გადაწყვეტილება №21532/2/2023

№21532/2/2023

14 მაისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „-------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 22.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------- -ის “ 8.12.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21532/2/2023).

 

დავის საგანი:

მიწის სანაცვლოდ ფიზიკური პირებისათვის გადაცემულ ფართებზე გაწეული სამშენებლო მომსახურების (ბარტერის) დღგ-ით დაბეგვრის დრო და დასაბეგრი ოპერაციის თანხა.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.11.2022 წლის №081-233 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 20.11.2023 წლის №28525 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 828 912 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 504 917

დღგ - 326 995

მოგების გადასახადი - 37

საშემოსავლო გადასახადი - 177 885

ჯარიმა - 247 529

საურავი - 76 466

 

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.05.2022 წლამდე საანგარიშო პერიოდების გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 28.11.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელმა 2019 წელს ფიზიკური პირებისაგან შეიძინა მიწის ნაკვეთი მასზე არსებული შენობა-ნაგებობებით იმ პირობით, რომ მოახდენდა არსებული შენობა-ნაგებობების დემონტაჟს, მიწის ნაკვეთზე ააშენებდა მრავალსართულიან მრავალფუნქციურ სახლს, რომელშიც ფიზიკურ პირებს გადასცემდა ინდივიდუალურ ფართებს. შესამოწმებელ პერიოდში, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემების მიხედვით, მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებს საკუთრებაში გადაეცათ აშენებულ სახლში ხელშეკრულების ფარგლებში გათვალისწინებული ფართები. ამავდროულად, აღნიშნულ კორპუსში კომერციული მიზნით გაქირავებულია ფართები და ასევე, გამოიყენება საცხოვრებლად. ზოგიერთ ფიზიკურ პირს რეალიზებული აქვს ბარტერის ფარგლებში მიღებული ფართი.

შემოწმებით, დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ასახვას დაექვემდებარა შესამოწმებელ პერიოდში გაწეული ფაქტობრივი ხარჯები 10%-იანი ფასნამატით, გადასაცემი ფართის შენობის მთლიან ფართობთან შეპირისპირებით. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 30.11.2022 წლის №30047 ბრძანება და №081-233 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 30.05.2023 წლის №11827 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, ხოლო დავების განხილვის საბჭოში არსებული დავის საგნის ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

დავების განხილვის საბჭოს 6.07.2023 წლის №19990/2/2023 გადაწყვეტილებით:

1. ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 30.05.2023 წლის №11827 ბრძანება;

2. საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს;

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 20.11.2023 წლის №28525 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილით, მე-16 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 1.01.2021 წლამდე პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლით, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და მე-8 ნაწილით, 171-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 1.01.2021 წლიდან პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 163-ე მუხლის პირველი და მე2 ნაწილებით, ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით, 157-ე მუხლის რ.ბ ქვეპუნქტით, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტით.

დადგენილია, რომ საწარმომ 2019 წელს ფიზიკური პირებისაგან შეიძინა მიწის ნაკვეთი მასზე არსებული შენობა-ნაგებობებით იმ პირობით, რომ მოახდენდა არსებული შენობა-ნაგებობების დემონტაჟს, მიწის ნაკვეთზე ააშენებდა მრავალსართულიან მრავალფუნქციურ სახლს, რომელშიც ფიზიკურ პირებს გადასცემდა ინდივიდუალურ ფართებს. შესამოწმებელ პერიოდში, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემების მიხედვით, მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებს საკუთრებაში გადაეცათ აშენებულ სახლში ხელშეკრულების ფარგლებში გათვალისწინებული ფართები. ამავდროულად, აღნიშნულ კორპუსში კომერციული მიზნით გაქირავებულია ფართები და ასევე, გამოიყენება საცხოვრებლად. ხოლო ზოგიერთ ფიზიკურ პირს რეალიზებული აქვს ბარტერის ფარგლებში მიღებული ფართი. შემოწმებით, დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ასახვას დაექვემდებარა შესამოწმებელ პერიოდში გაწეული ფაქტობრივი ხარჯები 10%-იანი ფასნამატით, გადასაცემი ფართის შენობის მთლიან ფართობთან შეპირისპირებით.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მოწოდებული ინფორმაციის მიხედვით, 2019 წელს კომპანიამ ფიზიკურ პირებთან გააფორმა ბარტერული ტიპის ხელშეკრულებები, რის საფუძველზეც მიღებული მიწის სანაცვლოდ აღნიშნულ პირებს გადასცა, როგორც ფულადი თანხა, ასევე, იმავე მიწის ნაკვეთზე გაუწია სამშენებლო მომსახურება და აუშენა საცხოვრებელი ბინები. შემოწმების პროცესში განხორციელდა მშენებლობის დათვალიერება, როგორც ადგილზე, ასევე, ინტერნეტ სივრცეში. შემოწმებით დადგინდა, რომ გაქირავებულია კომერციული ფართების ნაწილი და შესახლებულია მოსახლეობა.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მხარეთა შორის გაფორმებული ხელშეკრულების მიზანს წარმოადგენდა, ერთის მხრივ, მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ ახალი ფართებისა და ფულადი თანხის მიღება, ხოლო, მეორეს მხრივ, კომპანიისათვის - ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ფართების აშენებისა და ფულადი ვალდებულებების შესრულების სანაცვლოდ მიწის ნაკვეთის საკუთრებაში მიღება. შესაბამისად, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, მხარეთა შორის გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე კომპანიისთვის მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების გადაცემა და მეორეს მხრივ, (საცხოვრებელი/არასაცხოვრებელი და ინდივიდუალური საპარკინგე ადგილი) მიწოდება და ფულადი ვალდებულებების შესრულება (თანხის გადახდა), შემოწმების მიერ განხილულ იქნა ერთიან გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციად, რომლის ფარგლებშიც, ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარე, მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების მიღების სანაცვლოდ, კომპანიის მიერ განხორციელდა სამშენებლო მომსახურების გაწევა და ფულადი თანხის გადახდა.

