ბრძანება N 7082
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 7082
14 აპრილი 2025
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
შპს „-------“ (ს/ნ -------)
(მის.:-------, -------)
2025 წლის 4 და 18 მარტის საჩივრების
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 20 და 27 მარტის სხდომებზე (ოქმი №21 და №23) განიხილა შპს „-------“ (ს/ნ -------) 2025 წლის 4 მარტის №94433/1/2025 და 18 მარტის №94636/1/2025 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 26 დეკემბრის №039-30 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივრებში არ ეთანხმება შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს, კერძოდ:
1. არ ეთანხმება შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრას, ვინაიდან მისი განმარტებით, კომპანიას გააჩნია ბუღალტრული აღრიცხვა, სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, დოკუმენტური რეალიზაციები და ამ ოპერაციებთან დაკავშირებული ცხრილები და გაანგარიშებები, ხოლო შემოწმების აქტით ვერ დგინდება აღნიშნული მეთოდის გამოყენების საფუძველი. ასევე არ ეთანხმება შემოწმების მიერ გამოყენებულ ფასნამატს და მიუთითებს, რომ შემოწმების აქტით ვერ დგინდება გაანგარიშებული ფასნამატები საქონლის კატეგორიებისა და ჯგუფების მიხედვით;
2. აცხადებს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტის შედგენის თარიღისთვის კომპანიას უკვე შესრულებული ჰქონდა რეკომენდაცია სმფ-ების დანაკლისად დაბეგვრასთან დაკავშირებით. კერძოდ, 2024 წლის 25 ივნისს შემოწმების დანიშვნის მიუხედავად, კომპანიამ ინვენტარიზაცია დაასრულა 2024 წლის 3 ივლისს, გამოიანგარიშა სმფ-ების დანაკლისის საბაზრო ფასი, რომელიც დაბეგრა ივნისის თვის დღგ-ის და მოგების დეკლარაციებში 2024 წლის 7 ივლისს. ხოლო აუდიტის დეპარტამენტმა არ გაითვალისწინა დეკლარირებული სმფ-ების დანაკლისი და აღნიშნული საქონელი ხელმეორედ დაუქვემდებარა დაბეგვრას, როგორც წინა საანგარიშო პერიოდებში რეალიზებული. აღნიშნავს, რომ გამოვლენილი დანაკლისი მიწოდებად ითვლება მისი გამოვლენის მომენტში და არ არსებობს მტკიცებულება ან არგუმენტი, რომ სმფ-ების რეალიზაცია წარსულ პერიოდში განხორციელდა;
3. არ ეთანხმება საწარმოს მიერ შეძენილი საწვავის მიწოდებად განხილვას და განმარტავს, რომ აღნიშნული საწვავი გამოყენებულია რეალიზებული სმფ-ების ტრანსპორტირებისთვის, რაც ხორციელდება კომპანიის თანამშრომლის მიერ;
4. არ ეთანხმება იჯარით აღებული ფართის რემონტის ღირებულებით ქონების გადასახადით გაზრდას და აცხადებს, რომ ჩატარებული რემონტი იყო კოსმეტიკური ხასიათის და გაწეული ხარჯი მიეკუთვნება ყოველდღიური მომსახურების დანახარჯებს.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 25 ივნისის №14844 და 20 დეკემბრის №26768 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „-------“ (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ ივნისამდე, ხოლო სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრისა და სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის - 2024 წლის 18 ივლისის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 23 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 26 დეკემბრის №27445 ბრძანება და ამავე თარიღის №039-30 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 2 320 770 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 1 383 920 ლარი, ჯარიმა 691 420 ლარი და საურავი 245 430 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1-2. კომპანიის საქმიანობის საგანს წარმოადგენს ვაჭრობა იმპორტირებული ავტონაწილებით, კერძოდ, საქონელი შემოაქვს ძირითადად ------- და ------- და შემდგომ ახორციელებს რეალიზაციას იჯარით აღებული ფართიდან, რომელიც მდებარეობს -------, -------. შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა-ანგარიშგება. გადამხდელმა წარმოადგინა ახსნა-განმარტება, სადაც შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს სმფ-ების ნაშთს აფიქსირებს 1 433 211 ლარს დღგ-ს გარეშე, თუმცა შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 17 ივლისის №16877 ბრძანების საფუძველზე 2024 წლის 18 ივლისს საწარმოს ჩაუტარდა სმფ-ების ინვენტარიზაცია, სადაც ფაქტიური ნაშთი აღწერილ იქნა 3 089 (საბაზრო ფასით) ლარის ოდენობით. აღნიშნულის შემდგომ 2024 წლის 31 მაისს (შესამოწმებელი პერიოდის ბოლო) ფაქტიურად აღწერილ ნაშთს დააკლდა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოდან ინვენტარიზაციამდე შეძენილი საქონლის თვითღირებულება და დაემატა ამავე პერიოდში სასაქონლო ზედნადებებით რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება, რის შედეგადაც 2024 წლის 31 მაისის მდგომარეობით სმფ-ების ნაშთმა შეადგინა 4 367 ლარი. აღნიშნულ ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელებულ იქნა თავისივე დოკუმენტური ფასნამატი (სხვადასხვა კატეგორიებისა და ჯგუფების მიხედვით), რომელიც თანხვედრაშია სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირის აუდირებულ ფასნამატთან. შედეგად გამოვლინდა სხვაობები შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ბრუნვებს შორის. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ასევე, ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
ამასთან, შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 17 ივლისის №16878 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა სალაროს ინვენტარიზაცია და სალაროს ნაშთი დაფიქსირდა 0 (ნული) ლარი. შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად განხილული საქონლიდან მიღებული/მისაღები ფულადი შემოსავლებისა და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯის შეპირისპირებით გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა ანგარიშვალდებული პირის (დირექტორის) მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაბეგრილ იქნა გადახდის წყაროსთან. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
3. შესამოწმებელ პერიდში შპს „-------“ შეძენილი აქვს 3 020 ლარის ღირებულების საწვავი (ბენზინი). საქართველოს შინაგან საქმეთა სამინისტროს საინფორმაციო-ანალიტიკური დეპარტამენტიდან მიღებული ინფორმაციით დადგინდა, რომ კომპანიას საკუთრებაში არ უფიქსირდება ავტომობილი. გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი ინფორმაციით განმარტავს, რომ კომპანიის დაქირავებულ პირს პირად საკუთრებაში ჰყავს მსუბუქი ავტომობილი, რომლითაც საჭიროების შემთხვევაში ახორციელებს გაყიდული ავტონაწილის მყიდველისთვის ადგილზე მიწოდებას, შესაბამისად, ხსენებულ პირზე გაცემული ხელფასი მოიცავს როგორც მუშახელის, ასევე, ავტომობილით მომსახურების ღირებულებას. თუმცა შემოწმების პროცესში არ არის წარმოდგენილი შესაბამისი, როგორც შრომითი, ასევე, ავტომობილის იჯარის ხელშეკრულება. შესაბამისად, შემოწმების მიერ ხსენებული ოპერაცია ჩათვლილ იქნა მიწოდებად (როგორც დირექტორის მიერ მიღებული სარგებელი). გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების და საშემოსავლო გადასახადი, ასევე, ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
4. გადასახადის გადამხდელს ------- იჯარით აქვს აღებული ფართი, საიდანაც ახდენს საქონლის რეალიზაციას. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის ანალიზით (იჯარის ხელშეკრულება) დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ოფისი საკუთარი ძალებით აქვს გარემონტებული, რომელიც არ ჰქონდა გათვალისწინებული ქონების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის მე-4 ნაწილის და 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს იჯარის აღებული ოფისის რემონტის ღირებულებით გაეზარდა ქონების საშუალო წლიური საბალანსო ღირებულება. გადამხდელს დაერიცხა ქონების გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ამავე კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა, ხოლო 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
ხოლო მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია:
ა) ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში – შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა-ანგარიშგება. შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2024 წლის 17 ივლისის №16877 ბრძანების საფუძველზე 2024 წლის 18 ივლისს საწარმოს სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარების აღრიცხვის მიზნით ჩაუტარდა ინვენტარზაცია და ფაქტიური ნაშთი აღწერილ იქნა 3 089 ლარის ოდენობით. შემოწმებით საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, გადასახადის გადამხდელის საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელებულ იქნა თავისივე დოკუმენტური ფასნამატი, რომელიც თანხვედრაშია სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირის აუდირებულ ფასნამატთან. ამასთან, შესწავლილ იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა. შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად განხილული საქონლიდან მიღებული/მისაღები ფულადი შემოსავლებისა და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯის შეპირისპირებით გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა დირექტორის მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად.
ასევე, დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ ბრძანების გაცნობის შემდგომ წარმოადგინა 2024 წლის ივნისის თვის მოგებისა და დამატებული ღირებულების გადასახადის დეკლარაციები (მათ შორის, დაზუსტებული დეკლარაციები), რომლებშიც ასახა საწარმოს მიერ ჩატარებული ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი დანაკლისი. შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს და იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას, რომ შესამოწმებელი პერიოდი არ მოიცავდა 2024 წლის ივნისის თვეს, შესაბამისად შესამოწმებელი პერიოდის შემდგომ გადამხდელის მიერ დეკლარირებული დანაკლისის მიწოდებად ასახვა ვერ იქნა გათვალისწინებული საგადასახადო შემოწმებით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს გარემოებებზე, რომელთა მიხედვით, შესამოწმებელი პერიოდი განსაზღვრული იყო 2021 წლის პირველი იანვრიდან 2024 წლის პირველ ივნისამდე, ხოლო სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრისა და სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის - 2024 წლის 18 ივლისის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდები.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.
მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ ვინაიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა განხორციელდა შესამოწმებელი პერიოდის შემდეგ და საქმის გარემოებებით დადგენილი არ არის, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოდან აღნიშნული პროცედურის ჩატარებამდე პერიოდში მომჩივანს საქმიანობა შეჩერებული ჰქონდა (საქონლის რეალიზაცია არ განუხორციელებია), სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობის რეალიზებულად განხილვის დროს, დღგ-ის ბრუნვის პროპორციულად გადანაწილება მიზანშეწონილია არა მხოლოდ შესამოწმებელ პერიოდზე, არამედ, სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), რა დროსაც, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები შემოწმების შედეგად განსაზღვრული უნდა იქნას საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებსა და საქმეზე არსებულ მასალებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ და მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.
ამავე კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით - სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა, ხოლო 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
ამავე კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:
ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;
ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.
ხოლო მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია:
ა) ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში – შესაბამისი თვის ბოლო რიცხვში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, შესამოწმებელ პერიდში კომპანიას შეძენილი აქვს 3 020 ლარის ღირებულების საწვავი (ბენზინი), ხოლო საკუთრებაში არ უფიქსირდება ავტომობილი. გადამხდელის განმარტებით, კომპანიის დაქირავებულ პირს პირად საკუთრებაში ჰყავს მსუბუქი ავტომობილი, რომლითაც საჭიროების შემთხვევაში ახორციელებს გაყიდული ავტონაწილის მყიდველისთვის ადგილზე მიწოდებას. თუმცა შემოწმებას ვერ წარუდგინა სათანადო დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რის გამოც აღნიშნული ოპერაცია განხილულ იქნა მიწოდებად.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის წარმოების პროცესში, მათ შორის, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელს არ წარმოუდგენია ისეთი არგუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის „ა.ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 205-ე მუხლის თანახმად:
1. ქონების გადასახადის საგადასახადო პერიოდად ითვლება კალენდარული წელი.
2. საწარმო/ორგანიზაცია ქონების გადასახადის დეკლარაციას შესაბამის საგადასახადო ორგანოს წარუდგენს არა უგვიანეს კალენდარული წლის 1 აპრილისა და ამავე ვადაში იხდის ქონების გადასახადს, გარდა ამ მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. დეკლარაციაში მონაცემები დასაბეგრი ქონების შესახებ შეიტანება გასული საგადასახადო წლის მიხედვით, ხოლო დასაბეგრი მიწის შესახებ – მიმდინარე საგადასახადო წლის მიხედვით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 115-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, იჯარით აღებულ ძირითად საშუალებათა რემონტის ხარჯები, თუ მისი ჩატარება ხელშეკრულების შესაბამისად გათვალისწინებული არ არის საიჯარო გადასახდელების შემცირების ხარჯზე, ექვემდებარება ძირითად საშუალებათა მიმღებთან კაპიტალიზებას და საანგარიშო პერიოდის ბოლოსთვის ქმნის ცალკე ჯგუფს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
დადგენილი ფაქტობრივი გარემოების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი საქონლის რეალიზაციას ახორციელებს იჯარით აღებული ფართიდან. აღნიშნული ფართი გადამხდელს გარემონტებული აქვს საკუთარი ძალებით და არ აქვს გათვალისწინებული ქონების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში. შემოწმებით, იჯარის აღებული ოფისის რემონტის ღირებულებით გაეზარდა ქონების საშუალო წლიური საბალანსო ღირებულება.
შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის წარმოების პროცესში, მათ შორის, საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელს არ წარმოუდგენია ისეთი არგუმენტაცია/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და გახდებოდა საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების საფუძველი.
ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :
1. შპს „-------“ (ს/ნ -------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ და მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე (შესამოწმებელი პერიოდის დასაწყისიდან სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის თარიღამდე არსებულ სრულ/არასრულ საანგარიშო პერიოდებზე), საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქუჩა №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. საგადასახადო ვალდებულებების არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრა;
2. სმფ-ების დანაკლისად დაბეგვრასთან;
3. საწარმოს მიერ შეძენილი საწვავის მიწოდებად განხილვა;
4. იჯარით აღებული ფართის რემონტის ღირებულებით ქონების გადასახადით გაზრდა.
ფაქტობრივი გარემოებები
1-2. შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელს არ აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა-ანგარიშგება. შესაბამოსად, შემოწმებამ საწარმოს საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელის საცალოდ რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულებაზე გავრცელებულ იქნა თავისივე დოკუმენტური ფასნამატი, რომელიც თანხვედრაშია სხვა მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირის აუდირებულ ფასნამატთან. შედეგად გამოვლინდა სხვაობები შემოწმებით დადგენილ და გადასახადის გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ბრუნვებს შორის. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა. ამასთან, შემოწმების მიერ შესწავლილ იქნა საწარმოს ფულადი სახსრების მოძრაობა. შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულად განხილული საქონლიდან მიღებული/მისაღები ფულადი შემოსავლებისა და საწარმოს მიერ გაწეული ხარჯის შეპირისპირებით გამოვლენილი სხვაობა განხილულ იქნა ანგარიშვალდებული პირის (დირექტორის) მიერ ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და დაბეგრილ იქნა გადახდის წყაროსთან. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
3. შესამოწმებელ პერიდში მომჩივანს შეძენილი აქვს საწვავი (ბენზინი). კომპანიას საკუთრებაში არ უფიქსირდება ავტომობილი. გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილი ინფორმაციით განმარტავს, რომ კომპანიის დაქირავებულ პირს პირად საკუთრებაში ჰყავს მსუბუქი ავტომობილი, რომლითაც საჭიროების შემთხვევაში ახორციელებს გაყიდული ავტონაწილის მყიდველისთვის ადგილზე მიწოდებას, შესაბამისად, ხსენებულ პირზე გაცემული ხელფასი მოიცავს როგორც მუშახელის, ასევე, ავტომობილით მომსახურების ღირებულებას. თუმცა შემოწმების პროცესში არ არის წარმოდგენილი შესაბამისი, როგორც შრომითი, ასევე, ავტომობილის იჯარის ხელშეკრულება. შესაბამისად, შემოწმების მიერ ხსენებული ოპერაცია ჩათვლილ იქნა მიწოდებად. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ, საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.
4. გადასახადის გადამხდელს იჯარით აქვს აღებული ფართი, საიდანაც ახდენს საქონლის რეალიზაციას. დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს აღნიშნული ოფისი საკუთარი ძალებით აქვს გარემონტებული, რომელიც არ ჰქონდა გათვალისწინებული ქონების გადასახადით დასაბეგრ ბაზაში. გადასახადის გადამხდელს იჯარის აღებული ოფისის რემონტის ღირებულებით გაეზარდა ქონების საშუალო წლიური საბალანსო ღირებულება. დაერიცხა ქონების გადასახადი და ჯარიმა.
გადაწყვეტილება
პირველ და მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთებს შორის გამოვლენილი სხვაობა გადაანაწილოს სრულ პერიოდზე, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს საგადასახადო შემოწმებით მოცული პერიოდის ფარგლებში და აღნიშნულის გათვალისწინებით განახორციელოს შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5, 9); 101; 154; 159; 163(1); 115(4); 201(1);