გადაწყვეტილება №23683/2/2024

№23683/2/2024

10 დეკემბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს ------- (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 29.11.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------“-ის 9.08.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23683/2/2024).

 

დავის საგანი:

საწარმოს მიერ ფიზიკურ პირზე გაცემული თანხის უპროცენტო სესხად განხილვა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.11.2023 წლის №007-338 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17221 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 24 549 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 14 075

მოგების გადასახადი - 13 354

ქონების გადასახადი - 192

საშემოსავლო გადასახადი - 529

ჯარიმა - 6 881

საურავი - 3 593

 

ფაქტების აღწერა

კომპანიის საქმიანობის სახეა საბითუმო ვაჭრობა სამშენებლო მასალებით.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 18.09.2020 წლიდან 1.08.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 22.11.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის სააღრიცხვო მონაცემებით დადგინდა, რომ 2021 წლის 3 სექტემბერს, 2022 წლის 22 ივნისს და 28 სექტემბერს, მომჩივანს, ფიზიკურ პირზე, -------, გაცემული აქვს თანხა 52 900 ლარის ოდენობით (თანხის გაცემა მოხდა ანგარიშვალდებული პირის მიერ). აღნიშნულ ფიზიკურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულების მიხედვით, ------- ევალებოდა საქონლის იმპორტირებისთვის ------- მომწოდებელთან ანგარიშსწორება კომპანიის სახელით. თანხის გაცემამდე/გაცემის შემდეგ ------- რაიმე სახის ეკონომიკური ურთიერთობა არ ფიქსირდება, მათ შორის, არ მომხდარა შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში აღნიშნული თანხის სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება ან თანხის უკან დაბრუნება.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მულის მე-9 ნაწილის, 97-ე, 982 , 983 მუხლების მიხედვით გაცემული თანხა დაკვალიფიცირდა ფიზიკურ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად დარიცხული პროცენტი განხილულ იქნა საქონლის/მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 28.11.2023 წლის №29472 ბრძანება და №007-338 საგადასახადო მოთხოვნა. ამასთან, პირადი აღრიცხვის ბარათზე არსებული დავალიანების გადახდევინების უზრუნველსაყოფად, მომჩივანს წარედგინა ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 ნოემბრის საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ №007-40095 შეტყობინება.

აუდიტის დეპარტამენტის 28.11.2023 წლის №007-338 საგადასახადო მოთხოვნა და ვალის მართვის დეპარტამენტის 2023 წლის 29 ნოემბრის საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ №007-40095 შეტყობინება გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 26.01.2024 წლის №1267 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

დავების განხილვის საბჭოს 31.05.2024 წლის №22263/2/2024 გადაწყვეტილებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 26.01.2024 წლის №1267 ბრძანება და საჩივარი მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17221 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მომჩივანი საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 ნოემბრის №007-338 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17221 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ და „გ“ ქვეპუნქტებით, 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტით, ამავე მუხლის მე-8 ნაწილით, 983 მუხლის პირველი ნაწილით, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილით, 269-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 270-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 275-ე მუხლით, 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით.

შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის სააღრიცხვო მონაცემების მიხედვით დადგინდა, რომ ფიზიკურ პირზე საწარმოს გაცემული აქვს თანხა 52 900 ლარის ოდენობით. შემოწმებით დადგინდა, რომ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში არ მომხდარა აღნიშნული თანხის სანაცვლოდ არც საქონლის მიწოდება და არც თანხის უკან დაბრუნება. შედეგად, შემოწმებით კომპანიის მიერ გაცემული თანხა დაკვალიფიცირდა ფიზიკურ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად დარიცხული პროცენტი განხილულ იქნა საქონლის/მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებად.