მომჩივანი განმარტავს, რომ ფართების რეგისტრაცია მოხდა მშენებლობის სხვადასხვა ეტაპზე 2021 წლის დეკემბრამდე, როგორც 2020 წელს, ასევე, 2021 წელს სხვადასხვა თვეებში და არა 2021 წლის დეკემბერში. გამომდინარე აქედან, გაუგებარია, რის საფუძველზე დადგინდა 2021 წლის დეკემბერი ბარტერული ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ ყველა უძრავ ქონებასთან მიმართებაში. 2021 წლის დეკემბრის პერიოდისათვის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული პირობები არ იყო შესრულებული, ვინაიდან საცხოვრებელი კორპუსში არ იყო კომუნალური გადასახადების გამრიცხველიანება, ასევე, არ იყო ლიფტი და დასრულებული ფასადი და კორიდორები. შესაბამისად, არ ეთანხმება საგადასახადო ორგანოს მხრიდან დღგ-ით დაბეგვრის პერიოდის განსაზღვრას. ასევე, მიაჩნია, რომ ბარტერული ოპერაცია უნდა დაბეგრილიყო გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასით, რასაც ითვალისწინებს კიდეც საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ნორმები.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ დღგ-ით დაბეგვრას ექვემდებარება კომპანიის მიერ მიწის მესაკუთრე პირებისთვის გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი, ანუ ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობების პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც შეუძლებელია განსახილველი მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნებისთვის დასაბეგრი თანხა (გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი) უნდა განისაზღვროს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, იმ ფასით, რომელიც არ უნდა იყოს ნაკლები ამ მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებაზე.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე ნაწილის მიხედვით, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით დგინდება, რომ კომპანიამ ბარტერის ოპერაცია დაბეგრა 2022 წლის მაისის თვის საანგარიშო პერიოდში, საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანების გაცნობის შემდგომ, ხოლო შემოწმებით ბარტერის ოპერაცია დაიბეგრა საკუთრების გადაცემის პერიოდში. ამავე ინფორმაციის მიხედვით, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად. შემოწმებით გათვალისწინებულ იქნა ასაშენებელ ჯამურ ფართში მიწის მესაკუთრე პირებისთვის ასაშენებელი ფართების წილის პროპორციული დანახარჯები.

შემოსავლების სამსახურმა მიუთითა, რომ ბარტერული ოპერაციის ფარგლებში კომპანიის მიერ სამშენებლო მომსახურება გაიწევა 2021 წლამდე საკუთრებაში მიღებული მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ. აღნიშნულიდან გამომდინარე, დღგ-ით დასაბეგრი დრო განისაზღვრება საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილისა და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის შესაბამისად.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებმა საჩივრის ზეპირი განხილვისას განმარტეს, რომ მიწის ყოფილ მესაკუთრეებთან კომპანიის მიერ გაფორმებულია მიღება-ჩაბარების აქტები.

შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ განსახილველ შემთხვევაში დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი. მომსახურების გაწევის მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნას ის მომენტი, როდესაც მომსახურების გამწევის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის, მაგრამ არაუგვიანეს მომენტისა, როდესაც მომსახურების მიმღები ფაქტობრივად მიიღებს მომსახურებას. უკანასკნელი გარემოება შეიძლება გამოიხატოს მხარეთა შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმებით, რომლითაც მხარეები ადასტურებენ მომსახურების გამწევის მიერ მომსახურების მიმღების წინაშე ნაკისრი ვალდებულებების ჯეროვნად შესრულებას და ამ შემთხვევაში მხარეებს შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმების საანგარიშო პერიოდი ჩაითვლება მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და იმ ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, რომ შესრულებულია ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულებები და გაფორმებულია მიღება-ჩაბარების აქტები, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ:

1. „დადგენილია, რომ საწარმომ 2019 წელს ფიზიკური პირებისაგან შეიძინა მიწის ნაკვეთი მასზე არსებული შენობა-ნაგებობებით იმ პირობით, რომ მოახდენდა არსებული შენობა-ნაგებობების დემონტაჟს, მიწის ნაკვეთზე ააშენებდა მრავალსართულიან მრავალფუნქციურ სახლს, რომელშიც ფიზიკურ პირებს გადასცემდა ინდივიდუალურ ფართებს. შესამოწმებელ პერიოდში, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემების მიხედვით, მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებს საკუთრებაში გადაეცათ აშენებულ სახლში ხელშეკრულების ფარგლებში გათვალისწინებული ფართები. ამავდროულად, აღნიშნულ კორპუსში კომერციული მიზნით გაქირავებულია ფართები და ასევე, გამოიყენება საცხოვრებლად. ხოლო ზოგიერთ ფიზიკურ პირს რეალიზებული აქვს ბარტერის ფარგლებში მიღებული ფართი. შემოწმებით, დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ასახვას დაექვემდებარა შესამოწმებელ პერიოდში გაწეული ფაქტობრივი ხარჯები 10%-იანი ფასნამატით, გადასაცემი ფართის შენობის მთლიან ფართობთან შეპირისპირებით. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მოწოდებული ინფორმაციის მიხედვით, 2019 წელს კომპანიამ ფიზიკურ პირებთან გააფორმა ბარტერული ტიპის ხელშეკრულებები, რის საფუძველზეც მიღებული მიწის სანაცვლოდ აღნიშნულ პირებს გადასცა, როგორც ფულადი თანხა, ასევე, იმავე მიწის ნაკვეთზე გაუწია სამშენებლო მომსახურება და აუშენა საცხოვრებელი ბინები. შემოწმების პროცესში განხორციელდა მშენებლობის დათვალიერება როგორც ადგილზე, ასევე, ინტერნეტ სივრცეში. შემოწმებით დადგინდა, რომ გაქირავებულია კომერციული ფართების ნაწილი და შესახლებულია მოსახლეობა.

2. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დღგ-ით დაბეგვრას ექვემდებარება კომპანიის მიერ მიწის მესაკუთრე პირებისთვის გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი, ანუ ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობების პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. ამასთან, იმ შემთხვევაში, როდესაც შეუძლებელია განსახილველი მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნებისთვის დასაბეგრი თანხა (გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასი) უნდა განისაზღვროს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, იმ ფასით, რომელიც არ უნდა იყოს ნაკლები ამ მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებაზე.

3. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციით და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებზე დაყრდნობით დგინდება, რომ კომპანიამ ბარტერის ოპერაცია დაბეგრა 2022 წლის მაისის თვის საანგარიშო პერიოდში, საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანების გაცნობის შემდგომ, ხოლო შემოწმებით ბარტერის ოპერაცია დაიბეგრა საკუთრების გადაცემის პერიოდში. ამავე ინფორმაციის მიხედვით, ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით მომსახურების საბაზრო ფასი განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად. შემოწმებით გათვალისწინებულ იქნა ასაშენებელ ჯამურ ფართში მიწის მესაკუთრე პირებისთვის ასაშენებელი ფართების წილის პროპორციული დანახარჯები .

4. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლებმა საჩივრის ზეპირი განხილვისას განმარტეს, რომ მიწის ყოფილ მესაკუთრეებთან კომპანიის მიერ გაფორმებულია მიღება-ჩაბარების აქტები. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი. მომსახურების გაწევის მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნას ის მომენტი, როდესაც მომსახურების გამწევის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის, მაგრამ არაუგვიანეს მომენტისა, როდესაც მომსახურების მიმღები ფაქტობრივად მიიღებს მომსახურებას. უკანასკნელი გარემოება შეიძლება გამოიხატოს მხარეთა შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმებით, რომლითაც მხარეები ადასტურებენ მომსახურების გამწევის მიერ მომსახურების მიმღების წინაშე ნაკისრი ვალდებულებების ჯეროვნად შესრულებას და ამ შემთხვევაში მხარეებს შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმების საანგარიშო პერიოდი ჩაითვლება მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ“.

როგორც ჩანს, ერთი და იგივე საკითხზე საგადასახადო ორგანოს მიერ მოყვანილი არგუმენტები სხვადასხვა შინაარსის მატარებელია .

აი მაგალითად მე-3 აბზაცში ისინი ბეგრავენ მებარტერეებზე ფართების საკუთრებაში გადაცემის მომენტში (აღნიშნული განმარტებაც არ შეესაბამება სიმართლეს, რადგან 2021 წლის დეკემბერში, როდესაც მოხდა ბარტერული ოპერაციის აუდიტორების მიერ დაბეგვრა არც ერთი ხელშეკრულება არ დარეგისტრირებულა საჯარო რეესტრში, რაზედაც წარმოადგენს დამატებით რეესტრს (დანართი 5), სადაც ჩანს საჯარო რეესტრში საკუთრების რეგისტრაციის პერიოდი), ხოლო მე-4 აბზაცით უნდა დაბეგრილიყო მაშინ, როდესაც უკვე მომსახურების გამწევის მიერ სრულად შესრულდებოდა ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ყველა პირობა, რა პოზიციასაც თავადაც ემხრობა და ადასტურებს, რომ ნამდვილად უნდა დაბეგრილიყო და დაიბეგრა კიდეც მის მიერ 2022 წლის მაისის თვის საანგარიშგებო პერიოდში, როდესაც სამუშაოების ძირითადი ნაწილი იქნა შესრულებული საზოგადოების ხელმძღვანელობის გადაწყვეტილებით, მიუხედავად იმისა მრავალსართულიან საცხოვრებელ კორპუსში ჯერ კიდევ არ იყო შეყვანილი ბუნებრივი აირი, ასევე ხანძარსაწინააღმდეგო სისტემის მონტაჟი და რადგან მის ხელთ არ იყო დაზუსტებული ინფორმაცია იმისა, თუ რა პერიოდი დაჭირდებოდა დარჩენილი სამუშაოს შესასრულებლად, რადგან აღნიშნული დამოკიდებული იყოს მესამე მხარის მიერ სამუშაოებს დროულ და ჯეროვან შესრულებაზე, მის მიერ იქნა გადაწყვეტილება 2022 წლის მაისის თვე ეღიარებინა დაბეგვრის დროდ და კეთილსინდისიერად დაბეგრა აღნიშნული ზემოთ აღნიშნული სადავო ოპერაცია.

არაერთხელ აღნიშნა და ქვემოთ წარმოდგენილ პოზიციაშიც ადასტურებს, რომ 2021 წლის დეკემბრის თვეში მის მიერ არ იყო შესრულებული ძალიან ბევრი პირობა და სამუშაო რასაც, მხარეებს შორის გაფორმებული ხელშეკრულება სანაცვლო შესრულების პირობით ითვალისწინებდა. ღირებულება და სამუშაოები, რომელიც 2021 წლის დეკემბრის შემდეგ შესრულდა ნამდვილად არ არის მცირე ზომით და ვერანაირად ვერ ჩავთვლით, რომ არსებული სამუშაოები არ არის არსებითი, ქვემოთ განხილვაში მოცემულია ასევე ღირებულება და %-ის მაჩვენებელი.

და ყველაზე სამწუხარო ფაქტი, რომელსაც მიუთითებს შემოსავლების სამსახური, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე მებარტერე ფიზიკურ პირებთან 2021 წლის დეკემბრის თვეში გაფორმებულია მიღება-ჩაბარების აქტები, რომლითაც დასტურდება, რომ მათ მიიღეს არსებული ფართები ისეთ მდგომარეობაში, რა მდგომარებაც ხელშეკრულებით არის გათვალისწინებული არ შეესაბამება სიმართლეს. მიღება-ჩაბარების აქტები კომპანიასა და მებარტერე ფიზიკურ პირებს შორის არ გაფორმებულა არც 2021 წლის დეკემბრის თვეში, უფრო მეტიც მიღებაჩაბარების აქტები არ არსებობს დღემდე, რაზეც მოწმობს საერთო ამონაწერიც (დანართი №10), სადაც დღემდე ვალდებულებები ფიქსირდება მებარტერე ფიზიკურ პირებთან. მიღება-ჩაბარების აქტების არ არსებობა ზეპირი გასაუბრების დროს დაადასტურა აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა ნინო ცაბაძემ, ხოლო მის მიერ ოფიციალურად მიწერილ წერილზე (იხილეთ დანართი №11), სადაც ითხოვდა აღნიშნულ მიღება-ჩაბარების აქტებს პასუხი დღემდე არ მიუღია და ვერც მიაწოდებდნენ, რადგან მსგავსი დოკუმენტები არ არსებობს.

