გადაწყვეტილება №23627/2/2024

№23627/2/2024

30 დეკემბერი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 28.11.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------- 2.08.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №23627/2/2024).

 

დავის საგანი:

1. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ბრძანებაში ცვლილების შეტანა და კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნა;

2. შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსად გადარიცხული თანხის დაბეგვრა;

3. არარეზიდენტ კომპანიაზე სატრანსპორტო მომსახურებისთვის გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12391 ბრძანება;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12387 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 5.06.2024 წლის №005-75 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 336 352,19 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 121 046

დღგ - 302

მოგების გადასახადი - 108 444

საშემოსავლო გადასახადი - 12 300

ჯარიმა - 121 046

საურავი - 94 260,16

 

პროცედურული გარემოებები

ომპანიის საქმიანობის სახეს წარმოადგენს არასპეციალიზებული საბითუმო ვაჭრობა, კერძოდ, მონაწილეობას იღებს სახელმწიფო ტენდერებში და ახდენს ფეხსაცმლის მიწოდებას.

აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. აუდიტის დეპარტამენტის 30.05.2024 წლის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 1.01.2021 წლიდან 1.01.2024 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 5.06.2024 წლის №005-75 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

საჩივრის განხილვა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში ჩაინიშნა მომჩივნის მონაწილეობით, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის განხილვაზე და არც განცხადება წარმოუდგენია დავის განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ბრძანებაში ცვლილების შეტანა და კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნა

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება.

აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12391 ბრძანებით შეტანილია ცვლილება ამავე დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანებაში. ბრძანების პირველი პუნქტი ჩამოყალიბდა შემდეგი რედაქციით:

1. დაინიშნოს შპს ------- (ს/ნ -------) (იურიდიული მისამართი: -------, -------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, გარდა საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების (ტრანსფერფრაიზინგის) შეფასებისა და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხისა.

აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12387 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის 2021 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხების კამერალური საგადასახადო შემოწმება.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, 51-ე, 262-ე, 263-ე, 264-ე მუხლებზე და საქმეში არსებულ მასალებზე დაყრდნობით, მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 14 მარტის №5553 და 28 მაისის №12391 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, გარდა საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების (ტრანსფერფრაიზინგის) შეფასებისა და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხისა. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები. ამასთან, აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 28 მაისის №12387 ბრძანებით დაინიშნა შპს „-------“ კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ იანვრამდე პერიოდში საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების სისწორის დადგენის მიზნით.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის გასვლითი საგადასახადო შემოწმების 2024 წლის 14 მარტის №5553 ბრძანებაში ცვლილების შეტანის შესახებ 2024 წლის 28 მაისის №12391 და კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ 2024 წლის 28 მაისის №12387 ბრძანებები აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემულია კანონმდებლობის დაცვით, შესაბამისად, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საყურადღებოა საკითხის ირგვლივ არსებული კანონმდებლობის ნორმები. საგადასახადო კონტროლთან დაკავშირებით სამართლებრივი ნორმები გაწერილია საგადასახადო კოდექსის XII კარით, რომლითაც კონტროლის ერთ-ერთ მექანიზმად განსაზღვრულია საგადასახადო შემოწმების განხორციელება. აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა შპს ------- (ს/ნ -------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. აღნიშნული შემოწმება განხორციელდა ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან და კომპანიას წარმოედგინა საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე ადმინისტრაციული ორგანოების მიერ გამოცემული ინდივიდუალურადმინისტრაციული სამართლებრივი აქტები, თუმცა აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმების ბრძანებაში განხორციელდა ცვლილება და აღნიშნული ცვლილების თანახმად, შემოწმებამ მოიცვა ყველა საკითხი გარდა კონტროლირებული ოპერაციებისა, ხოლო კონტროლირებულ ოპერაციების შესწავლასთან დაკავშირებით შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 28.05.2024 წლის №12387 ბრძანება. სწორედ აღნიშნული ფაქტი წარმოადგენს გაურკვეველ და სამართლებრივად შეუსაბამო ქმედებას ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან.

