, კანონი ამომწურავად აწესრიგებს იმ შემთხვევებს, როდესაც საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია, წარდგენილი საჩივარი დატოვოს განუხილველი. აღნიშნული გამოწვეულია სამართლებრივი ურთიერთობის გარკვეულ ჩარჩოებში მოქცევით, რათა არ მოხდეს უფლების ბოროტად გამოყენება, საჩივრების მუდმივად წარდგენა ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების კანონიერ ძალაში შესვლის თავიდან ასაცილებლად, ამასთან, აღნიშნული იძლევა შესაძლებლობას თვიდან იქნას აცილებული ადმინისტრაციულ ორგანოთა გადატვირთულობა, რომ დაუსრულებლად არ მოხდეს ერთსა და იმავე საკითხზე მსჯელობა. საჩივრის განუხილველად დატოვების საფუძვლები მოწესრიგებულია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლით. მათ შორის, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასულია საჩივრის წარდგენის ვადა.

 

ზემოთაღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლო განმარტავს, რომ გასაჩივრების უფლება გამოყენებულ უნდა იქნეს კანონით გათვალისწინებულ ვადაში. გასაჩივრების ვადის შემოღება მიზნად ისახავს რა სამართალსუბიექტების მიერ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილებების სადავოდ ქცევის ვადის გარკვეულ საზღვრებში მოქცევას, გასაჩივრების ვადის გასვლის შემდგომ. თუკი სახეზე არ არის ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის არარად აღიარების საფუძვლები, რომელზეც საჩივრის წარდგენის ვადა არ ვრცელდება, აქტი იძენს შესასრულებლად სავალდებულო ძალას და მისით განსაზღვრული მოწესრიგება ძალაში შედის. ამასთან, გასაჩივრების უფლების ჯეროვანი გამოყენება პირდაპირაა დაკავშირებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ადრესატისათვის ჩაბარებასთან, კანონმდებლობით დადგენილი წესით გაცნობასთან, რაც უკავშირდება როგორც გასაჩივრების ვადის დენის დაწყებას, ისე მხოლოდ აქტის გაცნობის შემდეგ ხდება პირისთვის ცნობილი, რა ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე და რომელი სამართლებრივი ნორმებით იხელმძღვანელა ადმინისტრაციულმა ორგანომ აქტის გამოცემისას.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 299.1 მუხლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირის მიმართ ამ კოდექსის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს დავის განმხილველ ორგანოში ამ თავით დადგენილი წესით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილი ადგენს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტი და მის საფუძველზე მიღებული გადაწყვეტილება საჩივრდება ამ დოკუმენტების საფუძველზე გამოცემულ საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად. ამავე კოდექსის 305-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ მომჩივნისთვის არასასურველი გადაწყვეტილების მიღების შემთხვევაში ამ მომჩივანს უფლება აქვს, გადაწყვეტილება მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში გაასაჩივროს დავების განხილვის საბჭოში ან სასამართლოში.

 

განსახილველ შემთხვევაში დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2017 წლის 29 მარტის შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების შესახებ დასკვნა, 2017 წლის 3 აპრილის დარიცხული თანხების კორექტირების შესახებ №8806 ბრძანება და 2017 წლის 3 აპრილის №081-173 „საგადასახადო მოთხოვნა" გადასახადის გადამხდელს გაეგზავნა 2017 წლის 31 მაისს და ჩაბარდა 2017 წლის 02 ივნისს, რომლებიც გასაჩივრებული არ არის კანონით დადგენილ ვადაში არც დავის განმხილველ ადმინისტრაციულ ორგანოში და არც სასამართლოში, როგორც ბრძანებაში, ასევე, საგადასახდო მოთხოვნაში მითითებული იყო გასაჩივრების წესი და ვადა, აღნიშნული ადმინისტრაციული აქტები საჩივრდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესით, საგადასახდო მოთხოვნა, მისი ჩაბარებიდან 30 დღის ვადაში და ბრძანება მისი ჩაბარებიდან 20 დღის ვადაში ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში (მისამართი: ქ. თბილისი, ვ. გორგასლის ქ. №16) წერილობითი ან ელექტრონული საჩივრის წარდგენის გზით (www.rs.ge), აგრეთვე სასამართლოში კანონმდებლობით დადგენილი წესით.

