ბრძანება N 18594

N 18594

31 ივლისი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

სს ,,----------’’ (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2023 წლის 12 იანვრის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 13 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №74) განიხილა სს ,,----------’’ (ს/ნ ----------) №77995/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 26 დეკემბრის №094-109 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადახდო ბარათის უსაფრთხოების მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრას. განმარტავს, რომ ბანკი მომხმარებლებს სთავაზობს საგადახდო ბარათის დაცვის მომსახურებას, რომლის ფარგლებში ბარათის მფლობელებს უნაზღაურებს მესამე პირის მიერ ბარათის არალეგალური გამოყენების შედეგად მიყენებულ ზიანს, წინასწარ გაცხადებული პირობების შესაბამისად. ბართის დაცვის მომსახურების გაწევის პერიოდში ბანკის მიერ ანაზღაურებას ექვემდებარება ბართით შესრულებული არალეგალური გადახდის ან/და განაღდების ოპერაციების თანხა, ბარათის დაცვის მომსახურების შესაბამისი ტიპით გათვალისწინებული ასანაზღაურებელი თანხის ფარგლებში. ასანაზღაურებელი თანხის მაქსიმალური ოდენობა განსხვავებულია და დამოკიდებულია ბარათისა და ჩატარებული ოპერაციის ტიპზე. ამ მიზნებისთვის საბანკო ოპერაციები იყოფა ორ კატეგორიად: ჩიპიან ბარათზე PIN კოდის გარეშე ჩატარებული არალეგალური ოპერაცია და ინტერნეტით ჩატარებული არალეგალური გადახდის ოპერაცია. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-15, 2021 წლამდე მოქმედი 168-ე და 2021 წლიდან მოქმედი 171-ე მუხლების გათვალისწინებით, მიუთითებს, რომ ბანკის მიერ კლიენტისათვის გაწეული მომსახურება, კერძოდ გადახდის საშუალების ემისია და მათი მიმოქცევის ორგანიზება-საქონლის/მომსახურების გადახდის, ნაღდი ფულის მიღების, ვალუტის გადაცვლის, ფულადი გზავნილის განხორციელებისა და საქართველოს კანონმდებლობით ნებარდართული სხვა ოპერაციების შესრულების უზრუნველყოფა წარმოადგენს კლიენტისათვის გაწეულ ფინანსურ მომსახურებას. აცხადებს, რომ ბანკის მიერ შეთავაზებული ბარათის დაცვის მომსახურება სწორედ ზემოაღნიშნული ფინანსური ოპერაციის შემადგენელი კომპონენტია - ისინი ერთობლიობაში ქმნიან ობიექტურად ერთ განუყოფელ ეკონომიკურ მთლიანობას, კლიენტის მიერ საბანკო/ფინანსური მომსახურების მიღებას გარკვეული წინასწარ შეთანხმებული დაცვის/ზიანის ანაზღაურების გარანტიის პირობებით, რადგან აღნიშნული სერვისით სარგებლობის პირობებში კლიენტი დაცულია საბანკო ბარათის არარეგალური გამოყენების შედეგად მიყენებული ზიანისგან. შესაბამისად, მიაჩნია, რომ აღნიშნული ოპერაციებიდან მიღებული საკომისიო წარმოადგენს ფინანსური მომსახურების ღირებულების ნაწილს და გათავისუფლებულია დღგ-სგან ჩათვლის უფლების გარეშე.

2. არ ეთანხმება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის საფუძველზე გადახდილი და ჩათვლილი დღგ-ის თანხის გაუქმებას. მიუთითებს, რომ სადავო ტრანზაქციის ფარგლებში რეალიზაციის განმახორციელებელი პირის მიერ რეალიზებული ქონება წარმოადგენს მშენებარე ფართს და არა დასრულებულ, ექსპლუატაციაში მიღებულ/საცხოვრებლად გამოყენებისთვის მზა საცხოვრებელ ბინას/სახლს. მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის 2015 წლის 17 ნოემბრის N243 წინასწარ გადაწყვეტილებაზე, რომელის მიხედვით საცხოვრებელ ბინაში/სახლში მოიაზრება შენობა-ნაგებობა, რომელიც გამოიყენება საცხოვრებლად ან მზადაა საცხოვრებლად გამოყენებისთვის. ამავე წინასწარი გადაწყვეტილების მიხედვით შენობა-ნაგებობა საცხოვრებელ სახლად/ბინად მიჩნეულ იქნა არა მესაკუთრის მიერ საცხოვრებლად გამოყენების დაწყების მომენტში, რაც დასტურდებოდა გარკვეული ფაქტობრივი გარემოებებით, მათ შორის კომუნალური გადახდებით, არამედ შესაბამისი ორგანოს მიერ ვარგისად აღიარების (ექსპლუატაციაში მიღების) დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღიდან. ასევე მიუთითებს შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 2 ნოემბრის N32582 ბრძანებაზე, სადაც იკვეთება, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა რეალიზაციის განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირის მიერ იურიდიული პირის საკუთრებაში არსებული საცხოვრებელი ბინების რეალიზაცია მიიჩნია დღგ-ით დასაბეგრად და განახორციელა დღგ-ის დარიცხვა. აღნიშნული პოზიცია გაიზიარა ასევე შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომაც. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ ჩათვლილი დღგ არ ექვემდებარება გაუქმებას.

3. არ ეთანხმება ქონების გადასახადის ნაწილში დარიცხულ თანხებს. მიუთითებს, რომ უძრავი ქონება, რომელიც შემოწმების მიერ მიჩნეულ იქნა დაბეგვრის ობიექტად, ბასს-ის მიხედვით ბანკის ბალანსზე აღრიცხულია სხვა ქონებად (გასაყიდად გამიზნული აქტივები). აცხადებს, რომ ბანკი სახელშეკრულებო ვალდებულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში დასაკუთრებული ქონების უდიდეს ნაწილს აღრიცხავდა საინვესტიციო ქონებად, ხოლო მცირე ნაწილი განსხვავებული მოლოდინების, შეფასებებისა და კრიტერიუმების გათვალისწინებით, დაკვალიფიცირდა სხვა აქტივად და შესაბამისად მათი აღრიცხვა რეგულირებულ იქნა საინვესტიციო ქონების მარეგულირებელი სტანდარტისგან განსხვავებული სტანდარტით. მიუთითებს, რომ სახელშეკრულებო ვალდებულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში დასაკუთრებულ ,,სხვა ქონებად’’ კლასიფიცირებული უძრავი ქონება ქონების გადასახადით დაბეგვრას დაექვემდებარა საქართველოს საგადასახადო კოდექსში 2020 წელს შესული ცვლილების საფუძველზე. აცხადებს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტში შემმოწმებელი ფაქტოვრივად ადგენს, რომ აუდირებულ ფინანსურ ანგარიშგებაში არის ხარვეზი და ეს აქტივები საინვესტიციო ქონებად უნდა იქნეს აღიცხული, რაც ერთის მხრივ სცდება საგადასახადო კანონმდებლობის რეგულირების სფეროს და მეორეს მხრივ არ შეესაბამება რეალობას. აცხადებს, რომ აუდიტორის მიერ არ იქნა შესწავლილი თუ რას ეფუძნება დასაკუთრებული ქონების აღრიცხვის კრიტერიუმები და ბანკში არსებული პოლიტიკა, რის საფუძველზე და რა კრიტერიუმებით იქნა კონკრეტულ ქონებებთან მიმართებით აღნიშნული გადაწყვეტილება მიღებული, იყო თუ არა ეს კრიტერიუმები ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო N5 სტანდარტით დადგენილ მოთხოვნებთან შესაბამისობაში. მიუთითებს ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო N5 სტანდარტით დადგენილ აღიარების კრიტერიუმებზე და აცხადებს, რომ სწორედ აღნიშნული კრიტერიუმებით ხელმძღვანელობენ ბანკის ფინანსური აღრიცხვის და დასაკუთრებული ქონების მართვის დეპარტამენტები აქტივის კლასიფიკაციისას. აღნიშნული კრიტერიუმების ფაქტობრივ გარემოებებთან შესაბამისობას ამოწმებს შემდგომ უკვე დამოუკიდებელი აუდიტორი და ხდება კონკრეტული აქტივისთვის შესაბამისი სტატუსის მინიჭება.

4. არ ეთანხმება ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითული საოპერაციო ზარალების გაუთვალისწინებლობის გამო მოგების გადასახადში დარიცხულ თანხებს. მიუთითებს, რომ თითოეული საანგარიშგებო პერიოდის ბოლოს ბანკი საქართველოს პარლამენტთან არსებული ბუღალტრული აღრიცხვის სტანდარტების კომისიის 2000 წლის 6 ნოემბრის დადგენილებით დადგენილი წესების მიხედვით გაანალიზებს აქტივების ანგარიშებს და შედეგის მიხედვით განსაზღვრავს ხარჯს (ზარალს) თითოეული აქტივის ჭრილში. ბანკის მიერ ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითულია N8509 ანგარიშზე აღრიცხული ფატობრივად გაწეული ზარალი/ხარჯები (და არა რეზერვი შესაძლო მოლოდინების საფუძველზე): საოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში ბანკომატებსა და ე.წ. ფეიბოქსებში აღმოჩენილი ზარალი; პლასტიკურ ბარათებზე არალეგალური ოპერაციის თანხის კლიენტისთვის ანაზღაურებით მიღებული ფაქტობრივი ზარალი; სალაროს ფაქტობრივი დანაკლისი, როდესაც ვერ დგინდება მიმთვისებელი; ყალბი კუპიურების კომპენსირებით მიღებული ფაქტობრივი ზარალი; პოს. ტერმინალზე შესრულებული არალეგალური ოპერაციის თანხის მერჩანტისთვის ანაზღაურებით მიღებული ფაქტოვრივი ზარალი; საბანკო მომსხურებისას კლიენტისთვის მიყენებული ზარალის ფაქტობრივად ანაზრაურება; საგადახდო სისტემის ოპერატორებისთვის მიყენებული ზიანის ფაქტობრივი ანაზღაურება; თავდასხმის შედეგად ბანკის სერვის ცენტრებიდან თავდამსხმელების მიერ თანხის მითვისებით მიღებული ფაქტობრივი ზარალი. აცხადებს, რომ აღნიშნული ხარჯები ბანკის საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე ცალსახად წარმოადგენს საოპერაციო ზარალს და პირდაპირაა დაკავშირებული შემოსავლის მიღებასთან. მიუთითებს, რომ ყოვლად გაუმართლებელი და უსაფუძვლოა შემოწმების მიერ აპელირება სესხების შესაძლო დანაკარგების რეზერვზე, მაშინ როდესაც ბანკში სახეზეა ფაქტობრივი ზიანი. მიუთითებს ასევე ,,კომერციულოი ბანკების მიერ აქტივების კლასიფიკაციისა და შესაძლო დანაკარგების რეზერვების შექმნისა და გამოყენების შესახებ’’ ეროვნული ბანკის პრეზიდენტის 2017 წლის 10 აგვისტოს N117/04 ბრძანებაზე თვლის, რომ ნებისმიერი დებიტორული დავალიანებისა და საბანკო საქმიანობასთან დაკავშირებული ნებისმიერი ტიპის მოთხოვნის ზემოაღნიშნული ბრძანების შესაბამისად დარეზერვების პირობებშიც კი, ბანკი უფლებამოსილია გაქვითოს ერთობლივი შემოსავლიდან შესაბამისი რეზერვის ხარჯი. საჩივარში წარმოდგენილი აქვს ვრცელი არგუმენტები, რომელთა გათვალისწინებით ითხოვს დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

ფაქტების აღწერა:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 16 დეკემბრის №31726 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა სს ,,----------’’ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმებამ მოიცვა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდი. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 19 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 26 დეკემბრის №32752 ბრძანება და ამავე თარიღის №094-109 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 2 094 767 ლარი, მათ შორის: გადასახადი 1 832 205 ლარი, ჯარიმა 216 735 ლარი, საურავი 45 827 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხებთან დაკავშირებით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. სს „----------’’ კლიენტებს სთავაზობს არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურებას. კერძოდ, ბარათის უსაფრთხოების სერვისით სარგებლობისას კლიენტი უკან დაიბრუნებს დაკარგულ თანხას იმ შემთხვევაში, თუ მისი ბარათი მესამე პირმა არალეგალურად გამოიყენა პოსტერმინალში, ბანკომატსა თუ ინტერნეტში. აღნიშნული მომსახურებისთვის ბანკი იღებს საკომისიო შემოსავლებს. აღნიშნული მომსახურება ბანკის მიერ შეფასებულია ფინანსურ მომსახურებად და არ ხდება მიღებული საკომისიო თანხის დაბეგვრა დამატებული ღირებულების გადასახადით. ბანკის მიერ შეთავაზებული ბარათის დაცვის მომსახურება ვერ აკმაყოფილებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-15 მუხლით განსაზღვრული ფინანსურ ოპერაციისა და ფინანსური მომსახურებების განმარტებებს. შესაბამისად, გათვალისწინებული შეღავათი ვერ გავრცელდება არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურებაზე და აღნიშნული ოპერაციით მიღებული საკომისიო შემოსავლები ექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას. აღნიშნული მომსახურების ფარგლებში მიღებული ანაზღაურება შეადგენს 5 434 182 ლარს.

2. სს „----------’’ დავალიანების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში აუქციონზე, 2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილი აქვს სხვადასხვა ტიპის ქონებები, მათ შორის საცხოვრებელი ბინები. აღნიშნული ქონებებზე (მათ შორის საცხოვრებელ ბინებზე) გადახდილი დღგ სს ,,----------’’ სრულად აქვს ასახული დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში 2019 წლის საანგარიშო პერიოდზე. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებისა და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761, 173-ე და 174-ე მუხლების გათვალისწინებით, ვინაიდან ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით, საცხოვრებელი ბინების აუქციონის წესით რეალიზაცია არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, ხოლო ჩათვლის საფუძველია დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელების დამადასტურებელი დოკუმენტები, სს ,,----------’’ არ უნდა განეხორციელებინა დღგ-ის ჩათვლა აღნიშნულ ოპერაციაზე.

3. სს ,,----------’’ 2019 წელს ფინანსურ ანგარიშგებაში უფიქსირდება „გასაყიდად გამიზნული აქტივები’’ 36 285 000 ლარის ღირებულების. ფინანსური ანგარიშგების მიხედვით, ,,გრძელვადიან აქტივებსა და გასასხვისებელ აქტივებს ბანკი იმ შემთხვევაში მიაკუთვნებს, თუ მათი საბალანსო ღირებულების ამოღება ძირითადად გაყიდვის ოპერაციიდან და არა მათი უწყვეტი გამოყენებით მოხდება. გასაყიდად გამიზნულად კლასიფიცირების კრიტერიუმი დაკმაყოფილებულად ჩაითვლება მხოლოდ მაშინ, თუ გაყიდვის მაღალი ალბათობა არსებობს და აქტივი ან გასასხვისებელი აქტივების ჯგუფი არსებულ მდგომარეობაში ხელმისაწვდომია დაუყოვნებლივ გასაყიდად. გაყიდვის გარიგების შესასრულებლად საჭირო ნაბიჯები იმაზე უნდა მიანიშნებდეს, რომ არ არის მოსალოდნელი გაყიდვაში ცვლილებების შესვლა ან გაყიდვის გადაწყვეტილების შეცვლა. ხელმძღვანელობას გადაწყვეტილი უნდა ჰქონდეს აქტივის გაყიდვა და აქტივი უნდა გაიყიდოს კლასიფიკაციიდან ერთი წლის განმავლობაში.’’ კომპანიას აღნიშნულ აქტივებში უფიქსირდება შენობა-ნაგებობები 30 883 517 ლარის ღირებულების, აღნიშნული ქონებიდან 2021 წლის ბოლომდე რეალიზებულია 13 188 933 ლარის ქონება, რომლის რეალიზაციაც განხორციელდა 2020-2021 წლებში. აღნიშნული ქონების რეალიზაციიდან მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 19 478 512 ლარი. ბუღალტრული აღრიცხვის მე-40 საერთაშორისო სტანდარტის თანახმად, საინვესტიციო ქონება არის მიწა ან შენობა ან შენობის ნაწილი, რომელიც გამიზნულია საიჯარო შემოსავლის მისაღებად ან კაპიტალის ღირებულების ზრდისთვის და რომელსაც ბანკი არ იყენებს. საინვესტიციო ქონებას არ მიეკუთნება ქონება, რომელიც გამოიყენება ისეთი მიზნით, როგორიცაა: ა) გამოყენება საქონლის წარმოების ან მიწოდების, მომსახურების გაწევის ან ადმინისტრაციული მიზნებისათვის; ბ) გაყიდვა ჩვეულებრივი საქმიანობის პროცესში. სს ,,----------’’ 2018 წლამდე დასაკუთრებული უძრავი ქონება კვალიფიცირებული აქვს საინვესტიციო ქონებად, ხოლო 2018 წლიდან ნაწილი აქტივები კვალიფიცირებულია „გასაყიდად გამიზნულ გრძელვადიან აქტივებად". კომპანიის მიერ დასაკუთრებული ქონება, რომელიც გამიზნულია მომავალში გაზდილი ღირებულებით გასაყიდად, რაც არ წარმოადგენს საწარმოს ჩვეულებრივ საქმიანობის ნაწილს, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის, მიჩნეულ უნდა იქნას ქონების ფლობად კაპიტალის ღირებულების გაზდის მიზნით. ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, დასაკუთრებული ქონება, რომელიც განკუთნილია საწარმოს არასაოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში მომავალში გასაყიდად, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის განხილულ უნდა იქნას საინვესტიციო ქონებად. საქართველოს სგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის გათვალისწინებით, 2019 წლის საანგარიშო პერიოდზე ზემოაღნიშნული აქტივები წარმოადგენს ქონების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტს და დაექვემდებარა ქონების გადასახადით დაბეგვრას.

4. სს ,,----------’’ ერთობლივი შემოსავლიდან იქვითავს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 109-ე მუხლის მიხედვით სესხების შესაძლო დანაკარგების რეზერვებს. კომპანიას გამოქვითული აქვს ზარალი დანარჩენი აქტივების შესაძლო დანაკარგების მიხედვით, რომელიც მოიცავს ზარალს, სალაროსა და ბანკომატებში დანაკლისებს და საოპერაციო რისკების მიხედვით გაწეულ ზარალს (ძარცვა-ყაჩაღობა, ბანკის ბრალეულობით კლიენტისთვის მიყენებული ზიანის ანაზღაურება, დაბლოკილი ბარათებით განხორციელებული გადახდების ფარგლებში ბანკის ზარალი, პროვაიდერებისთვის ასანაზღაურებელი ზარალი, გადახდის ოპერაციების ავტორიზაციის შეფერხების დროს წარმოშობილი ზარალი). ვინაიდან აღნიშნული ზარალი წარმოშობილია ბანკის სხვადასხვა მიზეზით დაკარგული ფულადი სახსრებისგან და სალაროს დანაკლისებისგან, აღნიშნული ზარალი არ წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 109-ე მუხლით სესხების შესაძლო დანაკარგების რეზერვებს და არ ექვემდებარება ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

პირველ სადავო საკითხთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა" ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა" ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ" ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ" და „ა.ბ.გ" ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირი ვალდებულია შესაბამის საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დღგ-ის დეკლარაცია ყოველ საანგარიშო პერიოდზე არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს დღგ.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა" ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის უფლების გარეშე დღგ-ისგან გათავისუფლებულია ფინანსური ოპერაციების განხორციელება ან/და ფინანსური მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ და ,,ბ’’ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანხამად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 171-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისგან ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებულია ფინანსური ოპერაციები/ფინანსური მომსახურება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-15 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, ფინანსური ინსტრუმენტი არის ნებისმიერი შეთანხმება (ხელშეკრულება), რომელიც წარმოშობს როგორც ერთი პირის ფინანსურ აქტივს, ისე მეორე პირის ფინანსურ ვალდებულებას. იგი მოიცავს: ფულად სახსრებს (ნაღდი და უნაღდო ფორმით), სესხებს (კრედიტებს), სასესხო ვალდებულებებს, თამასუქებსა და ფასიან ქაღალდებს, მათ შორის: კაპიტალში წილებს, აქციებს, ობლიგაციებს და ისეთ წარმოებულ ფასიან ქაღალდებს, როგორებიცაა: ოფციონი, ფიუჩერსი, ფორვარდი, სვოპი და სხვა. ფინანსური ინსტრუმენტი აგრეთვე მოიცავს ფულადი გამოსახვის მქონე, საქართველოს კანონმდებლობით დაშვებულ ნებისმიერ შეთანხმებას ორ სუბიექტს (კონტრაგენტს) შორის. ამასთანავე, თუ აღნიშნული შეთანხმების არსებობის პერიოდში მის ნებისმიერ ეტაპზე ამ შეთანხმების შედეგად განხორციელდა საქონლის ან/და მომსახურების მიწოდება, გარდა ფინანსური ოპერაციებისა და მომსახურების მიწოდებისა, ამ ფინანსური ინსტრუმენტის მფლობელ სუბიექტებს შორის ან/და მესამე პირებისთვის/მესამე პირებისგან, ასეთი მიწოდების მომენტიდან იგი აღარ ითვლება ფინანსურ ინსტრუმენტად.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ფინანსურ მომსახურებად/ოპერაციად განიხილება:

ა) ყველა სახის ანგარიშის (მათ შორის, მიმდინარე, ანგარიშსწორების, სადეპოზიტო, საბროკერო და სხვა ანგარიშის) გახსნა, განკარგვა, დახურვა, აგრეთვე ნებისმიერი საგადახდო ინსტრუმენტით სარგებლობა, მათ შორის, საგადახდო სისტემაში ტრანსფერორდერის დამუშავება/შესრულება, კლირინგი და ანგარიშსწორება ნაღდი ან უნაღდო ფორმით (მათ შორის, საინკასაციო მომსახურება);

ბ) ფინანსური ინსტრუმენტის მიმოქცევა და მიმოქცევასთან დაკავშირებული ოპერაციები ნაღდი და უნაღდო ფორმით და ნებისმიერი საგადახდო ინსტრუმენტით სარგებლობა;

გ) კრედიტის (სესხის) აღება/გაცემა/გადაცემა, სინდიცირება, სტრუქტურირება, მართვა და განკარგვა, მათ შორის, კრედიტის (სესხის) უზრუნველსაყოფად განხორციელებული ქმედებები (ქონების/აქტივის დაგირავება, საკრედიტო რისკის მესამე პირზე ნაწილობრივ ან მთლიანად გადაყიდვა, გარანტიების ან ანალოგიური შინაარსის ფინანსური ინსტრუმენტების გაცემა/დამოწმება/მართვა/განკარგვა ან ასეთი ინსტრუმენტის შეძენა/მის ბენეფიციარად ყოფნა), კრედიტის (სესხის) მომსახურება (საპროცენტო სარგებლისა და ძირის გადახდა) და კრედიტზე (სესხზე) საპროცენტო სარგებლისა და კრედიტის (ძირის) დაფარვის მიღება, აგრეთვე ფაქტორინგი;

დ) კაპიტალში წილის, აქციის, ობლიგაციის, სერტიფიკატის, თამასუქისა და სხვა ფასიანი ქაღალდების გამოშვებასთან, შეძენასთან, მიმოქცევასთან ან/და მიწოდებასთან (მათ შორის, მომავალში) დაკავშირებული ოპერაციები, მათ შორის, მათი მიმოქცევის უზრუნველყოფა;

ე) ფულადი სახსრების, ფასიანი ქაღალდის ან/და სხვა ფინანსური ინსტრუმენტის ემისია, მართვა (მათ შორის, საპენსიო და საინვესტიციო ფონდების ან დანაზოგთა სხვა კოლექტიური და ინდივიდუალური სქემების ფორმირება, მათში ფინანსური ინსტრუმენტების აკუმულირება), განკარგვა, განთავსება (მათ შორის, მესამე პირებთან, გარანტირებულ და არაგარანტირებულ საფუძვლებზე), ნომინალურ მფლობელობაში მიღება/გადაცემა, სესხება/გასესხება დროებით (რეპოს) საფუძველზე, ადმინისტრირება, მათ შორის, რეგისტრაცია (რეესტრის ფორმირება/წარმოება), გადაცემა, დაბლოკვა/განბლოკვა, დატვირთვა/განტვირთვა, სხვა დეპოზიტარული (მათ შორის, სპეციალური დეპოზიტარის) და კასტოდიანური (შენახვა და აღრიცხვის წარმოება) ოპერაციები, მათი სამართლიანი ღირებულების დადგენა, აგრეთვე ფინანსური გირაოს გაცემა/მიღება/მართვა;

ვ) ფინანსური ინსტრუმენტით გარიგების პირობებისა და ანგარიშსწორების გარანტად (მათ შორის, მესამე მხარედ) გამოსვლა;

ზ) კორპორატიული ოპერაციები, კერძოდ, აქციის და კაპიტალში წილის დანაწევრება, კონსოლიდაცია, კაპიტალის გაზრდა/შემცირება (მათ შორის, კაპიტალის გაზრდაში მონაწილეობის უფლებების ემისია, შეძენა/გასხვისება და მიმოქცევა), ორი ან ორზე მეტი იურიდიული პირის შერწყმა/იურიდიული პირის ორ ან ორზე მეტ იურიდიულ პირად დაყოფა, ლიკვიდაცია, დივიდენდის დარიცხვასთან/აღრიცხვასთან და გადახდასთან დაკავშირებული მომსახურება (ფულადი ან კანონით დაშვებული ნებისმიერი სხვა ფორმით);

თ) დაზღვევა ან/და გადაზღვევა, თანმდევი მომსახურებების ჩათვლით, რომელსაც სადაზღვევო ბროკერი ან/და სადაზღვევო აგენტი ახორციელებს;

ი) საგადახდო მომსახურების პროვაიდერისა და საგადახდო სისტემის ოპერატორის მომსახურება „საგადახდო სისტემისა და საგადახდო მომსახურების შესახებ“ საქართველოს კანონის შესაბამისად;

კ) ამ ნაწილით გათვალისწინებულ რომელიმე ფინანსურ მომსახურებასთან/ოპერაციასთან უშუალოდ დაკავშირებული მომსახურება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

გადასახადის გადამხდელი წარმომადგენილ საჩივარში მიუთითებს საქართველოს ეროვნული ბანკის პრეზიდენტის 2020 წლის 2 სექტემბრის 155/04 ბრძანებით დამტკიცებულ საბარათე ინსტრუმენტების შესახებ დებულებაზე, რომელიც განსაზღვრავს ემიტენტის გამოშვებისა და მომსახურების წესს, ემიტენტსა და საბარათე ინსტრუმენტის მფლობელს შორის გასაფორმებელი ხელშეკრულების ძირითად პირობებს და ამ ხელშეკრულებაში გასათვალისწინებელ ვალდებულებებსა და პასუხისმგებლობებს. აღნიშნული დებულებით საგადახდო ბარათი განმარტებულია, როგორც ემიტენტის მიერ გამოშვებული ელექტრონული საგადახდო ინსტრუმენტის კატეგორია, რომლის საშუალებით გადამხდელს შეუძლია განახორციელოს საბარათე ოპერაციის ინიცირება.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, გადამხდელის წარმომადგენელი აღნიშნავს, რომ ბანკის მიერ კლიენტისათვის გაწეული მომსახურება, კერძოდ გადახდის საშუალების ემისია და მათი მიმოქცევის ორგანიზება-საქონლის/მომსახურების გადახდის, ნაღდი ფულის მიღების, ვალუტის გადაცვლის, ფულადი გზავნილის განხორციელებისა და საქართველოს კანონმდებლობით ნებარდართული სხვა ოპერაციების შესრულების უზრუნველყოფა წარმოადგენს კლიენისათვის გაწეულ ფინანსურ მომსახურებას. ბანკის მიერ შეთავაზებული ბარათის დაცვის მომსახურება სწორედ ზემოაღნიშნული ფინანსური ოპერაციის შემადგენელი კომპონენტია - ისინი ერთობლიობაში ქმნიან ობიექტურად ერთ განუყოფელ ეკონომიკურ მთლიანობას, კლიენტის მიერ საბანკო/ფინანსური მომსახურების მიღებას გარკვეული წინასწარ შეთანხმებული დაცვის/ზიანის ანაზღაურების გარანტიის პირობებით, რადგან აღნიშნული სერვისით სარგებლობის პირობებში კლიენტი დაცულია საბანკო ბარათის არარეგალური გამოყენების შედეგად მიყენებული ზიანისგან. შესაბამისად, მიაჩნია, რომ აღნიშნული ოპერაციებიდან მიღებული საკომისიო წარმოადგენს ფინანსური მომსახურების ღირებულების ნაწილს და გათავისუფლებულია დღგ-სგან ჩათვლის უფლების გარეშე.

დადგენილი ფატობრივი გარემოების მიხედვით, სს „----------’’ კლიენტებს სთავაზობს არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურებას. კერძოდ, ბარათის უსაფრთხოების სერვისით სარგებლობისას კლიენტი უკან დაიბრუნებს დაკარგულ თანხას იმ შემთხვევაში, თუ მისი ბარათი მესამე პირმა არალეგალურად გამოიყენა პოს-ტერმინალში, ბანკომატსა თუ ინტერნეტში. აღნიშნული მომსახურებისთვის ბანკი იღებს საკომისიო შემოსავლებს. აღნიშნული მომსახურება ბანკის მიერ შეფასებულია ფინანსურ მომსახურებად და არ ხდება მიღებული საკომისიო თანხის დღგ-ით დაბეგვრა.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, ერთის მხრივ, სს „----------’’ მომხმარებლებს უწევს ფინანსურ მომსახურებას, კერძოდ, მომხმარებელი სარგებლობს ბანკის მიერ გამოშვებული საგადახდო ინსტრუმენტით (საგადახდო ბარათით საქონლის/მომსახურების საფასურის გადახდა, ნაღდი ფულის მიღება, ვალუტის გადაცვლა, ფულადი გზავნილის განხორციელება და საქართველოს კანონმდებლობით ნებადართული სხვა ოპერაციების შერულება) სს „----------’’ და მომხმარებლებს შორის გაფორმებული ხელშეკრულებების ფარგლებში. მეორეს მხრივ, გარდა საგადახდო ინსტრუმენტით სარგებლობისა, ცალკე, აღნიშნულისაგან დამოუკიდებლად დამატებით სთავაზობს საგადახდო ბარათის დაცვის მომსახურებას, რომლის ფარგლებშიც ბარათის მფლობელებს უნაზღაურებს მესამე პირის მიერ ბარათის არალეგალური გამოყენების შედეგად მიყენებულ ზიანს. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ ზიანის ანაზღაურება ხორციელდება ბარათის დაცვის მომსახურების შესაბამისი ტიპით გათვალისწინებული ასანაზღაურებელი თანხის ფარგლებში, რომლის მაქსიმალური ოდენობა განსხვავებულია და დამოკიდებულია ბარათისა და ჩატარებული ოპერაციის ტიპზე.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურება არ წარმოადგენს ფინანსურ ინსტრუმენტებთან ან/და ფინანსურ ოპერაციებთან დაკავშირებულ მომსახურებას და მის განუყოფელ ნაწილს, ვინაიდან ბანკის საგადახდო ბარათის გამოყენება და კლიენტისათვის აღნიშნული სერვისით სარგებლობა შესაძლებელია არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურების შეთავაზების გარეშე. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ მართლზომიერად განხორციელდა ბარათის უსაფრთხოების სერვისით მიღებული საკომისიო თანხების დაბეგვრა დამატებული ღირებულების გადასახადით.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-2 სადავო საკითხთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა" ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

ამავე კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა" ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ" ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის ,,ზ’’ ქვეპუნქტის თანახმად, ჩათვლის დოკუმენტია ამ კოდექსის 1761 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევებში- მყიდველის მიერ საქონლის შეძენის დამადასტურებელი შესაბამისი დოკუმენტი, რომელშიც მითითებული უნდა იყოს საქონლის შესაძენად გადახდილი თანხის (მათ შორის, დღგ-ის თანხის) ოდენობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში ან სხვა ფულადი ვალდებულების (გარდა სისხლის სამართლის და ადმინისტრაციული წესით დაკისრებული სანქციებისა) გადახდევინების მიზნით საქონლის აუქციონის, პირდაპირი მიყიდვის ან სხვა წესით რეალიზაცია იბეგრება დღგ-ით ამ მუხლის შესაბამისად, ხოლო ამ ოპერაციაზე დარიცხული დღგ-ის თანხის პირის (საქონლის მესაკუთრის) სახელით ბიუჯეტში გადახდას უზრუნველყოფს საქონლის რეალიზაციის განმახორციელებელი უფლებამოსილი პირი. ამასთანავე, ამ შემთხვევაში დღგ-ით არ იბეგრება საცხოვრებელი ბინის/სახლის რეალიზაცია.

საქმეზე წარმოდგენილი მასალებითა და ფაქტობრივი გარემოებებით ირკვევა, რომ სს „----------“ დავალიანების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში აუქციონზე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილი აქვს სხვადასხვა ტიპის ქონებები, მათ შორის საცხოვრებელი ბინები. აღნიშნულ ქონებებზე (მათ შორის საცხოვრებელ ბინებზე) გადახდილი დღგ ბანკს სრულად აქვს ასახული 2019 წლის საანგარიოშო პერიოდის დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში.

საკითხის ზეპირი განხილვისას, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებმა დამატებით განმარტეს, რომ დავალიანების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში აუქციონზე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილ იმ ქონებებზე იქნა ჩათვლილი დღგ შემცირებული, რომელ ქონებებსაც საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნულ მონაცემთა ბაზაში მითითებული ჰქონდა საცხოვრებელი ბინის/სახლის ან/და მშენებარე ბინის/სახლის სტატუსი.

საქმეში არსებული მასალებით, ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, საკითხის ზეპირი განხილვისას გამოთქმული მოსაზრებების გათვალისწინებითა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრულია ოპერაციის სახეები, რომელიც არ ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას და შესაბამისად, აღნიშნული ოპერაციის ფარგლებში შეძენილ საქონელზეც არ ხორციელდება დღგ-ის ჩათვლა. განსახილველ შემთხვევაში, საქმეზე წარმოდგენილი მასალებით დასტურდება, რომ სს „----------“ მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის მეორე ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, იმ პირობებში, როცა დღგ-ის დასაბეგრ ოპერაციას არ წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო დავალიანების ან სხვა ფულადი ვალდებულების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში გადახდევინების მიზნით საქონლის აუქციონის წესით საცხოვრებელი ბინის/სახლის რეალიზაციის ოპერაციას.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ვინაიდან ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით, საცხოვრებელი ბინის/სახლის აუქციონის წესით რეალიზაცია არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, ხოლო, დღგ-ის ჩათვლის საფუძველია, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელების დამადასტურებელი დოკუმენტები, შემოწმებით, სს „----------“ შესამოწმებელ პერიოდში, მართლზომიერად შეუმცირდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილ საცხოვრებელ სახლებზე/ბინებზე მიღებული დღგ-ის ჩათვლები.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-3 სადავო საკითხთან მიმართებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა’’ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია – მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით), რომელიც ქვემოთ ჩამოთვლილ შემთხვევებში მხოლოდ უძრავ ქონებასთან მიმართებით უნდა გაიზარდოს:

ა) 2000 წლამდე მიღებულ აქტივებზე – 3-ჯერ;

ბ) 2000 წლიდან 2004 წლამდე მიღებულ აქტივებზე – 2-ჯერ;

გ) 2004 წელს მიღებულ აქტივებზე – 1.5-ჯერ;

დ) იმ აქტივებზე, რომელთა მიღების შესახებ ინფორმაცია არ არსებობს, – ამ ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული ოდენობით.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დასაბეგრი ქონების ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“–„დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული აფასება არ ვრცელდება:

ა) საწარმოზე, თუ იგი მის ბალანსზე რიცხულ უძრავ ქონებას გადაფასების მეთოდის გამოყენებით აღრიცხავს და აქვს აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება. ამასთანავე, აუდიტირებული ფინანსური ანგარიშგება შეიძლება გამოყენებულ იქნეს მხოლოდ 4 წლის ვადით;

ბ) საქართველოს მთავრობის მიერ განსაზღვრულ სახელმწიფო საწარმოებზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ურთიერთობების რეგულირებისას ამ კოდექსში გამოყენებული საქართველოს კანონმდებლობის ტერმინები და ცნებები გამოიყენება იმ მნიშვნელობით, რა მნიშვნელობაც მათ აქვთ შესაბამის კანონმდებლობაში, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტები (შემდგომში – ბასს) არის ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტების კომისიის მიერ დამტკიცებული და საქართველოს პარლამენტთან არსებული ბუღალტრული აღრიცხვის სტანდარტების კომისიის დადგენილებით სამოქმედოდ შემოღებული სტანდარტები.

ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტი 40-ის თანახმად, საინვესტიციო ქონება არის ქონება (მიწა ან შენობა, ან შენობის ნაწილი ან ორივე), რომელსაც ფლობენ (მესაკუთრე ან მოიჯარე ფინანსური იჯარის პირობებში) საიჯარო შემოსავლების მიღების ან ღირებულების ზრდის ან ორივე მიზნით, გარდა ისეთი მიზნებისა, როგორიცაა:

ა) გამოყენება საქონლის წარმოების ან მიწოდების, მომსახურების გაწევის ან ადმინისტრაციული მიზნებისათვის;

ბ) გაყიდვა ჩვეულებრივი საქმიანობის პროცესში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

წარმოდგენილ საჩივარში გადამხდელი განმარტავს, რომ ბანკი სახელშეკრულებო ვალდებულების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში დასაკუთრებული ქონების უდიდეს ნაწილს აღრიცხავდა საინვესტიციო ქონებად, ხოლო მცირე ნაწილი განსხვავებული მოლოდინების, შეფასებებისა და კრიტერიუმების გათვალისწინებით, დაკვალიფიცირდა სხვა აქტივად და შესაბამისად მათი აღრიცხვა რეგულირებულ იქნა საინვესტიციო ქონების მარეგულირებელი სტანდარტისგან განსხვავებული სტანდარტით. მიუთითებს ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო N5 სტანდარტით დადგენილ აღიარების კრიტერიუმებზე და აცხადებს, რომ სწორედ აღნიშნული კრიტერიუმებით ხელმძღვანელობენ ბანკის ფინანსური აღრიცხვის და დასაკუთრებული ქონების მართვის დეპარტამენტები აქტივის კლასიფიკაციისას. აღნიშნული კრიტერიუმების ფაქტობრივ გარემოებებთან შესაბამისობას ამოწმებს შემდგომ უკვე დამოუკიდებელი აუდიტორი და ხდება კონკრეტული აქტივისთვის შესაბამისი სტატუსის მინიჭება.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ სს „----------’’ 2019 წელს ფინანსურ ანგარიშგებაში უფიქსირდება 36 285 000 ლარის ღირებულების „გასაყიდად გამიზნული აქტივები’’. კომპანიას აღნიშნულ აქტივებში უფიქსირდება 30 883 517 ლარის ღირებულების შენობა-ნაგებობები, აღნიშნული ქონებიდან 2021 წლის ბოლომდე რეალიზებულია 13 188 933 ლარის ქონება, რომლის რეალიზაციაც განხორციელდა 2020-2021 წლებში. ამასთან, გადამხდელს 2018 წლამდე დასაკუთრებული უძრავი ქონება კვალიფიცირებული აქვს საინვესტიციო ქონებად, ხოლო 2018 წლიდან ნაწილი აქტივები კვალიფიცირებულია „გასაყიდად გამიზნულ გრძელვადიან აქტივებად’’. კომპანიის მიერ დასაკუთრებული ქონება, რომელიც გამიზნულია მომავალში გაზრდილი ღირებულებით გასაყიდად, რაც არ წარმოადგენს საწარმოს ჩვეულებრივ საქმიანობის ნაწილს, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის, შემოწმებით მიჩნეულ იქნა ქონების ფლობად კაპიტალის ღირებულების გაზდის მიზნით. ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, დასაკუთრებული ქონება, რომელიც განკუთვნილია საწარმოს არასაოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში მომავალში გასაყიდად, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის ჩაითვალა საინვესტიციო ქონებად და საწარმოს განესაზღვრა კუთვნილი საგადასახადო ვალდებულება.

საქმეში არსებულ მასალებსა და ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, ასევე, ზეპირი მოსმენისას გამოთქმული მოსაზრებებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით გაიზიარა აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია და მიიჩნია, რომ დასაკუთრებული ქონება, რომელიც განკუთვნილია საწარმოს არასაოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში მომავალში გასაყიდად, ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტის მიხედვით წარმოადგენს საინვესტიციო ქონებას, ხოლო, ვინაიდან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, საგადასახადო შემოწმების მიერ ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა განხორციელდა საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად.

ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 106-ე მუხლის თანახმად, ერთობლივი შემოსავლიდან არ გამოიქვითება:

ა) ის ხარჯები, რომლებიც არ არის დაკავშირებული ეკონომიკურ საქმიანობასთან, გარდა:

ა.ა) ამ კოდექსის 117-ე მუხლით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) საჯარო სამართლის იურიდიული პირის მიერ სახელმწიფოსათვის ან/და მუნიციპალიტეტისათვის საქონლის უსასყიდლოდ მიწოდების ან/და მომსახურების უსასყიდლოდ გაწევის შემთხვევისა;

ბ) გართობაზე გაწეული ხარჯები, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც გადასახადის გადამხდელი ახორციელებს გართობითი ხასიათის ეკონომიკურ საქმიანობას და ხარჯები გაწეულია ასეთი საქმიანობის ფარგლებში;

გ) ფიზიკური პირის მიერ პირადი მოხმარებისათვის გაწეული ხარჯები, ლატარიებიდან, კაზინოებიდან (სამორინეებიდან), აზარტული ან სხვა მომგებიანი თამაშობებიდან მიღებულ მოგებებთან დაკავშირებული ხარჯები ან ხელფასის სახით შემოსავლის მიღებასთან დაკავშირებული ხარჯები;

დ) მოგების გადასახადის ან საშემოსავლო გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებული შემოსავლების მიღებასთან დაკავშირებული ხარჯები, გარდა ამ მუხლის შენიშვნით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ე) იმ საქონელზე/მომსახურებაზე გაწეული ხარჯი, რომელიც მოგების გადასახადის მიზნებისათვის არ ითვლება მიწოდებად ან რომლის მიწოდებისას შესაბამისი შემოსავალი/საბაზრო ფასი ამ კოდექსის მე100 მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად არ ექვემდებარება ერთობლივ შემოსავალში ასახვას, გარდა იმავე ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ვ) მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისაგან შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გაწეული ხარჯი, გარდა იმ შემთხვევისა, როდესაც ამ სტატუსის მქონე პირის მიერ საქონლის მიწოდებით/მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი საერთო წესით იბეგრება ან საქონლის მიწოდებისას/შეძენისას გამოწერილია სასაქონლო ზედნადები/საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის დოკუმენტი;

თ) ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირისგან ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრი საქმიანობის (გარდა ამ კოდექსის 953 მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული განაკვეთით დასაბეგრი საქმიანობისა) ფარგლებში შეძენილ საქონელზე/მომსახურებაზე გაწეული ხარჯი;

ი) ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე პირის მიერ ფიქსირებული გადასახადით დასაბეგრ საქმიანობასა და დამატებით განხორციელებულ საქმიანობას შორის გაუმიჯნავი ხარჯები.

შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 109-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ბანკები და საკრედიტო კავშირები, კომერციული ბანკების მიერ აქტივების კლასიფიკაციისა და შესაძლო დანაკარგების რეზერვების შექმნისა და გამოყენების შესახებ საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი წესით, ახორციელებენ ამავე წესით განსაზღვრული სესხების შესაძლო დანაკარგების რეზერვების გამოქვითვას.

გადამხდელის განმარტებით, ბანკის მიერ ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითულია N8509 ანგარიშზე აღრიცხული ფატობრივად გაწეული ზარალი/ხარჯები (და არა რეზერვი შესაძლო მოლოდინების საფუძველზე): საოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში ბანკომატებსა და ე.წ. ფეიბოქსებში აღმოჩენილი ზარალი; პლასტიკურ ბარათებზე არალეგალური ოპერაციის თანხის კლიენტისთვის ანაზღაურებით მიღებული ფაქტობრივი ზარალი; სალაროს ფაქტობრივი დანაკლისი, როდესაც ვერ დგინდება მიმთვისებელი; ყალბი კუპიურების კომპენსირებით მიღებული ფაქტობრივი ზარალი; პოს. ტერმინალზე შესრულებული არალეგალური ოპერაციის თანხის მერჩანტისთვის ანაზღაურებით მიღებული ფაქტოვრივი ზარალი; საბანკო მომსხურებისას კლიენტისთვის მიყენებული ზარალის ფაქტობრივად ანაზრაურება; საგადახდო სისტემის ოპერატორებისთვის მიყენებული ზიანის ფაქტობრივი ანაზღაურება; თავდასხმის შედეგად ბანკის სერვის ცენტრებიდან თავდასმსხმელების მიერ თანხის მითვისებით მიღებული ფაქტობრივი ზარალი. აცხადებს, რომ აღნიშნული ხარჯები ბანკის საქმიანობის სპეციფიკიდან გამომდინარე ცალსახად წარმოადგენს საოპერაციო ზარალს და პირდაპირაა დაკავშირებული შემოსავლის მიღებასთან.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადამხდელს გამოქვითული აქვს ზარალი დანარჩენი აქტივების შესაძლო დანაკარგების მიხედვით, რომელიც მოიცავს ზარალს, სალაროსა და ბანკომატებში დანაკლისებს და საოპერაციო რისკების მიხედვით გაწეულ ზარალს (ძარცვა-ყაჩაღობა, ბანკის ბრალეულობით კლიენტისთვის მიყენებული ზიანის ანაზღაურება, დაბლოკილი ბარათებით განხორციელებული გადახდების ფარგლებში ბანკის ზარალი, პროვაიდერებისთვის ასანაზღაურებელი ზარალი, გადახდის ოპერაციების ავტორიზაციის შეფერხების დროს წარმოშობილი ზარალი). ვინაიდან აღნიშნული ზარალი წარმოშობილია ბანკის სხვადასხვა მიზეზით დაკარგული ფულადი სახსრებისგან და სალაროს დანაკლისებისგან, აღნიშნული ზარალი შემოწმებით არ ჩაითვალა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 109-ე მუხლით სესხების შესაძლო დანაკარგების რეზერვებად და არ დაექვემდებარა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას.

საქმეში არსებულ მასალებსა და ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, ასევე, ზეპირი მოსმენისას გამოთქმული მოსაზრებებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 106-ე მუხლი განსაზღვრავს ხარჯების კატეგორიას, რომელიც ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას არ ექვემდებარება. განსახილველ შემთხვევაში დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს N8509 ანგარიშზე თავმოყრილი აქვს ბანკის მიერ სხვადასხვა მიზეზით დაკარგული ფულადი სახსრები და სალაროს დანაკლისები, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XV თავის გათვალისწინებით ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვით ხარჯს არ წარმოადგენს.

ამდენად, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით აღნიშნულ ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. სს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადახდო ბარათის უსაფრთხოების მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრას.

2. არ ეთანხმება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის საფუძველზე გადახდილი და ჩათვლილი დღგ-ის თანხის გაუქმებას.

3. არ ეთანხმება ქონების გადასახადის ნაწილში დარიცხულ თანხებს.

4. არ ეთანხმება ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითული საოპერაციო ზარალების გაუთვალისწინებლობის გამო მოგების გადასახადში დარიცხულ თანხებს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. გადამხდელი კლიენტებს სთავაზობს არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურებას. კერძოდ, ბარათის უსაფრთხოების სერვისით სარგებლობისას კლიენტი უკან დაიბრუნებს დაკარგულ თანხას იმ შემთხვევაში, თუ მისი ბარათი მესამე პირმა არალეგალურად გამოიყენა პოს-ტერმინალში, ბანკომატსა თუ ინტერნეტში. აღნიშნული მომსახურებისთვის ბანკი იღებს საკომისიო შემოსავლებს. აღნიშნული მომსახურება ბანკის მიერ შეფასებულია ფინანსურ მომსახურებად და არ ხდება მიღებული საკომისიო თანხის დღგ-ით დაბეგვრა. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, ერთის მხრივ, მომჩივანი მომხმარებლებს უწევს ფინანსურ მომსახურებას, კერძოდ, მომხმარებელი სარგებლობს ბანკის მიერ გამოშვებული საგადახდო ინსტრუმენტით (საგადახდო ბარათით საქონლის/მომსახურების საფასურის გადახდა, ნაღდი ფულის მიღება, ვალუტის გადაცვლა, ფულადი გზავნილის განხორციელება და საქართველოს კანონმდებლობით ნებადართული სხვა ოპერაციების შერულება) მომჩივანსა და მომხმარებლებს შორის გაფორმებული ხელშეკრულებების ფარგლებში. მეორეს მხრივ, გარდა საგადახდო ინსტრუმენტით სარგებლობისა, ცალკე, აღნიშნულისაგან დამოუკიდებლად დამატებით სთავაზობს საგადახდო ბარათის დაცვის მომსახურებას, რომლის ფარგლებშიც ბარათის მფლობელებს უნაზღაურებს მესამე პირის მიერ ბარათის არალეგალური გამოყენების შედეგად მიყენებულ ზიანს. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ ზიანის ანაზღაურება ხორციელდება ბარათის დაცვის მომსახურების შესაბამისი ტიპით გათვალისწინებული ასანაზღაურებელი თანხის ფარგლებში, რომლის მაქსიმალური ოდენობა განსხვავებულია და დამოკიდებულია ბარათისა და ჩატარებული ოპერაციის ტიპზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურება არ წარმოადგენს ფინანსურ ინსტრუმენტებთან ან/და ფინანსურ ოპერაციებთან დაკავშირებულ მომსახურებას და მის განუყოფელ ნაწილს, ვინაიდან ბანკის საგადახდო ბარათის გამოყენება და კლიენტისათვის აღნიშნული სერვისით სარგებლობა შესაძლებელია არალეგალური ოპერაციებისაგან დაცვის მომსახურების შეთავაზების გარეშე. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ მართლზომიერად განხორციელდა ბარათის უსაფრთხოების სერვისით მიღებული საკომისიო თანხების დაბეგვრა დამატებული ღირებულების გადასახადით.

2. მომჩივანს დავალიანების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში აუქციონზე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილი აქვს სხვადასხვა ტიპის ქონებები, მათ შორის საცხოვრებელი ბინები. აღნიშნულ ქონებებზე (მათ შორის საცხოვრებელ ბინებზე) გადახდილი დღგ ბანკს სრულად აქვს ასახული 2019 წლის საანგარიოშო პერიოდის დღგ-ის ჩასათვლელ თანხებში. საკითხის ზეპირი განხილვისას, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებმა დამატებით განმარტეს, რომ დავალიანების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში აუქციონზე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილ იმ ქონებებზე იქნა ჩათვლილი დღგ შემცირებული, რომელ ქონებებსაც საქართველოს იუსტიციის სამინისტროს საჯარო რეესტრის ეროვნულ მონაცემთა ბაზაში მითითებული ჰქონდა საცხოვრებელი ბინის/სახლის ან/და მშენებარე ბინის/სახლის სტატუსი. საქმეში არსებული მასალებით, ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, საკითხის ზეპირი განხილვისას გამოთქმული მოსაზრებების გათვალისწინებითა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსით განსაზღვრულია ოპერაციის სახეები, რომელიც არ ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას და შესაბამისად, აღნიშნული ოპერაციის ფარგლებში შეძენილ საქონელზეც არ ხორციელდება დღგ-ის ჩათვლა. განსახილველ შემთხვევაში, საქმეზე წარმოდგენილი მასალებით დასტურდება, რომ მომჩივანს მიღებული აქვს დღგ-ის ჩათვლა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის მეორე ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, იმ პირობებში, როცა დღგ-ის დასაბეგრ ოპერაციას არ წარმოადგენს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო დავალიანების ან სხვა ფულადი ვალდებულების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიების ფარგლებში გადახდევინების მიზნით საქონლის აუქციონის წესით საცხოვრებელი ბინის/სახლის რეალიზაციის ოპერაციას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ვინაიდან ფულადი ვალდებულების გადახდევინების მიზნით, საცხოვრებელი ბინის/სახლის აუქციონის წესით რეალიზაცია არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, ხოლო, დღგ-ის ჩათვლის საფუძველია, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების განხორციელების დამადასტურებელი დოკუმენტები, შემოწმებით, მომჩივანს შესამოწმებელ პერიოდში, მართლზომიერად შეუმცირდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1761 მუხლის შესაბამისად შეძენილ საცხოვრებელ სახლებზე/ბინებზე მიღებული დღგ-ის ჩათვლები.

3. მომჩივანს 2019 წელს ფინანსურ ანგარიშგებაში უფიქსირდება 36 285 000 ლარის ღირებულების „გასაყიდად გამიზნული აქტივები’’. კომპანიას აღნიშნულ აქტივებში უფიქსირდება 30 883 517 ლარის ღირებულების შენობა-ნაგებობები, აღნიშნული ქონებიდან 2021 წლის ბოლომდე რეალიზებულია 13 188 933 ლარის ქონება, რომლის რეალიზაციაც განხორციელდა 2020-2021 წლებში. ამასთან, გადამხდელს 2018 წლამდე დასაკუთრებული უძრავი ქონება კვალიფიცირებული აქვს საინვესტიციო ქონებად, ხოლო 2018 წლიდან ნაწილი აქტივები კვალიფიცირებულია „გასაყიდად გამიზნულ გრძელვადიან აქტივებად’’. კომპანიის მიერ დასაკუთრებული ქონება, რომელიც გამიზნულია მომავალში გაზრდილი ღირებულებით გასაყიდად, რაც არ წარმოადგენს საწარმოს ჩვეულებრივ საქმიანობის ნაწილს, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის, შემოწმებით მიჩნეულ იქნა ქონების ფლობად კაპიტალის ღირებულების გაზდის მიზნით. ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, დასაკუთრებული ქონება, რომელიც განკუთვნილია საწარმოს არასაოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში მომავალში გასაყიდად, ქონების გადასახადის მიზნებისთვის ჩაითვალა საინვესტიციო ქონებად და საწარმოს განესაზღვრა კუთვნილი საგადასახადო ვალდებულება. საქმეში არსებულ მასალებსა და ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, ასევე, ზეპირი მოსმენისას გამოთქმული მოსაზრებებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით გაიზიარა აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია და მიიჩნია, რომ დასაკუთრებული ქონება, რომელიც განკუთვნილია საწარმოს არასაოპერაციო საქმიანობის ფარგლებში მომავალში გასაყიდად, ბუღალტრული აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტის მიხედვით წარმოადგენს საინვესტიციო ქონებას, ხოლო, ვინაიდან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მიხედვით, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, საგადასახადო შემოწმების მიერ ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა განხორციელდა საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად.

4. გადამხდელს გამოქვითული აქვს ზარალი დანარჩენი აქტივების შესაძლო დანაკარგების მიხედვით, რომელიც მოიცავს ზარალს, სალაროსა და ბანკომატებში დანაკლისებს და საოპერაციო რისკების მიხედვით გაწეულ ზარალს (ძარცვა-ყაჩაღობა, ბანკის ბრალეულობით კლიენტისთვის მიყენებული ზიანის ანაზღაურება, დაბლოკილი ბარათებით განხორციელებული გადახდების ფარგლებში ბანკის ზარალი, პროვაიდერებისთვის ასანაზღაურებელი ზარალი, გადახდის ოპერაციების ავტორიზაციის შეფერხების დროს წარმოშობილი ზარალი). ვინაიდან აღნიშნული ზარალი წარმოშობილია ბანკის სხვადასხვა მიზეზით დაკარგული ფულადი სახსრებისგან და სალაროს დანაკლისებისგან, აღნიშნული ზარალი შემოწმებით არ ჩაითვალა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 109-ე მუხლით სესხების შესაძლო დანაკარგების რეზერვებად და არ დაექვემდებარა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას. საქმეში არსებულ მასალებსა და ზემოაღნიშნულ ნორმებზე დაყრდნობით, ასევე, ზეპირი მოსმენისას გამოთქმული მოსაზრებებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 106-ე მუხლი განსაზღვრავს ხარჯების კატეგორიას, რომელიც ერთობლივი შემოსავლიდან გამოქვითვას არ ექვემდებარება. განსახილველ შემთხვევაში დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელს N8509 ანგარიშზე თავმოყრილი აქვს ბანკის მიერ სხვადასხვა მიზეზით დაკარგული ფულადი სახსრები და სალაროს დანაკლისები, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XV თავის გათვალისწინებით ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვით ხარჯს არ წარმოადგენს.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი ოთხივე ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159(1„ა“ „ბ“); 163(1,2); 164(1);

(2021 წლამდე მოქმედი): 160(ა); 161(1„ა“); 105(1); 106; 109(2); 168(2„ა“); 171(1); 174(1„ა“); 1761; 201(1„ა“); 202(1)