გადაწყვეტილება №20158/2/2023

№20158/2/2023

16 ოქტომბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 29.09.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 3.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20158/2/2023).

 

დავის საგანი:

შემოსავლების სამსახურის 3.08.2022 წლის №20863 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 20.02.2023 წლის №005-23 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 7.06.2023 წლის №12744 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 195 893 ლარი.

მათ შორის:

მოგების გადასახადი - 106 282

ჯარიმა - 53 141

საურავი - 36 470

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 28.02.2018 წლიდან 1.06.2021 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2021 წლის 30 ივლისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

კომპანია გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2020 წლის 28 თებერვალს, ხოლო ვირტუალური ზონის სტატუსი მინიჭებული აქვს 2020 წლის 21 მაისს. გადასახადის გადამხდელს შექმნილი აქვს მთარგმნელობითი პროგრამა, რომლის მეშვეობითაც მთარგმნელობით მომსახურებას უწევს არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებს. პროგრამა შექმნილია კომპანიის დამფუძნებლის ---ს (პ/ნ ---) მიერ და სხვა მუდმივად დაქირავებული პირი კომპანიას არ ჰყოლია. საწარმოს აღნიშნული ოპერაციის შედეგად წარმოშობილი მოგება გატანილი აქვს დივიდენდის სახით და დაბეგრილი აქვს მხოლოდ საშემოსავლო გადასახადით.

საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის და „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის თანახმად, საინფორმაციო ტექნოლოგიური პროდუქტის საქართველოს ფარგლებს გარეთ მიწოდებით მიღებული/განაწილებული მოგების გადასახადისგან გათავისუფლება კანონთან შესაბამისობაშია იმ შემთხვევაში, თუ აღნიშნული პროდუქტი შეიქმნებოდა საქართველოს ტერიტორიაზე. ვირტუალური ზონის სტატუსით მინიჭებული შეღავათების გამოყენების უფლება პირს არ აქვს საქართველოს ფარგლებს გარეთ წარმოებული პროდუქტის მიწოდების შემთხვევაში. ვინაიდან შემოწმებით აღნიშნული პროდუქტის საქართველოში შექმნა არ დადასტურდა, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 17.08.2021 წლის №26746 ბრძანება და 18.08.2021 წლის №005-191 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 27.12.2021 წლის №40854 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 7.04.2022 წლის №15426/2/2022 გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

შემოსავლების სამსახურის 3.08.2022 წლის №20863 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 25 მარტის №7547 ბრძანებით დამტკიცებული ,,ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, სადავო საკითხის შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 3 აგვისტოს №20863 ბრძანების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 8 თებერვლის დასკვნის მიხედვით, შემოწმებით დარიცხული თანხები არ შემცირდა, აღნიშნულის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 20 თებერვლის №005-23 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 7.06.2023 წლის №12744 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 3 აგვისტოს №20863 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, სადავო საკითხის შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 7.06.2023 წლის №12744 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-3 მუხლის პირველ ნაწილზე და მე-6 მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე, ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტზე, რომ შპს „---ს“ დამფუძნებელი ამავდროულად წარმოადგენს კომპანიის მთავარ და ერთადერთ პროგრამისტს, კომპანიის ოფიციალურად დაქირავებულ პირს, რომლის მიერ პირადად არის შემუშავებული ის საინფორმაციო ტექნოლოგიები, რომელთა მიწოდებაც ხორციელდება საქართველოს ფარგლებს გარეთ არარეზიდენტ ფიზიკურ და იურიდიულ პირებზე. შემოსავლების სამსახური ასევე მიუთითებს „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე და განმარტავს შემდეგს:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად, ასევე სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.

ყოველივე ზემოხსენებულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 3 აგვისტოს №20863 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი მიუთითებს „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე და განმარტავს რომ:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად, ასევე სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.

ფრაზაში „ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა“ იგულისხმება, რომ: ხორციელდება ხელფასის დაბეგვრა საწარმოს ან შემოწმების მიერ, თუმცა ეს შეიძლება არასწორად იყოს გაგებული აუდიტის დეპარტამენტის მხრიდან, რადგან დაკონკრეტებული არ არის, შემოსავლების სამსახურის ბრძანებაში. შემოსავლების სამსახურში წარდგენილ საჩივრით ითხოვდა, რომ მეთოდური მითითების პირველი მაგალითით ეხელმძღვანელა აუდიტის დეპარტამენტს, კერძოდ კომპანიის მიერ გაცხადებული ხელფასი (წელიწადში დარიცხული 36 000 ლარი) განეხილა ---ზე გაცემულად, დანარჩენი თანხა კი მხოლოდ 5%-იანი განაკვეთით დაიბეგრებოდა, როგორც აქვს დაბეგრილი კომპანიას. ის ფაქტი, რომ --- კომპანიის პროგრამისტი და დაქირავებული პირი იყო შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში, სადავო არ არის და არც გამხდარა სადავო შემოწმების მიერ. თუ მისი დაქირავებულის როლში ყოფნა დასტურდება და სადავო არ არის, მაშინ მეთოდური მითითების მაგალითი პირველით მინიჭებული შეღავათის უფლება კომპანიას რატომ არ უნდა მიეცეს მხოლოდ იმის გამო, რომ მან შეცდომით არ დაადეკლარირა მისი ხელფასი, რომელიც შეადგენდა თვეში დარიცხულ 3 000 ლარს. შინაარსობრივად, მეთოდურში მოცემული მაგალითების შექმნის მოტივაცია ის არის, რომ სახელმწიფომ მიიღოს გარკვეული სარგებელი ვირტუალური ზონის პირისგან, იმისათვის, რომ მოგების გადასახადისგან გათავისუფლება მიანიჭოს.

მაგალითი პირველში აღწერილი სახელმწიფოს სარგებელია დაქირავებული ფიზიკური პირების გადასახდელი საშემოსავლო გადასახადი 20%, ხოლო მაგალითი 2-ში აღწერილი სახელმწიფოს სარგებელია გადახდილი 5% დივიდენდის გადასახადი, რის სანაცვლოდაც, ასე ვთქვათ, სახელმწიფოს „უღირს“ შეღავათის დაწესება ბიზნესის მოზიდვის მიზნით. კომპანიას 5% გადახდილი აქვს მთლიან გაცემულ დივიდენდზე, ამით რეალურად მაგალითი 2-ის მიზანი შესრულებულია, თუმცა იქ „რეზიდენტობაზეა“ აქცენტი გაკეთებული და არა 5%-იან გადასახადზე, არადა რეზიდენტობაზე აქცენტის გაკეთების მთავარი მიზანი ფიქრობს, რომ სწორედ 5%- იანი გადასახადის მიღებაა. ამასთან, კომპანია თავადვე აცხადებს, რომ გაცემული ხელფასი არასწორად, შეცდომით არ დაადეკლარირა და დაადეკლარირა როგორც დივიდენდი, სთხოვს შემმოწმებელს, რომ მან გამოიყენოს მისთვის მინიჭებული უფლება და აღნიშნული შეცდომა დააკორექტიროს დასკვნაში, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, გაცემული ხელფასი დაიბეგროს 20%-იანი გადასახადით, დანარჩენი 5%-იანი გადასახადით (რაც უკვე დაბეგრილია).

მეთოდური მითითების მიზანი ერთნაირად სრულდება მაშინაც, თუ კომპანიამ თავად დაადეკლარირა და დაბეგრა ხელფასი და მაშინაც, თუ ამას კომპანიის მაგივრად შემოწმება გააკეთებს, თუ ეს კომპანიას გამორჩა. მთავარია, არ დადასტურდეს, რომ დამფუძნებელი კომპანიაში დაქირავებულის როლსაც ითავსებდა. ამიტომ, ამ ორ შემთხვევაზე განსხვავებული საგადასახადო მიდგომის გამოყენება არ უნდა მოხდეს. შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაც უფრო კონკრეტული უნდა ყოფილიყო და სამოტივაციო ნაწილში უფრო კონკრეტულად უნდა ჩაწერილიყო ის მსჯელობა, რაც ზემოთაა წარმოდგენილი, ანუ უნდა ჩაწერილიყო არა „ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა“ არამედ როგორც „ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საწარმოს ან შემმოწმებლის მიერ, მათ შორის შემოწმების მიერ კომპანიისგან მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით“.

იმედოვნებს, რომ შემოსავლების სამსახურმა ზუსტად ეს იგულისხმა გადაწყვეტილებაში და იმედს იტოვებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის სწორად აღიქვამს დაწერილს, თუმცა დაკონკრეტების აუცილებლობა შეიძლება გარდაუვალი იყოს, თუ აუდიტის დეპარტამენტი აღნიშნულ ტექსტის არასწორ ინტერპრეტაციას მოახდენს. იმის გამო, რომ 36 000 ლარი შეცდომის გამო არ დაბეგრა კომპანიამ არ უნდა გახდეს 400 000 ლარის დივიდენდზე მოგების გადასახადის შეღავათის დაკარგვის საფუძველი, მაშინ როდესაც სხვას ეს შეღავათი მიენიჭებოდა იმიტომ, რომ მან ეს თანხა დაბეგრა თავის დროზე.

25.03.2022 წლის №75478 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების (წინა ჩაანაცვლა ახალმა მეთოდურმა) მე-2 მაგალითში სწორედ ეს პრინციპია იყო გამოყენებული, რომ შემოსავლების სამსახურს გაცემული დივიდენდის ნაწილი უნდა დაეკვალიფირებინა ხელფასად, თუ დამფუძნებელი ასევე შემსრულებელი იყო კომპანიაში. დარჩენილი ნაწილი კი გაეთავისუფლებინა მოგების გადასახადისაგან. ფიქრობს, რომ ეს პრინციპი ისევ ძალაში დარჩა ერთადერთი განსხვავებით, რომ ახალი მეთოდური უბრალოდ არ აკეთებს მითითებას საგადასახადო კოდექსის 73-ემუხლის გამოყენებაზე, რადგან ამ მეთოდურის მოქმედების სფერო არაა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებაზე მითითება, თუმცა ეს არ გამორიცხავს იმ პრინციპის აქტუალურობას, რომ შემოწმებამ უნდა გაითვალისწინოს ოპერაციის ფორმაც და შინაარსიც და უპირატესობა მიანიჭოს ოპერაციის შინაარსს და მხოლოდ იმ ფაქტის გამო, რომ კომპანიამ არ დაადეკლარირა ხელფასი, არ უნდა წაართვას გადასახადისგან გათავისუფლების კანონით მინიჭებული უფლება.

მომჩივანი ითხოვს აღნიშნულის გათვალისწინებას, რათა ორ შემთხვევაზე, რომელთაც ერთდაიგივე შედეგი მოჰყვება, არ გავრცელდეს განსხვავებული საგადასახადო მიდგომები და გამოიცეს გადაწყვეტილება, რომელიც გაითვალისწინებს როგორც ოპერაციის ფორმას, ასევე შინაარსს და იქნება კონკრეტული.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

დადგენილია, რომ შემოწმებით დარიცხული თანხები გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში და 27.12.2021 წლის №40854 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული გადაწყვეტილება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 7.04.2022 წლის №15426/2/2022 გადაწყვეტილებით საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს, რომელმაც 3.08.2022 წლის №20863 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დააკმაყოფილა, კერძო აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 25 მარტის №7547 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, სადავო საკითხის შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

ასევე დადგენილია, რომ 3.08.2022 წლის №20863 ბრძანების აღსრულების საფუძველზე შემოწმებით დარიცხული თანხები არ დაექვემდებარა კორექტირებას, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც სადავო 7.06.2023 წლის №12744 ბრძანებით საჩივარი კვლავ ნაწილობრივ დააკმაყოფილა და შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 3 აგვისტოს №20863 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, სადავო საკითხის შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

აღსანიშნავია, რომ შემოსავლების სამსახური სადავო გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილში მიუთითებს რა „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე, განმარტავს შემდეგს:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად, ასევე სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.

მომჩივანი მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება უფრო კონკრეტული უნდა ყოფილიყო და სამოტივაციო ნაწილში უფრო კონკრეტულად უნდა ჩაწერილიყო არა „ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა“ არამედ, როგორც „ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საწარმოს ან შემმოწმებლის მიერ, მათ შორის შემოწმების მიერ კომპანიისგან მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით“. კომპანია თავადვე აცხადებს, რომ გაცემული ხელფასი არასწორად, შეცდომით არ დაადეკლარირა და დაადეკლარირა როგორც დივიდენდი, სთხოვს შემმოწმებელს, რომ მან გამოიყენოს მისთვის მინიჭებული უფლება და აღნიშნული შეცდომა დააკორექტიროს დასკვნაში, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-3 ნაწილის შესაბამისად, გაცემული ხელფასი დაიბეგროს 20%-იანი გადასახადით, დანარჩენი 5%-იანი გადასახადით (რაც უკვე დაბეგრილია). იმის გამო, რომ 36 000 ლარი შეცდომის გამო არ დაბეგრა კომპანიამ, არ უნდა გახდეს 400 000 ლარის დივიდენდზე მოგების გადასახადის შეღავათის დაკარგვის საფუძველი, მაშინ როდესაც სხვას ეს შეღავათი მიენიჭებოდა იმიტომ, რომ მან ეს თანხა დაბეგრა თავის დროზე.

25.03.2022 წლის №75478 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების მე-2 მაგალითში სწორედ ეს პრინციპია იყო გამოყენებული, რომ შემოსავლების სამსახურს გაცემული დივიდენდის ნაწილი უნდა დაეკვალიფირებინა ხელფასად, თუ დამფუძნებელი ასევე შემსრულებელი იყო კომპანიაში. დარჩენილი ნაწილი კი გაეთავისუფლებინა მოგების გადასახადისაგან. შემოწმებამ უნდა გაითვალისწინოს ოპერაციის ფორმაც და შინაარსიც, უპირატესობა მიანიჭოს ოპერაციის შინაარსს და მხოლოდ იმ ფაქტის გამო, რომ კომპანიამ არ დაადეკლარირა ხელფასი, არ უნდა წაართვას გადასახადისგან გათავისუფლების კანონით მინიჭებული უფლება.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა აღნიშნა, ის რომ პროგრამა შექმნილია თუ არა გადასახადის გადამხდელის მიერ, სადავო არ გამხდარა შემოწმების მიერ, გადასახადის გადამხდელის მიერ შექმნილია პროგრამა რომელიც ეხმარება რათა მთარგმნელობითი საქმიანობა (მომსახურება) გასწიოს ან მიიღოს პირმა, მაგრამ მისი არსებობა არ გამხდარა სადავო, სადავოა და დარიცხვა მოხდა იმიტომ, რომ ჩაითვალა, რომ საქართველოში არ არის შექმნილიო, რადგან შემქმნელი საქართველოში არ იმყოფებოდა საკმარისი დროით შექმნის დროსო, თორემ შექმნილია თუ არა პროგრამა ამის დამადასტურებელი დოკუმენტი არ მოუთხოვიათ და არც წარდგენილა. ამჟამად დავა მდგომარეობს იმაში, რომ შემოსავლების სამსახურმა თავის გადაწყვეტილებაში თავდაპირველად მიუთითა მე-2 მეთოდური მითითება, რომელშიც მოყვანილი მაგალითი საკითხის შინაარს აფართოებდა (ჩათვალე ხელფასად და დაბეგრე 20%-ით, ხოლო დანარჩენი გაათავისუფლეო) და ყველანაირად ხელსაყრელი იყო მათ შემთხვევაში (პირი არარეზიდენტია და დივიდენდები დაბეგრილია 5%-იანი განაკვეთით), მაგრამ სანამ გადაწყვეტილება აღსრულდებოდა (8-9 თვე მიმდინარეობდა) ამასობაში, მე-2 შეიცვალა მე-3 მეთოდური მითითებით, სადაც შინაარსზე საუბარი საერთოდ არ არის, კერძოდ როცა დამფუძნებელი არარეზიდენტია და თანაც პროგრამისტი, ასეთი აღარ არის მითითებული მეთოდური მითითების მაგალითში, ანუ შინაარსი საერთოდ უგულებელყოფილი იქნა, მიაჩნია, რომ შინაარსის შესწავლა უნდა მოხდეს ჯერ და შემდეგ მეთოდურმა დაარეგულიროს.

ამასთან განმარტა, რომ მათ შემთხვევაში სადავოა როგორც შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება, ასევე სადავო ბრძანებით მიღებული გადაწყვეტილება საჩივრის ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის ახსნაგანმარტებით მთარგმნელობით მომსახურებას ეწევა, მაგრამ რა პროგრამაა შესაბამისი დოკუმენტი შემოწმებას არ მოუთხოვია და არც საჩივარზე არ არის თანდართული. შემოწმებით დადგინდა, რომ კომპანიის დამფუძნებელი, ---ს მოქალაქე, --- საქართველოში 26 თებერვალს შემოვიდა და 6 მარტს გავიდა, შესაბამისად მიიჩნია, რომ აღნიშნული დრო საკმარისი არ იქნებოდა პროგრამის შესაქმნელად და ამდენად აღნიშნული პროდუქტი საქართველო შექმნილად არ ჩაითვალა.

საბჭო მიუთითებს „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 14 დეკემბრის №473 დადგენილებით დამტკიცებული რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, „დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.“

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის სათანადოდ შესწავლილი და გამოკვლეული საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები. მათ შორის, შესასწავლია პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტის შექმნის საკითხი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭომ მიიჩნია, რომ ნაწილობრივ უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 7.06.2023 წლის №12744 ბრძანება;

3. საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი:

შემოსავლების სამსახურის 3.08.2022 წლის №20863 ბრძანების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის 2022 წლის 3 აგვისტოს №20863 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, სადავო საკითხის შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 7.06.2023 წლის №12744 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწიულობრივ, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ არ არის სათანადოდ შესწავლილი და გამოკვლეული საქმისთვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ფაქტობრივი გარემოებები. მათ შორის, შესასწავლია პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტის შექმნის საკითხი. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭომ მიიჩნია, რომ ნაწილობრივ უნდა გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 304 (1, ბ).