ბრძანება N 20530
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 20530
18 სექტემბერი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-----“ (ს/ნ -----) (მის.:-----)
2024 წლის 14 ივლისის საჩივრის
დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 25 ივლისს და 5 სექტემბერს გამართულ სხდომებზე (ოქმები N ---, N ---) განიხილა შპს „-----“ (ს/ნ -----) N ----- საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 31 მაისის N --- საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
მომჩივნის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად განსაზღვრულ ფასნამატს. აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიერ გამოყენებული პროპორცია, რომლის მიხედვითაც 1 ლარის ღირებულების ალკოჰოლურ სასმელზე ხდებოდა 2.08 ლარის თვითღირებულების მზა პროდუქციის რეალიზაცია არასწორია და შეუძლია წარმოადგინოს შესაბამის საბუღალტრო პროგრამის ჩანაწერები. მიუთითებს, რომ მზა პროდუქციის წარმოება არ დაუწყია 2020 წლის იანვრიდან და მისი დაწყება ვერ დაუკავშირდება ბუნებრივი აირის დანახარჯებს, რადგან აღნიშნული დანახარჯები უკავშირდება იჯარით აღებული ფართის გათბობას და არა წარმოების დაწყებას. გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ პანდემიის გამო, სრული დატვირთვით ვერც 2021 - 2022 წლებში შეძლო საქმიანობის განხორციელება და შემოწმების მიერ დარიცხული შემოსავლები ცალსახად ეწინააღმდეგება კომპანიის მიერ გაწეულ ბუნებრივი აირის ხარჯვის პროპორციებს. ასევე, განმარტავს, რომ გაურკვეველია თუ რომელი მსგავსი საწარმოს დოკუმენტაციას დაეყრდნო შემოწმება ფასნამატის გავრცელებისას, რა ფასნამატები გაავრცელა და შეესაბამებოდა თუ არა ეს კომპანიის მდგომარეობას.
2. მომჩივანი არ ეთანხმება დამატებით მიღებული შემოსავლების კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. აღნიშნავს, რომ გაუგებარია რატომ არ წერს შემმოწმებელი, რომ საწარმო ასევე ეწეოდა ალკოჰოლური სასმელების რეალიზაციას და რატომაა აღნიშნული, რომ მხოლოდ სარესტორნო საქმიანობას ახორციელებდა. მიუთითებს, რომ საწარმოს გააჩნია დანახარჯების სრული აღრიცხვა, აგრეთვე ხარჯთაღრიცხვა თითოეული მზა კერძისთვის, რასაც დამატებით წარმოადგენს.
3. გადასახადის გადამხდელი აგრეთვე არ ეთანხმება დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების შემცირებას და აღნიშნავს, რომ წარმოადგენს დაზუსტებულ დეკლარაციებს.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 28 თებერვლის N ----- ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-----“ (ს/ნ -----) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 16 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 31 მაისის N ----- ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის N ----- საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 2 282 503 ლარი, მათ შორის გადასახადი 1 379 577 ლარი, ჯარიმა 689 789 ლარი და საურავი 213 137 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. შესამოწმებელ პერიოდში შპს „-----“ საქმიანობას წარმოადგენდა სარესტორნო მომსახურება. კომპანია ფუნქციონირებას იწყებს 2020 წლის იანვრის თვიდან და იწყებს მზა პროდუქციის (სარესტორნო კერძების) წარმოებას, აღნიშნული დასტურდება ბუნებრივი აირის მოხმარების ჩვენებებითაც. კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოო ნედლეულის (ყველი, ხორცი, და სხვა) დოკუმენტური (სასაქონლო ზედნადებებით) შეძენა უფიქსირდება მცირე რაოდენობით. კომპანიის დირექტორთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა, ხოლო საბუღალტრო აღრიცხვაზე პასუხისმგებელი პირის განმარტებით არსებული შესყიდვის აქტების შემოწმებისათვის წარმოდგენა