გადაწყვეტილება №18380/2/2022

№18380/2/2022

23.12.2022

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: სს „-----------“ (ს/ნ ---------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 23.12.2022 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება სს --------------- 1.12.2022 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18380/2/2022).

 

დავის საგანი:

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 15.04.2021 წლის №11500/2/2020 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

აუდიტის დეპარტამენტის 1.11.2022 წლის №081-201 საგადასახადო მოთხოვნა.

დარიცხული თანხა: 232 649 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 124 080

დღგ - 18 507

მიწა-არასასოფლო - 111

მოგების გადასახადი - (-1 273)

საშემოსავლო გადასახადი - 38 046

ქონების გადასახადი - 68 689

ჯარიმა - 29 646

საურავი - 78 923

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივანს სადავო თანხები დაერიცხა აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების 24.12.2019 წლის აქტის საფუძველზე. შემოწმდა 1.01.2016 წლიდან 31.07.2019 წლამდე პერიოდი. შემოწმების შედეგად მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. შემოწმების აქტის მიხედვით, სს ----------- ფლობს ქ. ----------,--------- №- ში მდებარე უძრავ ქონებას (ს/კ ---------), რომელსაც გასცემს იჯარით სხვადასხვა პირზე. წარმოდგენილი ბუღალტრული პროგრამისა და დოკუმენტაციის შესწავლით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელი აღრიცხვას არ აწარმოებს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნების გათვალისწინებით. საბუღალტრო აღრიცხვა არ იძლევა დებიტორული დავალიანებების შესახებ სრულყოფილ ინფორმაციას. შემმოწმებლისთვის წარდგენილი საიჯარო ხელშეკრულებები არასრულია (არ მოიცავს 2016, 2017 წლებს. ამასთან, 2018 და 2019 წლებიც არასრულია). შემოწმების პროცესში წარმოდგენილია ფინანსური ანგარიშგების დანართები, ყოველთვიური აღრიცხვის რეესტრები (2017 წლიდან) და საბუღალტრო პროგრამა, რომლებიც გარდა იმისა, რომ განსხვავებულია ერთმანეთისგან, განსხვავებულია ასევე შემოსავლების სამსახურში არსებული ინფორმაციისგან. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 15.10.2019 წლის №35465 ბრძანების საფუძველზე ჩატარებული დათვალიერების შედეგად დადგინდა, რომ ფაქტობრივ მოიჯარეთა რიცხვი მნიშვნელოვნად აღემატება გადასახადის გადამხდელის მიერ აღრიცხულ და წარმოდგენილ მოიჯარეთა რიცხვს. გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებითა და მესამე პირებისგან გამოთხოვილი ინფორმაციის მიხედვით, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში დაფიქსირებული მოიჯარეების გარდა, გამოვლინდნენ სხვა პირებიც. შემოწმებით გაიზარდა საწარმოს 2016 წლის ერთობლივი შემოსავალი და 1.01.2016 წლიდან 1.08.2019 წლამდე საანგარიშო პერიოდების დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

შემოწმებით დადგენილი შემოსავალი ჩაითვალა სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად. აღნიშნულის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა. შემოწმების აქტის მიხედვით, სს -------------ს საკუთრებაში არსებული დასაბეგრი ქონების საბალანსო ღირებულება მნიშვნელოვნად განსხვავდებოდა ქონების საბაზრო ღირებულებისგან. შემოწმების შედეგად აღნიშნული ქონების ღირებულება განისაზღვრა საბაზრო ფასით. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის ექსპერტიზის სამმართველოს მიერ ჩატარდა ს/კ ------------ რეგისტრირებული უძრავი ქონების ექსპერტიზა, რომლის №---------/09/19 დასკვნის საფუძველზე გაიზარდა გადასახადის გადამხდელის 2016, 2017, 2018 წლების საანგარიშო პერიოდების ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. ამასთან, საბაზრო ფასსა და საბალანსო ღირებულებას შორის სხვაობა გადასახადის შემცირებად არ ჩაითვალა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2019 წლის №46172 ბრძანება და №081-423 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 1.10.2020 წლის №29716 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. შემოსავლების სამსახურის 1.10.2020 წლის №29716 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საბჭოს 15.04.2021 წლის №11500/2/2020 გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

ა) მომჩივანს მიეცა წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს თავისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები/დოკუმენტაცია;

ბ) აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს მომჩივნის მიერ წარდგენილი მონაცემები, საჭიროების შემთხვევაში, თვითონ გამოითხოვოს დამატებითი ინფორმაცია/მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, მოახდინოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება).