გაურკვეველია აუდიტის დეპარტამენტის მიერ კონტროლირებულ ოპერაციებთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების განხორციელება, რამდენადაც, მოქმედი კანონმდებლობით საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციად განიხილება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციები. შპს ------- კი არ ჰყავს არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირი და შესაბამისად ვერ ექნება განხორციელებული რაიმე ტიპის ეკონომიკური საქმიანობა. ამდენად, არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციებთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების დანიშვნას და საგადასახადო შემოწმების შესახებ ბრძანებაში ცვლილების განხორციელებას. მიაჩნია, რომ აღნიშნული ბრძანებებით საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შემოწმების დანიშვნა მოკლებულია ფაქტობრივ და სამართლებრივ საფუძვლებს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 262-ე მუხლის თანახმად, საგადასახადო შემოწმება შეიძლება იყოს კამერალური და გასვლითი.

საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის თანხმად:

1. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე.

2. კამერალური საგადასახადო შემოწმების ჩატარებისას საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, ამ კოდექსით დადგენილი წესით მოითხოვოს სააღრიცხვო დოკუმენტაციის ან/და დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის წარდგენა.

3. კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება პირის საქმიანობის ადგილზე გაუსვლელად, საგადასახადო ორგანოში არსებული პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული ინფორმაციის, აგრეთვე გადასახადის გადამხდელისაგან მიღებული ახსნა-განმარტებისა და სააღრიცხვო დოკუმენტაციის საფუძველზე.

4. თუ კამერალური საგადასახადო შემოწმების შედეგად გამოვლენილი შეცდომები იწვევს გადასახადის თანხის ცვლილებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი ადგენს საგადასახადო შემოწმების აქტს.

საგადასახადო კოდექსის 264-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, გასვლითი საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის გადაწყვეტილების საფუძველზე.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 63-ე მუხლის თანახმად:

1. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში ცვლილების ან დამატების შეტანის უფლება აქვს მის გამომცემ ადმინისტრაციულ ორგანოს.

2. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტში ცვლილება ან დამატება შეიტანება ამ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადებისა და გამოცემისათვის დადგენილი წესით.

საქმის მასალებით დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. ამავე დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12391 ბრძანებით შეტანილია ცვლილება აღნიშნულ ბრძანებაში და განისაზღვრა, რომ განხორციელდეს გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, გარდა საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების (ტრანსფერფრაიზინგის) შეფასებისა და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხისა. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12387 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება, რომლის ფარგლებში უნდა შემოწმდეს 2021 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხები.

მომჩივანი მიუთითებს, რომ მოქმედი კანონმდებლობით საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციად განიხილება ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციები. შპს ------- კი არ ჰყავს არარეზიდენტი ურთიერთდამოკიდებული პირი და შესაბამისად ვერ ექნება განხორციელებული რაიმე ტიპის ეკონომიკური საქმიანობა.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ მომჩივნის მიერ მოყვანილი არგუმენტების გადამოწმება შესაძლებელია საგადასახადო ორგანოს მიერ 28.05.2024 წლის №12387 ბრძანებით დანიშნული საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში. აღნიშნულის გათვალისწინებით, საბჭო ვერ გაიზიარებს მომჩივნის არგუმენტებს კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის უსაფუძვლობაზე და მიიჩნევს, რომ საგადასახადო შემოწმების განხორციელებისას არ იკვეთება კანონმდებლობის დარღვევა, რაც შესაძლოა მიჩნეულ იქნას საგადასახადო შემოწმების შედეგების ბათილად ცნობის საფუძვლად.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ კანონმდებლობის მოთხოვნები დარღვეული არ არის და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსად გადარიცხული თანხის დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 27.07.2010 წელს. კომპანიის საქმიანობის შესწავლით დადგინდა, რომ კომპანია საქონელს ყიდულობს „-------“-დან, რომელიც რეგისტრირებულია ბელიზში. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას უფიქსირდება მომწოდებელზე ავანსად და/ან სესხის სახით გადარიცხული თანხები. საქართველოს მთავრობის 29.12.2016 წლის №615 დადგენილების თანახმად, ------- საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-6 ნაწილის შესაბამისად განიხილება შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანად.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად, „-------“-ისათვის ავანსად გადარიცხული თანხა დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო უკან დაბრუნების და/ან საქონლის მიწოდების შემდგომ დაექვემდებარა ჩათვლას.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 61-ე, 97-ე, 982 , 43-ე მუხლებზე და საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებზე, კერძოდ:

• შემოწმებამ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას, ერთი მხრივ, გაითვალისწინა და საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრისთვის არსებული თანხის ნაშთზე, ხოლო, მეორე მხრივ, ერთი და იგივე თანხა დაბეგრა როგორც ავანსის თანხის გაცემის ნაწილში, ასევე, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის გაცემული სესხის ნაწილში.

