გადაწყვეტილება №20571/2/2023

№20571/2/2023

06 დეკემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: სს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 17.11.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება სს ------- 14.08.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20571/2/2023).

 

დავის საგანი:

საწარმოს წილის შესაძენად გადახდილი თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2022 წლის №081-330 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2.08.2023 წლის №19020 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 13 691 497 ლარი.

მათ შორის:

მოგების გადასახადი - 8 485 517

ჯარიმა - 4 242 759

საურავი - 963 221

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 31.05.2022 წლის ჩათვლით პერიოდის, გარდა აუდიტის დეპარტამენტის 2020 წლის 29 მაისის №14293 ბრძანებით მოცული საკითხებისა, საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 23 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:

გადასახადის გადამხდელის მიერ 2022 წლის 2 თებერვალს შეძენილი იქნა შპს „-------“ 100%-იანი წილი ფ/პ ------- 27 000 000 დოლარად (82 217 700 ლარი). ნასყიდობის ფასის გადახდა ფ/პ ------- ხორციელდება სხვადასხვა გზით, კერძოდ:

1. 2022 წლის აპრილი-მაისის პერიოდში სალაროდან გატანილია - 575 874 ლარი;

2. 2022 წლის აპრილი-მაისის პერიოდში საბანკო ანგარიშიდან გადარიცხვებით - 33 030 912 ლარი;

3. ძველ პერიოდში არსებული მოთხოვნების, ასევე ამ მოთხოვნების გადაფასებიდან წარმოშობილი საკურსო სხვაობების ურთიერთგაქვითვის გზით - 22 345 723 ლარზე.

2022 წლის 1 ივნისის მდგომარეობით, გადასახადის გადამხდელს რჩება ფ/პ ------- მიმართ კრედიტორული დავალიანება 26 265 190 ლარი. თავის მხრივ, შპს „-------“ 100% - იანი წილი შეძენილი აქვს ფ/პ ------- 2019 წლის 30 დეკემბერს 42 000 000 ლარად ------- რეზიდენტი კომპანიისგან (90%) და ------- მოქალაქე ფიზიკური პირისგან (10%). აღსანიშნავია, რომ შპს „-------“ ფლობს შენობა-ნაგებობებს -------, აღნიშნული ქონება ექსპერტის მიერ (კერძო კომპანიის დასკვნა) 2022 წლის იანვარში შეფასებულია 7 867 904 ლარად. შემოწმებამ მიიჩნია მართებულად, რომ შპს „-------“ წილის ღირებულებაა 7 867 904 ლარი (ქონების შეფასება), შესაბამისად 55 952 509 (82 217 700 - 26 345 723) ლარსა და 7 867 904 ლარს შორის სხვაობა 48 084 605 ლარი ჩაითვალა საბაზრო ფასზე მაღალ ფასად შეძენად ურთიერთდამოკიდებული პირისგან და სხვაობა, საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 981 მუხლების საფუძველზე, დაიბეგრა მოგების გადასახადით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2022 წლის №33282 ბრძანება და №081-330 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 2.08.2023 წლის №19020 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ბ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, განმარტავს, რომ ზემოაღნიშნული საკანონმდებლო ნორმების გათვალისწინებით, მითითებულ ოპერაციაზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია. ამასთან, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისი რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტაცია, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ წარდგენილი საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოგების გადასახადში განხორციელებული დარიცხვა გამოწვეულია კომპანიის მიერ 2022 წლის 2 თებერვალს ------- შეძენილი შპს ------- 100%-იანი წილის ოპერაციაზე. შემოწმებით მიჩნეულ იქნა, რომ კომპანიის მიერ წილი შეძენილ იქნა საბაზროზე მაღალი ღირებულებით, წილის ღირებულებად განისაზღვრა შპს ------- აქტივების ღირებულება და კომპანიის მიერ ფიზიკურ პირზე გადახდილ თანხებსა და შპს ------- აქტივების ღირებულებას შორის სხვაობა განხილული იქნა მოგების განაწილებად.

მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ბ“ ქვეპუნქტზე და განსახილველ ოპერაციასთან დაკავშირებით განმარტავს, რომ კომპანიის მიერ შპს ------- წილის შეძენა განხორციელდა შპს ------- წილის საბაზრო ღირებულების შეფასების დასკვნის საფუძველზე (დანართი №5). შეფასების დასკვნის მიხედვით, ქონების შეფასება განხორციელებულია ------- ------- მიერ (ეკონომიკის დოქტორი, ------- (-------; წევრობის ნომერი -------); ევროპის აღიარებული შემფასებელი ((-------); საქართველოს ეკონომიკისა და მდგრადი განვითარების სამინისტროს სსიპ აკრედიტაციის ერთიანი ეროვნული ორგანოს - აკრედიტაციის ცენტრის (აკრედიტაციის ნომერი №-------) მიერ (აკრედიტირებული სერტიფიცირების ორგანოს მიერ გაცემული უძრავი და მოძრავი ქონების შეფასების და ბიზნესის შეფასების სერტიფიკატები ------- და -------). სერტიფიცირებული აუტიდორი (-------); არამატერიალური ქონების შემფასებელი სერტიფიკატი გაცემული ------- შეფასების სტანდარტების კვალიფიკაციის კომიტეტის მიერ №-------; ევროპის ბიზნესის შეფასების სტანდარტების კომიტეტის (-------) წევრი; ------- ევროპის ბიზნესის შეფასების ქსელის წევრი.

ბიზნესის შეფასების დასკვნა შეიცავს სრულყოფილ ანალიზს კომპანიის შეფასებისთვის, მ.შ. აქტივების, საბრუნავი საშუალებების, მისაღები შემოსავლების თაობაზე და აღნიშნულის ანალიზის საფუძველზე დგინდება შემდეგი: შპს ------- ღირებულება 2021 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით განისაზღვრა შემოსავლების მიდგომით გამოთვლილი სიდიდის დონეზე და შეადგენს 26 940 000 აშშ დოლარს. მთლიანად ინვესტირებული კაპიტალის ღირებულების გამოსათვლელად ამ სიდიდეს ემატება კომპანიის აქტივები, ხოლო საკუთარი კაპიტალის 100% წილის გამოსათვლელად მიღებულ ციფრს აკლდება ვალდებულებები.

საგადასახადო შემოწმების აქტით კი, კვალიფიციური ექსპერტის მიერ განხორციელებული წილის ნასყიდობის ღირებულება დაექვემდებარა უგულვებელყოფას მხოლოდ იმ საფუძვლით, რომ კომპანიის საკუთრებაში არსებული აქტივის ღირებულება ნაკლებია წილის საბაზრო ღირებულებაზე. განსახილველ შემთხვევაში მიაჩნია, რომ შემმოწმებლის ქმედება მოკლებულია არათუ სამართლებრივ საფუძვლებს, არამედ მარტივ ლოგიკასაც კი. შემმოწმებელი წილის ღირებულებას უთანაბრებს საწარმოს აქტივების ღირებულებას, მაშინ, როცა წილის ღირებულების განსაზღვრაზე მრავალი ფაქტორი მეტყველებს და აღნიშნულის სრულყოფილი ანალიზი ჩატარებულია წილის ღირებულების განსაზღვრის თაობაზე შეფასების დასკვნით. ამდენად, შემმოწმებელი შესაბამისი კვალიფიკაციის გარეშე ახორციელებს კომპანიის წილის საბაზრო ღირებულების შეფასებას და უგულვებელყოფს შესაბამისი კვალიფიკაციის ექსპერტის მიერ გაცემულ დასკვნას წილის საბაზრო ღირებულების თაობაზე.

განსახილველი მიდგომით შემმოწმებელი უგულვებელყოფს წილის, როგორც მიმოქცევადი აქტივის არსებობას და წილის განპიროვნებას ახორციელებს აქტივზე. შესაბამისად აღნიშნული მიდგომით შემმოწმებლის მიერ მთლიანად უგულვებელყოფილი იქნა საქართველოს სამოქალაქო კანონმდებლობა.

მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 51-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონის 30-ე მუხლის პირველი ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ ზემოაღნიშნულთან ერთად უმნიშვნელოვანეს გარემოებას წარმოადგენს ის ფაქტი, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ასევე განხორციელდა ფ/პ ------- საგადასახადო შემოწმება, რომლის შედეგად სადავო არ გამხდარა ფიზიკური პირის მიერ წილის შეძენის სანაცვლოდ გადახდილი თანხის ოდენობა და შემოწმების აქტით ფიზიკური პირის მიერ წილის შეძენისთვის გადახდილი 42 000 000 ლარი მიჩნეულ იქნა პირის მიერ მიღებულ სადავო შემოსავლად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. შესაბამისად, ადმინისტრაციულ ორგანოს სადავოდ არ გაუხდია პირის მიერ წილის ღირებულებისთვის გადახდილი თანხის მოცულობა. შესაბამისად, თუ ერთის მხრივ იმავე ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ დადასტურებულია აღნიშნული წილის ფიზიკური პირის მიერ 42 000 000 ლარად შესყიდვა, როგორ შეიძლება იგივე ადმინისტრაციული ორგანო სადავოდ ხდიდეს აღნიშნული წილის ღირებულებას და განიხილავდეს ფიზიკურ პირთან აქტითვე დადასტურებულ 42 000 000 ლარზე ნაკლები საბაზრო ღირებულების მქონე წილად.

მოქმედი კანონმდებლობის ზოგადი პრინციპების მიხედვით დაუშვებელია ერთიდაიგივე ოპერაციაზე გადასახადის დარიცხვა დუბლირებულად. შესაბამისად შემმოწმებლის მიერ ზემოაღნიშნული გარემოებით ერთის მხრივ საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა ფიზიკურ პირთან მიმართებაში, ხოლო მეორეს მხრივ ამავე ოპერაციის ფარგლებში ვალდებულებები განისაზღვრა კომპანიის ნაწილში.

აგრეთვე ყურადღება გვინდა გავამახვილოთ იმ გარემოებაზე, რომ მიმდინარე საგადასახადო შემოწმების აქტით განხორციელდა ამავე კომპანიის მიმართ გამოცემული 2022 წლის 6 მაისის საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტის და მის საფუძველზე გამოცემული 2022 წლის 10 მაისის №11796 ბრძანებით და ამავე თარიღის №081-80 საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული საგადახადო შემოწმების შედეგების დადასტურება, რასაც არ ეთანხმება და მიაჩნია, რომ არამართლზომიერად იქნა კომპანიის მიმართ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული.

მნიშვნელოვან გარემოებას წარმოადგენს ის ფაქტი, რომ შემოსავლების სამსახურმა უგულვებელყო საჩივარში წარდგენილი არგუმენტები/გარემოებები, მტკიცებულებები და გამოსცა გადაწყვეტილება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე. აღნიშნული გადაწყვეტილება არ აბათილებს საჩივარში წარდგენილ არგუმენტებს და მტკიცებულებებს და ამასთან უგულვებელყოფს შემოსავლების სამსახურში ასევე სადავო საკითხთან დაკავშირებულ გარემოებებს, რომელიც შეეხება მიმდინარე საკითხთან დაკავშირებით ფ/პ ------- განსაზღვრულ ვალდებულებებს. მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურს გააჩნდა ვალდებულება, განსახილველი სადავო საკითხის მიხედვით დარიცხულ თანხების მოქმედ კანონმდებლობასთან შესაბამისობის განსაზღვრისთვის ემსჯელა კომპლექსურად. ასევე მნიშვნელოვანია ის ფაქტი, რომ არ მიეცა შესაძლებლობა დავის განხილვის პროცესში მონაწილეობის, არგუმენტაციის და მტკიცებულებების წარდგენის, მიუხედავად იმისა, რომ შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივრითვე იყო მოთხოვნილი დავის განხილვა კომპანიის უშუალო წარმომადგენლების მეშვეობით.

ზემოაღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, კატეგორიულად არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების აქტით განსაზღვრულ ვალდებულებებს, მიაჩნია რომ ვალდებულებები განსაზღვრულია არასათანადოდ მოკვლეული გარემოებებით და სამართლებრივი ნორმების უხეში დარღვევით. ამდენად, ითხოვს შემოსავლების სამსახურის ბრძანების და დამატებით დარიცხული თანხების სრულად გაუქმებას.

ასევე, იმ გარემოების გათვალისწინებით, რომ სადავო საკითხის ირგვლივ არ დგინდება ფაქტობრივი გარემოებები და საგადასახადო შემოწმების აქტი შეიცავს ურთიერთგამომრიცხავ მითითებებს, აუცილებელ გარემოებას წარმოადგენს საგადასახადო დავის განხილვისას კომპანიის წარმომადგენლების უშუალო მონაწილეობა. შესაბამისად, ითხოვს საჩივრის განხილვას კომპანიის წარმომადგენლების მონაწილეობით, რადგან სახეზე არ არის საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 მუხლი, დავის განმხილველი ორგანოებისთვის მინიჭებული უფლებამოსილება მომჩივნის დაუსწრებლად საჩივრის განხილვასთან დაკავშირებით.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა.ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების შედეგად გაწეულ ხარჯსა და გარიგების საბაზრო ფასს შორის სხვაობას, თუ გარიგების შედეგად გაწეული ხარჯი აღემატება გარიგების საბაზრო ფასს.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა მიერ 2022 წლის 2 თებერვალს ფ/პ ------- 27 000 000 დოლარად (82 217 700 ლარი) შეიძინა შპს ------- 100%-იანი წილი. შპს ------- ფლობს შენობა-ნაგებობებს -------, აღნიშნული ქონების ღირებულება საექსპერტო კომპანიის დასკვნით 2022 წლის იანვარში შეფასებულია 7 867 904 ლარად. გამოვლენილი სხვაობა, კრედიტორული დავალიანების გათვალისწინებით, 48 084 605 ლარი, ჩაითვალა მოგების განაწილებად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

აღნიშნული ნორმის საფუძველზე მომჩივნის მოწვევის გარეშე საჩივრის განხილვა შესაძლებელია, როდესაც საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები, ამასთანავე, ფაქტობრივი გარემოებები, რომელსაც დარიცხვა (დასკვნა) ეფუძნება არ არის სადავო ან სადავოა თუმცა დადგენილია დავის განმხილველი ორგანოს მიერ საჩივრის განხილვის ეტაპზე.

განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები სრულად ვერ დგინდება, ხოლო მათი ნაწილი სადავოა. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხი, რის გამოც საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის

2.08.2023 წლის №19020 ბრძანება;

3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს; 5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

დავის საგანს საწარმოს წილის შესაძენად გადახდილი თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრა.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა საგადასახადო შემოწმების აქტში.

გადასახადის გადამხდელის მიერ ფიზიკური პირისგან შეძენილი იქნა შპს 100%-იანი წილი. შემოწმებამ, შპს-ს წილის ღირებულებასა და ფიზიკური პირისგან შეძენილ ღირებულებას შორის სხვაობა, ჩათვალა ურთიერთდამოკიდებული პირისგან საბაზრო ფასზე მაღალ ფასად შეძენად და სხვაობა დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

 

გადაწყვეტილება

საქმეში არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხი, რის გამოც საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 981(4-ა.ბ)