გადაწყვეტილება №20304/2/2023

№20304/2/2023

26 ოქტომბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 12.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება „----------“ 18.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20304/2/2023).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 11.04.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 19.04.2023 წლის №8513 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 19.04.2023 წლის №225-3 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. შემოსავლების სამსახურის 26.06.2023 წლის №14583 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 146 102 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 85 094

დღგ - 83 740

მიწის გადასახადი (სასოფლო) - 558

საშემოსავლო გადასახადი - 796

ჯარიმა - 44 435

საურავი - 16 573

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სხვადასხვა სახის საქონლით (მათ შორის სასურსათო, საყოფაცხოვრებო, სათამაშოები, სიგარეტი და ა.შ.) ვაჭრობა (----------). ასევე, სოფლის-მეურნეობის პროდუქტების (მარცვლეულის) მოყვანარეალიზაცია.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.02.2023 წლამდე პერიოდის, ხოლო ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის 7.02.2023 წლის ჩათვლით პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 11.04.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა შემდეგი:

შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დეკლარირებული საშუალო ფასნამატი (საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციების მიხედვით) შეადგენს დაახლოებით 1%-ს. გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა დადგენილი წესით. აღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანომ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლით და საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 7.02.2023 წელს ჩატარდა სასაქონლომატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია. გადამხდელის მიერ შეძენილი სმფ-ებზე გავრცელდა ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი ფასნამატი საქონლის სახეობების მიხედვით. დეკლარირებული სმფ-ების ნაშთების, შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი სმფ-ების და ინვენტარიზაციით დადგენილ სმფების საბოლოო ნაშთის (152 389 ლარი თვითღირებულებით) ურთიერთშეპირისპირებით დადგინდა რეალიზებული სმფ-ების თვითღირებულება, რაზეც გავრცელდა ფასნამატი (საშუალო შეწონილი 10%) და განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

ამასთან, დადგენილ ერთობლივ შემოსავალსა და დეკლარირებულ შემოსავალს შორის სხვაობა, საგადასახადო კოდექსის მე-100 და 102-ე მუხლების შესაბამისად, აისახა მეწარმის შესაბამისი პერიოდის ერთობლივ შემოსავალში (მათ შორის საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ბაზაში არსებული მიწის ჩუქების ხელშეკრულების საფუძველზე მიწის ჩუქებით მიღებული შემოსავალი). გადასახადის გადამხდელს 2020 წლის საანგარიშო პერიოდზე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა, ხოლო 2021 წლის საანგარიშო პერიოდზე საშემოსავლო გადასახადის წლიური დეკლარაციის ნაერთი მონაცემებით დაუდგინდა ზარალი 59 539 ლარის ოდენობით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.04.2023 წლის №8513 ბრძანება და ამავე თარიღის №225-3 საგადასახადო მოთხოვნა, რომელიც 18.05.2023 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 26.06.2023 წლის №14583 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში არ ახორციელებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას დადგენილი წესით, რის გამოც შემოწმების მიმდინარეობისას შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა. შედეგად, შემოწმებამ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. გადამხდელის მიერ შეძენილი სმფ-ებზე გავრცელდა საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ დადგენილი ფასნამატი საქონლის სახეობების მიხედვით. დეკლარირებული სმფების ნაშთების, შესამოწმებელ პერიოდში შეძენილი სმფ-ების და ინვენტარიზაციით დადგენილ სმფ-ების საბოლოო ნაშთის ურთიერთშეპირისპირებით დადგინდა რეალიზებული სმფ-ების თვითღირებულება, რაზეც გავრცელდა ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი ფასნამატი. დადგინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და ერთობლივი შემოსავალი.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას დადგენილი წესით და შემმოწმებლისთვის შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის დადგენა, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა განხორციელდა მართლზომიერად. ამასთან, რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი ფასნამატის გამოყენება, რამაც გამოიწვია ერთობლივი შემოსავლის/დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან.

მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი რაიმე მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საშემოსავლო გადასახადსა და დღგ-ის ნაწილში დარიცხვის საფუძველი გახდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით ინვენტარიზაციის შედეგად განსაზღვრული ფასნამატის მიხედვით მიღებული შემოსავლისა და დეკლარირებული შემოსავლის შედარების შედეგად მიღებული სხვაობის დაბეგვრა. აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო შემოწმების აქტით ვერ დგინდება ფასნამატის გაანგარიშების პრინციპი. აღნიშნულის გათვალისწინებით ითხოვს გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხის დამატებით შესწავლა მისი თანამონაწილეობით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.

3. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის და მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.

3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

საგადასახადო კოდექსის მე-102 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ და „ა.ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

მომჩივანი მიუთითებს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტით ვერ დგინდება ფასნამატის გაანგარიშების პრინციპი. ითხოვს გაუქმდეს სადავო აქტები და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს სადავო საკითხის დამატებით შესწავლა მისი თანამონაწილეობით.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა დადგენილი წესით. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დეკლარირებული საშუალო ფასნამატი შეადგენს დაახლოებით 1%-ს.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საჩივართან დაკავშირებით წარმოდგენილ 26.07.2023 წლის №----------21-14 წერილს ახლავს მეწარმის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილი 28.03.2023 წლის ახსნა-განმარტება ფასნამატის განსაზღვრასთან დაკავშირებით, რომელშიც მითითებულია შემდეგი: მის მიერ წარდგენილ ცხრილებში ფასნამატი განისაზღვრა ინვენტარიზაციის მიერ დადგენილი მონაცემების საფუძველზე და შეადგინა 10%. ამასთან, ვინაიდან გამოწერილი სასაქონლო ზედნადები არ უფიქსირდება აღნიშნული ფასნამატი გამოიყენა მთლიან შესამოწმებელ პერიოდზე ერთობლივი შემოსავლის განსაზღვრისათვის.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საგადასახადო ორგანომ მართებულად იხელმძღვანელა მისთვის მინიჭებული უფლებით და მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, დაეყრდნო საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ ჩატარებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგებს და რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილი ფასნამატის გამოყენება, რამაც გამოიწვია ერთობლივი შემოსავლის/დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა, შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან.

ამდენად, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა დადგენილი წესით. შესამოწმებელ პერიოდში გადამხდელის მიერ დეკლარირებული საშუალო ფასნამატი შეადგენს დაახლოებით 1%-ს. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საჩივართან დაკავშირებით წარმოდგენილ წერილს ახლავს მეწარმის მიერ შემმოწმებლისთვის წარდგენილი 28.03.2023 წლის ახსნა-განმარტება ფასნამატის განსაზღვრასთან დაკავშირებით, რომელშიც მითითებულია შემდეგი: მის მიერ წარდგენილ ცხრილებში ფასნამატი განისაზღვრა ინვენტარიზაციის მიერ დადგენილი მონაცემების საფუძველზე და შეადგინა 10%. ამასთან, ვინაიდან გამოწერილი სასაქონლო ზედნადები არ უფიქსირდება აღნიშნული ფასნამატი გამოიყენა მთლიან შესამოწმებელ პერიოდზე ერთობლივი შემოსავლის განსაზღვრისათვის.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართებულად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 102; 275.

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“)