• გაუგებარია შემოწმების მიერ სესხის გაცემის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი, რადგან კომპანიას არ გააჩნია არარეზიდენტზე გაცემული სესხი, არამედ პირიქით, ფიქსირდება არარეზიდენტისგან სესხის მიღება და განხორციელებულია აღნიშნული სესხის უკან დაბრუნება. აღნიშნული სესხი ასახულია 4140 ანგარიშზე და 4140 ანგარიშის საკრედიტო ბრუნვა, ანუ არარეზიდენტისგან თანხის/სესხის მიღება, შემმოწმებელმა დააკვალიფიცირა პირიქით, სესხის გაცემად, მიუხედავად იმ გარემოებისა, რომ შემოწმების მიერ საბოლოო შედეგით საგადასახადო ვალდებულებები გადასახადის ნაწილში არ იქნა განსაზღვრული მის მიერვე სესხის გაცემად კვალიფიცირებული თანხების ნაწილში, შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ჯარიმის ნაწილში.

• ამასთან, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსის გაცემისას გადასახადის ნაწილში შემოწმების შედეგად არსებითი უზუსტობით იქნა ციფრები განსაზღვრული, რამაც კომპანიისთვის გამოიწვია დამატებითი საგადასახადო ტვირთის დამძიმება და კომპანიას მოგების გადასახადის ნაწილში ზედმეტად აქვს დარიცხული 48 628 ლარი.

• შემოწმების მიერ შემოწმების საანგარიშო პერიოდის დასაწყისისთვის ავანსის საწყისი ნაშთის მიმდინარე საანგარიშო პერიოდში დაბეგვრა სრულად ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას, რამდენადაც სადავო არ არის, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი მოგების გადასახადის გადახდას ითვალისწინებს და ამ გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება წარმოიშვება არაეკონომიკური ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის მომენტში - ავანსის გაცემის საანგარიშო პერიოდში. შესაბამისად, შეღავათიანი დაბეგვრის ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსის გაცემის მოგების გადასახადით დაბეგვრის დრო უკავშირდება ავანსის გაცემის მომენტს, რომელიც მიმდინარე საგადასახადო შემოწმებისთვის წარმოადგენს ხანდაზმულ პერიოდს და ყოველგვარ სამართლებრივ საფუძვლებს სცდება ქმედება ხანდაზმული პერიოდის საგადასახადო ვალდებულებების დარიცხვის თაობაზე.

• შემმოწმებლის მიერ არასწორი მონაცემებით არის განსაზღვრული ასევე საგადასახადო ვალდებულებები, რამდენადაც არსებული საბუღალტრო ჩანაწერებით და საბანკო ამონაწერების მიხედვით, კომპანიის მიერ საქონლის შესყიდვის მიზნობრიობით გაცემული თანხების ჯამი შეადგენს 4 559 668 ლარს, ხოლო აღნიშნულის საფუძველზე კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდშივე მიღებული აქვს 4 222 075 ლარის ღირებულების საქონელი. შესაბამისად, შემოწმების მიერ გადასახადის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები, რომელიც ჩათვლას ვერ დაექვემდებარებოდა უნდა იყოს 59 575 ((4559668-4222075)/0,85*15%) ლარი. შემოწმების შედეგად კი, გაურკვეველ ციფრებზე დაყრდნობით იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები. სავარაუდოდ, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გამოყენებულ იქნა სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ბარათი 1610, ნაცვლად მომწოდებელთან ანგარიშსწორების ბარათისა 3110 და სწორედ აღნიშნული გარემოების გამო განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არასწორად.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და მისი არგუმენტების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