არ განხორციელდა. ვინაიდან კომპანიას შეწყვეტილი ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობა 2023 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდიდან, შემოწმების მიმდინარეობისას კომპანიაში ვერ ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის პროცედურები. არ მომხდარა ბუღალტრული აღრიცხვის მასალების წარმოდგენაც. ამდენად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, 2020 წლამდე იმავე რესტორანში მოქმედ კომპანიაში ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვის, ფიქსაციის აქტის (რომელიც შემდგომში გამოყენებული იქნა ფასნამატის გაანგარიშებისთვის), ასევე დათვალიერების, დაკვირვების და ქრონომეტრაჟის საფუძველზე, კერძოდ: ა) შეძენილ საქონელზე, რომელსაც არ სჭირდებოდა დამუშავება ან კერძად მომზადება და პირდაპირ ხდებოდა მისი რეალიზაცია, ამ ნაწილში გამოყენებული იქნა „ფასნამატის გავრცელების მეთოდი“, კერძოდ შემოწმების მიერ დამუშავებული იქნა კომპანიის სასაქონლო ზედნადებებით შეძენილი სასაქონლო - მატერიალური მარაგები და მიენიჭა შესაბამისი კატეგორიები. გამოანგარიშებულ იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, რომელსაც გამოაკლდა კატეგორია „ნედლეულის“ თვითღირებულება. დარჩენილ რპთ-ზე გავრცელდა სხვა მსგავსი საქმიანობის (იმავე რესტორნის) აუდირებული ფასნამატი. ბ) ცალკე გაანგარიშდა მზა პროდუქციის წარმოების პროცესიდან მიღებული შემოსავალი, შემოწმებამ გამოიყენა მსგავსი საქმიანობის (იმავე რესტორნის) აუდირებულ კომპანიაში ჩატარებული ქრონომეტრაჟის მონაცემები, კერძოდ დამუშავდა რესტორნის მენიუ ჩეკები და დადგინდა, რომ 1 ლარის ალკოჰოლურ სასმელზე მზადდებოდა და იყიდებოდა 2.08 ლარის მზა პროდუქცია. ზემოთაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. კომპანიას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 160-ე მუხლების გათვალისწინებით დაერიცხა გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. კომპანია აწარმოებდა მზა პროდუქციას (კერძებს), ხოლო ნედლეულის დოკუმენტური შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტაციის შემოწმებისათვის სრულად წარმოდგენა არ განხორციელდა. შემოწმებამ, კომპანიის მიერ გაწეული დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 31-ე მუხლის მე-3 პუნქტის შესაბამისად. შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ იქნა დამატებით მიღებული შემოსავლები (20% ხარჯის გათვალისწინებით), რაც განხილულ იქნა დაქირავებულ პირზე გაცემულ ხელფასად. კომპანიას დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
3. შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა საგადასახადო ორგანოში შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ მიღებული და დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიის მიერ 2021 წლის იანვრისა და აპრილის თვეების საანგარიშო პერიოდებში მიღებული და ჩათვლილი იყო 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები. აგრეთვე, სრულყოფილად არ იყო დეკლარირებული კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე და 175-ე მუხლების შესაბამისად, შემოწმების მიერ განხორციელდა დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების შემცირება. აღნიშნულიდან გამომდინარე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ორგანოში 2024 წლის 25 ივლისს 14:00 სთზე ჩანიშნული საჩივრის განხილვა გადასახადის გადამხდელის განცხადების საფუძველზე გადაიდო. აღნიშნულის შემდეგ, საჩივრის განხილვა ჩანიშნული იყო მომჩივნის მონაწილეობით 2024 წლის 5 სექტემბერს 15:20 საათზე, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია დავის განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.
ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომელთა თანახმად, შესამოწმებელ პერიოდში შპს „-----“ საქმიანობას წარმოადგენდა სარესტორნო მომსახურება. კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოო ნედლეულის (ყველი, ხორცი, და სხვა) დოკუმენტური შეძენა უფიქსირდებოდა მცირე რაოდენობით. კომპანიის დირექტორთან დაკავშირება ვერ მოხერხდა, ხოლო საბუღალტრო აღრიცხვაზე პასუხისმგებელი პირის განმარტებით არსებული შესყიდვის აქტების შემოწმებისათვის წარმოდგენა არ განხორციელდა, ასევე, არ მომხდარა ბუღალტრული აღრიცხვის მასალების წარმოდგენაც. ვინაიდან კომპანიას შეწყვეტილი ჰქონდა ეკონომიკური საქმიანობა 2023 წლის ოქტომბრის თვის საანგარიშო პერიოდიდან, შემოწმების მიმდინარეობისას კომპანიაში ვერ ჩატარდა მიმდინარე კონტროლის პროცედურები. ამდენად, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, 2020 წლამდე იმავე რესტორანში მოქმედ კომპანიაში ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვის, ფიქსაციის აქტის, ასევე დათვალიერების, დაკვირვების და ქრონომეტრაჟის საფუძველზე, კერძოდ:
ა) შეძენილ საქონელზე, რომელსაც არ სჭირდებოდა დამუშავება ან კერძად მომზადება და პირდაპირ ხდებოდა მისი რეალიზაცია, ამ ნაწილში გამოყენებული იქნა „ფასნამატის გავრცელების მეთოდი“, კერძოდ შემოწმების მიერ დამუშავებული იქნა კომპანიის სასაქონლო ზედნადებებით შეძენილი სასაქონლო - მატერიალური მარაგები და მიენიჭა შესაბამისი კატეგორიები. გამოანგარიშებულ იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, რომელსაც გამოაკლდა კატეგორია „ნედლეულის“ თვითღირებულება. დარჩენილ რპთ-ზე გავრცელდა სხვა მსგავსი საქმიანობის (იმავე რესტორნის) აუდირებული ფასნამატი.
ბ) ცალკე გაანგარიშდა მზა პროდუქციის წარმოების პროცესიდან მიღებული შემოსავალი, შემოწმებამ გამოიყენა მსგავსი საქმიანობის (იმავე რესტორნის) აუდირებულ კომპანიაში ჩატარებული ქრონომეტრაჟის მონაცემები, კერძოდ დამუშავდა რესტორნის მენიუ ჩეკები და დადგინდა, რომ 1 ლარის ალკოჰოლურ სასმელზე მზადდებოდა და იყიდებოდა 2.08 ლარის მზა პროდუქცია. ზემოთაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების მიერ გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს კანონმდებლობით დადგენილი წესით არ ჰქონდა ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, აუდიტის დეპარტამენტს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები, შესაბამისად, მართლზომიერია შემოწმების მიერ, იმავე რესტორანში მოქმედ კომპანიაში დადგენილი აუდირებული ფასნამატის და მიმდინარე კონტროლის პროცედურების შედეგად დადგენილი ინფორმაციის გამოყენება.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ხოლო ამ მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მეორე ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
ამავე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, საქართველოს ფინანსთა მინისტრს უფლება აქვს, განსაზღვროს:
ა) ცალკეული შემთხვევები, როდესაც ხარჯის დოკუმენტურად დადასტურება სავალდებულო არ არის;
ბ) დოკუმენტების ჩამონათვალი, რომლებიც ამ კოდექსის მოთხოვნების გაუთვალისწინებლად ჩაითვლება ხარჯის დამადასტურებელ დოკუმენტებად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველის ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 31-ე მუხლის მე-3 პუნქტის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საზოგადოებრივ კვების ობიექტში კვების მომსახურების („საქართველოს ეროვნული კლასიფიკატორის „სეკ 001-2004 „ეკონომიკური საქმიანობის სახეების“ დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს ეკონომიკური განვითარების მინისტრის 2004 წლის 21 დეკემბრის N 1-1/282 ბრძანებით დამტკიცებული „საქართველოს ეროვნული კლასიფიკატორი ეკონომიკური საქმიანობის სახეები სეკ 001-2004“-ის 55.3 – 55.5 ჯგუფებით გათვალისწინებული საქმიანობა) გამწევი პირის მიერ, ამ მომსახურებისათვის განკუთვნილი კვების პროდუქტის შესყიდვაზე გაწეული ჯამური ხარჯი, მიუხედავად ხარჯის დამადასტურებელი დოკუმენტის არარსებობისა, შესაძლებელია გამოიქვითოს ერთობლივი შემოსავლიდან, არა უმეტეს ასეთი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლის 20%-ისა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, კომპანია აწარმოებდა მზა პროდუქციას (კერძებს), ხოლო ნედლეულის შეძენის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია შემოწმებისათვის სრულად არ წარუდგენია. შემოწმებით, კომპანიის მიერ გაწეული დოკუმენტურად დაუდასტურებელი ხარჯები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმების მიერ გაანგარიშდა დამატებით მიღებული შემოსავლები (20% ხარჯის გათვალისწინებით), რაც განხილულ იქნა დაქირავებულ პირზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტაცია, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ, დამატებით მიღებული ფულადი სახსრების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა მართლზომიერია, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 178-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არ ხორციელდება, იმ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით, რომელშიც ასახული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების კალენდარული წლის დასრულებიდან 3 წელია გასული. თუ დღგ-ის ჩათვლა დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებიდან მე-3 წელს განხორციელდა, დასაბეგრ ოპერაციაში მონაწილე მხარეების მიმართ (ამ ოპერაციის ფარგლებში) ამ კოდექსის მე-4 მუხლის პირველი, მე-3 და მე-5 ნაწილებით განსაზღვრული ხანდაზმულობის ვადა 1 წლით გრძელდება. ამასთანავე, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება არაუგვიანეს ამ უფლების წარმოშობის წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის შესაბამისი დეკლარაციით (მათ შორის, შესწორებული დეკლარაციით).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის მიხედვით:
1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.