გამომდინარე აქედან, ყოვლად გაუგებარი და მიუღებელია შემოსავლების სამსახურის პოზიცია. მხოლოდ ამ არარსებული მიღება-ჩაბარების აქტებით გაამყარა თავისი პოზიცია და უცვლელად დატოვა დავების განხილვის საბჭოს მიერ ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული საკითხი.

ახლა რაც შეეხება დეტალურად მის პოზიციას განსახილველ საკითხზე, რომელიც როგორც აღინიშნა უცვლელია და იგივე შინაარსისაა რაც წარდგენილი ჰქონდა №19990/2/2023 საჩივარში.

საკითხი ეხება ბარტერულ ოპერაციას მომჩივანსა და ფიზიკურ პირებს შორის, რის საფუძველზეც მოხდა მიწის შეძენა, ხოლო სანაცვლოდ კომპანიამ აიღო ვალდებულება ზემოთაღნიშნულ მიწაზე ფიზიკური პირებისთვის აეშენებინა საცხოვრებელი ბინები, ანუ გაეწია სამშენებლო მომსახურება. აღნიშნული საკითხი თავის მხრივ ჩაშლილია ქვე-საკითხებად, ესენია: დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია, დაბეგვრის დრო და დასაბეგრი თანხა.

პირველ ქვე-საკითხთან მიმართებაში სრულიად გაზიარებულია აუდიტის დეპარტამენტის პოზიცია, ნამდვილად 2019 წელს გაფორმდა მიწის მფლობელებთან უძრავი ქონების ნასყიდობის და უძრავი ქონების წინარე ნასყიდობის (იგივე ბარტერული ტიპის) ხელშეკრულებები , რის საფუძველზეც მომჩივანის საკუთრებაში გადმოვიდა მიწის ნაკვეთები იმ პირობით, რომ აღნიშნულ მიწის ნაკვეთებზე საზოგადოება ააშენებდა მრავალსართულიან მრავალფუნქციურ საცხოვრებელ სახლს და ფიზიკურ პირებს აღნიშნულ სახლში გადასცემდა იზოლირებულ ფართებს, ხელშეკრულებით დადგენილ მდგომარეობაში. მსგავსი ოპერაციის მიმართ შემოსავლების სამსახურის მიერ მრავალწლიანი პერიოდის განმავლობაში გამოიცა არაერთი წინასწარი გადაწყვეტილება, ჩამოყალიბდა პრაქტიკა და ოპერაცია შეფასდა ბარტერული ტიპის სამეურნეო ოპერაციად, რომლის დროსაც საზოგადოება იღებს მიწას საკუთრებაში, ხოლო სანაცვლოდ ფიზიკურ პირებს უწევს სამშენებლო მომსახურებას, რომელიც წარმოადგენს დღგ-ით 18% იანი განაკვეთით დასაბეგრ ოპერაციას.

მომჩივანი კატეგორიულად არ ეთანხმება დარჩენილ 2 ქვე-საკითხს მთელი რიგი ფაქტორების გამო. 2018 წლის 1 იანვრამდე არსებული კანონმდებლობითა და დამკვიდრებული პრაქტიკით იდენტური სამეურნეო ოპერაცია იბეგრებოდა გრძელვადიანი კონტრაქტის პრინციპით, ანუ კანონმდებლობით დადგენილი იყო დაბეგვრის დრო და ეს იყო არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბერი ფაქტობრივად შესრულებული სამუშაოს პროპორციულად, ანუ დაბეგვრის დრო მკაფიოდ იყო გაწერილი კანონმდებლობით. იდენტურ ოპერაციაზე ასევე მკაფიოდ არის გაწერილი დაბეგვრის დრო 2018 წლის 1 იანვრიდან არსებული კანონმდებლობით და ეს ჩანაწერი წლების მიხედვით გამოიყურებოდა შემდეგნაირად :

2021 წლის 1 იანვრამდე დღგ-ის ახალი კარის ჩამოყალიბებამდე

 მუხლი 161. დასაბეგრი ოპერაცია, ოპერაციის თანხა და დრო

1. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი. ანალოგიური შინაარსის მატარებელია დღგ-ს ახალ კარში არსებული ჩანაწერი, რომელზედაც აქტში ასევე მიუთითებენ აუდიტორები.

 მუხლი 163. დაბეგვრის დრო საქონლის მიწოდებისას/მომსახურების გაწევისას

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული .

ორივე მხარე თანხმდება, რომ დაბეგვრის დროის დადგენის მიზნით უნდა ვიხელმძღვანელოთ ზემოთ აღნიშნული ჩანაწერებით, თუმცა აუდიტის დეპარტამენტის, ისევე როგორც დავების განხილვის საბჭოს მიერ მოყვანილი იქნა არგუმენტები რომელიც არც კანონმდებლობიდან და არც სამეურნეო ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარეობს. ისინი თვლიან, რომ საზოგადოების მიერ ბარტერული ოპერაცია უნდა დაბეგრილიყო მაშინ, როდესაც მოხდა ფიზიკურ პირებზე ფართების საკუთრების უფლების საჯარო რეესტრში რეგისტრაცია, მაგრამ უნდა ყურადღება გაამახვილოს იმ ფაქტზე, რომ 2021 წლის დეკემბრის თვეში არც ერთი ბინა ან ფართი არ არის რეგისტრირებული საჯარო რეესტრში (იხილეთ დანართი 5), ფართების რეგისტრაცია მოხდა მშენებლობის სხვადასხვა ეტაპზე 2021 წლის დეკემბრამდე, როგორც 2020 წელს, ასევე 2021 წელს სხვადასხვა თვეებში და არა 2021 წლის დეკემბერში, როგორც აღნიშნავენ აუდიტორები, გამომდინარე აქედან, გაუგებარია რის საფუძველზე დადგინდა 2021 წლის დეკემბერი ბარტერული ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ ყველა უძრავ ქონებასთან მიმართებაში, ასევე გაუგებარია ის არგუმენტი რომ თურმე მებარტერეებმა მოახდინეს ფართების გადაყიდვა, კანონმდებლობით არანაირი ვალდებულება არ აქვს გაეკონტროლებინა ის ოპერაციები თუ როდის გადაყიდდნენ ფართებს მებარტერეები და როდესაც გადაყიდდნენ მაშინ დაებეგრა, რადგან ეს მათი სამეურნეო ოპერაციაა და არანაირი კავშირი არ აქ საწარმოსა და მებარტერეებს შორის გაფორმებულ ხელშეკრულებასა და მის მიერ მათთვის ნაკისრ ვალდებულებებს შორის. აუდიტორების მიერ მოყვანილია ასევე, კიდევ ერთი გაუგებარი არგუმენტი. ისინი აღნიშნავენ, რომ შემოწმების პერიოდში მათ მიერ მოხდა მშენებარე კორპუსის დათვალიერება, რა დროსაც ნამდვილად იყო მოსახლეობა შესახლებული, რასაც თვითონაც ადასტურებს, მაგრამ აქვე აღნიშნავს, რომ გასვლითი საგადასახდო შემოწმება დაინიშნა 2022 წლის 8 ივლისს N17929 ბრძანების საფუძველზე (იხილეთ დანართი 6), ხოლო ფაქტიურად გადამხდელის ობიექტზე შემოწმება განხორციელდა 2022 წლის აგვისტოს თვეში, რა დროსაც მის მიერ აღნიშნული ბარტერული ოპერაცია უკვე დაბეგრილი იყო, დაბეგვრა განხორციელდა 2022 წლის მაისის პერიოდზე, ხოლო გაუგებარია აუდიტორების არგუმენტები, რადგან შეუძლებელია 2022 წლის აგვისტოს დათვალიერების საფუძველზე დაადგინო რა მდგომარეობაში იყო სამშენებლო ობიექტი და რა ფართები იყო გაქირავებული 2021 წლის დეკემბრის პერიოდით, რაც ფაქტიურად შეუძლებელი იყო, რადგან იმ პერიოდისთვის საცხოვრებელი კორპუსში არ იყო კომუნალურის გამრიცხველიანება, ასევე არ იყო ლიფტი და დასრულებული, როგორც ფასადი, ასევე კორიდორები. დამატებით უნდა პოზიცია წარმოადგინოს ამ ოპერაციასთან დაკავშირებით, როგორც მის მიერ ფიზიკურ პირებზე, ასევე ფიზიკური პირების მიერ სხვა პირებზე გადაყიდვის დროს ფაქტიურად გაიყიდა უფლება, რადგან გადაფორმების მომენტში უძრავი ქონება არ იყო წარმოდგენილი მზა პროდუქციის, იმ დათქმული მდგომარეობის სახით რა ვალდებულებაც აიღო კომპანიამ ფიზიკური პირების მიმართ.

საჯარო რეესტრში ფიზიკური პირების რეგისტრაცია არის ფორმა და არა შინაარსი, მესაკუთრედ რეგისტრაცია იდენტურ შემთხვევებში ხდება მშენებლობის ნებისმიერ ეტაპზე და ეს გამომდინარეობს ფიზიკური პირის მოთხოვნებიდან რადგან ისინი იყვნენ დაზღვეულნი და გადაეცეთ სწორედ იმ ოდენობის, სართულის და ხედის უძრავი ქონება სამომავლოდ რაზედაც კომპანიამ აიღო ვალდებულება. მის მიერადაც სწორედ მსგავს სიტუაციას ჰქონდა ადგილი, მებარტერეებზე უძრავი ქონებები საჯარო რეესტრში გადაფორმდა მშენებლობის სხვადასხვა ეტაპზე, გამომდინარე აქედან, საჯარო რეესტრში რეგისტრაცია არ უნდა იყოს განხილული მომსახურების გაწევის დროდ.

დღგ-ის მუხლი არ განმარტავს რა ითვლება მომსახურების გაწევის მომენტად, შესაბამისად უნდა იხელმძღვანელოს იმ ჩანაწერით სადაც ის განმარტებულია, ანუ საგადასახადო კოდექსის 141- ე მუხლით რომელიც მდგომარეობს შემდეგში: გადასახადის გადამხდელის შემოსავლების მიღების უფლება მოპოვებულად ითვლება, თუ გადასახადის გადამხდელმა შეასრულა გარიგებით (ხელშეკრულებით) გათვალისწინებული ყველა ვალდებულება.

ფიზიკურ პირებთან გაფორმებულ ხელშეკრულებებში გაწერილია გარდა ფართების ოდენობისა მთელი რიგი ვალდებულებები როგორ მდგომარეობაშიც უნდა გადაეცეთ ბინები . ესენია:

 სრულად დასრულებული სამშენებლო დოკუმენტებით გათვალისწინებული მრავალბინიანი საცხოვრებელი სახლის სამუშაოები (კონსტრუქციები , ფასადები და სახურავი დასრულებული, კეთილმოწყობილი ეზო);

 მოპირკეთებული და შეღებილი სადარბაზოები და დერეფნები , შესასვლელი რკინის კარები;

 ლიფტები დამონტაჟებული და გამართულ მდგომარეობაში;

 სამეზობლო კონტურის კედლები (პროექტის შესაბამისად);

 აივნებზე მოწყობილი მოაჯირები (პროექტის შესაბამისად);

 დამონტაჟებული ფანჯრები (პროექტის შესაბამისად);

 კომუნალურები მიყვანილი ბინამდე , ინდივიდუალური გამრიცხველიანება რომელიც ეხება წყალს, ელექტროენერგიას და ბუნებრივ აირს.