 

ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 178-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, „თუ კანონით ან მის საფუძველზე გამოცემული კანონქვემდებარე აქტით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ საჩივარს განინილავს გადაწყვეტს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამომცემი ადმინისტრაციული ორგანო“. ამასთან, საგადასახდო კოდექსის 296-ე მუხლი განსაზღვრავს საგადასახადო დავებზე ერთჯერადი გასაჩივრების აუცილებლობას.

 

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, სასამართლო, გარდა კანონით გათვალისწინებული შემთხვევისა, არ მიიღებს სარჩელს ადმინისტრაციული ორგანოს მიმართ, თუ მოსარჩელემ საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსით დადგენილი წესით არ გამოიყენა ადმინისტრაციული საჩივრის ერთჯერადად წარდგენის შესაძლებლობა. ამდენად, სასამართლოში დავის საგანი ვერ გახდება აღნიშნული ინდ. ადმინისტრაციული აქტები და სასამართლო ვერ შეაფასებს მათ კანონშესაბამისობას, რადგანაც, აღნიშნული აქტების მიმართ, შპს „--------- -------ის" მიერ არ გამოყენებულა ადმინისტრაციული საჩივრის ერთჯერადად წარდგენის შესაძლებლობა.

 

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საქალაქო სასამართლომ მართებულად შეწყვიტა ზემოაღნიშნულ ნაწილში სარჩელზე საქმის წარმოება. ამდენად, საქმის ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით პალატა მიიჩნევს, რომ სააპელაციო და კერძო საჩივრის ავტორმა ვერ დაძლია მტკიცების ტვირთი და შესაბამისი მტკიცებულებით ვერ დაადასტურა აღძრული სარჩელის საფუძვლიანობა, რაც სააპელაციო და შესაბამისად კერძო საჩივრის უარყოფის საფუძველია.

 

4. შემაჯამებელი სასამართლო დასკვნა:

 

ამდენად, სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქალაქო სასამართლომ კანონის მართებულად გამოყენებისა და განმარტების შედეგად, საქმეზე სწორი გადაწყვეტილება და განჩინება მიიღო. სააპელაციო და კერძო საჩივარი არ შეიცავს დასაბუთებულ არგუმენტაციას გადაწყვეტილების და განჩინების უკანონობის თაობაზე, რის გამოც, წარმოდგენილი სააპელაციო და კერძო საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და უცვლელად უნდა დარჩეს, როგორც ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება, ასევე, ამავე სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინება;

 

5. სასამართლო ხარჯები

 

სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 39-ე მუხლის 1-ლი ნაწილის „ბ“ პუნქტის თანახმად, სახელმწიფო ბაჟის ოდენობა შეადგენს სააპელაციო საჩივრისათვის, მათ შორის, საქმის წარმოების განახლებაზე უარის თქმის შესახებ რაიონული (საქალაქო) სასამართლოს გადაწყვეტილებაზე (განჩინებაზე) – დავის საგნის ღირებულების 4 პროცენტს, მაგრამ არანაკლებ 150 ლარისა. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „გ“ პუნქტის მიხედვით, სახელმწიფო ბაჟის ოდენობა სააპელაციო ინსტანციის სასამართლოში არ უნდა აღემატებოდეს ფიზიკური პირისათვის – 5 000 ლარს; ხოლო იურიდიული პირისათვის - 7 000 ლარს.

 

განსახილველ საქმეზე სააპელაციო საჩივრის ფასი შეადგენს - 354 522,74 ლარს. საქმის მასალებით ირკვევა, რომ მოსარჩელეს სახელმწიფო ბაჟის სახით გადახდილი აქვს 150 ლარი, ნაცვლად 7000 ლარისა.

 

ვინაიდან სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, მოსარჩელე შპს „-------- ---------“- (ს/ნ-----------) სახელმწიფო ბაჟის სახით დამატებით უნდა გადაიხადოს 6850 ლარი სახელმწიფო ბიუჯეტის სასარგებლოდ. ამასთან მის მიერ გადანდილი სახელმწიფო ბაჟი 150 ლარი (სააპელაციო საჩივარზე) და 50 ლარი (კერძო საჩივარზე) არ დაუბრუნდება სააპელაციო და კერძო საჩივრების უარყოფის გამო, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის თანახმად.

 

ს ა რ ე ზ ო ლ უ ც ი ო ნ ა წ ი ლ ი:

 

სააპელაციო სასამართლომ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, მე-12 მუხლით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 386-ე, 390-ე მუხლებით

 

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

 

1. შპს „-------- --------“- (ს/ნ -----------) სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. უცვლელი დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება;

3. შპს „-------- --------“- (ს/ნ -----------) კერძო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. უცვლელი დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინება;

5. საქმეზე გადახდილია სახელმწიფო ბაჟი;

6. განჩინება (კერძო საჩივრის ნაწილში) საბოლოოა და არ გასაჩივრდება;

7. სააპელაციო სასამართლოს განჩინება – შეიძლება გასაჩივრდეს საკასაციო წესით საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატაში (თბილისი, ძმები ზუბალაშვილების ქუჩა №6), მხარეებისათვის დასაბუთებული განჩინების ასლის კანონით დადგენილი წესით გადაცემიდან 21 დღის ვადაში, ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის მეშვეობით (ქუთაისი, ნიუპორტის ქ. №32).

 

მოსამართლე:

შოთა სირაძე

ხათუნა ხომერიკი

ლერი თედორაძე

 

სადავო საკითხი

ინდივიდვალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტების ბათილად ცნობა;

 

ფაქტობრივი გარემოებები

2012 წლის თებერვლის თვეში მომჩივანმა კომპანიამ ხელშეკრულება გააფორმდა საზოგადოებასთან, რომლის თანახმადაც საზოგადოებას ეკისრება საცხოვრებელი სახლის აშენების ვალდებულება, რომლის სანაცვლოდ საკუთრებაში გადაეცემა მთლიანი საცხოვრებელი ფართისგან მომჩივანი კომპანიის 27,7% კუთვნილი ფართის გამოკლების შემდეგ დარჩენილი საცხოვრებელი და მთლიანი კომერციული ფართები. აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია საზოგადოებამ განიხილა გრძელვადიან კონტრაქტად და 2012-2014 წლების დეკემბრის თვეში დღგ-ით დაბეგრა მშენებლობისათვის ფაქტიურად გაწეული ხარჯი 2%-იანი ფასნამატით, ხოლო 2015 წელს აღნიშნული დაბეგვრა არ განუხორციელებია. შემმოწმებლის მიერ მოხდა ფაქტიურად გაწეული ხარჯების შეპირისპირება პროექტის საორიენტაციო ხარჯებთან და აღნიშნული პროპორცია წლების მიხედვით მიყენებული იყო პროექტით მისაღებ შემოსავლებთან (საბაზრო ფასით), რაც იწვევს მოგების გადასახადის დეკლარაციაში დაფიქსირებული ზარალის შემცირებას, ასევე, დღგ-ისა და ჯარიმის დარიცხვას საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

გადაწყვეტილება

სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქალაქო სასამართლომ კანონის მართებულად გამოყენებისა და განმარტების შედეგად, საქმეზე სწორი გადაწყვეტილება და განჩინება მიიღო. სააპელაციო და კერძო საჩივარი არ შეიცავს დასაბუთებულ არგუმენტაციას გადაწყვეტილების და განჩინების უკანონობის თაობაზე, რის გამოც, წარმოდგენილი სააპელაციო და კერძო საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და უცვლელად უნდა დარჩეს, როგორც ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 29 სექტემბრის გადაწყვეტილება, ასევე, ამავე სასამართლოს 2022 წლის 29 სექტემბრის განჩინება;

 

დასაბუთება

კანონები, რომლებითაც სასამართლომ იხელმძღვანელა

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 18; 144.; 269(7).