გადაწტვეტილება №90210/1/2024

№90210/1/2024

04 ნოემბერი 2024

გ ა დ ა წ ტ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 3.10.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „--------“ -ის 18.06.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №90210/1/2024).

 

დავის საგანი:

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

აუდიტის დეპარტამენტის 24.05.2024 წლის №081-106 საგადასახადო მოთხოვნა.

 

დარიცხული თანხა: 5 662 069,17 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 2 830 365

დღგ - 442 419

მოგების გადასახადი - 5 215

საშემოსავლო გადასახადი - 2 382 731

ჯარიმა - 1 512 423

საურავი - 1 319 281,17

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

აუდიტის დეპარტამენტის 31.05.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.04.2021 წლიდან 1.01.2023 წლამდე პერიოდი.

16.06.2018 წელს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან,"-------"-სგან 8 100 000 აშშ დოლარად (19 908 990 ლარი) შეიძინა 1 461 კვ. მ და 6 683 კვ. მ მიწის ნაკვეთები ქალაქ "-------"-ში , "-------"-ის 53 ნომერში (ს/კ "-------" და "-------"). საწარმომ აღნიშნულ მიწაზე 2018 წლიდან დაიწყო მრავალფუნქციური საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა, რომელიც მოიცავს სასტუმროს ტიპის აპარტამენტებს, კომერციულ ფართებს, პარკინგს, საცხოვრებელ ბინებს და აუზს. საწარმოში ეტაპობრივად ხდება დამფუძნებლისაგან მიწის შეძენით წარმოქმნილი ვალდებულების დაფარვა, რამაც შესამოწმებელ პერიოდში ჯამურად შეადგინა 9 602 290 ლარი. შემოწმების პროცესში გადამხდელმა წარმოადგინა რამდენიმე შეფასების დასკვნა, სადაც ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები. აღნიშნულიდან გამომდინარე, ზემოთხსენებული მიწის 16.06.2018 წლის მდგომარეობით საბაზრო ფასით შესაფასებლად აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის შედეგადაც საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და ამავე კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორის, "-------"-სთვის, მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რამაც გადააჭარბა შეფასებით განსაზღვრულ მიწის საბაზრო ფასს, დაკვალიფიცირდა მასზე გადახდილ ხელფასად საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის საფუძველზე დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან 20%-იანი განაკვეთით.

გადასახადის გადამხდელი უძრავ ქონებაზე უფლების წინასწარი ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე ახორციელებს მშენებარე უძრავ ქონებაზე სამომავალო საკუთრების უფლების გადაცემას. წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით, გამყიდველი მყიდველს გადასცემს მშენებარე უძრავ ქონებაზე სამომავლო საკუთრების უფლებას, ხოლო მყიდველი ვალდებულია შეთანხმებული გრაფიკით გადაიხადოს ბინის ღირებულება (ავანსი). შემოწმების პროცესში გამოიკვეთა შემდეგი ფაქტობრივი გარემოებები: საწარმოს ცალკეულ შემთხვევებში არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან გაფორმებულ სტანდარტულ წინარე ხელშეკრულებასთან ერთად შედგენილი აქვს დამატებითი შეთანხმება, რომლის მიხედვითაც გამყიდველი იტოვებს უფლებას, გამოისყიდოს მყიდველისგან მთლიანი ნასყიდობის საგანი გაზრდილი ღირებულებით. თანხის მიღების მომენტში ჩგდ-ის შინაარსში მითითებულია, რომ თანხა წარმოადგენს ბინის საფასურს. ასევე, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს უფიქსირდება მყიდველებთან თანხის ნაწილის დაბრუნება, რომელსაც განიხილავს პროცენტის სახით განაცემად და ბეგრავს გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. ამასთანავე აღსანიშნავია, რომ ერთ-ერთ ხელშეკრულებასთან მიმართებაში (გაფორმებული "------"-თან 50 000 აშშ დოლარზე 0604W0605W1912e) შესამოწმებელ პერიოდში მოხდა როგორც ბინის ღირებულების სრული დაფარვა, ასევე, პროცენტად დარიცხული თანხის გაცემა და 2021 წლის აგვისტოს თვეში შეწყდა აღნიშნულ პირზე ნასყიდობის უფლების წინასწარი რეგისტრაცია.

გამოვლენილი ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, შინაარსის ფორმაზე აღმატებულების პრინციპით, ბინების მყიდველებიდან მიღებული თანხები (უკან დაბრუნებული თანხების გამოკლებით) დააკვალიფიცირა ბინის ღირებულების ფარგლებში მიღებულ ავანსად და საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილის საფუძველზე დაბეგრა დღგ-ით. ასევე, საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის გათვალისწინებით საწარმოს მხრიდან არარეზიდენტებისთვის უკან დაბრუნებული თანხებით მოახდინა შესაბამის პერიოდებში დაბეგრილი ავანსების კორექტირება. ამასთანავე, შემოწმებამ მყიდველებისთვის დაბრუნებულ თანხებთან მიმართებაში მოახდინა დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირება, ხოლო არარეზიდენტ ფიზიკურ პირ"------"-სთვის ნასყიდობის ფასზე მეტად გადახდილი თანხა დაკვალიფიცირდა არაეკონომიკურ ხარჯად და საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად დაიბეგრა მოგების გადასახადის ესტონური მოდელით. გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად შეეფარდა ჯარიმა გადასახადის შემცირებისთვის.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 2.06.2023 წლის №081-88 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 24.07.2023 წლის №17857 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილებით:

- ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 24.07.2023 წლის №17857 ბრძანება. მომჩივანს მიეცა წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 დღის ვადაში, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს:

ა) პირველ სადავო საკითხთან (მიწის საბაზრო ფასზე მეტი თანხის გადახდის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა) დაკავშირებით, სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროსთან ექსპერტიზის დასკვნის შედგენის თაობაზე გაფორმებული ხელშეკრულება;

ბ) მე-2 სადავო საკითხთან (უძრავი ქონების წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში მიღებული თანხის ავანსად განხილვა და ნასყიდობის ფასზე მეტი თანხის გადახდისას ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად ჩათვლა) დაკავშირებით, საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

- აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად:

ა) სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს დასკვნის წარდგენის შემთხვევაში, დამატებით შეისწავლოს პირველი სადავო საკითხი;

ბ) მომჩივნის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის და სიტუაციური სახელმძღვანელოებისა და საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით სხვა საკითხების განმხილველი საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 (13.12.2022 წლის №124704-21-15) სხდომის ოქმის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს მე-2 სადავო საკითხი;

გ) სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება) და შედეგების ასახვა გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე;

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

საბჭოს 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2024 წლის დასკვნის მიხედვით, გადაწყვეტილების შესაბამისად გადამხდელის მხრიდან არ მომხდარა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნული ბიუროს მიერ გაცემული მიწის ნაკვეთის საბაზრო ღირებულების შეფასების ალტერნატიული დასკვნის წარმოდგენა. აღნიშნულიდან გამომდინარე, აქტით დამატებით დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებების შემცირების საფუძველი არ არსებობს.

გადაწყვეტილების შესაბამისად შესწავლილ იქნა უძრავი ქონების წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში მიღებული თანხის ავანსად განხილვის და ნასყიდობის ფასზე მეტი თანხის გადახდისას ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად ჩათვლის საკითხი სიტუაციური სახელმძღვანელოებისა და საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით სხვა საკითხების განმხილველი საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 (13.12.2022 წლის №124704-21-15) სხდომის ოქმის გათვალისწინებით, რის შედეგადაც სესხად კვალიფიცირებას დაექვემდებარა"------"-თან 50 000 აშშ დოლარზე გაფორმებული ხელშეკრულების (0604w 0605W 1912E) (ბინა კომპანიის მიერ გამოსყიდული იქნა 2021 წლის აგვისტოს თვეში) ფარგლებში მიღებული და გადახდილი თანხა. გამომდინარე იქიდან, რომ წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში მიღებული თანხის ავანსად დაბეგვრა მოხდა 2021 წლის 1 აპრილამდე პერიოდში, შესამოწმებელ პერიოდში შემოწმების მიერ მოხდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის შემცირება წინა პერიოდში დაბეგრილი და შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მხრიდან დაბრუნებული თანხებით. შედეგად გადამხდელს გადაანგარიშების შედეგად უმძიმდება საგადასახადო ვალდებულებები აღნიშნულ საკითხთან მიმართებაში. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, აქტით დარიცხული თანხების გადაანგარიშება არ განხორციელდა.

აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 24.05.2024 წლის №081-106 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საკითხის სირთულიდან და შემოსავლების სამსახურის დასკვნაში მოყვანილი აშკარად არასწორი და შეცდომაში შემყვანი მსჯელობიდან გამომდინარე, ასევე არასწორი და არაადეკვატური ანალიზიდან გამომდინარე არ უნდა მოხდეს საკითხის განხილვა დავების განმხილველ სხდომაზე მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე.

შემოწმების აქტში მოცემული თანხები დათვლილია არასწორად, გარდა ამისა არ არის გათვალისწინებული დარიცხულ თანხებთან დაკავშირებული არსებითი გარემოებები.

შემოსავლების სამსახურის მიერ საგადასახადო დავის ეტაპზე საერთოდ არ არის ნამსჯელი მოყვანილ არგუმენტაციასა და მტკიცებულებებზე, შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის ეტაპზე ყოველგვარი საფუძვლისა და დადასტურების გარეშე უარი ეთქვა მოთხოვნაზე და 24 ივლისის №17857 ბრძანება ნაწილობრივაც კი არ იქნა გაუქმებული, რაც წარმოდგენილი მტკიცებულებების გათვალისწინებით აშკარად მიანიშნებს არგუმენტაციის დაუსაბუთებლად იგნორირებაზე. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინება და ადეკვატური ანალიზი მიგვიყვანს იმ დასკვნამდე, რომ აქტით დარიცხული თანხების დიდი ნაწილი დარიცხულია არასწორად, რაც გამოწვეულია შემმოწმებლებისა და კომპანიის წარმომადგენლებს შორის საკმარისი კომუნიკაციის არ არსებობით და წარდგენილი მტკიცებულებების არ გათვალისწინებით.

საბჭომ ნაწილობრივ გააუქმა შემოსავლების სამსახურის 24.07.2023 წლის №17857 ბრძანება და ფაქტობრივად საკითხი ხელახლა შესასწავლად დააბრუნა შემოსავლების სამსახურში.

გადაწყვეტილების შესაბამისად სრულად იქნა წარდგენილი გადაწყვეტილებით მოთხოვნილი დოკუმენტაცია და საქმესთან დაკავშირებული არსებითი მტკიცებულებები, თუმცა ამის მიუხედავად, ასევე მიუხედავად მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე არ გამოეცათ დასკვნა, აუდიტის დეპარტამენტის აუდიტორმა ყურად არ იღო თხოვნა და წარდგენილი უტყუარი მტკიცებულებების მიუხედავად, ისე გამოუშვა შემოწმების დასკვნა, რომ საერთოდ არანაირი კომუნიკაცია არ ჰქონია. საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად წარდგენილი იქნა შემდეგი დოკუმენტაცია:

1. საბაზრო ფასის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებული სამხარაულის სახელობის ბიუროსთვის მიმართვის განაცხადი და ხელშეკრულება;

2. დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებული ახსნა-განმარტება და დოკუმენტაცია დისკზე ჩაწერილ მასალებთან ერთად, რომელიც ეხებოდა ავანსების დღგ-ით დაბეგვის საკითხს;

3. სამხარაულის სახელობის ბიუროს მიერ გაცემული ახალი დასკვნა, რომელიც პირდაპირ მიუთითებს იმაზე, რომ ამავე ბიუროს მიერ გამოცემული პირველი დასკვნა არ გამოცემულა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მიზნებისთვის და მათ მიერ წინა დასკვნით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულება არ უნდა იქნეს გამოყენებული საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის.