2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.
4. დღგ-ით დასაბეგრი თანხის კორექტირების შემთხვევებს, აგრეთვე დოკუმენტის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.
„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N 996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 733 მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 პუნქტის თანახმად:
1. დღგ-ის დასაბეგრი თანხა და შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა გარემოებები/ფაქტორები, რის საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.
2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.
3. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:
ა) გაუქმდა დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;
ბ) შეიცვალა დასაბეგრი ოპერაციის სახე (მათ შორის, შეიცვალა დაბეგვრის რეჟიმი);
გ) მხარეთა შეთანხმებით, შეიცვალა დაბეგვრის მომენტში განსაზღვრული ანაზღაურების თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;
დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, შემოწმებამ შეისწავლა კომპანიის მიერ მიღებული და დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და დაადგინა, რომ 2021 წლის იანვრისა და აპრილის თვეების საანგარიშო პერიოდებში მიღებული და ჩათვლილი იყო 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები, აგრეთვე, სრულყოფილად არ იყო დეკლარირებული კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. ამდენად, შემოწმების მიერ შემცირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ ზედმეტად ჩათვლილი დღგ-ის თანხა.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ წარმოდგენილ საჩივარში გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. N16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი N 64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების შედეგად განსაზღვრულ ფასნამატს. არ ეთანხმება დამატებით მიღებული შემოსავლების კომპანიის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას და აგრეთვე არ ეთანხმება დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების შემცირებას
ფაქტობრივი გარემოებები
კომპანია აწარმოებს მზა პროდუქციას მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. მოქმედ კომპანიაში ჩატარებული საკონტროლო შესყიდვის, ფიქსაციის აქტის, ასევე დათვალიერების, დაკვირვების და ქრონომეტრაჟის საფუძველზე გავრცელდა სხვა მსგავსი საქმიანობის (იმავე რესტორნის) აუდირებული ფასნამატი. გაიზარდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. დაერიცხა გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა. გაანგარიშდა დამატებით მიღებული შემოსავლები (20% ხარჯის გათვალისწინებით), რაც განხილულ იქნა დაქირავებულ პირზე გაცემულ ხელფასად. კომპანიას დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი. კომპანიის მიერ 2021 წლის იანვრისა და აპრილის თვეების საანგარიშო პერიოდებში მიღებული და ჩათვლილი იყო 2020 წლის საანგარიშო პერიოდის ელექტრონული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. აგრეთვე, სრულყოფილად არ იყო დეკლარირებული კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ - ფაქტურები, რამაც, შემოწმების შედეგად გამოიწვია დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების შემცირება.
გადაწყვეტილება
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან გადასახადის გადამხდელს კანონმდებლობით დადგენილი წესით არ ჰქონდა ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა და მისი სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, არაპირდაპირი მეთოდით გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა, მართლზომიერია
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის თანახმად, შემოწმებამ შეისწავლა კომპანიის მიერ მიღებული და დადასტურებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები და დაადგინა, რომ სრულყოფილად არ იყო დეკლარირებული კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. ამდენად, შემოწმების მიერ შემცირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ ზედმეტად ჩათვლილი დღგ-ის თანხა. მე-2 და მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (5); 154; 179;