ბრძანება N 7800
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 7800
10.04.2023
შპს „------------“ (ს/ნ------------)
(მის.: ----------------)
2023 წლის 8 იანვრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 16 მარტის სხდომაზე (ოქმი №27) განიხილა შპს „-----------“ (ს/ნ -------------) №77825/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 8 დეკემბრის №081-251 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1.გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება შემოწმებით გამოვლენილი სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.
2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება, დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე საწესდებო კაპიტალის შემცირების გზით სალაროდან ნაღდი ფულის გაცემის მოგების განაწილებად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას. აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის შეფასება არასწორია, რომლის თანახმად, პირს არ წარმოექმნება საწესდებო კაპიტალის გაზრდის საფუძველი. აცხადებს, რომ შემმოწმებელს უნდა შეესწავლა 01.01.2010-01.01.2019 წლების პერიოდზე გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბუღალტრო აღრიცხვის ელექტრონული ვერსია. შემმოწმებლის მოთხოვნის შესაბამისად, წარდგენილი იქნა დამფუძნებელთა კრების ოქმები დივიდენდის განაწილების შესახებ და ახსნა-განმარტებები. განმარტავს, რომ 2010 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 თებერვლამდე პერიოდებში მიღებული მოგებიდან გადამხდელს განაწილებული და გაცემული აქვს მოგება სულ 950 117,86 ლარი, რაზეც არსებობს საამისო პირველადი დოკუმენტები. 2019 წლის 1 იანვრისათვის გაუნაწილებელი მოგება შეადგენდა 140 223,54 ლარს, მათ შორის 2017 წლამდე მიღებული და გაუნაწილებელი მოგება 27 494 ლარი, რომელიც საგადასახადო შემოწმების მთელი პერიოდისათვის ირიცხებოდა ნაშთად. გადამხდელის მიერ 2017 წლის ნოემბერში მიღებული იქნა მშენებლობის ნებართვა კუთვნილ მიწის ნაკვეთზე. მშენებლობა დაწყებული იქნა 2018 წელს. მშენებლობის დაწყების შემდგომ გაიზარდა მოთხოვნა საბრუნავ საშუალებებზე და აღნიშნულიდან გამომდინარე გაზრდილი იქნა საწარმოს კაპიტალი დამფუძნებლის მიერ. არსებობს თანხის შემოტანის დამადასტურებელი პირველადი დოკუმენტები. თანხა შემოტანილი იქნა შესაბამის პერიოდში დამფუძნებელი პარტნიორის ----------------- მიერ, ხოლო დირექტორი კი სხვა პირი იყო. მის მიერვე იქნა წაღებული ბინების რეალიზაციიდან შემოსული თანხები. კომპანიის დამფუძნებელ პარტნიორად ----------- აღარ ითვლება 2021 წლის 26 თებერვლიდან.
ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე უსაფუძვლოდაა დაყენებული ეჭვქვეშ საწესდებო კაპიტალის გაზრდა 2018 წელს-სამშენებლო სამონტაჟო სამუშაოების დაწყების პერიოდში. იმ მოტივით, რომ კომპანიას გააჩნდა მოგება, რომელიც მიიღო 2010 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე და გაანაწილა 2017 წლის 1 იანვრის ჩათვლით პერიოდში, კაპიტალი კი გაზრდილია 2018 წელს და შემდგომ პერიოდში ახალი საქმიანობის წამოწყებიდან წარმოქმნილი საბრუნავი საშუალებების დაფიციტის წარმოქმნის გამო, ვერ მოხდება 2017 წლის თებერვლამდე მოგების გაცემასთან დაკავშირებით სამეურნეო ოპერაციის გაუქმება და კაპიტალის შემცირება.
3. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს სანქციისგან გათავისუფლებას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 13 ივნისის №14781 და 30 აგვისტოს № 22509 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-----------“ (ს/ნ -----------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 ივნისამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 25 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 8 დეკემბრის №31014 ბრძანება და ამავე თარიღის №081-251 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 204 803 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 108 196 ლარი, ჯარიმა 70 091 ლარი და საურავი 26 516 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2022 წლის 17 მაისის №12287 ბრძანების საფუძველზე 2022 წლის 17 მაისს ჩატარდა შპს „-----------“ ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრა. შედეგად, სალაროში არსებულმა ფაქტობრივმა ნაშთმა შეადგინა ნული ლარი. გადამხდელის მიერ შემოწმებისათვის წარმოდგენილ იქნა საბუღალტრო პროგრამა და დამოწმებული სალაროს ამონაწერი, რომლის შესაბამისად, იმავე თარიღში ბუღალტრულმა ნაშთმა შეადგინა 184 240 ლარი. შემოწმებით გამოვლენილ იქნა სალაროში ნაღდი ფულის დანაკლისი.
აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებისა და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე შემოწმების მიერ არსებული სხვაობა ნაღდი ფულის ნაშთებს შორის ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.
2. შპს „-----------“ საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. 2017 წლამდე პირის საქმიანობის ძირითად საგანს წარმოადგენდა სასურსათო საქონლით ვაჭრობა, ხოლო 2017 წლის ნოემბრის საანგარიშო პერიოდიდან პირს უფიქსირდება საავანსო შემოსავლების მიღება საცოვრებელი ფართების წინარე ნასყიდობით რეალიზაციის ფარგლებში. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბუღალტრო აღრიცხვით ფიქსირდება საწესდებო კაპიტალი
361 683 ლ., გაუნაწილებელი მოგება – 140 223 ლ. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კი პირი ამცირებს საწესდებო კაპიტალს დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე სალაროდან ნაღდი ფულის გაცემის საფუძველზე.
გადასახადის გადამხდელის ფინანსური მდგომარეობის განსაზღვრის მიზნით, შემოწმებით შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საგადასახადო დეკლარაციების, პირველადი ელექტრონული დოკუმენტაციისა და შემოწმებისთვის წარმოდგენილი სხვა მასალების ანალიზით, გაუნაწილებელი მოგების ოდენობა გაიზარდა წარმოდგენილ საბუღალტრო ნაშთთან შედარებით. ამდენად, შემოწმებით ჩათვლილ იქნა, რომ გადასახადის გადამხდელს არ წარმოეშობა საწესდებო კაპიტალის გაზრდის საფუძველი.
ამასთან, შემოწმების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელისგან გამოთხოვილი იქნა 2019 წლის საწყისი წმინდა მოგების გაანგარიშება, რის მიხედვითაც დადასტურდა შემოწმებით გამოვლენილი რისკების რეალობა (კერძოდ, არადეკლარირებული დივიდენდის სალაროდან გაცემა და არარეზიდენტი მომწოდებლისათვის კრედიტორული დავალიანების დაფარვა დაგვიანებულად საქვეანგარიშოდ გაცემული თანხიდან - კურსთაშორისი სხვაობის გათვალისწინებით და ა.შ..). შპს „-----------“ წარმომადგენლის მიერ წარმოდგენილი იქნა მხოლოდ კრების ოქმები და ზოგადი ახსნა-განმარტება.
გარდა ამისა, აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის სპეციალურ ვებ-გვერდზე წარდგენილი ფინანსური ანგარიშგებების მიხედვით 2019 წლის პირველი იანვრის მდგომარეობით საწესდებო კაპიტალი ნულის ტოლია.
ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერების, საწარმოს ფინანსური მდგომარეობის, საწარმოს აქტივების და ვალდებულებების გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, შემოწმებით შპს „-----------“ მიერ 2019-2021 წლებში დამფუძნებლებზე გადახდილი განაცემები ჩაითვალა მოგების განაწილებად და დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8, 130-ე, 154-ე და 981 მუხლების მოთხოვნების შესაბამისად. გადამხდელს ასევე განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე2 ნაწილზე, რომლის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დაქირავებით მომუშავე ფიზიკური პირი ამ კოდექსის მიზნებისათვის იწოდება დაქირავებულად, პირი, რომელიც ანაზღაურებს ასეთი ფიზიკური პირის მიერ შესრულებულ სამუშაოს, – დამქირავებლად, ხოლო ასეთი ანაზღაურება – ხელფასად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი და მესამე ნაწილების თანახმად:
1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.
3. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ, ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
გადასახადის გადამხდელი აცხადებს, რომ 2022 წლის 17 მაისს ჩატარდა შპს ,,-----------“ ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრა, რომლის შედეგადაც სალაროში არსებულმა ფაქტიურმა ნაშთმა შეადგინა ნული ლარი. აღნიშნულ ნაწილში არ ყოფილა გათვალისწინებული ინვენტარიზაციის ჩატარების წინა დღით ანგარიშსწორების ანგარიშიდან გამოტანილი თანხა 69 800 ლარი. გადამხდელის მიერ შემოწმებისათვის წარდგენილი იქნა საბუღალტრო პროგრამა და დამოწმებული სალაროს ამონაწერი, რომლის შესაბამისადაც იმავე თარიღში ბუღალტრულმა ნაშთმა შეადგინა 184 240 ლარი საწარმოს ანგარიშსწორების ანგარიშიდან ინვენტარიზაციის ჩატარების წინა დღეს გამოტანილი თანხის ჩათვლით. იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული ნაღდი ფულის დანაკლისი 184 240 ლარი (მათ შორის ინვენტარიზაციის წინა დღეს ანგარიშსწორების ანგარიშიდან გამოტანილი თანხა 69 800 ლარი) საგადასახადო შემოწმების შემდგომ პერიოდში გამოყენებული იქნა კომპანიის სამეურნეო საქმიანობის წარმოებისას მიმდინარე ხარჯების დასაფარად (მშენებლობაზე სამშენებლო-სამონტაჟო და კეთილმოწყობის სამუშაოების წარმოებასთან დაკავშირებით დანახარჯები), ითხოვს დანაკლისის თანხა 114 440 ლარი (184 240-69 800) განხილული იქნას არა როგორც ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემული ხელფასი, არამედ ანგარიშვალდებულ ფიზიკურ პირზე გაცემული სესხი და აღნიშნულის გათვალისწინებით განხორციელდეს მისი დაბეგვრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნების შესაბამისად მოგებისა და საშემოსავლო გადასახადით.
ამასთან, გადამხდელი ითხოვს, რამდენადაც 2021 წლის 26 თებერვლიდან შემდგომ პერიოდში საწარმოს დამფუძნებელი პარტნიორი და დირექტორი ერთი და იგივე პირია და საწარმოს დირექტორს ეძლეოდა ხელფასი, გამომდინარე სალაროს დანაკლისიდან, პირველ რიგში მოხდეს გაუნაწილებელი მოგებიდან დივიდენდების გაწერა 2016 წლის ჩათვლით მიღებული და გაუნაწილებელი მოგების ნაშთის გათვალისწინებით და მხოლოდ ამის შემდგომ მოხდეს სალაროს ნაშთის ხელფასად განხილვა.
2016 წლის გაუნაწილებელი მოგების ნაშთი გათვალისწინებული იქნას პირველ რიგში მოგების გადასახადის ნებისმიერ გაცემის დროს.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისის ოდენობასთან მიმართებაში გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებაზე, რომლის პირველი პუნქტის „ი“ ქვეპუნქტით დამტკიცებულია მეთოდური მითითება „სალაროში ნაღდი ფულის შესახებ“.
ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოწმებით გამოვლენილი სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის შესაბამისად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე12 ნაწილზე, რომლის მიხედვით, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
ამავე კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5-პროცენტიანი განაკვეთით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოწმებით, გადასახადის გადამხდელის ფინანსური მდგომარეობის განსაზღვრის მიზნით, შესწავლილ იქნა შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემები, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საგადასახადო დეკლარაციები, პირველადი ელექტრონული დოკუმენტაცია და შემოწმებისთვის წარმოდგენილი სხვა მასალები, რომლის ანალიზით, გაუნაწილებელი მოგების ოდენობა გაიზარდა წარმოდგენილ საბუღალტრო ნაშთთან შედარებით. ამდენად, შემოწმებით ჩათვლილ იქნა, რომ გადასახადის გადამხდელს არ წარმოეშობა საწესდებო კაპიტალის გაზრდის საფუძველი.
ამასთან, შემოწმების ეტაპზე გადასახადის გადამხდელისგან გამოთხოვილი იქნა 2019 წლის საწყისი წმინდა მოგების გაანგარიშება, რის მიხედვითაც დადასტურდა შემოწმებით გამოვლენილი რისკების რეალობა (კერძოდ, არადეკლარირებული დივიდენდის სალაროდან გაცემა და არარეზიდენტი მომწოდებლისათვის კრედიტორული დავალიანების დაფარვა დაგვიანებულად საქვეანგარიშოდ გაცემული თანხიდან - კურსთაშორისი სხვაობის გათვალისწინებით და ა.შ.). აუდიტის ზედამხედველობის სამსახურის სპეციალურ ვებ-გვერდზე წარდგენილი ფინანსური ანგარიშგებების მიხედვით, 2019 წლის პირველი იანვრის მდგომარეობით საწესდებო კაპიტალი ნულის ტოლია.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი თანამშრომლობდა შემოწმებასთან, თუმცა ინფორმაციის წარმოდგენის მიზნით არაერთხელ ხდებოდა როგორც სატელეფონო, ასევე, ელექტრონული მიმოწერის ფორმით კომუნიკაცია. თავდაპირველად, ხანდაზმული პერიოდის პროგრამის მოწოდებაზე გადამხდელი აცხადებდა უარს და წარმოადგინა მხოლოდ ზოგადი ახსნა-განმარტება და კრების ოქმები ნაშთების რეალობის დასადასტურებლად. მოგვიანებით გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის, 2019 წლის სასტარტო ნაშთებისა და ფინანსური ანგარიშგებით წარდგენილი მონაცემების შეუსაბამობის გამო 2022 წლის 9 ნოემბერს წარმოდგენილ იქნა საბუღალტრო პროგრამა ხანდაზმულ პერიოდზეც. აღნიშნულის დამუშავების შედეგად გამოვლენილი გარემოებები საბოლოოდ სატელეფონო გასაუბრებით გაეცნო გადამხდელის მინდობილ პირს. მოთხოვნილი იქნა წერილობითი პოზიცია და შესაბამისი პირველადი დოკუმენტები ზემოაღწერილი - 2017 წელში დაუდეკლარირებელი და პროგრამული გატარებებით გაცემული დივიდენდისა და დაგვიანებულად კურსთაშორისი სხვაობით დაფარული კრედიტორული დავალიანების დამადასტურებელი პირველადი სააღრიცხვო დოკუმენტები, რაც ჩამოწერილი იყო საქვეანგარიშო თანხებიდან. გადამხდელის მხრიდან არ იქნა წარმოდგენილი არც რაიმე სახის ინფორმაცია/დოკუმენტაცია და არც სიტყვიერი განმარტება.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი საფუძვლების, დადგენილი ფაქტობივი გარემოებებისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შპს -----------“ მიერ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე საწესდებო კაპიტალის შემცირების გზით სალაროდან ნაღდი ფულის გაცემის მოგების განაწილებად განხილვა მართლზომიერია, შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.
ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით:
1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, − იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით
21 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.
22 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი
არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, სახეზეა გადასახადის გადამხდელის მიერ სამართალდარღვევის ჩადენის ფაქტები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. შპს „-----------“ (ს/ნ -----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოწმებით გამოვლენილი სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად განხილვის საკითხი შეისწავლოს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (დანართი №9) შესაბამისად და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
1.გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში არ ეთანხმება შემოწმებით გამოვლენილი სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.
2.გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება, დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე საწესდებო კაპიტალის შემცირების გზით სალაროდან ნაღდი ფულის გაცემის მოგების განაწილებად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრას.
ფაქტობრივი გარემოებები
მომჩივანის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. 2017 წლამდე პირის საქმიანობის ძირითად საგანს წარმოადგენდა სასურსათო საქონლით ვაჭრობა, ხოლო 2017 წლის ნოემბრის საანგარიშო პერიოდიდან პირს უფიქსირდება საავანსო შემოსავლების მიღება საცხოვრებელი ფართების წინარე ნასყიდობით რეალიზაციის ფარგლებში. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი საბუღალტრო აღრიცხვით ფიქსირდება საწესდებო კაპიტალი,გაუნაწილებელი მოგება.შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში კი პირი ამცირებს საწესდებო კაპიტალს დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე სალაროდან ნაღდი ფულის გაცემის საფუძველზე.ბუღალტრული პროგრამის ჩანაწერების, საწარმოს ფინანსური მდგომარეობის, საწარმოს აქტივების და ვალდებულებების გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის საფუძველზე, შემოწმებით მომჩივანის მიერ 2019-2021 წლებში დამფუძნებლებზე გადახდილი განაცემები ჩაითვალა მოგების განაწილებად და დაიბეგრა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8, 130-ე, 154-ე და 981 მუხლების მოთხოვნების შესაბამისად. გადამხდელს ასევე განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე.
გადაწყვეტილება
1.შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ სალაროს ნაღდი ფულის დანაკლისის ოდენობასთან მიმართებაში გადასახადის გადამხდელის მიერ არ არის წარმოდგენილი სათანადო არგუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.
2.შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ მომჩივანის მიერ დამფუძნებელ ფიზიკურ პირებზე საწესდებო კაპიტალის შემცირების გზით სალაროდან ნაღდი ფულის გაცემის მოგების განაწილებად განხილვა მართლზომიერია, შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:136,73,12,100,101,8,97,981,130,154,270,272,275