მოთხოვნილი დოკუმენტაციისა და მტკიცებულებების წარდგენამდეც და მის შემდგომაც ჰქონდა რამდენიმე მცდელობა დაკავშირებოდა შემოსავლების სამსახურის აუდიტორს, საიდანაც დაკავშირება მხოლოდ ერთ შემთხვევაში მოხერხდა (სხვა შემთხვევაში აუდიტორი არ პასუხობდა სატელეფონო ზარებს, რის მტკიცებულებების წარმოდგენა შეუძლია). სატელეფონო ზარის შედეგად აუდიტორი შეპირდა, რომ გაივლიდა დოკუმენტაციას და მომჩივნის მონაწილეობის გარეშე არ გამოსცემდა საგადასახადო შემოწმების დასკვნას, თუმცა აღნიშნულის შემდგომ ისე მოხდა დასკვნის გამოცემა, რომ აუდიტორს არც ერთი ზარი არ განუხორციელებია გადასახადის გადამხდელის არც ერთ წარმომადგენელთან. აუდიტორის მიერ სრულად იქნა იგნორირებული საგადასახადო დავასთან დაკავშირებული უტყუარი მტკიცებულებები მ.შ. სამხარაულის სახელობის ბიუროს ახალი დასკვნა, სადაც პირდაპირ არის მინიშნება იმასთან დაკავშირებით, სამხარაულის ბიუროს მიერ მომზადებული პირველი დასკვნა არ არის მომზადებული საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მიზნებისთვის. ახალი დასკვნა პირდაპირ მიანიშნებს, რომ წინა დასკვნა არ უნდა იქნეს გამოყენებული გადასახადების გამოანგარიშების მიზნებისთვის, რასთან დაკავშირებითაც მოყვანილია ვრცელი არგუმენტაცია თუ რატომ არის შეუძლებელი საგადასახადო მიზნებისთვის ქონების საბაზრო ფასის განსაზღვრა.

დასკვნაში პირდაპირ წერია, რომ ქონების საბაზრო ღირებულება საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მიზნებისთვის ვერ იქნა განსაზღვრული დასკვნაში მითითებული მიზეზების გამო.

მომჩივანი სურათის სახით წარმოადგენს ამონარიდს დასკვნიდან.

მტკიცებულების სახით წარდგენილ ახალ დასკვნაში მითითებულია, რომ საბაზრო ღირებულების განსაზღვრა საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის უნდა განისაზღვროს სპეციფიკური წესების შესაბამისად, რაც შესაძლოა მნიშვნელოვნად განსხვავდებოდეს სხვა მიზნობრიობით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულების სიდიდისგან (თუნდაც აღრიცხვიანობის მიზნებისთვის IFRS სტანდარტების შესაბამისად განსაზღვრული ქონების ღირებულება). სამხარაულის სახელობის ბიუროს შემფასებელი აცნობიერებს რა თავის პასუხისმგებლობას განმარტავს, რომ საბაზრო ღირებულება საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის განისაზღვრება უახლოესი კალენდარული დღისათვის, რომელიც არა უმეტეს 30 კალენდარული დღით უსწრებს ან მოჰყვება ასეთი საქონლის/მომსახურების რეალიზაციის მომენტს) იდენტურ (მსგავს) საქონელზე/მომსახურებაზე დადებული გარიგების შესახებ. დასკვნაში მითითებულია თუ აღნიშნულ დროის შუალედში შესადარისი ობიექტების (იდენტური/მსგავსი საქონლის) მოძიება ვერ მოხერხდა საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი დგინდება დანახარჯების, შესაძლო რეალიზაციის ფასის ან მისაღები სარგებლის განსაზღვრის მეთოდებით.

მომჩივანი სურათის სახით წარმოადგენს ამონარიდს ახალი დასკვნიდან.

სამხარაულის ბიუროს ექსპერტი პირდაპირ მიანიშნებს, რომ მათ მიერ ვერ იქნა მოძიებული ზემოთ ხსენებული თარიღისთვის შესაბამის დროის შუალედში (30 დღე წინ და უკან) შესაფასებელი ქონების შესადარისი ქონებების კონკრეტული გარიგებები ბაზარზე ან საიმედო საინფორმაციო წყაროებიდან მოძიებული შეთავაზებები, რომელიც დააკმაყოფილებდა საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნებს.

მომჩივანი სურათის სახით წარმოადგენს ამონარიდს ახალი დასკვნიდან.

წარდგენილ დასკვნაში პირდაპირ და ნათლად არის აღნიშნული, რომ ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე სამხარაულის სახელობის ბიუროსთვის შეუძლებელია ზემოთ ხსენებული ქონებების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრა საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის, რაც პირდაპირი და უტყუარი მტკიცებულებაა იმისა, რომ სამხარაულის სახელობის ბიუროს მიერ მომზადებული წინა დასკვნა არ არის მომზადებული საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის, არამედ შეიძლება გამოყენებული იქნეს ნებისმიერი სხვა დანიშნულებით: თუნდაც აღრიცხვიანობის ან მხარეთა შორის სამართლებრივი დავის დროს ან სხვა მიზნებისთვის.

ზემოთ აღნიშნული მტკიცებულებების მიუხედავად შემოსავლების სამსახურის აუდიტორი არათუ მხოლოდ არასწორად აფასებს წარდგენილ მტკიცებულებებსა და არგუმენტაციას, არამედ აჟღერებს არასწორ და მცდარ ინფორმაციას, იმასთან დაკავშირებით, რომ თითქოს დავების საბჭოს გადაწყვეტილების შემდგომ არანაირი დასკვნა არ იქნა წარდგენილი.

მომჩივანი სურათის სახით წარმოადგენს ამონარიდს შემოწმების დასკვნიდან.

შემოწმების დასკვნაში იმის მინიშნება, რომ თითქოსდა არანაირი დასკვნისა და მტკიცებულების წარმოდგენა არ მომხდარა არის უბრალოდ ტყუილი და საქმისადმი უპასუხისმგებლო დამოკიდებულების გამოხატულება, ვინაიდან წარმოდგენილი იქნა აღნიშნული დასკვნის შემოსავლების სამსახურის აუდიტორის ნინო მჭედლიძის ელ. ფოსტაზე გადაგზავნის უტყუარი მტკიცებულებები. ასეთი შეცდომაში შემყვანი და არასწორი ინფორმაციის გაჟღერება საგადასახადო შემოწმების დასკვნაში ზიანს აყენებს აუდიტის დეპარტამენტის რეპუტაციას და აჩენს ამ სამსახურის მიმართ, ისევე როგორც უშუალოდ აუდიტორის მიმართ სრულ უნდობლობას. მიუხედავად იმსა, რომ ყველა ზემოთ ხსენებული მტკიცებულება უშუალოდ იქნა გაგზავნილი შემოსავლების სამსახურის აუდიტორის ოფიციალურ ელ. ფოსტაზე (წარმოდგენილია შესაბამისი მტკიცებულება), მიუხედავად იმისა, რომ სრულად იქნა შესრულებული დავის საბჭოს გადაწყვეტილებით განსაზღვრული დოკუმენტაციის წარდგენის ვალდებულებები, რის შემდეგაც შემოსავლების სამსახურის აუდიტორს მომჩივანთან ერთად უნდა გაევლო ყველა მტკიცებულებები და მხოლოდ ამის შემდეგ უნდა შეეფასებინა დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საკითხის საჭიროება, შემოსავლების სამსახურის აუდიტორისგან პასუხად იღებს მხოლოდ იმას, რომ არანაირი დასკვნა არ არის წარდგენილი, რაც არის აშკარა ტყუილი.

აღნიშნულის პასუხად შემოსავლების სამსახურის დასკვნაში კითხულობს, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტორმა არათუ არასწორად შეაფასა, არამედ ეჭვი აქვს საერთოდ არც კი გასცნობია წარდგენილ მტკიცებულებებს და ისე, რომ საერთოდ არ ჰქონია კომუნიკაცია, დაწერა დასკვნა, რომელიც აშკარად შეიცავს არასწორ ფაქტებსა და არასწორ ანალიზს შემოსავლების სამსახურის აუდიტორის მხრიდან.

დავების საბჭოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილების მიხედვით, სათანადო დასკვნის წარმოდგენის შემთხვევაში შემოსავლების სამსახურის აუდიტორს ხელახლა უნდა შეესწავლა საკითხი და შესაბამისი საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში უნდა მოეხდინა დარიცხული თანხების გადაანგარიშება.

ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე აშკარაა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტორმა არათუ არასწორი დასკვნები გააკეთა წარდგენილ დასკვნასთან დაკავშირებით, არამედ საერთოდაც ახდენს აპელირებას იმაზე თითქოს დასკვნის წარმოდგენა საერთოდ არ მომხდარა, რაც ძალიან რბილად რომ ვთქვათ არ შეესაბამება სინამდვილეს. გამომდინარე იქიდან, რომ წარმოდგენილია ელ. ფოსტის ასლი, რომელიც ადასტურებს იმას, რომ გაგზავნილი იქნა აუდიტორისთვის ზემოთ ხსენებული დასკვნა, ჩნდება ეჭვი, რომ აუდიტორი საერთოდ არც კი გაცნობია წარდგენილ ახალ დასკვნას, ან მიზანმიმართულად მოახდინა დასკვნის იგნორირება, ნებისმიერ ფასად დარიცხული თანხების არ შემცირების მიზნით. სხვა მხრივ სრულიად წარმოუდგენელია ის, რომ ისეთი მნიშნველოვანი გარემოება და დოკუმენტალური მტკიცებულება, როგორიცაა სამხარაულის სახელობის ბიუროს ახალი დასკვნა (რომელიც ფაქტობრივად სრულად აუქმებს წინა დასკვნას) ვერ მოხვედრილიყო და თუნდაც არც კი გაჟღერებულიყო შემოსავლების სამსახურის მიერ მომზადებულ დასკვნაში. აღნიშნული მიანიშნებს უპასუხისმგებლო და გულგრილ დამოკიდებულებაზე შემოსავლების სამსახურის აუდიტორის მხრიდან ვინაიდან აღნიშნული დასკვნა სხვა მტკიცებულებებთან ერთად გაეგზავნა აუდიტორს მის პირად ელექტრონულ ფოსტაზე, რასაც იგი ვერანაირად ვერ უარყოფს წარმოდგენილი მტკიცებულებებიდან გამომდინარე.

მომჩივანი სურათის სახით წარმოადგენს ამონარიდს კომპანიის წარმომადგენლის მიერ აუდიტორისთვის დასკვნის ელ. ფოსტაზე გაგზავნის დამადასტურებელი ელექტრონული ფოსტიდან.

წარმოდგენილი რამდენიმე დასკვნიდან მინიმუმ 1 დასკვნა სამხარაულის სახელობის ბიუროს დასკვნისგან განსხვავებით სრულად არის შესაბამისობაში საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნებთან და არ არსებობს არანაირი წინააღმდეგობრივი გარემოება, რაც ხელს შეუშლიდა აუდიტორს თუნდა აღნიშნული დასკვნის გამოყენებით აქტით დარიცხული თანხების გადაანგარიშებასთან (შემცირებასთან) დაკავშირებით.

