გადაწყვეტილება №21780/2/2024

№21780/2/2024

14 მაისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 1.03.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 3.01.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21780/2/2024).

 

დავის საგანი:

დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2019 წლის №006-812 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის და 13.12.2023 წლის №31476 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 371 718 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 248 329

დღგ - 208 678

საშემოსავლო გადასახადი - 551

ქონების გადასახადი - 39 100

ჯარიმა - 114 452

საურავი - 8 937

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივნის საქმიანობის სახეა სტომატოლოგიური პრაქტიკა. კომპანია საქმიანობას ახორციელებს 2018 წლის ნოემბრიდან.

აუდიტის დეპარტამენტის 6.09.2019 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, 2017 წლის აგვისტოს თვეში სს „----------“ (ს/ნ ----------) შეძენილია უძრავი ქონება (კომერციული ფართი) ჯამური ღირებულებით 1 300 000 ლარი (დღგ-ის ჩათვლით), რაზეც სს „----------“ მიერ გამოწერილია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა ეა----------. დღგ-ის თანხა შეადგენს 198 305 ლარს, რაც გადამხდელის მიერ სრულადაა ჩათვლილი 2017 წლის აგვისტოს თვეში. ამასთან, შესაბამისი პერიოდების მიხედვით ჩათვლილია სტომატოლოგიური კლინიკის კეთილმოწყობისთვის გადახდილი დღგ-ის თანხები.

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის, 174-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის და მე-7 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, სრულად გაუქმდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ჩასათვლელი დღგ-ის თანხები, რაც გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადის სახით და დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად, დეკლარაციაში გადასახადის თანხის შემცირებისათვის.

შემოწმების აქტის საფუძველზე მომჩივანს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2019 წლის №006-812 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 16.03.2020 წლის №7988 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 1.07.2020 წლის №10508/2/2020 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

№3/7350-20 საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 6.07.2021 წლის გადაწყვეტილების მიხედვით სასარჩელო მოთხოვნას წარმოადგენს ბათილად იქნას ცნობილი აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2019 წლის №006-812 საგადასახადო მოთხოვნა, შემოსავლების სამსახურის 16.03.2020 წლის №7988 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 1.07.2020 წლის №10508/2/2020 გადაწყვეტილება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 6.07.2021 წლის გადაწყვეტილებით სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილება პირველი სადავო საკითხის ნაწილში (დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო) და დაევალა მოპასუხეს - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების სრულყოფილად გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი აღნიშნულ ნაწილში.

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით სასამართლო ყურადღებას ამახვილებს საბჭოს 1.07.2020 წლის №10508/2/2020 გადაწყვეტილებაში საბჭოს მიერ მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომლის თანახმად, ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის საფუძველი გახდა ის გარემოება, რომ საბჭოს პოზიციით, წარმოდგენილი არგუმენტებით არ დასტურდებოდა საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული პირობების არსებობა და ამასთან, მომჩივნის მიერ არ იყო წარდგენილი დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების არსებობის დამადასტურებელი მტკიცებულებები.

ამდენად, მიუხედავად იმისა, რომ საჩივრის ავტორი დავების განხილვის საბჭოსთვის წარდგენილ საჩივარში პირდაპირ მიუთითებდა იმ არგუმენტზე, რომ კომპანია საკუთარი საქმიანობიდან გამომდინარე ახორციელებდა როგორც დღგ-ისგან გათავისუფლებულ, ასევე დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებს, საბჭომ აღნიშნული გარემოების გამოკვლევის გარეშე, მხოლოდ იმ ფაქტზე მითითებით, რომ ამგვარი მტკიცებულება გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იყო წარდგენილი, უარი უთხრა საჩივრის ავტორს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილებაზე.