იმის გათვალისწინებით, რომ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კომპანიის მიერ ფიზიკურ პირზე გაცემული თანხის არც უკან დაბრუნება და არც აღნიშნული თანხის სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება მომხდარა, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ ფიზიკურ პირზე გაცემული თანხის უპროცენტო სესხად კვალიფიკაცია, ხოლო სესხზე გაანგარიშებული პროცენტის საქონლის/მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებად განხილვა შეესაბამება კანონმდებლობას. ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში, შესაბამისად, კომპანია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, უნდა გათავისუფლდეს აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 ნოემბრის №007-338 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2024 წლის 22 ივლისის ბრძანებაში, მოწინააღმდეგე მხარე გარკვევით აღნიშნავს კომპანიის პოზიციას, რომელიც გაჟღერდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოს დისტანციურ სხდომაზე, კერძოდ: „საბჭოს სხდომაზე, სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას, მომჩივანმა განაცხადა, რომ საქონლის შესაძენად ფიზიკურ პირზე თანხის გადახდა (გაცემა) მოხდა ავანსად, 3 ეტაპად, შეიცვალა კანონი, შემდგომ სხვა საქონლის მოწოდებაზე შედგა შეთანხმება, საქონელი დამზადებულია და ელოდება, მის მიერ მოხდა საქონლის ღირებულების მხოლოდ 30 პროცენტის გადახდა, ხოლო საქონლის მომწოდებელი ითხოვს თანხის სრულად გადახდას. შეუძლია წარმოადგინოს აღნიშნულის და გაცემული თანხის ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებელი მტკიცებულებები. ამიტომ ის, რომ თანხა ჯამში დაახლოებით 2 წელია უმოქმედოთ არის დატოვებული ეს არ უნდა იქნეს მიჩნეული, როგორც ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხი, არ ამოუწურავს საშუალებები, რომ მიიღოს ნაყიდი პროდუქცია, ხოლო 2023 წლის პერიოდში ამ გაცემული თანხის დაბეგვრა უსაფუძვლოდ მიაჩნია.“

აღნიშნული ამონარიდიდან ყურადსაღებია ფაქტი რომ მოთხოვნის შემთხვევაში კომპანია მზად არის წარმოადგინოს დამატებითი დოკუმენტაცია მეტი სიცხადისა და პოზიციის გამყარებისთვის.

აქვე დამატებით აღნიშნულია საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტი, რომლის თანახმადაც: დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

დავების განხილვის საბჭოს მიერ მთავრობის ამ დადგენილებაზე ყურადღების გამახვილება ერთი მხრივ მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის მიერ არასწორად ჩატარებულ აუდიტს და მეორე მხრივ მომჩივან მხარეს აძლევს საკუთარი პოზიციის დამტკიცების საშუალებას რომელიც აუდიტის მიმდინარეობის პროცესში უნდა განეხორციელებინა შემოსავლების სამსახურს. მხარეთა არგუმენტების, წარმოდგენილი მასალების მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით დავების განხილვის საბჭომ ჩათვალა რომ სსიპ შემოსავლების სამსახურის მიერ ჩატარებული სამუშაო, კერძოდ საქმეზე მოძიებული/მოთხოვნილი მტკიცებულებები არ იყო გადაწყვეტილების მისაღებად საკმარისი და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაბრუნდა სსიპ შემოსავლების სამსახურში მომჩივანის თანდასწრებით.

შემოსავლების სამსახური N17221 ბრძანება კიდევ ერთხელ განმეორებით უთითებს 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, დიახ აღნიშნულის დანაწესს ეთანხმება თუმცა არა იმ ნაწილში როგორც ამას შემოსავლების სამსახური უთითებს, ვინაიდან გასათვალისწინებელია ამავე მუხლის პირველი ნაწილის დანაწესი: გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. 136-ე მუხლის პირველ ნაწილში მითითებულია დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე აღრიცხვა და შესაბამისად დაბეგვრა, სწორედ ამას ვუთითებთ შემოწმების განხორციელების დაწყების თარიღიდან რომ კომპანიას არ მიუღია არანაირი დოკუმენტი ამ დროისათვის რომლის საფუძველზეც მოხდებოდა, აღრიცხვა და დაბეგვრა. 136-ე მუხლის 1-ლი ნაწილი ამ მხრივ კომპანიებს ანიჭებს თავისუფალ საშუალებას რომ ბიზნესოპერირება განახორციელოს შეუზღუდავად, კანონის შესაბამისად, და მხოლოდ მას შემდეგ მიაკუთვნოს დაბეგვრის ობიექტს გარიგება როცა მიღებული იქნება დოკუმენტები. დიახ კომპანიას აქვს დოკუმენტები რომლებითაც ადასტურებს საქონლის შეძენის ფაქტს გადახდილი 30%-ის დამადასტურებელი დოკუმენტი, შედარების აქტი, ინვოისი კომპანიისგან სრულ ღირებულებაზე თუმცა დოკუმენტი რომლის საფუძველზეც მოხდება თანხის დეკლარირება ჯერჯერობით არ არსებობს ვინაიდან კონტრაქტორი კომპანია ელოდება მისი მხრიდან დარჩენილი ღირებულების გადახდას რომ გაგვიმზადოს ტვირთი წასაღებად სხვა ყველა საჭირო დოკუმენტთან ერთად. აღსანიშნავია ისიც რომ საგადასახადო კოდექსი არ ადგენს კონკრეტულ ერთ ვადას რომლის მიხედვითაც ვადებისთვის უნდა იხელმძღვანელოს გადამხდელმა კომპანიებმა როდესაც ახორციელებენ საქონლის იმპორტს. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსი ვერანაირი ფორმით ვერ დაადგენს ზღვრულ ვადას საქონლის შესაძენად გადახდილ თანხასა და საქონლის ქვეყანაში მიღების/დეკლარირებისთვის. ამიტომაც მიჩნეულია საქონლის შესაძენად გადახდილ თანხასა და საქონლის დეკლარირებისთვის გონივრული ვადა რომელიც, რა თქმა უნდა, განსხვავდება ყოველ კონკრეტულ შემთხვევაში, დამოკიდებულია კონტრაგენტ ქვეყანაში არსებულ სტანდარტებზე, დამზადების დროზე, მიწოდების ვადებზე და ა.შ. შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვის ყველა ეტაპზე ხდება მითითება იმაზე რომ თანხა გასულია კომპანიის ანგარიშიდან 2 წელზე მეტია უკვე და არის უფუნქციოდ/უძრავად დატოვებული, რეალურად თანხა რა თქმა უნდა 2 წელზე მეტია გაცემული და ამას აღიარებს თუმცა, გასათვალისწინებელია ფაქტი, რომ თანხა გაიცა თავდაპირველად 2021 წელს სხვა საქონლის შესაძენად და 2022 წელს შეიცვალა პროდუქცია შესაბამისად თანხის გადარიცხვა დასრულდა 2022 წლის 28 სექტემბერს და ზუსტად ბოლო გადახდის დღიდან უნდა დაიწყოს ვადის ათვლა და არა 2021 წლიდან როცა მოხდა ნაწილის გადარიცხვა იმ პროდუქციის შემოტანა კი საქართველოში აიკრძალა. 2023 წლის სექტემბერში დაიწყო კომპანიის საგადასახადო შემოწმება და იმ დროისათვის 1 წელი იყო მხოლოდ გასული თანხის გადახდის დასრულების დღიდან შესაბამისად შემოსავლების სამსახურის პოზიცია რომ თანხა ორ წელზე მეტია ანგარიშიდან გასული უძრავად არის დარჩენილი ვერ გაიზიარებს. როგორც აღნიშნა შეკვეთილი პროდუქცია უკვე მზად არის, ელოდება დარჩენილი 70%-ის გადარიცხვას, რომ მომზადდეს ყველა საჭირო დოკუმენტაცია და გამოიგზავნოს საქართველოში, იქიდან გამომდინარე, რომ საგადასახადო შემოწმება 2023 წლის სექტემბერში დაიწყო და აღნიშული შემოწმება ზუსტად შეეხო ანგარიშიდან გასულ თანხას ------- რესპუბლიკაში საქონლის შესაძენად, მისდა უნებურად გაჩერებული აქვს დანარჩენი 70%-ის გადარიცხვა კომპანიაში, ვინაიდან უცნობია ზუსტად რას უნდა ელოდოს შემოსავლების სამსახურის პროგრამისგან 1 თვის, 1 წლის ან სულაც 1 დღის შემდეგ. გამომდინარე აქედან, ელოდება საჩივრის განხილვას და იმის მიხედვით იმოქმედებს შემდეგ როგორი შედეგიც დადგება.

კიდევ ერთხელ გამახვილებას ყურადღებას კვალიფიკაციის ცვლილებაზე რაც მისი მითითებით განხორციელდა სრულიად კანონის საწინააღმდეგოდ. 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. არასწორად მოხდა შემოსავლების სამსახურის მიერ კვალიფიკაციის შეცვლა, მის მიერ მითითებულ იქნა მხოლოდ კვალიფიკაციის შეცვლა და არ გამოუკვლევია მთლიანად გადარიცხვის დანიშნულება, მიზნობრიობა და ა.შ. გამოკვლევის გარეშე კი კვალიფიკაციის შეცვლა არამართლზომიერია, მსგავსი ფორმით შეცვლა მიუთითებს მხოლოდ იმაზე რომ კომპანიამ არამართლზომიერი ქმედება განახორციელა რომელიც ეწინააღმდეგება კანონს.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მითითებით კი ნათელი ხდება რომ დაუშვებელია კომპანიის მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლა თვითნებურად შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის მოტივით. შემოსავლების სამსახურის შემოწმების შედეგად სადავო საკითხი იყო თანხის გატანა კომპანიის ანგარიშიდან და გარიგების ნამდვილობა, მართლზომიერება და მოქმედ კანონმდებლობებთან შესაბამისობა ან შეუსაბამობა არ დამდგარა ეჭვქვეშ. შესაბამისად კომპანიის მიერ განხორციელებული ქმედებები არ შეიძლება ჩაითვალოს კანონ საწინააღმდეგოდ და მეტიც მის მიერ დადებული გარიგება სადაც მესამე პირი ჩართულია როგორც დამხმარე რგოლი ფინანსური ვალდებულების შესრულებისთვის არ შეიძლება იყოს ბათილი და თვალთმაქცური, რაც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის აუცილებელ მოთხოვნას წარმოადგენს. როგორც ზემოთ მივუთითეთ კიდევ ერთხელ აღვნიშნავთ რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ მოხდა კვალიფიკაციის ცვლილება თვითნებურად რასაც არ ვეთანხმებით.

საგადასახადო კოდექსის 43.4 მუხლის მიხედვით, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

თუმცა აღსანიშნავია ის ფაქტიც, რომ საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლი სრულად არ განსაზღვრავს/ჩამოთვლის ვალდებულებებს, რომელიც უნდა გასწიოს კომპანიამ. მიუხედავად ამისა საწარმოს სრულად აქვს შესრულებული ყველა სახის ვალდებულება დაარსების დღიდან დღემდე ჯეროვნად. კომპანიის მხრიდან ვალდებულებების შესრულება მას წარმოაჩენს როგორც კეთილსინდისიერ გადამხდელს თუმცა შემოსავლების სამსახურის მხრიდან 2024 წლის 11 ივლისის სხდომამდე ბრძანებაში არაპირდაპირ აპელირებდა რომ კომპანია არ იყო კეთილსინდისიერი გადამხდელი და მის მიერ არ ისახებოდა დეკლარაციაში ყველაფერი ზუსტად. თუმცა 2024 წლის 11 ივლისის შემდეგ აღნიშნული საკითხი შეიცვალა და კომპანია გახდა კეთილსინდისიერი გადამხდელი.

შემოსავლების სამსახურის მიერ გამართულ სხდომაზე, რომელიც დაინიშნა 2024 წლის 11 ივლისს ჰქონდა მოლოდინი იმისა, რომ განხორციელდებოდა ისეთი საპროცესო მოქმედება რომელიც აკლდა პირველად ჩატარებულ აუდიტს და რის გამოც მოხდა ფინანსთა სამინისტროსთან დავების განხილვის საბჭოს მიერ ხელახლა განსახილველად დაბრუნება ქვედა ინსტანციაში. აქ შეიძლება გაჩნდეს კითხვა რატომ თვითონ დამოუკიდებლად არ წარადგინა დოკუმენტაცია შემოსავლების სამსახურისთვის. 2024 წლის 31 მაისს გამართული დისტანციური სხდომის შემდეგ იყო ბრძანების მოლოდინის რეჟიმში, ვინაიდან შესაძლოა აღნიშნულ ბრძანებაში ყოფილიყო მითითება კონკრეტულ მტკიცებულებაზე, რომელიც აკლდა შემოსავლების სამსახურს აუდიტის განხორციელების დროს და სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტს ამავე სხდომაზე დაევალა მტკიცებულებათა გამოთხოვა კომპანიიდან. თუმცა აღნიშნული ბრძანება პორტალზე გამოიგზავნა 2024 წლის 19 ივლისს როდესაც უკვე შემოსავლების სამსახურის ხელახლა განსახილველი სხდომაც ჩატარებული იყო და მათი მხრიდან მოსმენილი ჰქონდა პოზიცია თითქოსდა მის არასწორ ქმედებებზე, ასევე იმ საკითხზე რასაც კანონმდებლობა ზუსტად არ ადგენს და მითითებულია მხოლოდ „გონივრული ვადა“. შემოსავლების სამსახური აუდიტის განხორციელებისას ვალდებულია სრულად გამოითხოვოს დოკუმენტაცია და კომპანიას არანაირად არ აყენებს ვალდებულების ქვეშ რომ წარადგინოს მტკიცებულებები რომელიც არ მოუთხოვია შემმოწმებელ ორგანოს. დამატებით აღნიშნავს N17221 ბრძანება ფაქტობრივი გარემოებების მე-6 აბზაცს სადაც ცხადად არის მითითება დავების განხილვის საბჭოს მიერ რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ მომხდარა საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებების სათანადო გამოკვლევა.

საგადასახადო კოდექსის მე-7 თავი განსაზღვრავს საგადასახადო ორგანოების უფლებებს და მოვალეობებს და ამავე თავის 51.1.გ მუხლის მიხედვით გააკონტროლონ გადასახადების გამოანგარიშების სისწორე და სისრულე და მათი დროულად გადახდა, ჩაატარონ საგადასახადო შემოწმებები ამ კოდექსით დადგენილი წესით და ამ შემოწმებათა ჩატარებისას გააცნონ გადასახადის გადამხდელს თავისი უფლებები და ვალდებულებები; ხოლო ამავე მუხლის „ი“ ქვეპუნქტის მიხედვით „განახორციელონ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის დარღვევის ფაქტების შესწავლა, ანალიზი და შეფასება და დასახონ შესაბამისი ღონისძიებები საგადასახადო სამართალდარღვევათა გამომწვევი მიზეზებისა და პირობების აღმოსაფხვრელად;“ დამატებით დავების განხილვის საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის რეგლამენტზე და შემოსავლების სამსახურის ჩატარებულ აუდიტს/კვლევას ახარვეზებს სათანადო გამოკვლევის არარსებობის გამო.

ამ მითითების მიუხედავად აღსანიშნავია ის ფაქტი რომ შემოსავლების სამსახური კიდევ ერთხელ აპელირებს მომჩივან მხარეზე რომ მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად და დავის განხილვის ეტაპზე არ წარუდგენია მხარეს დამატებითი მტკიცებულებები.

როგორც ზემოთ აღნიშნა თავდაპირველად კომპანია მიჩნეული იყო როგორც არაკეთილსინდისიერი გადამხდელი, ხოლო 2024 წლის 11 ივლისის სხდომის შემდეგ გახდა კეთილსინდისიერი თუმცა არც მანამდე და არც ამ დროისათვის შემოსავლების სამსახურის არცერთი პოზიცია არ არის სათანადოდ დასაბუთებული.

შემოსავლების სამსახურმა მიუთითა საგადასახადო კოდექსის 269.7 მუხლის მიხედვითაც საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისგან თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახდელის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

რა არის ჯარიმა?

ჯარიმა არის ფულადი გადასახდელი, რომელსაც იხდიან ფიზიკური ან იურიდიული პირები მოქმედი კანონმდებლობის, დადებული ხელშეკრულების ან დადგენილი წესების დარღვევისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269.1 მუხლის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლზე მითითებით ნათელი ხდება, რომ კეთილსინდისიერი გადამხდელი კომპანია არის სამართალდამრღვევი თუმცა ეს საკითხი მხოლოდ დაუსაბუთებლად არის შეფასებული შემოსავლების სამსახურის მიერ. 269 მუხლის მე-7 ნაწილის მიხედვით შესაძლებელია რომ განთავისუფლდეს სანქციისგან თუ კუმულატიურად იარსებებს ორი პირობა, აღნიშნული მუხლის უზენაეს მოთხოვნას წარმოადგენს სწორედ ეს ორი პირობა 1) გადასახადის გადამხდელის ქმედებას ზიანი არ მიუყენებია სახელმწიფო ბიუჯეტისათვის და 2) სამართალდარღვევა გამოწვეული იყო გადასახადის გადამხდელის შეცდომით (არცოდნით).

მიუხედავად ამ ორი პირობის ერთად არსებობისა შემოსავლების სამსახური მხოლოდ მეორე პირობაზე მიუთითებს და პირველ პირობას რომელიც მისი აზრით ამ კონკრეტულ შემთხვევაში უფრო მნიშვნელოვანია ტოვებს შეუმჩნევლად. პირველი პირობის უმნიშვნელოვანესობა გამოწვეულია იმით, რომ რეალურად ბიუჯეტის მიმართ ზიანი არ არსებობს კომპანიის განხორციელებული ქმედებით, ერთის მხრივ იმიტომ, რომ კომპანიას არ ჰქონდა ხელზე გაცემული თანხის დეკლარირების ვალდებულება და მეორე მხრივ იმიტომ რომ არარეზიდენტ პირზე გაცემულ სესხად კვალიფიკაციის შემთხვევაში საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

შემოსავლების სამსახურის მითითება ჯარიმის თანხის სრულ შემცირებაზე ხდება გადასახადის გადამხდელის შეცდომა/არცოდნის კვალიფიკაციით. თითქოსდა, კომპანიამ შემთხვევით არ დაადეკლარირა თანხა და საგადასახადო კოდექსიც არ აძლევდა მას ამის საშუალებას. ზემოთაც აღვნიშნეთ ამასთან დაკავშირებით თუმცა მცირედით ახლაც განვმეორდებით: საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილში მითითებულია დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე აღრიცხვა და შესაბამისად დაბეგვრა, სწორედ ამას ვუთითებთ შემოწმების განხორციელების დაწყების თარიღიდან რომ კომპანიას არ მიუღია არანაირი დოკუმენტი ამ დროისათვის რომლის საფუძველზეც მოხდებოდა, აღრიცხვა და დაბეგვრა. საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი ნაწილი ამ მხრივ კომპანიებს ანიჭებს თავისუფალ საშუალებას რომ ბიზნესოპერირება განახორციელოს შეუზღუდავად, კანონის შესაბამისად, და მხოლოდ მას შემდეგ მიაკუთვნოს დაბეგვრის ობიექტს გარიგება როცა მიღებული იქნება დოკუმენტები

სწორედ საგადასახადო კოდექსის 982 .8 მუხლის და საგადასახადო კოდექსის 269.7 მუხლის კომბინაციით და ჯარიმის მნიშვნელობიდან გამომდინარე კომპანიას შემოსავლების სამსახურის მიერ სამართალდარღვევად შეფასებული ქმედებისათვის არათუ სანქცია უნდა გამოაკლდეს არამედ მთლიანად დარიცხული გადასახადი უნდა გაუქმდეს ვინაიდან ჯარიმა ეკისრება პირს სამართალდარღვევისათვის, ხოლო ამ კონკრეტულ შემთხვევაში ფაქტობრივად სამართალდარღვევა არ არსებობს, მეტიც სახელმწიფოსათვის ზიანი არ დამდგარა და ფაქტობრივად განხორციელებული ქმედების შემდეგ როცა დეკლარირდება აღნიშნული თანხა გადახდილი თანხის თითქმის 70%-ს კომპანია უკან დაიბრუნებს ანგარიშზე.

საგადასახადო კოდექსის 270.1 მიხედვით კი საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით საგადასახადო სანქცია შესაძლებელია იყოს გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, საქართველოს ეკონომიკური საზღვრების გადაკვეთის უფლების შეზღუდვა ან/და სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის ფორმით.

გაფრთხილება, როგორც საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზომა, ნიშნავს პირისათვის იმის განმარტებას, თუ რა ზიანი გამოიწვია მისმა ქმედებამ და რა შედეგი მოჰყვება საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული სამართალდარღვევის განმეორებით ჩადენას. გაფრთხილება შესაძლებელია გამოყენებულ იქნეს ფულადი ჯარიმის ნაცვლად... მიუხედავად ამ დანაწესისა შემოსავლების სამსახურმა პირველივე აუდიტის დამთავრებისთანავე რომელიც აღსანიშნავია რომ არასრულფასოვნად განხორციელდა კომპანიას დააკისრა საგადასახადო სანქცია ჯარიმის ფორმით, თუმცა დღეის მდგომარეობით დადასტურებული ფაქტია რომ კომპანიის მიერ არ მომხდარა არანაირი ფორმით სამართალდარღვევა, არ ქონია ამის განხორციელების არანაირი საფუძველი, მიზანი და სურვილი, მეტიც როგორც ზემოთ აღნიშნა საგადასახადო კოდექსის 982 .8 მუხლის საფუძვლით კომპანიას ექნება საშუალება გადახდილი თანხის თითქმის 70%-ს კომპანია უკან დაიბრუნოს ანგარიშზე.

ყოველივე ზემო აღნიშნულიდან, საგადასახადო კოდექსიდან და სსიპ შემოსავლების სამსახურის არასრულფასოვნად ჩატარებული აუდიტიდან გამომდინარე, მოითხოვს დაკმაყოფილდეს საჩივარი და განთავისუფლდეს სახელმწიფო ბიუჯეტში ზედმეტად გადასახდელი თანხებისგან.

მომჩივანმა 21.11.2024 წელს წარმოადგინა განცხადება (რეგისტრაციის №193044/01) და აღნიშნავს, რომ კომპანიის ანგარიშზე დაბრუნებულია 2021 წლის 2022 წელს საქონლის შესაძენად გატანილი თანხები სრულად, რისთვისაც დამატებით მტკიცებულებად წარმოადგენს ანგარიშზე შემოსავლის დოკუმენტს დამოწმებული ბეჭდით და კომპანიის ანგარიშის ამონაწერს უკან დაბრუნებული თანხის ასახული მტკიცებულებით.

გამომდინარე იქიდან, რომ სადავო თანხა სრულად არის ანგარიშზე დაბრუნებული აღარ არის აქტუალური ამ სადავო საკითხის განხილვა.

გატანილი თანხის სრულად უკან დაბრუნების გამო, საჩივრის განხილვის ფარგლებში ითხოვს მსჯელობა მოხდეს მხოლოდ სანქციის ნაწილზე და ითხოვს მის გაუქმებას დადგენილი კეთილსინდისიერების გამო.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

მომჩივანი 21.11.2024 წელს წარმოდგენილი განცხადებით აღნიშნავს, რომ ვინაიდან, სადავო თანხა სრულად არის ანგარიშზე დაბრუნებული, აღარ არის აქტუალური საწარმოს მიერ ფიზიკურ პირზე გაცემული თანხის უპროცენტო სესხად კვალიფიკაციის საკითხის განხილვა, ამიტომ მომჩივანი ითხოვს სანქციის გაუქმებას დადგენილი კეთილსინდისიერების გამო

სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ასევე, იმის გათვალისწინებით, რომ შემოსავლების სამსახურმა ჩათვალა, რომ გადასახადის გადამხდელი სადავო შემთხვევაში მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში, შესაბამისად, კომპანია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გაათავისუფლა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 28 ნოემბრის №007-338 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმისგან, საბჭოს მიაჩნია, რომ საქმის გარემოებები იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ მომჩივნის მხრიდან მოგების გადასახადში (სადავო საკითხის ნაწილში) საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობა გამოწვეული იყო მისი შეცდომით, იგი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივანი 2023 წლის 28 ნოემბრის №007-338 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ჯარიმის მსგავსად, უნდა გათავისუფლდეს ამ გადაწყვეტილების გამოცემის პერიოდისათვის სადავო საკითხის (მოგების გადასახადის) ნაწილში პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული (წარმოშობილი) საურავისაგან.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. მომჩივანი, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, გათავისუფლდეს ამ გადაწყვეტილების გამოცემის პერიოდისათვის სადავო საკითხის (მოგების გადასახადის) ნაწილში პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული (წარმოშობილი) საურავისაგან;

3. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად განახორციელოს გადასახადის გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე შესაბამისი კორექტირება;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

საწარმოს მიერ ფიზიკურ პირზე გაცემული თანხის უპროცენტო სესხად განხილვა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის სააღრიცხვო მონაცემებით დადგინდა, რომ მომჩივანს ფიზიკურ პირზე გაცემული აქვს თანხა. აღნიშნულ ფიზიკურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულების მიხედვით, ევალებოდა საქონლის იმპორტირებისთვის მომწოდებელთან ანგარიშსწორება კომპანიის სახელით. თანხის გაცემამდე/გაცემის შემდეგ არ მომხდარა შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში აღნიშნული თანხის სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება ან თანხის უკან დაბრუნება.

საგადასახადო კოდექსის მიხედვით გაცემული თანხა დაკვალიფიცირდა ფიზიკურ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის შესაბამისად დარიცხული პროცენტი განხილულ იქნა საქონლის/მომსახურების უსასყიდლოდ მიწოდებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების და ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საქმის გარემოებები იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ მომჩივნის მხრიდან მოგების გადასახადში (სადავო საკითხის ნაწილში) საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობა გამოწვეული იყო მისი შეცდომით, იგი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება არ იყო მართლსაწინააღმდეგო. შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე, მომჩივანი უნდა გათავისუფლდეს ამ გადაწყვეტილების გამოცემის პერიოდისათვის სადავო საკითხის (მოგების გადასახადის) ნაწილში პირადი აღრიცხვის ბარათზე დარიცხული (წარმოშობილი) საურავისაგან.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 982(3-ზ); 983(1); 269(7)