აუდიტორებიც ადასტურებენ იმ ფაქტს, რომ მას დაბეგვრის დროსთან მიმართებაში ჰქონდა განსხვავებული პოზიცია, რადგან 2021 წლის დეკემბრის პერიოდისათვის ზემოთ აღნიშნული მთელი რიგი ვალდებულებებიდან არ იყო შესრულებული. არ იყო დასრულებული მოსაპირკეთებელი სამუშაოები, როგორც ფასადზე, ასევე კორიდორებში, არ იყო კომუნალური მრიცხველების ინდივიდუალური გამრიცხველიანება, ისეთ სასიცოცხლოდ მნიშვნელოვანი კომპონენტების, როგორიცაა ელექტროენერგია და ბუნებრივი აირი, ასევე პროექტით გათვალისწინებული სხვადასხვა სამუშაოები მათ შორის ისეთი არსებითი ღირებულების, როგორიცაა ხანძარსაწინააღმდეგო სისტემის მონტაჟი. ღირებულებით ნაწილიც, 2021 წლის დეკემბრის შემდეგ პერიოდზე, როგორც იურიდიული ასევე ფიზიკური პირებისაგან შესყიდულია 448 891,48 ლარის საქონელი/მომსახურება და გაცემულია 112 239,96 ლარის შრომითი დანახარჯი, რაც მთლიანი სახარჯთაღრიცხვო ღირებულების 15,33 % რომელიც ნამდვილად არსებითი რიცხვია. აქვე უნდა აღნიშნოს, რომ მიუხედავად სირთულეებისა, რომელიც არამარტო კომპანიას არამედ მთელი მსოფლიოს დაატყდა პანდემიის სახით კომპანიის მიერ მიზანმიმართულად არ მომხდარა აღნიშნული სამუშაოების გაჭიანურება იმ მიზნით, რომ თავი აერიდებინა გადასახადების გადახდას და საზოგადოება აგრძელებდა სამშენებლო სამუშაოებს, რათა გონივრულ ვადაში დაესრულებინა ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულება. 2022 წლის მაისის თვეში, როდესაც სამუშაოების ძირითადი ნაწილი იქნა შესრულებული საზოგადოების ხელმძღვანელობის გადაწყვეტილებით, მიუხედავად იმისა მრავალსართულიან საცხოვრებელ კორპუსში ჯერ კიდევ არ იყო შეყვანილი ბუნებრივი აირი, ასევე ხანძარსაწინააღმდეგო სისტემის მონტაჟი და რადგან მის ხელთ არ იყო დაზუსტებული ინფორმაცია იმისა, თუ რა პერიოდი დაჭირდებოდა დარჩენილი სამუშაოს შესასრულებლად, რადგან აღნიშნული დამოკიდებული იყოს მესამე მხარის მიერ სამუშაოებს დროულ და ჯეროვან შესრულებაზე, მის მიერ იქნა გადაწყვეტილება 2022 წლის მაისის თვე ეღიარებინა დაბეგვრის დროდ და კეთილსინდისიერად დაბეგრა აღნიშნული ზემოთ აღნიშნული სადავო ოპერაცია.

რაც შეეხება ბარტერულ ოპერაციაზე დღგ-ით დასაბეგრ თანხას, მართალია კანონმდებლობის ნაწილში განსხვავებული პოზიცია არ აქვს, თუმცა პოზიციები არ ემთხვევა აღნიშნული კანონმდებლობის აღქმაში. აუდიტორები მართალია თვლიან, რომ ბარტერულ ოპერაციაზე მის მიერ უნდა დაბეგრილიყო გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი, თუმცა მიიღეს გადაწყვეტილება, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა დაეთვალათ არა საბაზრო ფასით, არამედ დანახარჯთა მეთოდით, რომელიც მხოლოდ მიდგომების დონეზე შეიძლება დაიშვას ისიც გარკვეულ შემთხვევებში.

წარმოადგენს კანონმდებლობის ჩანაწერსაც აღნიშნულთან დაკავშირებით :

საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კარის მიზნებისთვის საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და, სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საბაზრო ფასი არის მომსახურებისთვის

− ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ნაკლები ამ მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებაზე.

გამომდინარე აქედან, სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასის დასადგენად როდესაც ფიზიკურ პირებთან გაფორმდა ბარტერული ტიპის ხელშეკრულებები, კომპანიის მიერ მოწვეულ იქნა შესაბამისი კვალიფიკაციის მქონე სპეციალისტი, რომლის მიერაც საპროექტო დოკუმენტაციის შესაბამისად შემუშავდა გეგმიური ხარჯთაღრიცხვა იმ პერიოდისათვის არსებული კვარტალური ფასების შესაბამისად (იხ. დანართი 7), რითაც დადგინდა სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი 1 კვ.მ.-ზე, ანალოგიურად დადგინდებოდა სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი გაშლილი ხელის პრინციპით როდესაც მხარეებს ფასზე ვერანაირი ზეწოლის მოხდენა არ შეეძლებოდათ თუ ნაცვლად ფიზიკური პირებისა სამშენებლო მომსახურების დამკვეთი იქნებოდა სახელმწიფო, იგივე პრინციპით შედგებოდა ხარჯთაღრიცხვა, რომლის საფუძველზეც მოხდებოდა ანგარიშსწორება და შესაბამისად დღგ-ით დაბეგვრა. მის მიერ აუდიტორებისთვის მიწოდებული იქნა ზემოთ აღნიშნული ხარჯთაღრიცხვა ასევე ის ფაქტობრივი გარემოება და პოზიცია, რატომ უნდა დაებეგრა ოპერაცია საბაზრო ფასით და არა თვითღირებულებით რადგან კანონმდებლობის ყველა ჩანაწერი საბაზრო ფასით დაბეგვრას გულისხმობს. მსგავსი შინაარსის მატარებელია N26684 გადაწყვეტილება, განხილული სამეურნეო ოპერაცია, სადაც აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელი მიუთითებს იმ ფაქტის შესახებ, რომ თავდაპირველად მის მიერ მოთხოვნილი იქნა საპროექტო (გეგმიური) ხარჯთაღრიცხვა, ხოლო როდესაც გადამხდელის მიერ ვერ იქნა მიწოდებული შესაბამისი დოკუმენტი, მხოლოდ შემდეგ გამოიყენეს დანახარჯებით დათვლის მოდელი.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-4 მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საქმის გარემოებათა იდენტურობის შემთხვევებში დაუშვებელია სხვადასხვა პირის მიმართ განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღება, გარდა კანონით გათვალისწინებული საფუძვლისა.

ასევე საყურადღებოა საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2018 წლის 18 ივლისის №"------" საქმეზე მიღებულ გადაწყვეტილება, რომლითაც განიმარტა, რომ ოპერაციის კვალიფიკაციის შეცვლა შესაძლებელია იმ შემთხვევაში თუ სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსით ეწინააღმდეგება კანონმდებლობის მოთხოვნებს, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს და არა მართლზომიერ გარიგებებს.