სასამართლო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის (სადავო სამართალურთიერთობის დროს მოქმედი რედაქცია) მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, თუ საქონელი/მომსახურება, რომლის მიხედვითაც დღგ-ის გადამხდელმა მიიღო დღგ-ის ჩათვლა, გამოყენებული იქნა მხოლოდ ისეთ ოპერაციაში, რომლის დროსაც დღგ-ის გადამხდელს არ აქვს ჩათვლის მიღების უფლება, ჩათვლილი დღგ-ის თანხა ექვემდებარება სრულად გაუქმებას. ამასთან, აღნიშნული მუხლის მე-7 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის ადგენს, რომ ძირითადი საშუალების მიხედვით, თუ იგი გამოყენებულ იქნა ან/და იქნება ერთდროულად ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე ოპერაციებში და მათი გამიჯვნა შეუძლებელია, მაშინ: გ.ა) თუ დღგ-ს გადამხდელის მიერ წინა საგადასახადო წლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დასაბეგრი ოპერაციის თანხა საერთო ბრუნვის 20 პროცენტზე ნაკლებია, პირს უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე პირველივე საანგარიშო პერიოდში სრულად მიიღოს ჩათვლა, ამასთანავე, ყოველი კალენდარული წლის ბოლოს გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განსაზღვროს კალენდარული წლის საერთო ბრუნვის თანხაში ჩათვლის უფლების გარეშე დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის პროპორციულად; გ.ბ) დღგ-ის გადამხდელს, გარდა ამ ნაწილის „გ.ა“ ქვეპუნქტში აღნიშნულისა, უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე მიიღოს ჩათვლა მხოლოდ ყოველი კალენდარული წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის დეკლარაციაში წლის განმავლობაში საერთო ბრუნვაში ჩათვლის უფლების მქონე დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის პროპორციულად. ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის მიხედვით კი, დღგ-ის ახლად რეგისტრირებული გადამხდელი ძირითადი საშუალებების მიხედვით დღგ-ის თანხების ჩათვლას ახორციელებს ამ მუხლის მე-7 ნაწილის „ა“, „ბ“ და „გ.ა“ ქვეპუნქტების შესაბამისად.

ამდენად, მითითებული ნორმების საფუძველზე, სასამართლო განმარტავს, რომ მოცემულ შემთხვევაში, გადასახადის გადამხდელის მიერ დღგ-ის ჩათვლის უფლების გამოყენება/განხორციელება დამოკიდებულია გადამხდელის მიერ განხორციელებული ოპერაციების შინაარსზე, რომლის დროსაც გადამწყვეტია იმის დადგენა აქვს თუ არა დღგ-ის გადამხდელს კონკრეტულ ოპერაციაში ჩათვლის მიღების უფლება ან ადგილი აქვს თუ არა იმგვარი ოპერაციების განხორციელებას, რომელთა გამიჯვნაც ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე განხორციელებულ ცალკეულ ოპერაციებად შეუძლებელია. აღნიშნული გარემოებების სწორად შეფასებასა და დადგენას არსებითი მნიშვნელობა გააჩნია, ვინაიდან მათ მიმართ საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლით განსხვავებული რეგულაციებია დადგენილი.

სასამართლო ყურადღებას გაამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში წარდგენილ საჩივარში გადასახადის გადამხდელი თავადვე მიუთითებდა, რომ კომპანია ორივე ტიპის ოპერაციას (დღგ-ისგან გათავისუფლებული და დღგ-ით დასაბეგრი) ახორციელებდა, თუმცა ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ ადმინისტრაციული წარმოების ეტაპზე ეს გარემოება სათანადოდ არ ყოფილა გამოკვლეული და შეფასებული. მითითებული გარემოების დადგენას კი არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა მოცემულ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მიმართ დღგ-ის ჩათვლის უფლების გაუქმების კანონიერების საკითხის გადაწყვეტისთვის, რაც სასამართლოს მთავარ სხდომაზე მოპასუხე საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს წარმომადგენელმა თავადაც დაადასტურა. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ საქმის მასალებში მოსარჩელე მხარის მიერ წარმოდგენილია 2018 წლის ნოემბერ-დეკემბერში კომპანიის მიმართ გამოწერილი სასაქონლო ზედნადებები ელექტრო კბილის ჯაგრისების, კბილის პასტებისა და პირის ღრუს მოვლის სხვა საშუალებების შეძენის თაობაზე, რომლებიც დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებს წარმოადგენენ.