როგორც შემოწმების აქტშია აღნიშნული შპს ------- საქონლის შესყიდვას ახორციელებს არარეზიდენტი იურიდიული პირისგან, რომელიც რეგისტრირებულია ბელიზში. განსახილველ ნაწილში შემოწმების მიერ სადავოდ იქნა მიჩნეული შპს ------- მიერ მომწოდებლისთვის საქონლის შეძენის მიზნით გადახდილი ავანსის თანხები. საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, მოგების გადასახადით იბეგრება შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისათვის, აგრეთვე ამ კოდექსის შესაბამისად მოგების გადასახადისაგან გათავისუფლებული პირისათვის (გარდა საბიუჯეტო ორგანიზაციისა, საჯარო სამართლის იურიდიული პირისა – დეპოზიტების დაზღვევის სააგენტოსი და საქართველოს ეროვნული ბანკისა) ავანსის გადახდა. ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის მიხედვით კი, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის, აგრეთვე ამ კოდექსის შესაბამისად მოგების გადასახადისგან გათავისუფლებული პირისთვის (გარდა საჯარო სამართლის იურიდიული პირისა – დეპოზიტების დაზღვევის სააგენტოსი და საქართველოს ეროვნული ბანკისა) სესხის გაცემა ან/და ამ პირის მიმართ არსებული მოთხოვნის შესაძენად განხორციელებული გადახდა. ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება საბანკო დაწესებულების, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ ამ კოდექსის შესაბამისად მოგების გადასახადისგან გათავისუფლებულ პირთან განხორციელებულ ოპერაციებზე.

გაანალიზებულ იქნა საგადასახადო შემოწმების შედეგად განსაზღვრული ვალდებულებები, რაც არსებითად განსხვავდება ფაქტობრივად არსებული გარემოებებისგან. კერძოდ, შემოწმებამ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას ერთის მხრივ გაითვალისწინა და საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა 2021 წლის 1 იანვრისთვის არსებული თანხის ნაშთზე, ხოლო მეორეს მხრივ ერთი და იგივე თანხა დაბეგრა როგორც ავანსის თანხის გაცემის ნაწილში, ასევე შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის გაცემული სესხის ნაწილში.

სრულიად გაუგებარია შემოწმების მიერ სესხის გაცემის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი, რადგანაც კომპანიას არ გააჩნია არარეზიდენტზე გაცემული სესხი, არამედ პირიქით, ფიქსირდება არარეზიდენტისგან სესხის მიღება და განხორციელებულია აღნიშნული სესხის უკან დაბრუნება. შესაბამისად, რა ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით განსაზღვრა შემოწმებამ აღნიშნულ ნაწილში ვალდებულებები სრულიად უცნობია და კატეგორიულად მიუღებელია, რამდენადაც, არ არსებობს სესხის გაცემის ფაქტი და შესაბამისად აღნიშნული ვერ დაექვემდებარებოდა დაბეგვრას. მიუხედავად იმ გარემოებისა, რომ შემოწმების მიერ საბოლოო შედეგით საგადასახადო ვალდებულებები გადასახადის ნაწილში არ იქნა განსაზღვრული მის მიერვე სესხის გაცემად კვალიფიცირებული თანხების ნაწილში, რომელიც რეალურად წარმოადგენდა სესხის მიღებას და აღნიშნული დასტურდება ასევე საბუღალტრო ჩანაწერებითაც, აღნიშნული სესხი ასახულია 4140 ანგარიშზე და 4140 ანგარიშის საკრედიტო ბრუნვა, ანუ არარეზიდენტისგან თანხის/სესხის მიღება შემმოწმებელმა დააკვალიფიცირა პირიქით, სესხის გაცემად, თუმცა აღნიშნულ ნაწილში შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ჯარიმის ნაწილში. შესამოწმებელ პერიოდში სესხის თანხა სრულად დაბრუნებულია და აღნიშნული მიხედვით კომპანიას დამატებითი საგადასახადო ვალდებულებები არც შემოწმების მიერ აქვს განსაზღვრული გადასახადის ნაწილში, თუმცა შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსის გაცემისას გადასახადის ნაწილში შემოწმების შედეგად არსებითი უზუსტობით იქნა ციფრები განსაზღვრული, რამაც კომპანიისთვის გამოიწვია დამატებითი საგადასახადო ტვირთის დამძიმება და შემოწმების მიერ ავანსის გაცემის ნაწილში არასწორად განსაზღვრული დასაბეგრი თანხების გამო კომპანიას მოგების გადასახადის ნაწილში ზედმეტად აქვს დარიცხული 48 628 ლარი. შემოწმების მიერ შემოწმების საანგარიშო პერიოდის დასაწყისისთვის ავანსის საწყისი ნაშთი მიმდინარე საანგარიშო პერიოდში დაბეგვრა სრულად ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას, რამდენადაც სადავო არ არის, რომ საგადასახადო კოდექსი მოგების გადასახადის გადახდას ითვალისწინებს და ამ გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება წარმოიშვება არაეკონომიკური ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის მომენტში - ავანსის გაცემის საანგარიშო პერიოდში, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-14 ნაწილი, მოგების გადასახადით დაბეგვრის მომენტს, ხარჯების გაწევას უკავშირებს. შესაბამისად, შეღავათიანი დაბეგვრის ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსის გაცემის მოგების გადასახადით დაბეგვრის დრო უკავშირდება ავანსის გაცემის მომენტს, რომელიც მიმდინარე საგადასახადო შემოწმებისთვის წარმოადგენს ხანდაზმულ პერიოდს და ყოველგვარ სამართლებრივ საფუძვლებს სცდება ქმედება, ხანდაზმული პერიოდის საგადასახადო ვალდებულებების დარიცხვის თაობაზე. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო მოკლებული იყო შესაძლებლობას განეხორციელებინა 2021 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით არსებული გაცემული ავანსის ნაშთის დაბეგვრა და დამატებითი თანხების დარიცხვა განეხორციელებინა შესამოწმებელ პერიოდში. შემმოწმებლის მიერ ასევე, არასწორი მონაცემებით არის განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები, რამდენადაც არსებული საბუღალტრო ჩანაწერებით და საბანკო ამონაწერების მიხედვით, კომპანიის მიერ საქონლის შესყიდვის მიზნობრიობით გაცემული თანხების ჯამი შეადგენს 4 559 668 ლარს, ხოლო აღნიშნულის საფუძველზე კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდშივე მიღებული აქვს 4 222 075 ლარის ღირებულების საქონელი. შესაბამისად, შემოწმების მიერ გადასახადის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები, რომელიც ჩათვლას ვერ დაექვემდებარებოდა უნდა იყოს 59 575 ((4 559 668-4 222 075)/0,85*15%) ლარი. შემოწმების შედეგად კი, გაურკვეველ ციფრებზე დაყრდნობით იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები. სავარაუდოდ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გამოყენებულ იქნა სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ბარათი 1610, ნაცვლად მომწოდებელთან ანგარიშსწორების ბარათისა 3110 და სწორედ აღნიშნული გარემოების გამო განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არასწორად. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად კი, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, არ ვეთანხმებით განსახილველი სადავო საკითხის მიხედვით შემოწმების მიერ განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, მიაჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია არსებითი უზუსტობით და ითხოვს დარიცხული თანხების კორექტირებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-3 ნაწილის „გ“ და „დ“ ქვეპუნქტების თანახმად, მოგების გადასახადით იბეგრება:

გ) შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისათვის, აგრეთვე ამ კოდექსის შესაბამისად მოგების გადასახადისაგან გათავისუფლებული პირისათვის (გარდა საბიუჯეტო ორგანიზაციისა, საჯარო სამართლის იურიდიული პირისა – დეპოზიტების დაზღვევის სააგენტოსი და საქართველოს ეროვნული ბანკისა) ავანსის გადახდა;

დ) შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის, აგრეთვე ამ კოდექსის შესაბამისად მოგების გადასახადისგან გათავისუფლებული პირისთვის (გარდა საჯარო სამართლის იურიდიული პირისა – დეპოზიტების დაზღვევის სააგენტოსი და საქართველოს ეროვნული ბანკისა) სესხის გაცემა ან/და ამ პირის მიმართ არსებული მოთხოვნის შესაძენად განხორციელებული გადახდა. ეს ქვეპუნქტი არ ვრცელდება საბანკო დაწესებულების, საკრედიტო კავშირის, მიკროსაფინანსო ორგანიზაციისა და სესხის გამცემი სუბიექტის მიერ ამ კოდექსის შესაბამისად მოგების გადასახადისგან გათავისუფლებულ პირთან განხორციელებულ ოპერაციებზე

საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის მე-5, მე-6 და მე-8 ნაწილების თანახმად:

5. შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყნად ითვლება ქვეყანა ან/და ქვეყნის ცალკეული ტერიტორიები, რომლის/რომელთა საგადასახადო კანონმდებლობით:

ა) იურიდიული პირი თავისუფლდება მოგების გადასახადისგან;

ბ) იურიდიული პირის მიერ მიღებულ ან/და განაწილებულ მოგებაზე დაწესებული არ არის მოგების გადასახადი ან მოგების გადასახადის განაკვეთი საქართველოში არსებული მოგების გადასახადის განაკვეთის 1/3-ს არ აღემატება.