შესაბამისად გამომდინარე იქედან, რომ სადავო სამეურნეო ოპერაცია თავისი არსითა და შინაარსით არანაირ წინააღმდეგობაში არ მოდის კანონმდებლობასთან, არ ყოფილა არანაირი თვალთმაქცური, მოჩვენებითი გარიგება მის მიერ გაჟღერებულ არც ერთ მხარესთან, აუდიტის დეპარტამენტს არ აქვს უფლება შეცვალოს სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაცია და ნაცვლად მის მიერ გამოყენებული კანონით გათვალისწინებული საბაზრო ფასისა, გაანგარიშება აწარმოოს დანახარჯთა მეთოდით.

ყოველი ზემოთაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ითხოვს გაუქმდეს საგადასახადო აქტით დარიცხული გადასახადი 218 600, ჯარიმა 109 300 ლარი და შესაბამისი საურავი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის შესაბამისად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/ მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ხოლო მომსახურების გაწევად განიხილება პირის მიერ სხვა პირისთვის მისივე ნებით, კომპენსაციის სანაცვლოდ ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლო-სამონტაჟო საქმიანობა.

1.01.2021 წლამდე პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.

1.01.2021 წლამდე პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და მე-7 ნაწილის თანახმად:

1.ა. დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა; ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი.

2.ა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/ მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე, თუ დღგ-ის გადამხდელი დასაბეგრი ოპერაციის სანაცვლოდ იღებს ან უფლება აქვს, მიიღოს საქონელი/მომსახურება.

7. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის თითოეული მხარისათვის:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დრო განისაზღვრება ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია:

ა) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება;

ბ) დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, თუ უძრავი ნივთის შემძენზე საკუთრების უფლება მარეგისტრირებელ ორგანოში მშენებარე ობიექტზე დარეგისტრირდა, ამ ნივთის მიწოდებასთან დაკავშირებით მისი მიმწოდებლის მიერ გაწეული სამშენებლო, სამონტაჟო ან/და სარემონტო მომსახურება უძრავი ნივთის მიწოდების ნაწილად განიხილება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ და „დ“ ქვეპუნქტების თანახმად: თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება: გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში. ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევაში − უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანების 112-ე მუხლის 46-ე და 48-ე პუნქტების თანახმად:

46. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.

48. თუ უძრავი ნივთის შემძენზე საკუთრების უფლება მშენებარე ობიექტზე მარეგისტრირებელ ორგანოში დარეგისტრირდა 2021 წლამდე, ხოლო ამ ნივთზე უძრავი ნივთის მიმწოდებლის მიერ 2021 წელს ან შემდგომ პერიოდში დასრულდა სამშენებლო, სამონტაჟო ან/და სარემონტო მომსახურება, აღნიშნული მომსახურება განიხილება უძრავი ნივთის მიწოდების ნაწილად, ხოლო ამ ოპერაციის დღგით დაბეგვრა ხორციელდება უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში, თუ არ დადგა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა. ამასთან, იმ შემთხვევაში, თუ აღნიშნული უძრავი ნივთის მიწოდება დაბეგრილია დღგ-ით 2021 წლამდე პერიოდში, მისი ექსპლუატაციაში მიღება წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირების გარემოებას და ექვემდებარება კორექტირებას შესაბამისი უძრავი ნივთის ექსპლუატაციაში მიღების მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის „რ.ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კარის მიზნებისთვის საბაზრო ფასი არის ფასი, რომელიც გადასახდელი იქნებოდა მომხმარებლის მიერ შესაბამის დროს ამ საქონლის ან მომსახურების შესყიდვისას იმავე დონის ბაზარზე, სადაც თავისუფალი კონკურენციისა და სუბიექტების ეკონომიკური დამოუკიდებლობის პირობებში ხორციელდება საქონლის მიწოდება ან მომსახურების გაწევა და სადაც ეს ოპერაცია იბეგრება დღგ-ით. თუ შეუძლებელია საქონლის ან მომსახურების შედარებითი ფასის დადგენა, დღგ-ის მიზნისთვის საბაზრო ფასი არის მომსახურებისთვის

− ფასი, რომელიც არ უნდა იყოს ნაკლები ამ მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ყველა დანახარჯის ღირებულებაზე.

საბჭომ 6.07.2023 წლის №19990/2/2023 გადაწყვეტილებით, მიიჩნია, რომ დამატებით შესწავლას საჭიროებდა მიწის სანაცვლოდ ფიზიკურ პირებისათვის გადაცემულ ფართებზე გაწეული სამშენებლო მომსახურების (ბარტერის) დღგ-ით დაბეგვრის პერიოდის (დრო) და დასაბეგრი ოპერაციის თანხის განსაზღვრის საკითხი. ამ მიზნით, ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 30.05.2023 წლის №11827 ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა ამავე სამსახურს.

შემოსავლების სამსახური 20.11.2023 წლის №28525 ბრძანებაში აღნიშნავს, რომ „განსახილველ შემთხვევაში დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი. მომსახურების გაწევის მომენტად კი მიჩნეულ უნდა იქნას ის მომენტი, როდესაც მომსახურების გამწევის მიერ შესრულდება ხელშეკრულებით ნაკისრი ყველა ვალდებულება და დადგება ყველა პირობა, რომელიც შეთანხმებულია მხარეთა შორის, მაგრამ არაუგვიანეს მომენტისა, როდესაც მომსახურების მიმღები ფაქტობრივად მიიღებს მომსახურებას. უკანასკნელი გარემოება შეიძლება გამოიხატოს მხარეთა შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმებით, რომლითაც მხარეები ადასტურებენ მომსახურების გამწევის მიერ მომსახურების მიმღების წინაშე ნაკისრი ვალდებულებების ჯეროვნად შესრულებას და ამ შემთხვევაში მხარეებს შორის მიღება-ჩაბარების აქტის გაფორმების საანგარიშო პერიოდი ჩაითვლება მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ“.