სასამართლო განმარტავს, რომ საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-5 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანოს უფლება არა აქვს კანონმდებლობის მოთხოვნების საწინააღმდეგოდ განახორციელოს რაიმე ქმედება, ხოლო ამავე კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის მიხედვით, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ამასთან, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასების და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად კი, დაუშვებელია ინდივიდუალური ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

განსახილველ შემთხვევაში სასამართლოს მიაჩნია, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 1.07.2020 წლის №10508/2/2020 გადაწყვეტილება პირველი სადავო საკითხის ნაწილში (დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო) გამოსცა საქმის გარემოებათა გამოკვლევისა და შეფასების გარეშე, ხოლო იმისათვის, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილება იყოს კანონშესაბამისი, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემის მნიშვნელოვანი და სავალდებულო წინაპირობაა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა, გაანალიზება, შესწავლა და გადაწყვეტილების მიღება ამ გარემოებათა შეფასების შედეგად, რათა თავიდან იქნეს აცილებული ადმინისტრაციული ორგანოს წინააღმდეგობრივი და დაუსაბუთებელი დასკვნის საფუძველზე ადმინისტრაციული აქტის გამოცემა. ასეთი გამოკვლევის არარსებობის შემთხვევაში კი, სასამართლო შესაბამის მსჯელობას იმ მტკიცებულებებზე და გარემოებებზე, რაც ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან შეფასებისა და გამოკვლევის საგანი არ ყოფილა - ვერ იქონიებს, რის გამოც უფლებამოსილია სადავო საკითხის გადაუწვეტლად ბათილად ცნოს გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 1.07.2020 წლის №10508/2/2020 გადაწყვეტილება პირველი სადავო საკითხის (დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო) ნაწილში და დაავალოს ადმინისტრაციულ ორგანოს ამ გარემოებათა გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოსცეს ახალი ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი. სასამართლო აქვე აღნიშნავს, რომ საკითხის ხელახალი განხილვისას, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო ვალდებულებია სრულფასოვნად გამოიყენოს მისთვის საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსით მინიჭებული უფლებამოსილება, იხელმძღვანელოს კანონიერებისა და მიზანშეწონილობის თვალსაზრისით და გადაწყვეტილება მიიღოს კანონით განსაზღვრული პროცედურის ჩატარების მეშვეობით, რა დროსაც უნდა გამოიყენოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული ყველა ღონისძიება, რათა მმართველობითი ღონისძიების განხორცილების შედეგად არ დარჩეს კითხვის ნიშნები და არ მოხდეს დაინტერესებული მხარის ინტერესის ან უფლების უკანონო ან დაუსაბუთებელი შეზღუდვა.

ამასთან, რაც შეეხება აღნიშნული საკითხის (დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო) ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2019 წლის №006-812 საგადასახადო მოთხოვნისა და შემოსავლების სამსახურის 16.03.2020 წლის №7988 ბრძანების ბათილად ცნობის შესახებ მოსარჩელის მოთხოვნებს, სასამართლო განმარტავს, რომ მათი გადაწყვეტა პირდაპირ კავშირშია საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს, როგორც ზემდგომი ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ პირველი სადავო საკითხის ხელახლა განხილვასთან და მთლიანად არის დამოკიდებული მის შედეგზე. ამდენად, სასამართლოს მიაჩნია, რომ მოცემულ ეტაპზე არ არსებობს მითითებული სადავო საკითხის ნაწილში (დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო) აუდიტის დეპარტამენტის 18.09.2019 წლის №006-812 საგადასახადო მოთხოვნისა და 16.06.2020 წლის №7988 ბრძანების ბათილად ცნობის შესახებ სასარჩელო მოთხოვნების დაკმაყოფილების ფაქტობრივ სამართლებრივი საფუძველი.

სასამართლო განმარტავს, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძვლები რეგლამენტირებულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 601 მუხლით, რომლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს, ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადებისა ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ამასთან, კანონმდებელი მითითებული მუხლის მე-2 ნაწილში აზუსტებს, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ამ კოდექსის 22-ე მუხლში აღნიშნულ სარჩელთან დაკავშირებით სასამართლო უფლებამოსილია გამოიტანოს გადაწყვეტილება ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობის შესახებ, თუ ადმინისტრაციული აქტი ეწინააღმდეგება კანონს და ის პირდაპირ და უშუალო (ინდივიდუალურ) ზიანს აყენებს მოსარჩელის კანონიერ უფლებას, ან ინტერესს ან უკანონოდ ზღუდავს მას. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ სასამართლო მიიჩნევს, რომ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულისამართლებრივი აქტი გამოცემულია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის გარემოების გამოკვლევისა და შეფასების გარეშე, იგი უფლებამოსილია სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად ცნოს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი და დაავალოს ადმინისტრაციულ ორგანოს, ამ გარემოებათა გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოსცეს ახალი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე სასამართლოს მიაჩნია, რომ სარჩელი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ. სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად უნდა იქნას ცნობილი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 1.07.2020 წლის №10508/2/2020 გადაწყვეტილება პირველი სადავო საკითხის ნაწილში (დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო) და დაევალოს მოპასუხეს - საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოს საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების სრულყოფილად გამოკვლევისა და შეფასების შემდეგ გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი აღნიშნულ ნაწილში. დანარჩენ ნაწილში სარჩელი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

№3ბ-1488-22 საქმეზე 3.10.2022 წლის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა და უცვლელად დარჩა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 6.07.2021 წლის გადაწყვეტილება.