6. თუ, უცხო ქვეყნის ან უცხო ქვეყნის ცალკეული ტერიტორიების საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, რომელიმე იურიდიული პირის მიმართ ადგილი აქვს ამ მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებულ ერთ-ერთ შემთხვევას, აღნიშნული ქვეყანა ან/და ქვეყნის ცალკეული ტერიტორიები ამ ნაწილში ითვლება შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყნად.

8. თუ მოხდა გაცემული სესხის/გადახდილი ავანსის თანხის დაბრუნება ან გადახდილი ავანსის სანაცვლოდ საქონლის/მომსახურების მიღება, პირი უფლებამოსილია სესხის/ავანსის თანხის დაბრუნების ან საქონლის/მომსახურების ფაქტობრივად მიღების საანგარიშო პერიოდში დაბრუნებული თანხის ან მიღებული საქონლის/მომსახურების საკომპენსაციო თანხის შესაბამისად გამოანგარიშებული მოგების გადასახადის ოდენობით ჩაითვალოს და ამ კოდექსით დადგენილი წესით დაიბრუნოს ადრე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ მომჩივანი საქონელს ყიდულობს „-------“-დან, რომელიც რეგისტრირებულია ბელიზში. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას უფიქსირდება მომწოდებელზე ავანსად და/ან სესხის სახით გადარიცხული თანხები.

შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარში გადასახადის გადამხდელი მიუთითებდა და შემოსავლების სამსახურის მიერ ყურადღება გამახვილდა შემდეგ არგუმენტებზე:

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტებზე:

- საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას, ერთი მხრივ, გათვალისწინებულია და საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია 2021 წლის პირველი იანვრისთვის არსებული თანხის ნაშთზე, ხოლო, მეორე მხრივ, ერთი და იგივე თანხა დაიბეგრა როგორც ავანსის თანხის გაცემის ნაწილში, ასევე, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის გაცემული სესხის ნაწილში.

- გაუგებარია შემოწმების მიერ სესხის გაცემის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი, რადგან კომპანიას არ გააჩნია არარეზიდენტზე გაცემული სესხი, არამედ პირიქით, ფიქსირდება არარეზიდენტისგან სესხის მიღება და განხორციელებულია აღნიშნული სესხის უკან დაბრუნება. აღნიშნული სესხი ასახულია 4140 ანგარიშზე და 4140 ანგარიშის საკრედიტო ბრუნვა, ანუ არარეზიდენტისგან თანხის/სესხის მიღება, შემმოწმებელმა დააკვალიფიცირა პირიქით, სესხის გაცემად, მიუხედავად იმ გარემოებისა, რომ შემოწმების მიერ საბოლოო შედეგით საგადასახადო ვალდებულებები გადასახადის ნაწილში არ იქნა განსაზღვრული მის მიერვე სესხის გაცემად კვალიფიცირებული თანხების ნაწილში, შემმოწმებლის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ჯარიმის ნაწილში.

- ამასთან, შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსის გაცემისას გადასახადის ნაწილში შემოწმების შედეგად არსებითი უზუსტობით იქნა ციფრები განსაზღვრული, რამაც კომპანიისთვის გამოიწვია დამატებითი საგადასახადო ტვირთის დამძიმება და კომპანიას მოგების გადასახადის ნაწილში ზედმეტად აქვს დარიცხული 48 628 ლარი.

- შემოწმების საანგარიშო პერიოდის დასაწყისისთვის ავანსის საწყისი ნაშთის მიმდინარე საანგარიშო პერიოდში დაბეგვრა სრულად ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას, რამდენადაც სადავო არ არის, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი მოგების გადასახადის გადახდას ითვალისწინებს და ამ გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება წარმოიშვება არაეკონომიკური ხარჯის ფაქტობრივად გაწევის მომენტში - ავანსის გაცემის საანგარიშო პერიოდში. შესაბამისად, შეღავათიანი დაბეგვრის ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსის გაცემის მოგების გადასახადით დაბეგვრის დრო უკავშირდება ავანსის გაცემის მომენტს, რომელიც მიმდინარე საგადასახადო შემოწმებისთვის წარმოადგენს ხანდაზმულ პერიოდს და ყოველგვარ სამართლებრივ საფუძვლებს სცდება ქმედება ხანდაზმული პერიოდის საგადასახადო ვალდებულებების დარიცხვის თაობაზე.

- არასწორი მონაცემებით არის განსაზღვრული ასევე საგადასახადო ვალდებულებები, რამდენადაც არსებული საბუღალტრო ჩანაწერებით და საბანკო ამონაწერების მიხედვით, კომპანიის მიერ საქონლის შესყიდვის მიზნობრიობით გაცემული თანხების ჯამი შეადგენს 4 559 668 ლარს, ხოლო აღნიშნულის საფუძველზე კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდშივე მიღებული აქვს 4 222 075 ლარის ღირებულების საქონელი. შესაბამისად, შემოწმების მიერ გადასახადის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები, რომელიც ჩათვლას ვერ დაექვემდებარებოდა უნდა იყოს 59 575 ((4559668-4222075)/0,85*15%) ლარი. შემოწმების შედეგად კი, გაურკვეველ ციფრებზე დაყრდნობით იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები. სავარაუდოდ, შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისთვის გამოყენებულ იქნა სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ბარათი 1610, ნაცვლად მომწოდებელთან ანგარიშსწორების ბარათისა 3110 და სწორედ აღნიშნული გარემოების გამო განისაზღვრა საგადასახადო ვალდებულებები არასწორად.

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით და მისი არგუმენტების გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

3. არარეზიდენტ კომპანიაზე სატრანსპორტო მომსახურებისთვის გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა.

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს სატრანსპორტო მომსახურებას უწევს არარეზიდენტი კომპანია, რომლის მიერ გაწეული მომსახურებაც დაბეგრილი არ აქვს გადახდის წყაროსთან.

საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლზე დაყრდნობით, საგადასახადო ორგანომ მიიჩნია, რომ აღნიშნული თანხები განეკუთვნება საქართველოს წყაროდან მიღებულ შემოსავალს და 134-ე მუხლის გათვალისწინებით, დაბეგრა საშემოსავლო გადასახადით გადახდის წყაროსთან. მომჩივანს ასევე განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 104-ე, 134-ე, 154-ე, მე-2 და 125-ე მუხლებზე, „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის დამტკიცების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.12.2011 წლის №633 ბრძანების პირველ მუხლზე და მე-2 მუხლის პირველ და მე-2 პუნქტებზე, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე და გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნაზე, მიეცეს სატრანსპორტო მომსახურების გამწევი კომპანიის რეზიდენტობის დამადასტურებელი მტკიცებულებების წარდგენის შესაძლებლობა, იმის დასადასტურებლად, რომ მათ მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი საერთაშორისო შეთანხმების საფუძველზე არ ექვემდებარება დაბეგვრას საქართველოში.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. თავის მხრივ, განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ნაწილობრივ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების აქტს, თუმცა მიაჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას არ იქნა გათვალისწინებული რიგი ფაქტობრივი გარემოებები და წარმოადგენს არგუმენტებს. როგორც შემოწმების აქტით დგინდება, საგადასახადო ვალდებულებები კომპანიას განესაზღვრა არარეზიდენტის მიერ მიღებული სატრანსპორტო მომსახურების გადახდის წყაროსთან დაკავების ნაწილში. საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს. „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 დეკემბრის №633 ბრძანების პირველი მუხლის მე-8 ნაწილის მიხედვით, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა, ამ წესის მიზნებისათვის ძალაშია ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შესაბამისი ხელშეკრულებით გათვალისწინებული იმ პერიოდისათვის, რომლის განმავლობაშიც დასტურდება შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობა. საქართველოს მთავრობასა და ჩინეთის სახალხო რესპუბლიკის მთავრობას შორის შემოსავლებსა და კაპიტალზე ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების და გადასახადების გადაუხდელობის აღკვეთის შესახებ საერთაშორისო ხელშეკრულების 22-ე მუხლის შესაბამისად ხელშემკვრელი სახელმწიფოს რეზიდენტის შემოსავლების სახეები, რომლებიც არ არის განხილული ამ შეთანხმების წინა მუხლებში, მათი წარმოშობის ადგილის მიუხედავად, იბეგრება მხოლოდ ამ სახელმწიფოში. საერთაშორისო სატრანსპორტო მომსახურებიდან მიღებული შემოსავლის დაბეგვრის საკითხი არ არის განხილული ამ შეთანხმების წინა მუხლებში, გამომდინარე აქედან უნდა ვიხელმძღვანელოთ 22-ე მუხლით, რომელიც განსაზღვრავს ყველა სხვა შემოსავლის სახესთან დაკავშირებით გადასახადით დაბეგვრის მეთოდოლოგიას ხელშემკვრელ სახელმწიფოს კუთვნილებასთან დაკავშირებით.

იმ შემთხვევაში თუ ჩინური სატრანსპორტო კომპანიისაგან წარმოდგენილი იქნება რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა, მათ მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი საერთაშორისო შეთანხმების საფუძველზე არ ექვემდებარება დაბეგვრას საქართველოს ბიუჯეტის სასარგებლოდ.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ შემოწმებით დარიცხული ვალდებულებები უნდა დაექვემდებაროს კორექტირებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება საქართველოსა და უცხო ქვეყნებს შორის საერთაშორისო გადაზიდვებში სატრანსპორტო მომსახურებით ან საერთაშორისო კავშირგაბმულობაში ტელესაკომუნიკაციო მომსახურებით მიღებული შემოსავალი.

საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, შემდეგი განაკვეთებით: საწარმოს, ორგანიზაციის ან/და მეწარმე ფიზიკური პირის მიერ საერთაშორისო კავშირგაბმულობის ტელესაკომუნიკაციო მომსახურებისათვის და საერთაშორისო გადაზიდვების სატრანსპორტო მომსახურებისათვის გადახდილი თანხები – 10 პროცენტით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.

საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.

საგადასახადო კოდექსის 125-ე მუხლის თანახმად, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესი განისაზღვრება საქართველოს ფინანსთა მინისტრის ბრძანებით.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 28.12.2011 წლის №633 ბრძანებით დამტკიცებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის“ მე-2 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:

1. საგადასახადო აგენტის ინფორმაციას არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე (ფორმა №1) საგადასახადო აგენტი საანგარიშო წლის მომდევნო წლის 1 აპრილამდე წარუდგენს საგადასახადო ორგანოს.

2. ფორმა №1-ს უნდა დაერთოს შესაბამისი ქვეყნის კომპეტენტური ორგანოს მიერ გაცემული, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა და მისი ნოტარიულად დამოწმებული თარგმანი ქართულ ენაზე.

შემოსავლების სამსახურში გადასახადის გადამხდელმა მოითხოვა მიეცეს საშუალება წარადგინოს სატრანსპორტო მომსახურების გამწევი კომპანიის რეზიდენტობის დამადასტურებელი მტკიცებულებები, იმის დასადასტურებლად, რომ მათ მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი საერთაშორისო შეთანხმების საფუძველზე არ ექვემდებარება საქართველოში დაბეგვრას.

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები. განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს ამ ნაწილში აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. გასვლითი საგადასახადო შემოწმების ბრძანებაში ცვლილების შეტანა და კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნა;

2. შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში რეგისტრირებული პირისთვის ავანსად გადარიცხული თანხის დაბეგვრა;

3. არარეზიდენტ კომპანიაზე სატრანსპორტო მომსახურებისთვის გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.აუდიტის დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12391 ბრძანებით შეტანილია ცვლილება ამავე დეპარტამენტის 14.03.2024 წლის №5553 ბრძანებაში - დაინიშნოს საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება, გარდა საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების (ტრანსფერფრაიზინგის) შეფასებისა და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხისა.

აუდიტის დეპარტამენტის 28.05.2024 წლის №12387 ბრძანებით დაინიშნა მომჩივნის საქმიანობის 2021 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების საკითხების კამერალური საგადასახადო შემოწმება.

2. შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას უფიქსირდება შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყანაში ავანსად და/ან სესხის სახით გადარიცხული თანხები. ავანსად გადარიცხული თანხა დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო უკან დაბრუნების და/ან საქონლის მიწოდების შემდგომ დაექვემდებარა ჩათვლას.

3. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს სატრანსპორტო მომსახურებას უწევს არარეზიდენტი კომპანია, რომლის მიერ გაწეული მომსახურებაც დაბეგრილი არ აქვს გადახდის წყაროსთან.

მომჩივანს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები და განესაზღვრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურის 22.07.2024 წლის №17212 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 982(3-გ,დ;); 104(1-ჟ); 134(1-გ); 154; 263; 264