აგრეთვე, საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ აუდიტის დეპარტამენტის შემოწმების 24.12.2019 წლის აქტში ქონების გადასახადით დაბეგვრის საფუძველი განსაზღვრულია/მითითებულია სწორად, კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის 41 ნაწილი. აუდიტის დეპარტამენტის 25.12.2019 წლის №46172 ბრძანება გამოცემულია აღნიშნული შემოწმების აქტის საფუძველზე, შესაბამისად, ადგილი აქვს ტექნიკურ შეცდომას, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს აღნიშნულ ბრძანებაში არსებული უზუსტობის გასწორება.

საბჭოს 15.04.2021 წლის №11500/2/2020 გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 18.10.2022 წლის დასკვნის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის მიერ დამუშავებული მონაცემებისა და სს ---------ის მიერ 23.09.2021 წელს №-------/21-14 წერილით წარმოდგენილი მტკიცებულებების ანალიზის საფუძველზე დაკორექტირდა (შემცირდა).

საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული დღგ და საშემოსავლო გადასახადი. ასევე, შემცირდა შესაბამისად გაანგარიშებული ჯარიმა. მათ შორის, მომჩივნის მიერ 23.09.2021 წლის წერილზე თანდართული შპს--------ს (ს/ნ ----------) დირექტორის ------------ის (პ/ნ --------------) ახსნა-განმარტების მიხედვით, 2018 წლის იანვრიდან 2018 წლის დეკემბრამდე საანგარიშო პერიოდებზე სს -------------- შპს ---------ს უწევდა უსასყიდლო საიჯარო მომსახურებას. ამდენად, აღნიშნული მოიჯარის ნაწილში შემცირდა აქტით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი და მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილით და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით.

აუდიტის დეპარტამენტის 18.10.2022 წლის დასკვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა ამავე დეპარტამენტის 1.11.2022 წლის №081-201 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მიუხედავად იმისა, რომ დავების საბჭომ აუდიტის დეპარტამენტს დაავალა სრულფასოვნად და ობიექტურად შეესწავლა წარდგენილი მონაცემები და ისე მიეღო გადაწყვეტილება, აუდიტის დეპარტამენტმა ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში სათანადოდ არ განახორციელა საქმისთვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა-შეფასება, არ გაიზიარა დამატებით წარდგენილი მონაცემები და მტკიცებულებები და დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება) განახორციელა მხოლოდ და მხოლოდ ნაწილობრივ, არასრულყოფილად. შემმოწმებლის მხრიდან საზოგადოების სამეურნეო-საფინანსო ოპერაციებს კვლავაც მიეცა ცალმხრივი და არასწორი შეფასება-კვალიფიკაცია, რის საფუძველზე, შემმოწმებელთა მიერ ისე როგორც თავდაპირველი შემოწმებისას, კვლავაც არამართლზომიერად და არაკანონზომიერად, არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით მოხდა საზოგადოების ფაქტობრივი შემოსავლების გაზრდა და აღნიშნული არაარგუმენტირებული, უსაფუძვლოდ გაზრდილი შემოსავლების ხარჯზე, ბიუჯეტის სასარგებლოდ დამატებით გადასახადებისა და შესაბამისი ფინანსური სანქციების დარიცხვა.

შემმოწმებელთა შეფასებაში ფაქტობრივი გარემოება არასრულყოფილადაა ასახული, აუდიტორებმა არ გაიზიარეს წარდგენილი მტკიცებულები სრულყოფილად და მხოლოდ და მხოლოდ ერთ მოიჯარეზე წარდგენილი მონაცემებით შემოიფარგლნენ და იმის სათქმელად, რომ აღასრულეს საბჭოს გადაწყვეტილება, სიმბოლურად შეამცირეს დარიცხული გადასახადები. მაშინ, როცა წარდგენილი იყო სხვა უამრავი ანალოგიური ახსნა-განმარტებები, რომლებიც პრაქტიკულად არ გაითვალისწინეს.

კომპანია ყოველთვის სწორად აღრიცხავს შემოსავლებს და მოიჯარეებს, მოცემულ შემთხვევაში, საგადასახადო ორგანომ მხოლოდ რამდენიმე პირის ახსნა-განმარტება გაიზიარა და არ გაითვალისწინა მათგან მოპოვებული ინფორმაცია. შესაბამისად, არ არის დასაბუთებული, თუ რა პერიოდში მიღებულად ჩათვალა საგადასახადო ორგანომ დავალიანება რეალურად მიღებულად და საერთოდ რის საფუძველზე ჩათვალა მიღებულად. დასაბეგრი ბაზის სწორად განსაზღვრის შემთხვევაში ეს გამორიცხავდა ბუნდოვანებას დასაბეგრი ოპერაციის განსაზღვრასთან და ზოგადად, საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილებასთან დაკავშირებით.

თავის დროზე, როდესაც აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 24.12.2019 წლის №081-423 საგადასახადო მოთხოვნა, 9.12.2018 წლის №46172 ბრძანება და შეადგინა 24.12.2019 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი, აღნიშნულით უსაფუძვლო და არაკანონზომიერ ფაქტობრივ გარემოებებს აუდიტორთა მიერ მიეცა ასევე არაკანონზომიერი შეფასება და გამოყენებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით არაპირდაპირი მეთოდი, რაც ასევე არამართლზომიერია და არაკანონზომიერია.

თავის დროზე, როდესაც აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 24.12.2019 წლის №081-423 საგადასახადო მოთხოვნა, 9.12.2018 წლის №46172 ბრძანება და შეადგინა 24.12.2019 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი, აღნიშნულით უსაფუძვლო და არაკანონზომიერ ფაქტობრივ გარემოებებს აუდიტორთა მიერ მიეცა ასევე არაკანონზომიერი შეფასება და გამოყენებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით არაპირდაპირი მეთოდი, რაც ასევე არამართლზომიერია და არაკანონზომიერია.

ადმინისტრაციული ორგანოს დისკრეცია არ ნიშნავს თანაზომიერებისა და კანონიერების პრინციპის უგულვებელყოფას. სამართლის ნორმა, რომელიც ადმინისტრაციულ ორგანოს აძლევს შესაძლებლობას რამდენიმე სასურველი გადაწყვეტილებიდან მიიღოს ერთ-ერთი, როგორც ქცევის ზოგადი წესი, განსაზღვრავს ადმინისტრაციული ორგანოს უფლებას განსაზღვრული ურთიერთობა დაარეგულიროს თანასწორობის პრინციპის დაცვით, რაც ნიშნავს იმას, რომ ერთი პირის სამართლებრივი მდგომარეობა არ შეიძლება გადაწყდეს მეორე პირის სამართლებრივი მდგომარეობისაგან განსხვავებულად იმ ვითარებაში, როდესაც მათ შორის არსებული განსხვავება ვერ ამართლებს დადგენილ უთანასწორობას.

„საგადასახადო შემოწმების გადაანგარიშებაზე“ ფაქტობრივ გარემოებებში დღგ-ის დარიცხვის და შემცირების ნაწილში იგივე ფაქტობრივ გარემოებებზე მიუთითებენ, რომ თითქოსდა საზოგადოება აღრიცხვას არ აწარმოებს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნების გათვალისწინებით და ბუღალტრული აღრიცხვა არ იძლევა დებიტორული დავალიანებების შესახებ ინფორმაციას და მოწოდებული საიჯარო ხელშეკრულებები არასრულია.

შესაბამისად, ყოველივე აღნიშნულისა საგადასახადო შემოწმების აქტში და საგადასახადო შედეგების გადაანგარიშებისას აღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებათა უგულვებელყოფისა და შემმოწმებლის მიერ მოიჯარეთა რიცხვის უსაფუძვლოდ, არაარგუმენტირებული ფაქტობრივი გარემოებებით გაზრდილ შემოსავლებზე დამატებით დღგ-ისა შესაბამისი ფინანსური სანქციების დარიცხვა ყოველგვარ ფაქტობრივ გარემოებას და სამართლებრივ საფუძველს მოკლებულია და უნდა მოხდეს სრულყოფილი კორექტირება.

საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულ ფაქტობრივ გარემოებას აუდიტორთა მიერ მიეცა იმგვარი შეფასება თითქოსდა კომპანია არ აწარმოებს შემოსავლების აღრიცხვას დარიცხვის მეთოდით, ჩათვალა, რომ აღრიცხული მოიჯარეების გარდა თითქოსდა გამოვლინდნენ სხვა პირებიც და უსაფუძვლოდ და უკანონოდ გამოიყენა არაპირდაპირი მეთოდი საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გაზარდა საანგარიშო პერიოდის შემოსავლები და აღრიცხული ფულადი სახსრების გარდა უსაფუძვლოდ დაადგინა აღურიცხველი ფულადი სახსრები და უკანონოდ დააკვალიფიცირა საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის თანახმად სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად, საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის შესაბამისად დაკავდა საშემოსავლო გადასახადით და დაკისრებულია გადასახადი და ჯარიმა, რაც არასწორია.

აღნიშნული საგადასახადო სამართალდარღვევის ჩადენა პრაქტიკულად არ მომხდარა, რადგან ის თანხა, რომელიც საზოგადოების სალაროში ფაქტობრივად არ შემოსულა და ვერც შემოვიდოდა, რამდენადაც საზოგადოების მიერ აღნიშნული მოიჯარეებიდან არ იყო მისაღები არანაირი თანხები (ისინი თანხებს უხდიდნენ, კომპანიის მოიჯარეს ი/მ ------------ს ს/ნ ------------), აღნიშნული ფულადი სახსარები არ შეიძლება დაკვალიფიცირდეს სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე ხელფასის გაცემად, შესაბამისად უკანონოა აღნიშნული მიუღებელი შემოსავლები განხილული და დაკვალიფიცირებული იქნას ხელფასად. შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო კოდექსის იმ მუხლის მითითება, რომ აღურიცხველი თანხები მიეკუთვნება ხელფასს, უსაფუძვლო და არამართებულია და ამდენად არ შეიძლება აღნიშნული ქმედების გამო, კომპანიას რაიმე სახის პასუხისმგებლობა დაეკისროს.

სრულიად არაკანონზომიერი, უსაფუძვლო და უკანონოა აუდიტორთა მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება და ამ გზით ერთობლივი შემოსავლის გაზრდა. კომპანია დროულად და ზუსტად აღრიცხავს იმ მოიჯარებს, რომლებიც საიჯარო ურთიერთობაში არიან და ყველა პერიოდის გათვალისწინებით აღრიცხავს მათ შემოსავლებს დროულად და ზუსტად და შემმოწმებლების მიერ იმგვარად შეფასება თითქოს არასრულადაა აღრიცხული შემოსავლები, ყოველგვარ ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებას მოკლებულია. უსაფუძვლოდაა გაზრდილი მოიჯარეთა რიცხვი და არასწორად მოხდა შემმოწმებელთა მიერ თითქოსდა გამოვლენილი აღურიცხველი ფულადი თანხების სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად დაკვალიფიცირება. აღურიცხველი თანხები არ შეიძლება დაკვალიფიცირდეს სარგებლად და ხელფასად გაცემად. საგადასახადო კოდექსში არსად არ არის ასეთი ჩანაწერი. თანხა, რომელიც არ შემოსულა სალაროში და ვერც შემოვიდოდა, რადგან საზოგადოების მიერ მოიჯარეებიდან არ იყო მისაღები არანაირი თანხები. აღურიცხველი ფულადი სახსრები არ უნდა დაკვალიფიცირდეს სალაროზე პასუხისმგებელ პირზე ხელფასის გაცემად, ვიანიდან უკანონოა მიუღებელი შემოსავლები განხილული და დაკვალიფიცირებული იქნას ხელფასად. შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო კოდექსის იმ მუხლის მითითება, რომ აღურიცხველი თანხები მიეკუთვნება ხელფასს, უსაფუძვლო და არამართებულია და ამდენად არ შეიძლება აღნიშნული ქმედების გამო, კომპანიას რაიმე სახის პასუხისმგებლობა დაეკისროს. უსაფუძვლო და უკანონოა აუდიტორთა მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება და ამ გზით ერთობლივი შემოსავლის გაზრდა, რაც არასწორია.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლით განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების ფასის პრინციპები, ხოლო 136-ე მუხლი განსაზღვრავს შემოსავლებისა და ხარჯების აღრიცხვის პრინციპებს, შესაბამისად ამ მუხლების მოთხოვნებიდან გამომდინარე განისაზღვრება მომსახურების ღირებულება და მისი აღრიცხვის პრინციპები. საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილით ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან. მე-2 ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტით: ი) სხვა შემთხვევაში - სარგებლის საბაზრო ფასი ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მიხედვით. ისმება კითხვა რა სარგებელი ნახა ანგარიშვალდებულმა პირმა? აუდიტორების მიერ მითითებული საგადასახადო კოდექსის მუხლები ვერ იქნება საფუძველი აღნიშნული დარიცხვისა და არ შეიძლება განხილული იქნას ხელფასად.

საშემოსავლო გადასახადი არის გაცემულ თანხაზე (ხელფასი, დივიდენდი და ა.შ) გადასახდელი გადასახადი, მაგრამ იმ დროს, როდესაც ფული არ მიღებულა მოიჯარეებისაგან, მიუღებელი შემოსავალი როგორ უნდა ჩაითვალოს გაცემულად? ის თანხა, რომელიც არ მიღებულა და არ შემოსულა, როგორ შეიძლება საშემოსავლო გადასახადით დაიბეგროს. თუნდაც განვიხილოთ ის პოზიციაც, რომ შემმოწმებელმა მოიჯარეები დებიტორებად ჩათვალა და დებიტორები წარმოადგენენ იმ პირებს, ვისაგანაც საზოგადოებას ასაღები აქვს თანხა და მიუღებელი თანხის განხილვა მიღებულად და საშემოსავლო გადასახადის მიზნით გაცემულად ყოველგვარ სამართლებრივ და ფაქტობრივ საფუძვლებს მოკლებულია. ამდენად, საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის ნაწილი არის უსაფუძვლო და არაკანონიერი.

აუდიტის დეპარტამენტის 1.11.2022 წლის №27564 ბრძანება „აუდიტის დეპარტამენტის 2019 წლის 25 დეკემბრის №46172 ბრძანებაში ტექნიკური უზუსტობის გასწორების თაობაზე“, გამოცემულია არასწორად.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-4 ნაწილით განსაზღვრული ქონების ძირითადი გადასახადი ასახულ იქნას გადამხდელის პირადი აღრიცხვის ბარათზე, არსებული კანონმდებლობის მოთხოვნათა გათვალისწინებით, აღნიშნული ვერ იქნება საფუძველი ქონების გადასახადის დარიცხვისა, ვინაიდან საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 28.12.2017 წლის გადაწყვეტილებით საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის მე-4 ნაწილი ძალადაკარგულია, რაც წინამდებარე ბრძანების ბათილობის საფუძველია.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 59-ე მუხლი ადმინისტრაციულ ორგანოს შესაძლებლობას აძლევს, გაასწოროს მის მიერვე გამოცემულ ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულსამართლებრივ აქტში დაშვებული შეცდომა. აღნიშნულში შეიძლება მოაზრებულ იქნას ტექნიკური, გამოთვლის დროს დაშვებული, ასევე დოკუმენტაციიდან მონაცემების უზუსტო გადატანით გამოწველი შეცდომები. ამასთანავე, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში ტექნიკური ხარვეზის გასწორებამ არ უნდა გამოიწვიოს უკვე გამოცემული სამართლებრივ აქტის შინაარსისა და დაინტერესებული პირის სამართლებრივი მდგომარეობის არსებითად შეცვლა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 592 მუხლის შესაბამისად, ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში არსებითი შესწორების შეტანა ნიშნავს ახალი ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტის გამოცემას. ამდენად, უსწორობის გასწორებამ არ უნდა მოიცვას იმ ტიპის ცვლილებები, რომლებიც ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის შინაარსს არსებითად შეცვლის. ასეთი შემთხვევა ახალი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის საფუძველს ქმნის. ტექსტის შედგენის დროს ტექნიკური შეცდომა ნიშნავს სიტყვის გამოტოვებას. გამოთვლის დრო დაშვებულ შეცდომაში კი იგულისხმება, რომელიმე არითმეტიკული მოქმედებისას დაშვებული შეცდომა, რაც ამ შემთხვევაში სახეზე არ არის. შემოსავლების სამსახურის, მიერ სრულიად უკანონოდ და უსაფუძვლოდ გამოყენებულ იქნა საკონსტიტუციო სასამართლოს მიერ გაუქმებული ნორმატიული ჩანაწერი.

ადმინისტრაციულ ორგანოს ანიჭებს უფლებას, მის მიერ გამოცემულ ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში გაასწოროს ტექნიკური, აგრეთვე, გამოთვლის დროს დაშვებული შეცდომები. იმავე კოდექსში არ არის განსაზღვრული დრო, თუ რა ვადაში, ანუ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემიდან რამდენი დღის, თვის ან წლის ვადაში აქვს მას უფლება, შეიტანოს ცვლილება მასში, ანუ არ არსებობს სადავო ურთიერთობის მომწესრიგებელი კანონი. ასეთ შემთხვევაში ადმინისტრაციული ორგანო იყენებს კანონს, რომელიც აწესრიგებს მსგავს ურთიერთობას (კანონის ანალოგია). მოცემულ შემთხვევაში, ვინაიდან კანონი არ განსაზღვრავს ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში შეცდომების გასწორების ვადას, ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მსგავსი ურთიერთობის მომწესრიგებელ კანონად გამოყენებულ უნდა იქნას საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 63-ე მუხლი, რომელიც განსაზღვრავს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტში ცვლილებებისა და დამატებების შეტანის პროცედურას. აღნიშნული მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტში ცვლილება ან დამატება შეიტანება ამ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადებისა და გამოცემის წესით. მითითებული გარემოებებისა და სამართლის ნორმებიდან გამომდინარე, ადმინისტრაციული ორგანოს 25.12.2019 წელს გამოცემულ ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულსამართლებრივ აქტში დაშვებული შეცდომის (თუ მას ტექნიკური ან გამოთვლის დროს დაშვებული შეცდომა ჰქვია) გასწორების უფლება ჰქონდა 25.01.2020 წლის ჩათვლით ანუ მისი გამოცემიდან ერთი თვის ვადაში. ფაქტობრივად კი, სადავო ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტი მან გამოსცა 1.11.2022 წელს, ანუ კანონით დადგენილი ვადის გასვლიდან თითქმის 3 წლის გასვლის შემდეგ.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. საწარმოს ქონების გადასახადის დეკლარაცია წარდგენილი აქვს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული აფასების კოეფიციენტებით.

ასევე, ქონების გადასახადის გაანგარიშების დროს გადაფასების შემდეგ საერთოდ მხედველობაში არ არის გათვალისწინებული საგადსახადო კოდექსის 111-ე მუხლის მე-3 ნაწილით განსაზღვრული ამორტიზაციის კოეფიციენტები.

გაუგებარია, საექსპერტო დასკვნაში რატომ არის აღებული 1 კვ. მეტრი შენობის მშენებლობა 250 აშშ დოლარის ფარგლებში, რა ინფორმაციას ეყრდნობა შემფასებელი და რატომ არის ჯამური ცვეთის მაჩვენებელი 20%-ის ფარგლებში, მაშინ როცა ავტოსადგურის შენობა აგებულია მე-20 საუკუნის 80-იან წლებში და ფაქტიურად საფუძვლიანი აღდგენითი სამუშაოები არ ჩატარებულა. შენობის ტექნიკური მდგომარეობა ფოტო-სურათებიდანაც კარგად ჩანს. ცვეთის მაჩვენებელი უნდა იყოს 40-50%-ის ფარგლებში. შეფასებისას მხოლოდ ფიზიკური ცვეთა აქვს ნაანგარიშები და ფუნქციონალური ცვეთა საერთოდ არ გაუთვალისწინებია.

შეფასების ანგარიშში დაფიქსირებულია ძირითადი ადმინისტრაციული შენობის შენობანაგებობების ფართი (ანგარის გარეშე) 6 300 კვ. მეტრი, რეალურად იგი შეადგენს 4 337,36 კვ. მეტრს (სს -----------ს საჯარო რეესტრიდან ამონაწერი უძრავ ქონებაზე ს/კ ----------).

ექსპერტიზის დასკვნა, რომ არაზუსტ მონაცემებს მოიცავს თვით დასკვნაშია ასახული, შენობანაგებობების ფართი არის დაზუსტებული აზომვით და უძრავი ქონების შეფასებისას მითითებული ძირითადი შენობა-ნაგებობის ფართი 6 300 კვ. მ, რომელიც არ შეესაბამება სინამდვილეს და რეალობაში შენობა-ნაგებობების ფართი შეადგენს 4 337,36 კვ. მეტრს (ს/კ ------------) სხვაობაა 1 962 კვ. მეტრი. შეფასებისას ექსპერტს მხოლოდ ფიზიკური ცვეთა აქვს ნაანგარიშები და ფუნქციონალური ცვეთა საერთოდ არ გაუთვალისწინებია.

ექსპერტს 31.12.2016 წლის მდგომარებით ძირითადი შენობა-ნაგებობის 1 კვ. მეტრის ღირებულება დადგენილი აქვს 250 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი, რასაც გამოკლებული აქვს მხოლოდ ფიზიკური ცვეთა 30% და 6 300*250=1 575 000, 30%=1 102 500 აშშ დოლარად, ე.ი. 1 კვ. მეტრი 175 აშშ დოლარად, ხოლო რეალური ფართის ოდენობა 4 377,37*175=759 038 შეადგენს აშშ დოლარს, შესაბამისად სხვაობაა 343 462 აშშ დოლარის (1 102 500-759 038=343 462) და იმჟამინდელი კურსით რომლითაც იხელმძღვანელა 2.5311 სხვაობა შეადგენს 869 336/100=8 693 ლარს.

ექსპერტს 31.12.2017 წლის მდგომარეობით 1 კვ. მეტრის ღირებულება დადგენილი აქვს 250 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი, რასაც გამოკლებული აქვს მხოლოდ ფიზიკური ცვეთა 32,5% და 6 300 *250=1 575 000, 32,5%=1 063 125 აშშ დოლარად, ე.ი 1 კვ. მ 168,75 აშშ დოლარად, ხოლო 4 377,36*168,75=731 929 აშშ დოლარი, შესაბამისად სხვაობაა 331 195 აშშ დოლარი და იმჟამინდელი კურსით, რომლითაც იხელმძღვანელა 2,5311-ია, სხვაობა შეადგენს 331 195*2,5922=858 525 ლარს. შესაბამისად, ქონების გადასახადების მიზნებისთვის სხვაობა 858 525/100=8 585 ლარია.

ექსპერტს 31.12.2018 წლის მდგომარეობით 1 კვ. მეტრის ღირებულება დადგენილი აქვს 250 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარი, რასაც გამოკლებული აქვს მხოლოდ ფიზიკური ცვეთა 35% და 6 300*250=1 575 000, 35%=1 023 750 აშშ დოლარად, ე.ი 1 კვ. მეტრი 162,5 აშშ დოლარად, ხოლო 4 377,36*162,5=704 821 აშშ დოლარი, შესაბამისად სხვაობაა 318 929 აშშ დოლარი 1 023 750- 704 821=318 929 ლარი და იმჟამინდელი კურსით 2,6766 სხვაობა შეადგენს 318 929*2,6266=853 645 ლარს, შესაბამისად ქონების გადასახადის მიზნებისთვის 853 645/100=8 536 ლარს.

შესაბამისად, მხოლოდ შენობა-ნაგებობის არაზუსტი მონაცემებით უსაფუძვლოდ გაიზარდა ქონების გადასახადი მთლიანობაში 25 814 ლარით.

ამის გარდა, შეფასებისას მხოლოდ ფიზიკური ცვეთა აქვს ნაანგარიშები, ისიც მცირე კოეფიციენტით და ფუნქციონალური ცვეთა საერთოდ არ გაუთვალისწინებია. ტექნიკური მდგომარეობის შეფასებისას ტექნიკური მდგომარეობის საერთო მახასიათებლები არ გაუთვალისწინებია. შენობის მზიდი კონსტრუქციები ავარიულ მდგომარეობაშია, სახურავიდან ჩამოდის წყალი, იმგვარად, რომ შენობა-ნაგებობების აღდგენა შეუძლებელია. შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაცია შესაძლებელია მხოლოდ კაპიტალური რემონტის ჩატარების შემთხვევაში, ფიზიკური ცვეთა მოიცავს ყველა იმ აუცილებელ დანახარჯებს რემონტზე, რომელიც უნდა ჩატარდეს შეფასების თარიღისთვის და მისი საზომი არის აღდგენაზე გაწეული ხარჯები. ამასთან იგულისხმება, რომ კონსტრუქციები და ელემენტები უნდა აღდგეს იმ მდგომარეობამდე, რომელიც შეესაბამება ნორმალური ექსპლუატაციის პირობებს ან/და მთლიანად შეიცვალოს.

შეფასებისას არ იქნა გათვალისწინებული ფუნქციონალური ცვეთა, რადგან შენობა-ნაგებობებს ესაჭიროება გათბობა-გაგრილების სისტემები, თბოიზოლაცია და სხვა კომუნიკაციები. ამდენად, ფუნქციონალური ცვეთა მინიმუმ 5% მაინც უნდა გაეთვალისწინებინა შეფასებისას. აღნიშნული ფიზიკური და ფუნქციონალური ცვეთების გათვალისწინებით შესაფასებელ ქონებას სულ მცირე უნდა გმოკლებოდა ნაცვლად 30-32%-ისა 40-45%, რაც შესაბამისად გამოიწვევდა ქონების გადასახადების კიდევ დამატებით შემცირებას. ვინაიდან 30-32% ცვეთის გაანგარიშებით მივიღეთ სხვაობა 25 814 ლარი, 40-45%-ის ცვეთის გათვალისწინებით კვლავ დამატებით შემცირდებოდა 25 814/100*10=2 581 ლარამდე და შესამცირებელი თანხა მთლიანობაშია 2 581+25 814=28 395 ლარი.

საზოგადოებას კეთილსინდისიერად აქვს გადახდილი ქონების გადასახადი და არანაირი განზრახვა არ ამოძრავებდა, რომ იგი რაიმე სახით შეემცირებინა. ამდენად, აღნიშნული გადასახადის ნაწილში რაიმე სახის პასუხისმგებლობის ზომების გამოყენება არის უსაფუძვლო.

ზემოთ მოყვანილ ყველა სადავო საკითხიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტმა არ გამოიკვლია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და მეტიც მან თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნა იმ მტკიცებულებებზე, რომლებიც სათანადოდ არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. მხოლოდ ვარაუდზე დაყრდნობით შეადგინა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე დასკვნა, ბრძანება დარიცხვის შემცირებაზე, კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა და ბრძანება უსწორობის გასწორების თაობაზე. სწორედ ამიტომ დარღვეული იქნა საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილი და ამავე კოდექსის 96-ე მუხლი. ადმინისტრაციული წარმოება უნდა წარიმართოს წარდგენილი მტკიცებულებების დეტალურად შესწავლის, შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. პირის მიერ მითითებულ ფაქტობრივ გარემოებებსა და სამართლებრივ არგუმენტებს ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან უნდა გაეცეს დასაბუთებული, არგუმენტირებული და სრულყოფილი პასუხი, მათ შორის, საგადასახადო ორგანომ უნდა დაასაბუთოს, რატომ არ გაითვალისწინა კონკრეტული მტკიცებულებები ან პირიქით - რის საფუძველზე მიანიჭა კონკრეტულ მტკიცებულებას უპირატესობა, რაც საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე დასკვნის და მის საფუძველზე გამოცემული ნორმატიული აქტების ბათილობის საფუძველია.

ამასთან, არსებითად მნიშვნელოვანია ის გარემოებაც, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების საბჭოს გადაწყევტილებას ქონების გადასახადთან მიმართებაში საზოგადოება პრაქტიკულად არ დაეთანხმა და აღნიშნულ ნაწილში საბჭოს გადაწყვეტილება შესაბამისი ვადის დაცვით გაასაჩივრა ---------- საქალაქო სასამართლოში (საქმე №3/510-21), რომელიც სასმართლოს მიერ მიღებულია წარმოებაში. აღნიშნულიდან გამომდინარე მასზე სასამართლო დავა მიმდინარეობს და არ დასრულებულა, შესაბამისად მასზე არც შესაბამისი გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი არ არსებობდა, მოთხოვნილია შემოსავლების სამსახურის 1.11.2022 წლის №27564 ბრძანების ბათილად ცნობა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილის თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საბჭოს 15.04.2021 წლის №11500/2/2020 გადაწყვეტილებით, ავტოსადგურის მოიჯარეების რაოდენობის განსაზღვრის საკითხთან დაკავშირებით მომჩივანს მიეცეს წინადადება, ამ გადაწყვეტილების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს თავისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები/დოკუმენტაცია. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს მომჩივნის მიერ წარდგენილი მონაცემები, საჭიროების შემთხვევაში, თვითონ გამოითხოვოს დამატებითი ინფორმაცია/მტკიცებულებები და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, მოახდინოს დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება). აგრეთვე, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა 25.12.2019 წლის №46172 ბრძანებაში არსებული უზუსტობის გასწორება.

აუდიტის დეპარტამენტის 18.10.2022 წლის დასკვნის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ დამუშავებული მონაცემებისა და სს -----------ს მიერ 23.09.2021 წელს №198671/21- 14 წერილით წარდგენილი მტკიცებულებების ანალიზის საფუძველზე დაკორექტირდა (შემცირდა) საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა. მომჩივნის მიერ 23.09.2021 წლის წერილზე თანდართული შპს -----------ს (ს/ნ ---------) დირექტორის -----------ს (პ/ნ ------------) ახსნა-განმარტების მიხედვით, 2018 წლის იანვრიდან 2018 წლის დეკემბრამდე საანგარიშო პერიოდებზე სს -------------- შპს -----------ს უწევდა უსასაყიდლო საიჯარო მომსახურებას. აღნიშნული მოიჯარის ნაწილში შემცირდა აქტით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი და მომჩივანს დაერიცხა მოგების გადასახადი საგადასახადო კოდექსის 983 მუხლის პირველი ნაწილით და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის გათვალისწინებით.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებისას გათვალისწინებულია მომჩივნის მიერ წარდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია და აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 18.10.2022 წლის დასკვნით სადავო საკითხი შესწავლილია საბჭოს 15.04.2021 წლის №11500/2/2020 გადაწყვეტილების შესაბამისად.

საბჭო მიიჩნევს, რომ ვინაიდან არ არის წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლითაც დადგინდება გადაანგარიშების შედეგად დადგენილისგან განსხვავებული გარემოებები, არ არსებობს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ არ ეთანხმება ქონების გადასახადში დარიცხული თანხებს. საბჭო მიუთითებს, რომ ვერ იმსჯელებს აღნიშნულ საკითხზე, ვინაიდან განსახილველ შემთხვევაში სადავოა (გასაჩივრებულია) საბჭოს 15.04.2021 წლის №11500/2/2020 გადაწყვეტილების აღსრულების საკითხი - რამდენად სწორად და სრულად აღსრულდა აღნიშნული გადაწყვეტილება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ. შესაბამისად, საბჭო ვერ გასცდება აღნიშნულ ფარგლებს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და

გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.