№ბს-483(კ-23) საქმეზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 6.07.2023 წლის განჩინებით საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საკასაციო საჩივარი მიჩნეულ იქნა დაუშვებლად და უცვლელად დარჩა თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 3.10.2022 წლის განჩინება.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს იურიდიული დეპარტამენტის 26.07.2023 წლის №---------- წერილით შემდგომი რეაგირების მიზნით გამოგზავნილია საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 6.07.2023 წლის №ბს-483-(2კ-23) განჩინება, თბილისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 3.10.2022 წლის №3ბ/1488-22 განჩინება და თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 6.07.2021 წლის №3/7350-20 გადაწყვეტილება შპს ბლიც სტომატოლოგიის საქმეზე.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ განიხილა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი და 5.10.2023 წლის №20387/2/2023 გადაწყვეტილებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა. ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 16.03.2020 წლის №7988 ბრძანება. საჩივარი სადავო საკითხის ნაწილში, მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა საბჭოს 5.10.2023 წლის №20387/2/2023 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საჩივარი და 13.12.2023 წლის №31476 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტზე და 174-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და მე-7 ნაწილზე.

გადასახადის გადამხდელი საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში წარდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ:

„ძირითად საშუალებაზე დღგ-ის ჩათვლის უფლება ჰქონდა, ვინაიდან განხორციელებული აქვს დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები, თუმცა არ მიუთითებს რა ოპერაციებია განხორციელებული, რამდენია პროპორციული წილი მთლიან ბრუნვაში და რომელ საანგარიშო პერიოდს მიეკუთვნება. ამასთან, მომჩივანი შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივარში აღნიშნავდა, რომ მის მიერ განხორციელდა დეკლარაციის დაზუსტება და ამის გამო დეკლარირებული დღგ-ის ჩათვლილი თანხა 198 305 ლარი სრულად უნდა იქნას ამოღებული აქტის მიხედვით დარიცხული თანხიდან, ხოლო სანქცია სრულად უნდა გაუქმდეს - რაც გამორიცხავს მის მსჯელობას ჩათვლის მიღების უფლების არსებობაზე.“

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, შემოწმება დაეყრდნო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ბოლო წარდგენილ და ასახულ დეკლარაციებს.

შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის, 174-ე მუხლის მე-7 ნაწილის და 174-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ სრულად გაუქმდა გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ჩასათვლელი დღგ-ის თანხები. ამასთან, 28.07.2017 წლიდან 1.01.2019 წლამდე გადასახადის გადამხდელს 18%-ით დასაბეგრი ბრუნვები არ უფიქსირდება, შეძენილი აქვს მხოლოდ არაარსებითი თანხის (2 041 ლარის) პირის ღრუს მოვლის საშუალებები.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ძირითად საშუალებებზე დღგ-ის ჩათვლის წესი რეგულირდება საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-7-მე-9 ნაწილებით და დღგ-ის გადამხდელს უფლება აქვს ძირითად საშუალებებზე გადახდილი/გადასახდელი დღგ ჩაითვალოს იმ პირობით, თუ აღნიშნული ძირითადი საშუალებები გამოყენებული იქნება დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში - ისეთ ოპერაციებში რომლებიც იბეგრება დღგ-ის 18 %-იანი განაკვეთით ან/და ოპერაციებში, რომლებიც გათავისუფლებულია დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით. იმის გათვალისწინებით, რომ სამედიცინო საქმიანობა დღგ-ით არ იბეგრება და ფაქტობრივი გარემოებებით ვერ დგინდება აღნიშნული ძირითადი საშუალების სხვა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში გამოყენების ფაქტი (შეძენილია მხოლოდ არაარსებითი თანხის (2 041 ლარის) პირის ღრუს მოვლის საშუალებები, განსახილველ შემთხვევაში, ჩათვლილი დღგის თანხის გაუქმება მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახურის მიერ არ მომხდარა საკითხის სრულყოფილად გამოკვლევა, კერძოდ არ გაითვალისწინეს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებაში მითითებული გარემოებები და არ დაავალა აუდიტის დეპარტამენტს დარიცხული თანხების გადაანგარიშება, კერძოდ უნდა შესწავლილიყო დღგ-ის ჩათვლის გაუქმების ნაწილში აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩათვლის გაუქმების მართლზომიერება, რაც არ იქნა სრულყოფილად შესწავლილი. ამასთან, არ იქნა გამოკვლეული თუ რა ოდენობით დასაბეგრი და გათავისუფლებული ბრუნვები გააჩნდა კომპანიას შესაბამის პერიოდში.