წარდგენილ დასკვნაში შემფასებელი თავად მსჯელობს საბაზრო ღირებულების დაბეგვრისა და სხვა მიზნობრიობით გამოანგარიშებასთან დაკავშირებით არსებულ განსხვავებებზე და მიანიშნებს იმაზე, რომ შემფასებლის მიერ გამოყენებული მეთოდოლოგია შესაბამისობაშია საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნებთან. გარდა ამისა დავის ადრეულ ეტაპზე წარმოდგენილია რამდენიმე გვერდიანი და რამდენიმე ათეული პუნქტისაგან შემდგარი შენიშვნების ვრცელი ჩამონათვალი იმასთან დაკავშირებით თუ რა ხარვეზებს შეიცავს სამხარაულის სახელობის ბიუროს პირველი დასკვნა, რაც საკმარისი საფუძველი უნდა გამხდარიყო დარიცხული თანხების გადაანგარიშებისთვის (შემცირებისთვის), თუმცა აღნიშნული სამწუხაროდ არ განხორციელდა.

გარდა ამისა, აუდიტორს დაევალა შეესწავლა მეორე საკითხი, რასთან დაკავშირებითაც წარდგენილი იქნა შესაბამისი ახსნა-განმარტება და მტკიცებულებები. აუდიტორს დაევალა საკითხი შეესწავლა 2022 წლის 13 დეკემბრის საბჭოს სხდომის ოქმის შესაბამისად, რასთან დაკავშირებითაც როგორც შემოწმების დასკვნიდან ირკვევა მოთხოვნა თურმე დაკმაყოფილდა და სესხად იქნა გადაკვალიფიცირებული დიმიტრი ნაფთულოვიჩთან დაკავშირებული თანხები 50 000 დოლარის ფარგლებში, თუმცა როგორც შემოწმების აქტში კითხულობს, გამომდინარე იქიდან, რომ მიღებული თანხების ავანსად დაბეგვრა მოხდა 2021 წლის აპრილამდე პერიოდში გადამხდელს უმძიმდებოდა დარიცხული თანხები, რის გამოც არ მოხდა დარიცხული თანხების გადაანგარიშება და შემცირება.

ეს უკანასკნელი ფაქტიც ნათლად ასახავს შემოსავლების სამსახურის აუდიტორის მიერ საკითხისადმი დამოკიდებულებას და საგადასახადო შემოწმების დასკვნის საერთო ხარისხის უკიდურესად დაბალ დონეს. ჰქონდა არაერთი მცდელობა დაკავშირებოდა შემოსავლების სამსახურის აუდიტორს, გამომდინარე იქიდან, რომ აუდიტორი არ პასუხობდა ზარებს, აქტის გამოცემამდე რამდენიმე კვირით ადრე შედგა მხოლოდ ერთი სატელეფონო კონტაქტი აუდიტორთან. აუდიტორი შეპირდა, რომ მათთან ერთად საკითხის გავლისა და მათთან დასკვნის პროექტის წინასწარი შეთანხმების გარეშე არ გამოაქვეყნებდა შემოწმების დასკვნას და არ ატვირთავდა შემოსავლების სამსახურის შესაბამის პორტალზე, თუმცა ამის მიუხედავად შემოწმების დასკვნა ისე იქნა გამოცემული აუდიტორის მხრიდან, რომ არანაირი კომუნიკაცია არ ყოფილა.

დასკვნიდან აბსოლუტურად გაუგებარია, რატომ მოხდა მხოლოდ ერთადერთ თანხასთან მიმართებაში ოპერაციის გადაკვალიფიცირება (50 000 დოლარი) და რატომ არ დაექვემდებარე გადაკვალიფიცირებას დადებული გარიგების სხვა თანხები? ამაზე არანაირი კომუნიკაცია არ ყოფილა. გარდა ამისა კითხვის ნიშნები ჩნდება თავად ზემოთ აღნიშნულ გარიგებასთან დაკავშირებით, კერძოდ რატომ ხდებოდა დარიცხული თანხების დამძიმება და რის გამო შეიკავა აუდიტორმა ვითომ გადაკვალიფიცირებულ საკითხთან დაკავშირებით თანხების არ შემცირებასთან დაკავშირებით? კერძოდ დაკმაყოფილებული მოთხოვნის შედეგად თანხების შემცირებისგან? ასევე გაუგებარია რატომ არ იქნა გავლილი აუდიტორის მიერ მომჩივნის ჩართულობით მთელი რიგი დოკუმენტაცია და უტყუარი მტკიცებულებები, რაც დარიცხული თანხების შემცირების წინაპირობა უნდა გამხდარიყო? შემოსავლების სამსახურის აუდიტორს არც ერთი ზარი არ განუხორციელებია კომპანიის არც ერთ წარმომადგენელთან ზემოთ ხსენებულ საკითხებში გარკვევის და საკითხის ერთად გავლის მიზნით. ასეთი დამოკიდებულება არ არის შესაბამისობაში შემოსავლების სამსახურში არსებული სტანდარტებთან და აშკარად ეწინააღმდეგება იმ წესებსა და სტანდარტებს, რაც ამ სამსახურში არსებობს. ასეთი გულგრილი დამოკიდებულებით პირველ რიგში ჩრდილი ადგება აუდიტის დეპარტამენტის რეპუტაციას, რაც სრულ უნდობლობას აჩენს ამ სამსახურის მიმართ.

აუდიტორის მხრიდან საქმისადმი არასერიოზული დამოკიდებულების კიდევ ერთი გამოხატულება არის ის, რომ მისი მხრიდან არანაირ კომუნიკაციას არ ჰქონდა ადგილი მ.შ. არც მეორე დავის საგანთან დაკავშირები, რის შედეგადაც მივიღეთ ის, რაც მივიღეთ.

საბჭოს გადაწყვეტილებით აუდიტორს დაევალა არა დამოუკიდებლად გადაწყვეტილების მიღება მისი შეხედულებისამებრ, არამედ საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 (13.12.2022 წლის №124704-21-15) გადაწყვეტილების მიხედვით საკითხის მომჩივანთან ერთად დამატებითი შესწავლა და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში დარიცხული თანხების გადაანგარიშება. მიუხედავად იმისა, რომ ჰქონდა არაერთი მცდელობა აუდიტორთან დაკავშირების, რის შედეგადაც მხოლოდ ერთხელ მოახერხეს აუდიტორთან დაკავშირება (აუდიტორი არ პასუხობდა სატელეფონო ზარებს), მიუხედავად იმისა, რომ მხოლოდ ამ ერთი სატელეფონო კონტაქტის შემდგომ მიიღო დაპირება აუდიტორისგან, რომ მათ გარეშე არ მოხდებოდა შემოწმების დასკვნის შედგენა - სრულიად მოულოდნელად ისე მოხდა ზემოთ ხსენებული დასკვნის შედგენა, რომ არც აუდიტორს და არც მის რომელიმე უშუალო ხელმძღვანელს არ დაურეკავს თუნდა ამ მეორე საკითხთან დაკავშრებით, რაც კიდევ დამატებით ეჭვებს აჩენს აუდიტორის დამოუკიდებლობასთან და კეთილსინდისიერებასთან დაკავშირებით.

საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 (13.12.2022 წლის №124704-21-15) გადაწყვეტილება არ იძებნება შემოსავლების სამსახურის ოფიციალურ პორტალზე https://infohub.rs.ge, ამას გარდა საბჭოს ვებ გვერდი (http://taxdisputes.gov.ge/) საერთოდ არ მუშაობს, რაც გულისხმობს იმას, რომ ზემოთ ხსენებული გადაწყვეტილება ხელმისაწვდომი არ არის.

აქედან გამომდინარე მოკლებულია შესაძლებლობას წაიკითხოს აღნიშნული გადაწყვეტილება და გაიგოს რა წერია იქ ისეთი, რისთვისაც ყურადღება უნდა მიექცია აუდიტორს გადაანგარიშების დროს. გამომდინარე იქიდან, რომ აუდიტორმა საერთოდ არ მიიჩნია საჭიროდ გადაანგარიშების ეტაპზე თუნდაც ერთი სატელეფონო ზარის განხორციელება რომელიმე საკითხის გავლისა ან დაზუსტების მიზნით (რომ აღარაფერი ვთქვათ საკითხების ერთობლივად გავლაზე შეხვედრის გზით), მივიღეთ რეალობა რა დროსაც კომპანია მოკლებულია შესაძლებლობას იმსჯელოს მეორე საკითხის გადაანგარიშების ეტაპზე აღსრულება/არაღსრულებასთან დაკავშირებით. იმ ფონზე, რომ აუდიტორს ერთი ზარიც კი არ განუხორციელებია კომპანიის რომელიმე წარმომადგენელთან, ასევე გამომდინარე პირველი საკითხის მიმართ გამოვლენილი გულგრილი დამოკიდებულებისა (რა დროსაც აუდიტორი ამტკიცებს, რომ დასკვნა არ წარუდგენია, მაშინ როდესაც დასკვნა აშკარად წარმოდგენილია მტკიცებულებებიც დართულია ამ საჩივარზე) და იმ უნდობლობისა, რაც აქვს აღნიშნული უწყების მიმართ, ღრმად არის დარწმუნებული, რომ მეორე საკითხის შესწავლაც სწორედ ისევე განხორციელდა როგორც პირველი საკითხის - ანუ საკითხის შესწავლა არ განხორციელებულა საერთოდ.

აქედან გამომდინარე გამოცემული დასკვნა არ შეესაბამება საქართველოს ფინანსთან სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას და იგი შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის აღსრულებული. დასკვნაში მოყვანილი ფაქტები აშკარად არის მცდარი, არასწორი და შეცდომაში შემყვანი, არ არის გავლილი და შესწავლილი საქართველოს ფინანსთან სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების გამოცემის შემდგომ წარდგენილი დოკუმენტაცია და უტყუარი მტკიცებულებები ისევე, როგორც აღნიშნული გადაწყვეტილების გამოცემამდე არსებული დოკუმენტები, აუდიტორის მიერ გაკეთებული ანალიზი და დასკვნები არის არაადეკვატური.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის ზემოთ ხსენებული დასკვნა და შესაბამისი დარიცხვა უნდა გაუქმდეს.

საკითხი 1 - მიწის ნაკვეთის შეძენისას გადახდილი თანხების განხილვა ხელფასად

შემოწმების აქტი გასაჩივრებული იქნა შემოსავლების სამსახურში, რა დროსაც მტკიცებულებების სახით წარდგენილ იქნა მთელი რიგი დოკუმენტაცია, რაც ადასტურებდა შემოსავლების სამსახურის მიერ საგადასახადო აუდიტის შედეგად თანხების არამართებულად დარიცხვას, თუმცა აღნიშნულის მიუხედავად შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე თანხები არ იქნა შემცირებული და მოსაზრებები და მტკიცებულებები არათუ გაზიარებული არამედ მოსმენილიც არ იქნა. შემოსავლების სამსახურის მიერ 24 ივლისის №17857 ბრძანებით ისე ეთქვა უარი მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე, რომ აღნიშნულ ბრძანებაში საერთოდ არ არის მოყვანილი რაიმე სახის არგუმენტი ან მსჯელობა მტკიცებულებების გასანეიტრალებლად ან დასადასტურებლად. შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით უარი ეთქვა მხოლოდ და მხოლოდ იმ მოტივით, რომ წარდგენილი ქონების შეფასების დასკვნების მიხედვით არსებული საბაზრო ფასები განსხვავდება ერთმანეთისგან, რის გამოც შემოსავლების სამსახურმა გადაწყვიტა, რომ მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილებულიყო.