მომჩივანმა საბჭოს სხდომაზე განაცხადა, რომ აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციაა, რომელსაც შემოსავლების სამსახურიც იზიარებს, საწარმოს მიერ ბარტერული ოპერაცია უნდა დაბეგრილიყო მაშინ, როდესაც მოხდა ფიზიკურ პირებზე ფართების საკუთრების უფლების საჯარო რეესტრში რეგისტრაცია, მაგრამ ყურადღებას ამახვილებს იმ ფაქტზე, რომ 2021 წლის დეკემბრის თვეში არც ერთი ბინა ან ფართი არ არის რეგისტრირებული საჯარო რეესტრში, ფართების რეგისტრაცია მოხდა მშენებლობის სხვადასხვა ეტაპზე 2021 წლის დეკემბრამდე, როგორც 2020 წელს, ასევე 2021 წელს სხვადასხვა თვეებში და არა 2021 წლის დეკემბერში, როგორც აღნიშნავენ აუდიტორები, გამომდინარე აქედან, გაუგებარია რის საფუძველზე დადგინდა 2021 წლის დეკემბერი ბარტერული ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ ყველა უძრავ ქონებასთან მიმართებაში. დაბეგვრის დროსთან მიმართებაში ჰქონდა და აქვს განსხვავებული პოზიცია, რადგან ფიზიკურ პირებთან გაფორმებულ ხელშეკრულებებში გაწერილი იყო გარდა ფართების ოდენობისა მთელი რიგი ვალდებულებები, თუ როგორ მდგომარეობაში უნდა გადაეცა ბინები, 2021 წლის დეკემბრის პერიოდისათვის მთელი რიგი ვალდებულებები მისი მხრიდან არ იყო შესრულებული. არ იყო დასრულებული მოსაპირკეთებელი სამუშაოები, როგორც ფასადზე, ასევე კორიდორებში, არ იყო კომუნალური მრიცხველების ინდივიდუალური გამრიცხველიანება, ისეთ სასიცოცხლოდ მნიშვნელოვანი კომპონენტების, როგორიცაა ელექტროენერგია და ბუნებრივი აირი, ასევე პროექტით გათვალისწინებული სხვადასხვა სამუშაოები მათ შორის ისეთი არსებითი ღირებულების, როგორიცაა ხანძარსაწინააღმდეგო სისტემის მონტაჟი. ამასთან გაუგებარია შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში არსებული ჩანაწერი, კომპანიასა და მებარტერე ფიზიკურ პირებს შორის მიღებაჩაბარების აქტების გაფორმების თაობაზე, ვინაიდან აღნიშნული აქტები არ გაფორმებულა 2021 წლის დეკემბრის თვეში, უფრო მეტიც მიღება-ჩაბარების აქტები დღემდე არ არსებობს.

საბჭოს სხდომაზე სადავო საკითხის ზეპირი განხილვისას გამოიკვეთა, რომ სადავო პერიოდში ობიექტი ექსპლუატაციაში არ იყო შესული და საჯარო რეესტრში მშენებარედ იყო დარეგისტრირებული, სადავო ოპერაციები ეხება მშენებარე სტატუსით არსებულ, ფიზიკურ პირებზე გადაფორმებულ ფართებს, რაზეც მხარეებიც თანხმდებიან, რაც დაადასტურეს ამავე სხდომაზე.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, როგორც ზემოთ აღინიშნა სადავო ოპერაციები ეხება მშენებარე სტატუსით არსებულ, ფიზიკურ პირებზე გადაფორმებულ ფართებს. გარდა ამისა, საბჭო მხედველობაში იღებს იმ გარემოებას, რომ შემოსავლების სამსახური 20.11.2023 წლის №28525 ბრძანებით საბჭოს მიერ დაბრუნებულ საჩივარზე უარის თქმის ძირითად მოტივად და დღგ-ით დაბეგვრის წარმოშობის, პერიოდის დადგომის საფუძვლად ასახელებს იმ გარემოებას, რომ მიწის ყოფილ მესაკუთრეებთან კომპანიის მიერ გაფორმებულია მიღება-ჩაბარების აქტები და აღნიშნულზე დაყრდნობით ასაბუთებს და აკეთებს დასკვნას, რომ მხარეებს შორის მიღებაჩაბარების აქტის გაფორმების საანგარიშო პერიოდი უნდა ჩაითვალოს მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროდ, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს, ვინაიდან მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა დაადასტურა, რომ მიღება-ჩაბარების აქტები ეხება მხოლოდ საწარმოს მიერ რეალიზებულ ბინებს, ხოლო კომპანიასა და მებარტერე ფიზიკურ პირებს შორის მიღება-ჩაბარების აქტები გაფორმებული არ არის.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების შესწავლის/შეფასების, ზემოთ დასახელებული ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 20.11.2023 წლის №28525 ბრძანება;

3. საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მომჩივანი თხოვს გაუქმდეს საგადასახადო აქტით დარიცხული გადასახადი,ჯარიმა და საურავი.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადამხდელმა ფიზიკური პირებისაგან შეიძინა მიწის ნაკვეთი მასზე არსებული შენობა-ნაგებობებით იმ პირობით, რომ მოახდენდა არსებული შენობა-ნაგებობების დემონტაჟს, მიწის ნაკვეთზე ააშენებდა მრავალსართულიან მრავალფუნქციურ სახლს, რომელშიც ფიზიკურ პირებს გადასცემდა ინდივიდუალურ ფართებს. შესამოწმებელ პერიოდში, საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემების მიხედვით, მიწის მესაკუთრე ფიზიკურ პირებს საკუთრებაში გადაეცათ აშენებულ სახლში ხელშეკრულების ფარგლებში გათვალისწინებული ფართები. ამავდროულად, აღნიშნულ კორპუსში კომერციული მიზნით გაქირავებულია ფართები და ასევე, გამოიყენება საცხოვრებლად. ზოგიერთ ფიზიკურ პირს რეალიზებული აქვს ბარტერის ფარგლებში მიღებული ფართი.

შემოწმებით, დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვაში ასახვას დაექვემდებარა შესამოწმებელ პერიოდში გაწეული ფაქტობრივი ხარჯები 10%-იანი ფასნამატით, გადასაცემი ფართის შენობის მთლიან ფართობთან შეპირისპირებით. გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

160,161,163,164.

1.01.2021 წლამდე პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსი.