ბრძანება N 22920

N 22920

18 სექტემბერი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „---ს“ (ს/ნ ---)

(მის.: ---) 2023 წლის 10 აგვისტოს საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 5 სექტემბრის სხდომაზე (ოქმი №91) განიხილა შპს „---ს“ (ს/ნ ---) 2023 წლის 10 აგვისტოს №82956/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 ივლისის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას და შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ ფასნამატს. მიუთითებს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების ერთადერთ საფუძვლად შემმოწმებელთა მიერ მოყვანილია ის გარემოება, რომ საბუღალტრო პროგრამაში ავეჯის წარმოებაზე გახარჯული მასალები ჩამოწერილია ყოველთვიურად, ჯამურად, რის გამოც შემოწმების აზრით შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქციის დამზადებისათვის დახარჯული მასალის რაოდენობისა და ფასის იდენტიფიცირება. განმარტავს, რომ კომპანიის საქმიანობის დაწყების მიზანი იყო ავეჯის საწარმოს შექმნა, რა მიზნითაც 2021 წლის დასაწყისში საბანკო კრედიტით შეიძინა მიწის ნაკვეთი და დაიწყო მშენებლობა, თუმცა მწირი ფინანსური რესურსებისა და სრულყოფილად გამართული საწარმოს აშენება-ტექნიკურად გამართვის რთული პროცესის გამო, მშენებლობისა და საჭირო დანადგარების შეძენა-მონტაჟის დასრულება შესამოწმებელ პერიოდში ვერ განხორციელდა. გადამხდელი მიუთითებს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში ახდენდა გარკვეული კატეგორიის ავეჯის დამზადებას შეკვეთების საფუძველზე. ამასთან, ვინაიდან ავეჯის წარმოებისათვის საჭირო ტექნიკა-დანადგარები არ გააჩნდა და არ ჰქონდა დიდი რაოდენობით მასალების შეძენადასაწყობების საშუალება, ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის საჭირო რაოდენობის ძირითადი მასალების შეძენას ახორციელებდა ისეთი მომწოდებელი საწარმოებისგან, როგორიცაა შპს „---“, შპს „---“, შპს „---“, შპს „---“ და სხვა. ამავე კომპანიებიდანვე ღებულობდა ყველა იმ ძირითად მომსახურებას, რაც სჭირდება ავეჯის დამზადებას (მასალის ზომაზე დაჭრა-განდეტალება, ზედაპირების დამუშავება, დაწიბოვება, შეღებვა და სხვა). შესაბამისად, შპს „---ს“ მიერ გაწეული მომსახურება შემოიფარგლებოდა მხოლოდ გამზადებული ავეჯის აწყობით და თავისთავად, ფასნამატიც გაცილებით დაბალი ჰქონდა, ვიდრე ავეჯის წარმოების სრული ციკლისა და დიდი რაოდენობით ბითუმად შეძენილი მასალების მარაგების მქონე კომპანიას. გამომდინარე აქედან, შემოწმების მიერ არალოგიკურად მაღალი ფასნამატის გამოყენება სრულიად დაუსაბუთებელი და უსამართლოა, ვინაიდან საწარმოს მიერ განხორციელებული რეალიზაცია თითქმის სრულად დოკუმენტურად დადასტურებულია სასაქონლო ზედნადებით.

გადამხდელი აღნიშნავს, რომ საბუღალტრო პროგრამით მასალების ჩამოწერა ხდება ჯამურად ყოველი თვის ბოლოს თანხობრივად, თუმცა აღნიშნული თანხების განსაზღვრა ხდება კონკრეტული გაანგარიშების და კალკულაციების საფუძველზე ექსელის საშუალებით, ამასთან, ნათლად იდენტიფიცირდება ყოველი კონკრეტული შეკვეთისათვის გახარჯული ძირითადი მასალების თვითღირებულება. ხოლო, შემოწმების მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების სამართლებრივი საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, ფასნამატი უნდა გაანგარიშებულიყო დოკუმენტური რეალიზაციების და მისი შესაბამისი რპთ-ს საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 31 იანვრის №1469 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „---ს“ (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 30 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 10 ივლისის №16637 ბრძანება და 11 ივლისის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 73 400 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 44 516 ლარი, ჯარიმა 20 458 ლარი და საურავი 8 426 ლარი.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

შპს „---“ გადამხდელად რეგისტრირებულია 2011 წლის 27 დეკემბერს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2021 წლის 26 თებერვლიდან. გადამხდელის საქმიანობის ძირითადი სფეროა ავეჯის წარმოება. საწარმოს დირექტორი და 100%-იანი წილის მფლობელია ---. შესამოწმებელ პერიოდში ძირითადი საქმიანობის განხორციელების მიზნით, გადამხდელი მის საკუთრებაში არსებულ მიწაზე (---) ახორციელებს შენობა-ნაგებობის მშენებლობას გარე კონტრაქტორების და საკუთარი მუშა ხელის მეშვეობით. გადამხდელის განმარტებით, საწარმოს წარმოების პროცესში დასაქმებული ჰყავს 5 ხელოსანი, ყოველი შეკვეთის მიღებისას ითვლიან კონკრეტული მასალის რაოდენობას, მომწოდებელთან ხდება მასალის შესაბამის ზომაზე დაჭრა და ზედაპირების დამუშავების მომსახურების მიღება, ხოლო თავად ახორციელებენ შესაბამისი მასალის აწყობას. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების, საბუღალტრო პროგრამის დამუშავების შედეგად დგინდება, რომ წარმოების პროცესში გადამხდელის მიერ საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად, კერძოდ, პროგრამაში საქონელი ჩამოწერილია თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქტის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება. შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილით და 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, რის საფუძველზეც ფასნამატის გაანგარიშების მიზნით გამოყენებულ იქნა გარე ფასნამატის მეთოდი, შემოწმება დაეყრდნო ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმებით დადგენილი ფასნამატების მონაცემებს, რომლის ფარგლებში დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 35%-ს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე და 163-ე მუხლების შესაბამისად, შემოწმებით 18%-იანი განაკვეთით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა სულ 87 148 ლარით, ხოლო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლის თანახმად, შემოწმების მიერ გამოვლენილი თანხა 128 544 განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით. აღნიშნულის შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საშემოსავლო გადასახადი სულ 41 395, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, რომ გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი დოკუმენტაციის, კალკულაციების და საბუღალტრო პროგრამის მიხედვით, წარმოების პროცესში გადამხდელის მიერ საქონლის ჩამოწერა ხორციელდება ყოველთვიურად, კერძოდ, პროგრამაში საქონელი ჩამოწერილია თვის ჯამური რეალიზაციის შესაბამისად, რის შედეგადაც შეუძლებელია კონკრეტული პროდუქტის (კარადა, გარდერობი, მაგიდა და ა.შ.) დამზადებისთვის დახარჯული მასალის რაოდენობის და ფასის იდენტიფიცირება, შესაბამისად, შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. აღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საგადასახადო ორგანოს შეეძლო არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით განესაზღვრა გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ გადამხდელი მის საკუთრებაში არსებულ მიწაზე (---) ახორციელებს შენობა-ნაგებობის მშენებლობას გარე კონტრაქტორების და საკუთარი მუშა ხელის მეშვეობით. გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილი განმარტებით, ყოველი შეკვეთის მიღებისას საჭირო მასალის რაოდენობის შესაბამისად, მომწოდებელთან ხდება მასალის შესაბამის ზომაზე დაჭრა და ზედაპირების დამუშავების მომსახურების მიღება, ხოლო შემდგომ საწარმო თავად ახორციელებს შესაბამისი მასალის აწყობას. შემოწმების მიერ ფასნამატის გაანგარიშების მიზნით გამოყენებულ იქნა გარე ფასნამატის მეთოდი, შემოწმება დაეყრდნო ანალოგიური ბიზნესის გამწევი პირისათვის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმებით დადგენილი ფასნამატების მონაცემებს, რომლის ფარგლებში დადგენილი ფასნამატი შეადგენს 35%-ს. შემოწმებით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა სულ 87 148 ლარით და პირს დაერიცხა დღგ, ხოლო გამოვლენილი თანხა 128 544 განხილულ იქნა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები მართლზომიერია. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი იმგვარი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „---ს“ (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას და შემოწმების მიერ გაანგარიშებულ ფასნამატს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 31 იანვრის №1469 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის 1 იანვრიდან 2023 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 30 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 10 ივლისის №16637 ბრძანება და 11 ივლისის №001-151 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 73 400 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 44 516 ლარი, ჯარიმა 20 458 ლარი და საურავი 8 426 ლარი.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (4,5,9); 8 (22); 49 (1); 61 (3); 159; 163; 164; 101; 154; 43 (4).