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი იქნა აუდიტორული კომპანია „------- LLC“-ის მიერ შედგენილი ფიზიკური პირისგან შეძენილი 2 მიწის ნაკვეთის საბაზრო ღირებულების დადგენის მიზენით გამოცემული 2 დასკვნა. წარდგენილი ორივე ექსპერტიზის დასკვნა შედგენილი იყო ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებითა და საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ მოთხოვნათა სრული დაცვით, რის საფუძველზეც დადგენილი იქნა შესაფასებელი ქონების საბაზრო ღირებულებები განსხვავებული მიდგომების გამოყენებით. პირველ დასკვნაში შესადარის ობიექტებად გამოყენებულია შეძენილი მიწის ნაკვეთთან მაქსიმალურად მიახლოებული და შესადარისი მიწის ნაკვეთები, დასკვნაში შესადარის მიწის ნაკვეთებად აღებულია მიწის ნაკვეთების ტრანზაქციები, რომელიც მაქსიმალურად დროის ახლო მონაკვეთშია მომხდარი შეძენილი მიწის ნაკვეთის შეძენის თარიღთან მიმართებით.

შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების განთვალისწინებით გაკეთებულია შესაბამისი კორექტირებები და მოცემულია შესაბამისი კომენტარები, რის შედეგადაც განსაზღვრულ იქნა აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულება საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის. გარდა ამისა დასკვნაში მოცემულია უძრავი ქონების ბაზრის დეტალური ანალიზი, გაანალიზებულია უძრავი ქონების ლოკაცია და მისი ძირითადი მახასიათებლები. რუკაზე თვალსაჩინოდაა დატანილი შესადარისი უძრავი ქონებები რათა ადვილი იყოს მათი შესადარისობის საკითხზე მსჯელობა.

მიწის ნაკვეთის მდებარეობიდან გამომდინარე, ასევე მისი სხვა მახასიათებლებიდან გამომდინარე მიწის ნაკვეთი უდიდესი საინვესტიციო პოტენციალის არსებობის გათვალისწინებით, მიღებული იქნა გადაწყვეტილება მიწის ნაკვეთის საინვესტიციო ღირებულების განსაზღვრის მიზნით. წარდგენილ მეორე დასკვნაში მიწის ნაკვეთის საინვესტიციო ღირებულება ასახავს იმ კონკრეტულ სარგებელს, რომელსაც კონკრეტული სამეურნეო სუბიექტი იღებს ამ აქტივის საკუთრებიდან.

ყოველივე ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე აღნიშნული კომპანიის მიერ შედგენილი 2 ანგარიშის მიხედვით, 2018 წლის 16 ივნისის მდგომარეობით: მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასი შეადგენდა: 6 100 000 აშშ დოლარს, მიწის საინვესტიციო ღირებულება შეადგენდა 8 400 000 აშშ დოლარს.

ზემოთ ხსენებული ორივე საბაზრო მაჩვენებელი გაცილებით უფრო მეტია ვიდრე საგადასახადო შემოწმების პერიოდში გადახდილი თანხების, თუმცა აღნიშნულის მიუხედავად შემოსავლების სამსახურმა უარი თქვა მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე და ძალაში დატოვა საგადასახადო მოთხოვნა ისე, რომ არ დაასაბუთა მისი გადაწვეტილება.

შემოსავლების სამსახურის დასკვნაში საერთოდ არ არის მსჯელობა წარდგენილი მტკიცებულებების შინაარსთან დაკავშირებით, კერძოდ იმის თაობაზე თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული წარდგენილი საკმაოდ ავტორიტეტული და დიდი პროფესიული გამოცდილების მქონე კომპანიის დასკვნა (სადაც მ.შ. მოცემულია ინფორმაცია შემფასებლის კომპეტენციისა და გამოცდილების შესახებ), საერთოდ არ არის ნამსჯელიც კი იმაზე თუ შეფასების რომელი სტანდარტისა თუ საგადასახადო კანონმდებლობის რომელი ნორმის დარღვევის გამო მოხდა აღნიშნული დასკვნების უგულვებელყოფა, ასევე არანაირი მსჯელობა არ არის იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის უპრიანი ე.წ. სამხარაულის ექსპერტიზის ბიუროს დასკვნის გამოყენება დაბეგვრის მიზნებისთვის და რა უპირატესობა აქვს აღნიშნულ დასკვნას კომპანიის მიერ მომზადებულ დასკვნებთან შედარებით.

შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში ერთადერთ მიზეზად, რის გამოც არ მოხდა წარდგენილი დასკვნების გაზიარება, არის შემდეგი:

შემოსავლების სამსახურს არანაირი არგუმენტაცია არ გააჩნია იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის მოქმედ კანონმდებლობასთან შეუსაბამო კომპანიის დაკვეთილი 2 დასკვნის გამოყენება, რომელიც აუდიტორული კომპანია „-------- LLC“-ის მიერ არის შედგენილი. აღნიშნული დასკვნების უარყოფის მიზეზად დასახელებულია არათუ აღნიშნული დასკვნების შეუსაბამობა მოქმედ კანონმდებლობასა თუ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებთან, არამედ მხოლოდ ის ფაქტი, რომ შეფასების დასკვნების მიხედვით საბაზრო ფასები განსხვავდება ერთმანეთისგან, რაც ვერანაირ კრიტიკას ვერ უძლებს ვინაიდან აღნიშნული დასკვნების შედგენისას გამოყენებული იქნა შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით აღიარებული განსხვავებული მიდგომები, რის გამოც ბუნებრივია მივიღებდით განსხვავებულ საბაზრო ფასებს, შესაბამისად შემოსავლების სამსახურის მიერ აღნიშნული დასკვნების დაუსაბუთებელი იგნორირება აბსურდულია. ასე მაგალითად, უძრავი ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მიხედვით შედარების მიდგომის, დანახარჯების მიდგომისა და სხვა მიდგომების გამოყენებისას ბუნებრივია ვღებულობთ განსხვავებულ შედეგებს, რაც გვეხმარება სხვადასხვა კუთხიდან შევხედოთ ერთი და იგივე კვლევის ობიექტს და შევიქმნათ საერთო და გაცილებით უფრო სრულყოფილი წარმოდგენა მის საბაზრო ღირებულებასთან დაკავშირებით, რაც ბუნებრივია არ ნიშნავს იმას, რომ შედგენილი ანგარიშები არსებით უზუსტობას შეიცავს.

გარდა ამისა, მსგავსი ტიპის სხვაობები და გადახრები დაშვებულია შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებითა და არსებული კანონმდებლობის მიხედვით შეფასების განსხვავებული მიდგომების გამოყენებისას, რაც ბუნებრივია არათუ აღნიშნული დასკვნების უარყოფის საფუძველია, არამედ კიდევ უფრო კარგად წარმოაჩენს შემფასებლის მიერ გაწეული სამუშაოს მაღალ ხარისხს და მის პროფესიონალიზმს და აჩენს აღნიშნული დასკვნების მიმართ მაღალი საიმედოობის განცდას. აქედან გამომდინარე, სრულიად გაუგებარია შემოსავლების სამსახურის მოსაზრება შეფასების დასკვნებს შორის განსხვავებების არსებობის გამო აღნიშნული დასკვნების იგნორირებასთან დაკავშირებით. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში არ წერია თუ რომელ დასკვნებს შორის ფასების განსხვავება იგულისხმება მათ ჩანაწერში, ვინაიდან საერთო ჯამში წარდგენილი იქნა 3 დასკვნა.

ამის გარდა, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში მინიშნებულია, რომ ლევან სამხარაულის სახელობის ბიუროსთვის მიმართვა იმიტომ განხორციელდა, რომ გადასახადის გადამხდელის დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რაც აქტის გამოცემის თარიღისა და დასკვნის თარიღების გათვალისწინებით მიანიშნებს იმაზე, რომ საუბარია „------ LLC“-ის მიერ გამოცემულ დასკვნებზე და არა „--------“-ს დასკვნაზე (რომელიც აქტის გამოცემის შემდგომაა გამოცემული), რაც კიდევ ერთხელ აჩენს ეჭვებს ზემოთ ხსენებულთან მიმართებაში.

შედეგად შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში ვკითხულობთ სრულიად გაუგებარ დასკვნას იმის შესახებ, რომ დასკვნები მხოლოდ იმიტომ იყო იგნორირებული, რომ „------- LLC“-ის დასკვნების მიხედვით დადგენილი საბაზრო ფასები განსხვავდებოდა ერთმანეთისგან, რის გამოც შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები, რაც აღემატებოდა შეფასებით (სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით) განსაზღვრულ საბაზრო ფასს, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად იქნა მიჩნეული დირექტორის ხელფასად.

შემოსავლების სამსახურის ასეთი დამოკიდებულება და მიდგომა არის უკიდურესად მიუღებელი და მიანიშნებს იმაზე, რომ საჩივარი შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე საერთოდ არ იქნა განხილული და სრულიად დაუსაბუთებლად არის ნათქვამი უარი მოთხოვნაზე.

გარდა ზემოთ ხსენებულისა შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი იქნა აუდიტორული კომპანია „--------“-ს მიერ მომზადებული დასკვნა, რომლის მიზანიც ასევე იყო ფიზიკური პირისგან შეძენილი უძრავი ქონების საბაზრო ღირებულების განსაზღვრა. როგორც წინა 2 დასკვნის შემთხვევაში, აღნიშნული დასკვნაც შედგენილი იქნა ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებითა და საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ მოთხოვნათა სრული დაცვით, რის საფუძველზეც დადგენილი იქნა შესაფასებელი ქონების საბაზრო ღირებულება 2018 წლის ივნისის თვის მდგომარეობით. აღნიშნული დასკვნის მიხედვითაც შესადარის ობიექტებად გამოყენებულია შეძენილი მიწის ნაკვეთთან მაქსიმალურად მიახლოებული და შესადარისი მიწის ნაკვეთები. დასკვნაში მოცემულია უძრავი ქონების ბაზრის დეტალური ანალიზი, გაანალიზებულია უძრავი ქონების ლოკაცია და მისი ძირითადი მახასიათებლები. მოქმედი სტანდარდის გათვალისწინების გაკეთებულია შესაბამისი კორექტირებები (მ.შ ახსნილია კორექტირების მიზეზები), ასევე რუკაზე თვალსაჩინოდაა დატანილი ყველა შერჩეული შესადარისი ობიექტი მათი შესადარის ობიექტებად მიჩნევის თვალსაჩინოდ წარმოჩენისთვის. ყოველივე ზემოთ აღნიშნული შედეგადაც განსაზღვრულ იქნა აღნიშნული ქონების საბაზრო ღირებულება საგადასახადო დაბეგვრის მიზნებისთვის, რომელიც სრულიად პასუხობს ქონების შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მოთხოვნებს.

ყოველივე ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე აღნიშნული კომპანიის მიერ შედგენილი ანგარიშის მიხედვით, 2018 წლის 16 ივნისის მდგომარეობით მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასი შეადგენდა 8 000 000 აშშ დოლარს.

აღნიშნულ შემთხვევაშიც ზემოთ ხსენებული თანხა გაცილებით უფრო მეტია ვიდრე საგადასახადო შემოწმების პერიოდში გადახდილი თანხები, თუმცა აღნიშნულის მიუხედავად შემოსავლების სამსახურმა, ამ უკანასკნელი ანუ ამჯერად უკვე მესამე დასკვნის წარდგენის მიუხედავად უარი თქვა მოთხოვნის დაკმაყოფილებაზე და ძალაში დატოვა საგადასახადო მოთხოვნა ისე, რომ აღნიშნულ დასკვნაზე ფაქტობრივად საერთოდ არ მომხდარა მსჯელობა არც საგადასახადო შემოწმებისას და არც შემოსავლების სამსახურში დავის განხილვის დროს.

შემოსავლების სამსახურის დასკვნაში საერთოდ არ არის მსჯელობა წარდგენილი მტკიცებულებების შინაარსთან დაკავშირებით, კერძოდ იმის თაობაზე თუ რატომ არ იქნა გაზიარებული წარდგენილი მეორე და საქართველოში ალბათ ერთ-ერთი ყველაზე ავტორიტეტული და დიდი პროფესიული გამოცდილების მქონე კომპანიის („--------“-ს) დასკვნა და აღნიშნულ შემთხვევაშიც, ისევე როგორც წინა დასკვნებთან მიმართებაში საერთოდ არ არის ნამსჯელიც კი იმაზე თუ შეფასების რომელი სტანდარტისა თუ საგადასახადო კანონმდებლობის რომელი ნორმის დარღვევის გამო მოხდა აღნიშნული დასკვნების უგულვებელყოფა, ასევე არანაირი მსჯელობა არ არის იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის უპრიანი ე.წ. სამხარაულის ექსპერტიზის ბიუროს დასკვნის გამოყენება დაბეგვრის მიზნებისთვის და რა უპირატესობა აქვს აღნიშნულ დასკვნას „-------“-ს მიერ მომზადებულ დასკვნებთან შედარებით.

შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში ამ უკანასკნელ დასკვნასთან მიმართებაშიც არ არის შემოსავლების სამსახურის მხრიდან მათი პოზიციის რაიმე სახის დასაბუთებაში და ერთადერთ მიზეზად ამჯერადაც დასახელებულია იგივე, რაც წინა დასკვნებთან მიმართებაში.

ამ შემთხვევაშიც შემოსავლების სამსახურს არანაირი არგუმენტაცია არ გააჩნია იმასთან დაკავშირებით თუ რატომ არის მოქმედ კანონმდებლობასთან შეუსაბამო კომპანიის მიერ დაკვეთილი „--------“-ს მიერ შედგენილი დასკვნა და აღნიშნული დასკვნის უარყოფის მიზეზად ამჯერადაც დასახელებულია არათუ აღნიშნული დასკვნების შეუსაბამობა მოქმედ კანონმდებლობასა თუ შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებთან, არამედ მხოლოდ ის ფაქტი, რომ შეფასების დასკვნების მიხედვით საბაზრო ფასები განსხვავდება ერთმანეთისგან, ბუნებრივია არ არის აღნიშნული დასკვნის დაუსაბუთებლად უარყოფის მიზეზი.

ამასთან, აღნიშნული დოკუმენტების თარიღებთან მიმართებაში აღსანიშნავია შემდეგი:

- „------- LLC“-ის 2 დასკვნა დათარიღებულია და გამოცემულია შემოწმების აქტის გამოშვების თარიღამდე;

- შემოწმების აქტი გამოცემულია 2023 წლის 31 მაისის თარიღით;

- სამხარაულის ექსპერტიზის დასკვნა გამოცემულია 2023 წლის 11 მაისის თარიღით;

- „--------“-ს დასკვნა დათარიღებულია 2023 წლის 14 ივნისის თარიღით.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე გამოდის, რომ შემმოწმებლებისთვის არ უნდა ყოფილიყო ცნობილი „--------“-ს დასკვნის შესახებ საგადასახადო შემოწმების აქტის გამოცემის მომენტში, რაც იმას ნიშნავს, რომ აქტის შედგენის მომენტში შემოსავლების სამსახურის აუდიტორს შეეძლო ეხელმძღვანელა წარდგენილი დასკვნებიდან მხოლოდ „------- LLC“-ის დასკვნებით, გამომდინარე იქიდან, რომ საგადასახადო შემოწმების ეტაპზე „--------“-ს დასკვნის შესწავლა შემმოწმებლების მხრიდან არ მომხდარა და აღნიშნული დასკვნა წარდგენილი იქნა შემოსავლების სამსახურის დავის ეტაპზე. მისი შესწავლა შემოსავლების სამსახურის დავების ეტაპზე მაინც უნდა მომხდარიყო და აღნიშნული დაისკვნის ავკარგიანობის შესახებ ამ სამსახურს აუცილებლად უნდა ემსჯელა ამ დასკვნის იგნორირების შესახებ გადაწყვეტილების მიღებამდე, თუმცა შემოსავლების სამსახური №17857 ბრძანებაში აღნიშნავს, რომ საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის მთავარი არგუმენტი არის ის, რომ:

„შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ შეფასების დასკვნებში ფიქსირდებოდა განსხვავებული საბაზრო ფასები, რის გამოც, აუდიტის დეპარტამენტმა მიწის საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის მიერ მომზადებული დასკვნის მიხედვით, საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით, რაც მნიშვნელოვნად განსხვავდება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი შეფასების დასკვნებით განსაზღვრული საბაზრო ღირებულებისგან.“

აღნიშნული ტექსტიდანაც ცხადია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებს საერთოდ არ უმსჯელიათ „-------“-ს დასკვნასთან მიმართებაში და მათი მოსაზრება ეყრდნობოდა „------- LLC“-ის 2 დასკვნას, რომელიც შეფასების 2 განსხავებული მიდგომით იყო შედგენილი, რის გამოც ღირებულებებს შორის სხვაობა იყო ბუნებრივი, შესაბამისად ამ წინადადებიდან გამომდინარეობს, რომ შემოსავლების სამსახურმა საგადასახადო დავის ეტაპზე მხოლოდ ამ 2 დასკვნიდან გამომდინარე იმსჯელა, ვინაიდან შემოსავლების სამსახურის №17857 ბრძანებაში მხოლოდ შემოსავლების სამსახურის აუდიტორების ქმედებებზე კეთდება აქცენტი და თავად შემოსავლების სამსახური, როგორც დავის განმხილველი ორგანო არანაირ დამატებით მინიშნებასა თუ დასაბუთებაზე არ მიანიშნებს ყოველივე ზემოთ აღნიშნული კი იმაზე მიანიშნებს, რომ არც შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებსა და არც შემოსავლების სამსახურს დავების ეტაპზე არსებითად არ უმსჯელიათ „--------“-ს დასკვნასთან მიმართებაში და არ მოუხდენიათ იმის გაანალიზება უნდა მომხდარიყო მოქმედი კანონმდებლობის ნორმებიდან და საერთაშორისო სტანდარტების მოთხოვნებიდან გამომდინარე აღნიშნული დასკვნის უარყოფა. გარდა ამისა ეჭვქვეშ დგება სამხარაულის ექსპერტიზის დასკვნის არსებობა საგადასახადო შემოწმების აქტის გამოცემის მომენტში, რაც დამატებით კითხვებს აჩენს აუდიტის დეპერტამენტის ქმედებების კანონიერებასთან და მათდამი არსებული ნდობის მიმართ.

ქონების შეფასებისას შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებით აღიარებული განსხვავებული მიდგომების გამოყენებისას ბუნებრივია ვღებულობთ განსხვავებულ შედეგებს, რაც გვეხმარება სხვადასხვა კუთხიდან შევხედოთ ერთი და იგივე კვლევის ობიექტს და შევიქმნათ საერთო და გაცილებით უფრო სრულყოფილი წარმოდგენა აღნიშნულთან დაკავშირებით, რაც ბუნებრივია არ ნიშნავს იმას, რომ შედგენილი ანგარიშები არსებით უზუსტობას შეიცავს. შემოსავლების სამსახურს დეტალურად უნდა შეესწავლა წარდგენილი 3 დასკვნის შესაბამისობა კანონის მოთხოვნებთან და ამაზე დაყრდნობით უნდა გადაეწყვიტა მათი გაზიარების ან მათი იგნორირების საკითხი, რაც ფაქტია, რომ არ მოხდა. შესაბამისად აშკარაა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების საფუძვლის არ არსებობის საკითხი აუდიტის დეპარტამენტის დარიცხვის ძალაში დატოვებასთან მიმართებაში მხოლოდ და მხოლოდ იმ არგუმენტით, რომ სხვადასხვა დასკვნების მიხედვით მიღებულია საბაზრო ფასის განსხვავებული თანხები. აქედან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის მსგავსი ტიპის მიდგომებით ვერანაირ კრიტიკას ვერ უძლებს და მიანიშნებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების არამართებულობაზე.

აშკარად სახეზეა შემოსავლების სამსახურის დაკვეთით შესრულებული ქონების საბაზრო ღირებულების დასკვნის შეუსაბამობა როგორც მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, ასევე შეფასების საერთაშორისო სტანდარტების მოთხოვნებთან.

ზემოთ ხსენებული ყველა ქონების შეფასების დასკვნის გაანალიზებისას აშკარა ხდება სამხარაულის ექსპერტიზის დასკვნის შეუსაბამობა ზემოთ ხსენებულ მოთხოვნებთან, კერძოდ:

1. სამხარაულის დასკვნაში არ არის მოცემულია უძრავი ქონების ბაზრის დეტალური ანალიზი, ფასების დინამიკა და მისი გავლენა მიწის ნაკვეთზე საბაზრო ფასებზე. აღნიშნული ანალიზის გარეშე შეუძლებელია ქონების საბაზრო ღირებულების შესახებ კომპეტენტური მოსაზრების გამოთქმა, რაც იწვევს შესადარისი ობიექტების ფასის კორექტირებასთან დაკავშირებულ და სხვა მრავალ პრობლემას;

2. არ არის გაანალიზებული უძრავი ქონების ლოკაცია და ძირითადი მახასიათებლები. არ გაანალიზებულა რამდენად შესადარისი იყო არჩეული მიწის ნაკვეთები შეძენილ მიწის ნაკვეთთან. რამდენად არსებითი ან არაარსებითი იყო მათ შორის განსხვავებები;

3. დასკვნაში მოცემული შესადარისი ობიექტები აშკარად შეუსაბამობაშია შეფასების საერთაშორისო სტანდარტითა და საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლით განსაზღვრულ მოთხოვნებთან. მთელ რიგშემთხვევაში აღებულია შესადარისი ობიექტები, რომელებიც არა ე.წ. პირველ სანაპირო ზოლშია, არამედ გაცილებით მოშორებითაა ზღვიდან, შერჩეულია აშკარად განსხვავებული ტიპისა და დანიშნულების მიწის ნაკვეთები, რომლიდან გამომდინარეც მიღებულია არასწორი და არარეალურად მცირე ღირებულებები;

4. არ არის გათვალისწინებული როგორც მიწის ნაკვეთი განაშენიანების (შეძენისას მიწის ნაკვეთზე იყოს ნაგებობები) ასევე შესადარისი მიწის ნაკვეთების განაშენიანების საკითხი, რაც ასევე ამახინჯებს წარმოდგენას კომპანიის მიერ შეძენილი მიწის ნაკვეთის რეალურ საბაზრო ფასებთან მიმართებაში. დასკვნაში პირდაპირ წერია, რომ შეფასება მოხდა მიწის ნაკვეთის ყოველგვარი გაუმჯობესებების გარეშე;

5. დარღვეულია საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მოთხოვნები იდენტური/მსგავსი საქონლის ბაზარზე არსებული შეთავაზებების შერჩევასთან მიმართებაში, მ.შ. 30 დღის შუალედში (წინ და უკან) შესადარისი ფასების არჩევასთან მიმართებაში. დასკვნაში აღებულია რამდენიმე წლის შემდეგ არსებული გარიგებები, მაშინ როდესაც კომპანიის მიერ წარდგენილი პირველი დასკვნა მოიცავს გარიგების თარიღთან მაქსიმალურად მიახლოებულ გარიგებებს, რაც გაცილებით უფრო ზუსტად და უშეცდომოთ ასახავს შეძენილი მიწის ნაკვეთის საბაზრო ფასს;

6. როგორც შემოწმების აქტში ასევე სამხარაულის ექსპერტიზის დასკვნაში შეცდომით არის მითითებული გარიგების თარიღი 16 ივნისი, მაშინ როდესაც ხელშეკრულების მიხედვით ნასყიდობის ხელშეკრულება 19 ივნისით თარიღდება;

7. არ არის გაკეთებული ფასების კორექტირება რამდენიმე წლის შემდეგ გაყიდული შესადარისი ობიექტების შემთხვევაში უძრავი ქონების ბაზარზე არსებული ფასების ყოველწლიური დინამიკის გათვალისწინებით. დასკვნაში საერთოდ არ არის უძრავი ქონების ბაზრის ანალიზი და მიწის ნაკვეთების ფასების ცვალებადობა უძრავი ქონების ბაზარზე შესაბამისად არ არის ფასის კორექტირება ამ და მრავალი სხვა მახასიათებლის მიხედვით; 8. არ არის დასაბუთებული სხვადასხვა ღირებულების მიწის ნაკვეთების ფასების შეწონვის საკითხი, რაზე დაყრდნობით ხდება ერთი ფასისთვის უპირატესობის მინიჭება მეორე ფასთან შედარებით, რაც სამხარაულის დასკვნისგან განსხვავებით კომპანიის დასკვნებში დეტალურად არის ახსნილი; 9. დასკვნაში მოცემულია სხვა უამრავი სახის ხარვეზი და აშკარა მისი შეუსაბამობა როგორც შეფასების საერთაშორისო სტანდარტებთან ასევე საგადასახადო კანონმდებლობასთან.

შესაბამისად გაუგებარია რატომ და როგორ მოახდინა შემოსავლების სამსახურმა წარდგენილი 3 ქონების საბაზრო ფასის შეფასების დასკვნის იგნორირება, სამხარაულის ბიუროს ამ დასკვნის სასარგებლოდ. ეს უკანასკნელი ქმედება შემოსავლების სამსახურის მხრიდან ყოველგვარი დასაბუთებისა და არგუმენტაციის გარეშე (მხოლოდ იმის ციტირებით თუ რა გააკეთეს შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებმა) არის უკიდურესად აღმაშფოთებელი და ეწინააღმდეგება მოქმედი კანონმდებლობის მოთხოვნებს.

შესაბამისად ბათილად უნდა იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 24 ივლისის №17857 ბრძანება, შესაბამისად უნდა შემცირდეს აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხები.

შემოსავლების სამსახურში დეტალურად იყო ახსნილი და წარდგენილი არგუმენტაცია და მთელი რიგი მტკიცებულებები ოპერაციის არასწორად გადაკვალიფიცირებასთან მიმართებაში, თუმცა შემოსავლების სამსახურის მხრიდან მოთხოვნა არ იქნა დაკმაყოფილებული და შედეგად სრულიად დაუსაბუთებლად ეთქვა უარი დარიცხული თანხების შემცირებაზე. მიუხედავად იმისა, რომ საჩივარში მოცემული იყო მტკიცებულებებისა და შესაბამისი არგუმენტაციის ვრცელი ჩამონათვალი, შემოსავლების სამსახურმა ისე, რომ საერთოდ არც კი განიხილა და არც კი იმსჯელა აღნიშნული არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების შესახებ, დაუსაბუთებლად თქვა უარი დარიცხული თანხების შემცირებაზე. კერძოდ, შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში არგუმენტაციის პასუხად ვკითხულობთ მხოლოდ შემდეგს:

„შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მხარეებს შორის დადებულია წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები დამატებით შეთანხმებებთან ერთად, რომლებიც რეგისტრირებულია საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში, ხოლო მყიდველები (არარეზიდენტი ფიზიკური პირები) რეგისტრირებულნი არიან მომავალ მესაკუთრეებად და შესამოწმებელ პერიოდში არ ხდება ბინების გამოსყიდვა, გარდა ერთი შემთხვევისა. შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ მყიდველებისგან მიღებული თანხების (უკან დაბრუნებული თანხების გამოკლებით) ბინის ღირებულების ფარგლებში მიღებულ ავანსად განხილვა განხორციელდა მართლზომიერად. ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს იმ გარემოებაზე, რომ საწარმოს მხრიდან უკან დაბრუნებული თანხების მიხედვით განხორციელდა შესაბამის პერიოდებში დაბეგრილი ავანსების კორექტირება და ასევე, შემოწმებამ მყიდველებისთვის დაბრუნებულ თანხებთან მიმართებაში მოახდინა დეკლარირებული საშემოსავლო გადასახადის შემცირება. ხოლო რაც შეეხება არარეზიდენტ პირისთვის ("-------") გადახდილ თანხას, რომელიც აღემატებოდა ნასყიდობის ფასს, მართლზომიერად იქნა განხილული არაეკონომიკურ ხარჯად.“

სასესხო ურთიერთობის დამადასტურებელი მტკიცებულებები და შესაბამისი არგუმენტაცია გაფორმებული ხელშეკრულებებისა და მათთან მიმართებაში გაფორმებული დამატებითი შეთახმებების გაანალიზების შედეგად ადვილად შეიძლება მისვლა იმ დასკვნამდე, რომ კომპანიასა და არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებს შორის გაფორმებული ხელშეკრულებების მიზანი და არსი იყო/არის თანხის სესხად აღება და არა კომპანიის მიერ უძრავი ქონების მიწოდება მშენებარე ფორმით. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის მიხედვით (რომელიც გამოყენებული იქნა თანხის დარიცხვის საფუძვლად), კომპანიის მიერ აღნიშნული ოპერაციების და შესაბამისი ხელშეკრულებების დაკვალიფიცირება უნდა მოხდეს არათუ ავანსის თანხების მიღებად, არამედ მიღებულ სესხად და სესხის ხელშეკრულებებად.

მოცემული თანხის სესხად გაცემის მიზნით არარეზიდენტი ფიზიკური პირების მიერ მოთხოვნილ იქნა უზრუნველყოფის საშუალება, რის გამოც უზრუნველყოფის საშუალებად გამოყენებულ იქნა მშენებარე მრავალფუნქციურ საცხოვრებელ სახლში კონკრეტულ ბინებზე მომავალი საკუთრების უფლების განმსაზღვრელი წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულება, რაც ამ შემთხვევაში გამოყენებული იქნა როგორც სესხის უზრუნველყოფა. ამ უკანასკნელ გარემოებასა და სასესხო ურთიერთობაზე მიანიშნებს მრავალი ფაქტი, რომელთა ერთიან მთლიანობაში წარმოდგენასა და გაანალიზებას მივყავართ იმ აზრამდე, რომ ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით ადგილი ჰქონდა სასესხო ურთიერთობას და არა უძრავი ქონების ნასყიდობის ოპერაციამდე ავანსის მიღებას.

წარმოადგენს იმ ფაქტობრივი გარემოებების ჩამონათვალს, რომელთა ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის ჭრილში გაანალიზებით კეთდება ლოგიკური დასკვნა იმასთან დაკავშირებით, რომ მხარეთა შორის ადგილი ჰქონდა სასესხო ურთიერთობის არსებობას:

1. არარეზიდენტებთან გაფორმებული ხელშეკრულებების დამატებითი შეთანხმებებით კონკრეტდება, რომ არარეზიდენტს (გამსესხებელს) არ აქვს უფლება გაასხვისოს ნასყიდობის საგანი სხვა პირზე, შეთანხმებული პერიოდის გასვლამდე. კერძოდ არარეზიდენტი (გამსესხებელი) მხოლოდ მაშინ ღებულობს უძრავ ნივთზე საბოლოო საკუთრების უფლებას თუკი კომპანია შეთანხმებულ პერიოდში ვერ მოახდენს შეთანხმებული თანხების უკან დაბრუნებას არარეზიდენტისათვის. აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოება მიანიშნებს, რომ ადგილი არ აქვს ტიპიური წინაზე ნასყიდობის სახელშეკრულებო ურთიერთობის განსაზღვრულ გარიგებას;

2. ხელშეკრულების დანართის მიხედვით გათვალისწინებულია გამოსყიდვის პირობა დანართში მითითებული თანხების გადახდის პირობით, რაც მნიშვნელოვნად აღემატება თავდაპირველი მიწოდების თანხას. გარდა ამისა, გაზრდილი თანხის დაფარვა გათვალისწინებულია არა ერთჯერადი გადახდით არამედ, შესაბამისი გრაფიკის მიხედვით, რაც სესხის ხელშეკრულების სრული ანალოგიაა და გამორიცხავს საქონლის მიწოდების ოპერაციის არსებობას;

3. უძრავი ნივთის ვადაზე ადრე გამოსყიდვის შემთხვევაში დანართში მითითებული თანხა, რომელიც გრაფიკის სახითაა მითითებული, დამატებით კიდევ იცვლება და განისაზღვრება სპეციალური ფორმულის მიხედვით, რაც კიდევ უფრო ართულებს აღნიშნული ოპერაციის საქონლის მიწოდების ოპერაციასთან გაიგივებას და სასესხო ურთიერთობის ნიშნების არსებობაზე მიანიშნებს;

4. არარეზიდენტების მიერ კომპანიისთვის ხელშეკრულებებით გათვალისწინებული სრული თანხის გადახდის ვადა 1 დღიდან მაქსიმუმ 1 თვემდე მერყეობს (არარეზიდენტებთან გაფორმებული ხელშეკრულებების 3.1 მუხლი), რაც ასევე მნიშვნელოვნად განსხვავდება ტიპიური წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების პირობებისგან;

5. შემოწმებით მოცულ პერიოდში კომპანიის მიერ გაფორმებული ნასყიდობის ხელშეკრულებებით, ფასი კვადრატულ მეტრზე მერყეობს 900 დოლარიდან 2 055 დოლარამდე (საშუალო ფასი 1 300 დოლარი). ხოლო არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან გაფორმებულ ხელშეკრულებებში (3.1 მუხლი) მითითებული ფასებით, კვადრატული მეტრის ფასი საშუალოდ 400 აშშ დოლარს უდრის - აღნიშნული კიდევ ერთი მტკიცებულებაა იმისა, რომ მათთან გაფორმებულ ხელშეკრულებებს არ აქვს უძრავი ქონების რეალიზაციის მიზანი. კომპანიის ინტერესი ვერანაირად ვერ იქნება უძრავი ქონების აღნიშნულ ფასად რეალიზაცია, რის გამოც შემოსავლების სამსახურის მიერ აღნიშნული ოპერაცია არ უნდა იქნეს განხილული მიწოდების ოპერაციად, მიღებული თანხები კი ავანსად;

6. მ.შ. პანდემიური სიტუაციის გათვალისწინებით არარეზიდენტების მხრიდან გარკვეულ შეთანხმებებზე მოხდა კომპანიისთვის თანხის დაბრუნების გრაფიკის გადავადება, ნაცვლად იმისა, რომ მომხდარიყო შეთანხმებით გათვალისწინებული სრული განკარგვის უფლების მიღება, რაც მიანიშნებს ქონების მიწოდებასთან დაკავშირებული გარიგების არ არსებობაზე და მეორეს მხრივ სასესხო ურთიერთობის არსებობაზე;

7. კომპანიის მიერ მეტობით გადახდილი თანხები დაკვალიფიცირებული იყო სესხად და დაბეგრილი იყო 5%-იანი განაკვეთით;

8. არარეზიდენტი ფიზიკური პირებისათვის დამატებითი შეთანხმებებით განსაზღვრული გადასახდელი - უკან დასაბრუნებელი თანხები, აღემატება მათგან მიღებულ თანხებს და ეს სხვაობა აღემატება საბაზრო საპროცენტო განაკვეთს სესხზე;

9. დამატებით აღსანიშნავია ის ფაქტი, რომ შესამოწმებელ პერიოდში ბინების საკმაოდ არსებით რაოდენობის გამოსყიდვა როგორც პრეცენდენტი უკვე განხორციელდა, რაც კიდევ ერთხელ ადასტურებს ზემოთ ხსენებულსა და მიღებული თანხების სესხად განხილვას. როგორც ამ, ასევე სხვა ბინების შემთხვევაში კომპანიას აქვს ყველა ბინის გამოსყიდვის (სესხის უკან დაბრუნების) მოლოდინი.

ყოველივე ზემოთ ხსენებული ფაქტობრივი გარემოებები ერთობლიობაში მიანიშნებს იმაზე, რომ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად განსაზღვრული ე.წ. შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპიდან გამომდინარე, საჩივარში ნახსენები არარეზიდენტებთან გაფორმებული ხელშეკრულებების საფუძველზე მიღებული თანხები უნდა დაკვალიფიცირდეს ფინანსურ ოპერაციად და შესაბამისად არ უნდა იქნეს განხილული ავანსის მიღებად და არ უნდა დაიბეგროს დღგ-ით.

საგადასახადო კოდექსის მე-13 მუხლი განსაზღვრავს საქონლის ცნებას, რომლის მიხედვითაც „საქონელი არის მატერიალური ან არამატერიალური ქონება, მათ შორის, ელექტრო- და თბოენერგია, გაზი და წყალი.“

ამას გარდა საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის მიხედვით დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია: ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილი ადგენს მშენებარე უძრავი ქონების მიწოდების დღგ-ით დაბეგვრის წესს, კერძოდ:

5. თუ უძრავი ნივთის შემძენზე საკუთრების უფლება მარეგისტრირებელ ორგანოში მშენებარე ობიექტზე დარეგისტრირდა, ამ ნივთის მიწოდებასთან დაკავშირებით მისი მიმწოდებლის მიერ გაწეული სამშენებლო, სამონტაჟო ან/და სარემონტო მომსახურება უძრავი ნივთის მიწოდების ნაწილად განიხილება. საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით კი დაზუსტებულია მშენებარე ფორმით მიწოდებული უძრავი ქონების დღგ-ით დაბეგვრის წესი:

6. თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება:

ბ) გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში;

რაც ყველაზე მთავარია, საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით განსაზღვრულია საქონლის მიწოდებისა და მიღებული ავანსის დღგ-ით დაბეგვრის დრო, რომლის მიხედვითაც:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ხოლო ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის მიხედვით კი, საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს ცალკეული დასაბეგრი ოპერაციების შემთხვევები, როდესაც ამ მუხლის მე-2 ნაწილი არ გამოიყენება.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 481 მუხლი განმარტავს მიღებული ავანსების დღგ-ით დაბეგვრის თავისებურებებსა და იმ შემთხვევებს როდესაც მიღებული ავანსები დღგ-ით დაბეგვრა არ ხდება:

1. საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

2. ამ მუხლის პირველი პუნქტის მიზნებისათვის, პირის მიერ გადახდილი თანხა ჩაითვლება საკომპენსაციო თანხად და ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, თუ თანხის მიღების მომენტში სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა:

ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება;

ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/მოცულობა;

გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების ღირებულება;

დ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ თუ გათავისუფლებულ ოპერაციას.

ყოველივე ზემოთ ხსენებული მიანიშნებს იმაზე, რომ შემოსავლების სამსახურის მცდელობა, აღნიშნული თანხები განხილული იქნას მიღებული ავანსის თანხებად სცდება არსებულ საკანონმდებლო ჩარჩოს, რის გამოც აღნიშნული თანხების დღგ-ით დასაბეგრ თანხებად განხილვა ვერანაირად ვერ მოხდება, შემდეგ გარემოებათა გამო:

1. ზემოთ მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებები აშკარად მიანიშნებს იმაზე, რომ უძრავ ქონებასთან დაკავშირებული ხელშეკრულებები და მათი დანართები შინაარსობრივად კომპანიის მხარეს არ წარმოადგენს არც საქონლის მიწოდების და არც მომსახურების გაწევის ხელშეკრულებებს. შეთანხმების პირობები, გარიგების ფასი, მყიდველისთვის დაწესებული შეზღუდვები და სხვა ზემოთ მოყვანილი ფაქტობრივი გარემოებები მიანიშნებს იმაზე, რომ სინამდვილეში არ ხდება საქონლის მოწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაცია, რის გამოც თანხები არ უნდა დაიბეგროს დღგ-ით;

2. ზემოთ ხსენებული ფაქტობრივი გარემოებები გამორიცხავს მიღებული თანხების ავანსად განხილვას ვინაიდან ადგილი არ აქვს საქონლის/მომსახურების მიწოდებას;

3. მიღებული თანხების მიწოდებული საქონლის ავანსად განხილვის შემთხვევაშიც კი არ სრულდება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლით განსაზღვრული წინაპირობა საქონლის/მომსახურების ღირებულების ცოდნისა და წინასწარ განჭვრეტადობასთან დაკავშირებით, რაც აუცილებელი წინაპირობაა მიღებული ავანსების დღგ-ით დაბეგვრისთვის. ხელშეკრულებებისა და დანართების ანალიზი მიანიშნებს იმაზე, რომ არ არის ცნობილი ამავე მუხლით განსაზღვრული 4 წინაპირობიდან (საიდანაც ოთხივე უნდა იყოს სახეზე დღგ-ით დაბეგვრისთვის) მინიმუმ ერთ-ერთ წინაპირობა, კერძოდ კი საქონლის ღირებულება. გამომდინარე იქიდან, რომ დასაბეგრი ოპერაციის თანხა არ არის ცნობილი მოვლენათა მრავალი განვითარების შესაძლებლობიდან გამომდინარე (რაც გათვალისწინებულია ხელშეკრულებისა და მისი დანართებიდან გამომდინარე), რაც თავის მხრივ აუცილებელ წინაპირობას წარმოადგენს დღგ-ის მიზნებისთვის მიღებული ავანსების დაბეგვრისთვის - აღნიშნულიდან გამომდინარე მიღებული თანხების ავანსებად განხილვა და თანხების დღგ-ით დაბეგრა წინააღმდეგობაში მოდის კანონის მოთხოვნებთან და გამორიცხავს დღგ-ით დაბეგვრას;

4.იგივე არგუმენტი არსებობს მისაწოდებელი საქონლის/მომსახურების რაოდენობის ცოდნასთან მიმართებაშიც გამომდინარე იქიდან, რომ ხელშეკრულებაში ფაქტობრივად განხილულია მოვლენათა განვითარების მრავალი შესაძლებლობა და გრაფიკის მიხედვით თანხების გადახდის მრავალი სხვადასხვა ვარიანტი, რის გამოც წინასწარ შეუძლებელია მისაწოდებელი საქონლის ზუსტი რაოდენობის განსაზღვრა, აღნიშნული კი გამორიცხავს დღგ-ით დაბეგვრას.

ამასთან, ეს შემთხვევა არ შეესაბამება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლში მოცემულ ერთ-ერთი მაგალითით განსაზღვრულ შემთხვევას, სადაც მაგალითისთვის ბინისათვის მიღებულ ავანსებს მაინც ბეგრავენ მიუხედავად იმისა, რომ მიახლოებით არის ცნობილი გაყიდული ბინის ფართობის (კვადრატული მეტრების რაოდენობა). მოცემული შემთხვევა მიანიშნებს არათუ გაყიდული რაოდენობის მიახლოებით ცოდნაზე, არამედ მის სრულიად არ ცოდნაზე, რაც გამორიცხავს მიღებული ავანსების დღგ-ით დაბეგვრას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე მიღებული თანხების ავანსებად დაბეგვრა დღგ-ით ვერ მოხდება შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებულ სესხთან დაკავშირებით არგუმენტაციის იგნორირების შემთხვევაშიც კი, ვინაიდან მიღებული თანხები ვერანაირად ვერ დაკვალიფიცირდება მიღებულ ავანსებად და ვერ დაიბეგრება დღგ-ით საგადასახადო კოდექსის 160-ე და 163-ე მუხლებიდან და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლიდან გამომდინარე ხელშეკრულებითა და მისი დანართით განსაზღვრული სპეციფიკური ნორმებიდან გამომდინარე, რისი ხელშეკრულებაში ჩადების მიზანიც იყო კომპანიის მხრიდან ფულადი სახსრების მოზიდვა სესხის სახით.

აღნიშნული ხელშეკრულებების არსი/დანიშნულება კომპანიისთვის გახლავთ სესხის აღება, რის გამოც თანხების დარიცხვა დღგ-ის ნაწილში უნდა გაუქმდეს. ასევე მიუღებელია პროცენტად განხილული თანხების არაეკონომიკურ ხარჯად გადაკვალიფიცირება "------"-თან (რომლის გვარიც აქტში მითითებულია შეცდომით) 50 000 აშშ დოლარზე 0604w 0605W 1912E, აწ უკვე შეწყვეტილ წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებასთან დაკავშირებით. უნდა მოხდეს 0604w 0605W 1912E ბინებზე "------"-თან არსებული შეწყვეტილი ხელშეკრულების საფუძველზე პროცენტად განხილული თანხის კვალიფიკაციის შეცვლის ანულირება, შესაბამისად დარიცხული მოგების გადასახადის, ჯარიმისა და საურავის შემცირება.

კომპანიის მიზანი არ გახლდათ ბიუჯეტის დაზარალება ან გადასახადის შემცირება, რასაც კომპანიის სახელით ბიუჯეტში ყოველთვიურად სოლიდური თანხების შესვლაც მოწმობს.

საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოები ვალდებულნი არიან დაიცვან გადასახადის გადამხდელის უფლებები. საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელის უფლებებისა და კანონიერი ინტერესების დარღვევა იწვევს კანონით გათვალისწინებულ პასუხისმგებლობას.

საგადასახადო კოდექსის 298-ე მუხლის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივრის განხილვისას ხელმძღვანელობს სამართლიანობის, ობიექტურობის, მხარეთა თანასწორობისა და მიუკერძოებლობის პრინციპებით.

ითხოვს აღნიშნულ პრინციპებზე დაყრდნობით იქნას განხილული საჩივარი და დაკმაყოფილდეს სამართლიანი მოთხოვნები.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არაპირდაპირი მეთოდებით განხორციელებული დარიცხვები, რომლის გამოყენების სისწორის მყარ დასაბუთებას ვერც აუდიტის დეპარტამენტი და ვერც შემოსავლების სამსახური ვერ ახდენს, ასევე მათ მიერ მიღებული არასწორი/არაკანონიერი გადაწყვეტილებები უსამართლოდ მძიმე მდგომარეობაში აყენებს ისედაც ბიზნესისთვის ურთულესი პანდემიური პერიოდის გამოვლილ კომპანიას და არაკანონიერად ზრდის გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ტვირთს. პანდემიურ პერიოდში კომპანიას არც ხელფასების გაცემები შეუწყვეტია და არც ქვეკონტრაქტორების მუშაობა შეუფერხებია, რის საფუძველზეც პანდემიის პერიოდი ბევრმა ოჯახმა მშვიდად დანაკარგების გარეშე გადალახა.

ბათილად უნდა იქნას ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 24 ივლისის №17857 ბრძანება, შესაბამისად შემცირდეს აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული თანხები.

გამომდინარე იქიდან, რომ შემოწმების შედეგად თანხების დარიცხვა მოხდა პირველად და ადგილი არ ჰქონია მიზანმიმართულად გადასახადებისგან თავის არიდებას ითხოვს შემცირდეს ზემოთ ხსენებული თანხის მოხსნის შემდეგ დარჩენილი სანქციის თანხები, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებით დადგინდა, რომ 19.06.2018 წელს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან, "-------"-სგან 8 100 000 აშშ დოლარად (19 908 990 ლარი) შეიძინა 1 461 კვ. მ და 6 683 კვ. მ მიწის ნაკვეთები ქალაქ "-------"-ში, "-------"-ში (ს/კ"-------" და ს/კ "-------"). საწარმოს მიერ ეტაპობრივად ხდება დამფუძნებლისაგან მიწის შეძენით წარმოქმნილი ვალდებულების დაფარვა, რამაც შესამოწმებელ პერიოდში ჯამურად შეადგინა 9 602 290 ლარი. 16.06.2018 წლის მდგომარეობით საბაზრო ფასით შესაფასებლად აუდიტის დეპარტამენტმა მიმართა სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს, რომლის შედეგადაც საწარმოს საკუთრებაში არსებული მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯს, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის, მიეკუთვნება ხარჯი, რომლის გაწევის მიზანი არ არის მოგების, შემოსავლის ან კომპენსაციის მიღება.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელი უძრავ ქონებაზე უფლების წინასწარი ნასყიდობის ხელშეკრულებების საფუძველზე ახორციელებს მშენებარე უძრავ ქონებაზე სამომავალო საკუთრების უფლების გადაცემას. წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებების მიხედვით, გამყიდველი მყიდველს გადასცემს მშენებარე უძრავ ქონებაზე სამომავლო საკუთრების უფლებას, ხოლო მყიდველი ვალდებულია შეთანხმებული გრაფიკით გადაიხადოს ბინის ღირებულება (ავანსი). ცალკეულ შემთხვევებში არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებთან გაფორმებულ სტანდარტულ წინარე ხელშეკრულებასთან ერთად შედგენილია დამატებითი შეთანხმება, რომლის მიხედვითაც გამყიდველი იტოვებს უფლებას, გამოისყიდოს მყიდველისგან მთლიანი ნასყიდობის საგანი გაზრდილი ღირებულებით. თანხის მიღების მომენტში ჩგდ-ის შინაარსში მითითებულია, რომ თანხა წარმოადგენს ბინის საფასურს. ასევე, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს უფიქსირდება მყიდველებთან თანხის ნაწილის დაბრუნება, რომელსაც განიხილავს პროცენტის სახით განაცემად და ბეგრავს გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. ერთ-ერთ ხელშეკრულებასთან მიმართებაში (გაფორმებული "------"-თან 50 000 აშშ დოლარზე 0604W0605W1912e) შესამოწმებელ პერიოდში მოხდა როგორც ბინის ღირებულების სრული დაფარვა, ასევე, პროცენტად დარიცხული თანხის გაცემა და 2021 წლის აგვისტოს თვეში შეწყდა აღნიშნულ პირზე ნასყიდობის უფლების წინასწარი რეგისტრაცია.

აუდიტის დეპარტამენტის 2.11.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში კომპანიის მიერ ფ/პ "-------"-სგან (ს/ნ "-------") მიწის ნაკვეთების (ს/კ "-------" და ს/კ"-------") შესაძენად გადახდილი თანხების საფუძველზე წარმოშობილი ბიუჯეტის წინაშე წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულებების სისწორე. 16.06.2018 წელს გადასახადის გადამხდელმა დამფუძნებელი ფიზიკური პირისგან "-------"-სგან 8 100 000 აშშ დოლარად (19 908 990 ლარი) შეიძინა 1 461 მ2 და 6 683 მ2 მიწის ნაკვეთები ქალაქ "-------"-ში, "-------"-ის №53-ში (ს/კ "-------" და ს/კ "-------"). საწარმომ აღნიშნულ მიწაზე 2018 წლიდან დაიწყო მრავალფუნქციური საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა, რომელიც მოიცავს სასტუმროს ტიპის აპარტამენტებს, კომერციულ ფართებს, პარკინგს, საცხოვრებელ ბინებს და აუზს. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დამფუძნებელი ფ/პ "-------"-სთვის მიწის ღირებულების სახით გადახდილი აქვს თანხები. სსიპ ლევან სამხარაულის სახელობის სასამართლო ექსპერტიზის ეროვნულ ბიუროს დასკვნით, 16.06.2018 წლის მდგომარეობით მიწის საბაზრო ფასი განისაზღვრა 6 270 230 ლარით. აღნიშნული თანხა უკვე გადახდილია ფიზიკური პირისთვის 23.04.2020 წლამდე. 23.04.2020 წლიდან 1.04.2021 წლამდე გატანილია 773 747 ლარი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებამ საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტისა და საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორისთვის "-------"-სთვის მიწის ღირებულების სახით განხორციელებული გადახდები (საბაზრო ფასზე მეტი) დააკვალიფიცირა მასზე გადახდილ ხელფასად და საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად დაბეგრა გადახდის წყაროსთან 20%-იანი განაკვეთით. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.11.2023 წლის №081-295 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 18.01.2024 წლის №630 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 23.05.2024 წლის №22147/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. საბჭოს აღნიშნული გადაწყვეტილება გასაჩივრდა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოში, რომლის მიერ №3/382-24 საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილება მიღებული არ არის.

საწარმოს დირექტორისთვის საბაზრო ფასზე მეტი ოდენობით მიწის ღირებულების სახით გადახდილი თანხის ხელფასად განხილვის საკითხთან დაკავშირებით, საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საბჭოს 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგებზე შედგენილი აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2024 წლის დასკვნის შინაარსზე და მიუთითებს, რომ საბჭოს 23.05.2024 წლის №22147/2/2024 გადაწყვეტილება შეეხება შინაარსით ანალოგიურ საკითხს, აღნიშნული გადაწყვეტილება გასაჩივრებულია ქუთაისის საქალაქო სასამართლოში და სადავო საკითხის საბჭოში განხილვის მომენტისთვის სასამართლოში მიმდინარეობს მსჯელობა ანალოგიური შინაარსის საკითხზე. მითითებული გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2024 წლის დასკვნით სადავო საკითხი შესწავლილია საქმის გარემოებების გათვალისწინებით, სრულყოფილად და არ არსებობს აღნიშნულ ნაწილში სადავო აქტების გაუქმების საფუძველი.

უძრავი ქონების წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში მიღებული თანხის ავანსად განხილვა და ნასყიდობის ფასზე მეტი თანხის გადახდისას ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად ჩათვლის საკითხთან დაკავშირებით, საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტებზე ბინების გამოსყიდვასთან დაკავშირებით და მიუთითებს სიტუაციური სახელმძღვანელოებისა და საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით სხვა საკითხების განმხილველი საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 (13.12.2022 წლის №124704-21-15) სხდომის ოქმზე, რომლის მიხედვით საბჭომ დაადგინა:

- მხარეთა გარიგება (განხორციელებული ოპერაცია) სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე გადაკვალიფიცირდეს, თუკი გარემოებათა შესწავლისას გამოვლინდება მხარეთა რეალური ნება, და ის განსხვავდება განსახილველ გარიგებაში დაფიქსირებულისაგან, ანუ მხარეთა ხელშეკრულებაში დაფიქსირებული ნების გამოხატულება ნაკლოვანია ამა, თუ იმ გამორკვეული/დადგენილი მიზეზით (სამოქალაქო კოდექსით გათვალისწინებული ხელშეკრულების/გარიგების სახეების გამოყენებით, თვალთმაქცობა, შეცდომა და ა.შ.).

- მხარეთა ნების ნაკლოვანება შესაძლებელია გამოვლინდეს შემდეგი გზით:

1. საგამოძიებო მოქმედებების ფარგლებში,2. აუდიტორული შემოწმების ფარგლებში,3. საგადასახადო დავის წარმოების ფარგლებში.

- თუ კომპანია, უძრავი ქონების რეალიზაციის დროს ხელშეკრულებაში აფიქსირებს და გამოხატავს ნებას - ქონების გაყიდვას-გამოსყიდვის უფლებით, რომელიც შესაძლოა არ შეესაბამებოდეს და გამოხატვის ფორმა ასცდა მხარეთა რეალურ ნებას, ასეთი ქონების ჯერ მიწოდების და შემდეგ ამ ქონების გამოსყიდვის ოპერაციები ერთობლიობაში შესაძლებელია დაბეგვრის მიზნებისათვის განხილულ იქნეს, როგორც სასესხო (ქონების უზრუნველყოფით) გარიგება.

- ოპერაციების გადაკვალიფიცირების შესაძლებლობა მიზანშეწონილად იქნეს მიჩნეული ისეთი გარიგებების მიმართ, როცა ქონების გაყიდვა-გამოსყიდვა საგადასახადო შემოწმების პერიოდშივეა განხორციელებული და საჯარო რეესტრში რეგისტრირებულია (გარდა იმ შემთხვევისა, როცა საგამოძიებო მოქმედებების შედეგად დადგენილია, რომ ნასყიდობა - გამოსყიდვის ოპერაცია შინაარსით სასესხო ოპერაციაა).

უძრავი ქონების გამოსყიდვასთან დაკავშირებით, მომჩივნის მიერ ელექტრონული ფოსტის მეშვეობით წარმოდგენილია გამოსყიდული ბინების რეესტრი. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით, გადამოწმებული იქნა აღნიშნული მონაცემები და საჯარო რეესტრის ბაზების მიხედვით, მითითებული ბინების გამოსყიდვა ფიქსირდება.

უძრავი ქონების წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში მიღებული თანხის ავანსად განხილვა და ნასყიდობის ფასზე მეტი თანხის გადახდისას ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად ჩათვლის საკითხთან დაკავშირებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საბჭოს 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილების აღსრულების საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, აღნიშნული გადაწყვეტილების მიხედვით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 30 დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს გამოსყიდული უძრავი ქონების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს საბჭოში საჩივრის განხილვის ეტაპზე მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი, აგრეთვე ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარდგენილი ინფორმაციის გათვალისწინებით, ოპერაციის კვალიფიკაცია განსაზღვროს სიტუაციური სახელმძღვანელოებისა და საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით სხვა საკითხების განმხილველი საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 (13.12.2022 წლის №124704-21-15) სხდომის ოქმის მიხედვით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს აუდიტის დეპარტამენტის 24.05.2024 წლის №081-106 საგადასახადო მოთხოვნა;

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი ითხოვს შემცირდეს ზემოთ ხსენებული თანხის მოხსნის შემდეგ დარჩენილი სანქციის თანხები, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2024 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 24.05.2024 წლის №081-106 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

უძრავი ქონების წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულების ფარგლებში მიღებული თანხის ავანსად განხილვა და ნასყიდობის ფასზე მეტი თანხის გადახდისას ხარჯის არაეკონომიკურ ხარჯად ჩათვლის საკითხთან დაკავშირებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საბჭოს 16.11.2023 წლის №20558/2/2023 გადაწყვეტილების აღსრულების საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, აღნიშნული გადაწყვეტილების მიხედვით მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 30 დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს გამოსყიდული უძრავი ქონების შესახებ ინფორმაცია/დოკუმენტაცია. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს საბჭოში საჩივრის განხილვის ეტაპზე მომჩივნის მიერ წარმოდგენილი, აგრეთვე ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად აუდიტის დეპარტამენტისთვის წარდგენილი ინფორმაციის გათვალისწინებით, ოპერაციის კვალიფიკაცია განსაზღვროს სიტუაციური სახელმძღვანელოებისა და საგადასახადო და საბაჟო ვალდებულებების განსაზღვრასთან დაკავშირებით სხვა საკითხების განმხილველი საბჭოს 7.12.2022 წლის №21 სხდომის ოქმის მიხედვით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5,9),101,154,179.