გასათვალისწინებელია ის ფაქტი, რომ კომპანია ქონების შეძენის მომენტში და მის შემდგომ წელსაც არ ახორციელებდა საქმიანობას, კერძოდ არ გააჩნდა არც დასაბეგრი და არც გათავისუფლებული ბრუნვები, ხოლო შემმოწმებლის და დავის განმხილველი ორგანოს მიერ რის საფუძველზე მოხდა პროპორციის წესის გამოყენებით დღგ-ის ჩათვლის კანონიერების დადასტურება გაუგებარია და დაუსაბუთებელი.

საგადასახადო კოდექსის სადავო პერიოდში მოქმედი რედაქციის 174-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა.

კომპანია ქონების შეძენის პერიოდში საქმიანობას არ ახორციელებდა, ამასთან უცნობი იყო თუ რა საქმიანობას განახორციელებდა, აღნიშნული დასტურდება საგადასახადო შემოწმებითაც და წარდგენილი დეკლარაციებითაც, კერძოდ კომპანიას არ გააჩნდა დასაბეგრი ბრუნვები ქონების შეძენიდან თითქმის 2 წლის მანძილზე, შესაბამისად შეძენის პერიოდშივე მოახდინა დღგ-ის ჩათვლა. ხოლო, ქონება თუ გამოყენებულ იქნებოდა გათავისუფლებულ ოპერაციებში პროპორციის წესით მოახდენდა ჩათვლილი დღგ-ის აღდგენას (გაუქმებას).

ამდენად შემოწმების მიერ არასწორად მოხდა დღგ-ის ჩათვლილი თანხის სრულად გაუქმება, ხოლო დავის განმხილველმა ორგანომ აღნიშნული არგუმენტაცია არ გაითვალისწინა.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია სამედიცინო მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, თუ საქონელი/მომსახურება, რომლის მიხედვითაც დღგ-ის გადამხდელმა მიიღო დღგ-ის ჩათვლა, გამოყენებულ იქნა მხოლოდ ისეთ ოპერაციაში, რომლის დროსაც დღგ-ის გადამხდელს არ აქვს ჩათვლის მიღების უფლება, ჩათვლილი დღგ-ის თანხა ექვემდებარება სრულად გაუქმებას.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-7 ნაწილის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, ძირითადი საშუალების მიხედვით, თუ იგი გამოყენებულ იქნა ან/და იქნება:

ბ) მხოლოდ ისეთ ოპერაციაში, რომლის დროსაც დღგ-ის გადამხდელს არ აქვს ჩათვლის მიღების უფლება, პირს უფლება არ აქვს, ძირითად საშუალებაზე მიიღოს ჩათვლა;

გ) ერთდროულად ჩათვლის უფლების მქონე და ჩათვლის უფლების გარეშე ოპერაციებში და მათი გამიჯვნა შეუძლებელია, მაშინ:

გ.ა) თუ დღგ-ის გადამხდელის მიერ წინა საგადასახადო წლის მიხედვით ჩათვლის უფლების გარეშე დასაბეგრი ოპერაციების თანხა საერთო ბრუნვის 20 პროცენტზე ნაკლებია, პირს უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე პირველივე საანგარიშო პერიოდში სრულად მიიღოს ჩათვლა, ამასთანავე, ყოველი კალენდარული წლის ბოლოს გასაუქმებელი დღგ-ის თანხა განსაზღვროს კალენდარული წლის საერთო ბრუნვის თანხაში ჩათვლის უფლების გარეშე დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის პროპორციულად;

გ.ბ) დღგ-ის გადამხდელს, გარდა ამ ნაწილის „გ.ა“ ქვეპუნქტში აღნიშნულისა, უფლება აქვს, ძირითად საშუალებაზე მიიღოს ჩათვლა მხოლოდ ყოველი კალენდარული წლის ბოლო საანგარიშო პერიოდის დეკლარაციაში წლის განმავლობაში საერთო ბრუნვაში ჩათვლის უფლების მქონე დასაბეგრი ოპერაციების თანხის ხვედრითი წონის პროპორციულად.

მომჩივნის განმარტებით, უძრავი ქონება შეძენილია 2017 წელს, ხოლო კომპანიამ საქმიანობა დაიწყო 2018 წელს, შესაბამისად ამ პერიოდში საერთოდ ბრუნვები არ ჰქონდა და დღგ-ის ჩათვლაც ამ პერიოდში მოხდა. აქედან გამომდინარე, მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, სადაც დღგ-ის ჩათვლა დამოკიდებულია მიზანზე. კომპანიას ჰქონდა მიზანი, რომ ქონება გამოეყენებინა როგორც დღგ-ისგან გათავისუფლებულ, ისე დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში. ამდენად, მიზანის დადგენა იმ პერიოდშიც შესაძლებელი იქნებოდა. ვინაიდან წინა წლის ბრუნვები არ გააჩნდა და გამიჯვნა შეუძლებელი იქნებოდა, ამ ანგარიშ-ფაქტურით დღგ-ის მოხდა სრულად ჩათვლა. შემდეგ ფართი იჯარით არ გაცემულა, განხორციელებულია დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები მცირე თანხით, საქონლის რეალიზაციის სახით. კომპანიას მიზნიდან გამომდინარე ეკუთვნოდა დღგ-ის ჩათვლა, რაც შემდეგ ექვემდებარებოდა აღდგენას. მიზანი იყო უძრავი ქონების იჯარით გაცემა, ვინაიდან საკმაოდ დიდი ტერიტორია იყო.

საბჭო მიუთითებს მხარეთა არგუმენტაციაზე, სადავო საკითხთან დაკავშირებით №3/7350-20 საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 6.07.2021 წლის გადაწყვეტილებაში მითითებულ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან საწარმოს საქმიანობის სფეროს წარმოადგენდა სამედიცინო საქმიანობა, ხოლო მომჩივნის მიერ მითითებული მიზნის განხორციელება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელების ნაწილში არ დასტურდება, არ არსებობს დარიცხული თანხის კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

დღგ-ის ჩათვლის გაუქმება ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულ ოპერაციებში აქტივების გამოყენების გამო.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მომჩივნის განმარტებით, უძრავი ქონება შეძენილია 2017 წელს, ხოლო კომპანიამ საქმიანობა დაიწყო 2018 წელს, შესაბამისად ამ პერიოდში საერთოდ ბრუნვები არ ჰქონდა და დღგ-ის ჩათვლაც ამ პერიოდში მოხდა. აქედან გამომდინარე, მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის მე-7 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, სადაც დღგ-ის ჩათვლა დამოკიდებულია მიზანზე. კომპანიას ჰქონდა მიზანი, რომ ქონება გამოეყენებინა როგორც დღგ-ისგან გათავისუფლებულ, ისე დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებში. ამდენად, მიზანის დადგენა იმ პერიოდშიც შესაძლებელი იქნებოდა. ვინაიდან წინა წლის ბრუნვები არ გააჩნდა და გამიჯვნა შეუძლებელი იქნებოდა, ამ ანგარიშ-ფაქტურით დღგ-ის მოხდა სრულად ჩათვლა. შემდეგ ფართი იჯარით არ გაცემულა, განხორციელებულია დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციები მცირე თანხით, საქონლის რეალიზაციის სახით. კომპანიას მიზნიდან გამომდინარე ეკუთვნოდა დღგ-ის ჩათვლა, რაც შემდეგ ექვემდებარებოდა აღდგენას. მიზანი იყო უძრავი ქონების იჯარით გაცემა, ვინაიდან საკმაოდ დიდი ტერიტორია იყო.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით №3/7350-20 საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 6.07.2021 წლის გადაწყვეტილებაში მითითებულ გარემოებებზე და აღნიშნავს, რომ ვინაიდან საწარმოს საქმიანობის სფეროს წარმოადგენდა სამედიცინო საქმიანობა, ხოლო მომჩივნის მიერ მითითებული მიზნის განხორციელება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელების ნაწილში არ დასტურდება, არ არსებობს დარიცხული თანხის კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 168(2); 174(5,7); 275;

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“)