ბრძანება N 4656
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
ბრძანება N 4656
13.03.2023
შპს „------------------ის“ (ს/ნ ----------------------)
(ფაქტ.მის.: ------------------------------------------
იურ.მის.:---------------------------------------------)
2022 წლის 30 დეკემბრის და 2023 წლის 7 თებერვლის საჩივრების
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 26 იანვრის და 9 თებერვლის სხდომებზე (ოქმები №6, № 11) განიხილა შპს „------------------ის“ (ს/ნ ----------------------) №239030/21 და №21818/21 საჩივრები, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 2 დეკემბრის №007-332 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
მომჩივნის პოზიცია:
1.გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების მიერ საბაზრო ფასის გაანგარიშებას და აცხადებს, რომ მშენებლობის პროცესში ფიზიკურ პირებთან გაფორმებულ ხელშეკრულებებში დაფიქსირებულ ფართებსა და საჯარო რეესტრში გადაცემულ ფართებს შორის არის სხვაობა, რამაც გამოიწვია რეალიზებული 1 კვ.მ. ფართის საბოლოო ღირებულების გაზრდა პირვანდელ ღირებულებასთან შედარებით. აღნიშნული სხვაობა არის კომპანიის კრედიტორული დავალიანება და ფიზიკურ პირებს 6 წლის განმავლობაში შეუძლიათ ზედმეტად გადახდილი თანხის დაბრუნება. მიუთითებს, რომ აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოება (გადამხდელს ზედმეტად აქვს გადახდილი დღგ ბიუჯეტში) შემმოწმებელმა არ გაითვალისწინა, რის გამოც გაიზარდა ფართების საბაზრო ღირებულება, რამაც გამოიწვია ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე რეალიზებულ ფართებზე დაანგარიშებული საბაზრო ფასის გაზრდა. მიაჩნია, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე რეალიზებული ფართების საბაზრო ფასი 1 მ 2 -ზე უნდა განისაზღვროს საცხოვრებელი ბინისთვის 390 აშშ, კომერციული ფართისთვის- 399 აშშ და ტერასისთვის- 100 აშშ ამერიკული დოლარის ოდენობით. ასევე, აცხადებს, რომ შემმოწმებლის მიერ გაანგარიშების ცხრილებში დაშვებულია გარკვეული სახის შეცდომები.
2.გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით გაანგარიშებულ 2021 წლის ------- და ------- თვეების დღგ-ით დასაბეგრ ბრუნვას. აცხადებს, რომ შემოსავლები შესაბამისობაშია წარდგენილ დეკლარაციებთან, დარიცხული თანხა უსაფუძვლოა და ექვემდებარება გაუქმებას. აღნიშნული საკითხის შესწავლისას გამოვლენილი დარღვევის შემთხვევაში, მიუთითებს შეცდომაზე და ითხოვს ჯარიმის გაუქმებას.
3. მომჩივანი, დამფუძნებლის ოჯახის წევრებზე რეალიზებულ ბინებთან დაკავშირებით აღნიშნავს, რომ ------- --------ს წილის სანაცვლოდ უნდა გადაცემოდა ბინა, რაზეც შედგა შესაბამისი ოქმი, თუმცა საწარმოს მიერ წილის სანაცვლოდ ქონების გადაცემა არ მომხდარა და აღნიშნული ოპერაციის დაბეგვრა არასწორია.
4.მომჩივანი, ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებული ოპერაციის ( მ.შ. წილის სანაცვლოდ უძრავი ქონების შვილზე გადაცემის ოპერაციის) საფუძველზე დღგ-სა და მოგების გადასახადში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებზე დაკისრებულ სანქციასთან მიმართებით, ითხოვს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 28 ივნისის №16521 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „------------------ის“ (ს/ნ ----------------------) საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის - იანვრიდან 2022 წლის - აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 24 ნოემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, რაზეც გამოიცა გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ 2022 წლის 1 დეკემბრის №30222 ბრძანება და 2022 წლის 2 დეკემბრის №007-332 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 481 013 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 226 313 ლარი, ჯარიმა 142 955 ლარი, საურავი 111 745 ლარი.
საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:
. შპს ------ის ძირითად საქმიანობას წამოადგენს საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი ბინების მშენებლობა, შესამოწმებელ პერიოდში აშენებული აქვს ერთი საცხოვრებელი კორპუსი ქ. ---, --------------- (ს/კ --------------). მშენებლობა დაიწყო 2017 წელს. შემოწმების პროცესში დადგინდა, რომ კომპანიამ ორი საცხოვრებელი ბინის და ერთი კომერციული ფართის რეალიზაცია მოახდინა ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე (დამფუძნებელზე და მისი ოჯახის წევრებზე) საბაზრო ღირებულებაზე დაბალ ფასად. გადამხდელის განმარტებით, საცხოვრებელი ფართის ძირითადი ნაწილი კერძოდ 417 კვ.მ ბინებიდან 277 კვ.მ არის ტერასა. შემოწმების მიერ აღნიშნულ ბინებზე მხოლოდ საცხოვრებელ ფართზე გავრცელდა საბაზრო ფასი (ამავე კორპუსში სხვა ბინების საშუალო ფასი) და ტერასის ფასი დარჩა უცვლელი. ხოლო რაც შეეხება კომერციულ ფართს, აღნიშნულზე გავრცელდა ამავე კორპუსში კორმერციული ფართების საშუალო ფასი. შემოწმების მიერ მიღებული სხვაობა 2021 წლამდე მოქმედი 161-ე მუხლისა და 981 მუხლის მე-4 ნაწილის ,,ა.ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დაბეგრილ იქნა მოგების და დამატებული ღირებულების გადასახადებით. პირს დაერიცხა გადასახადები და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
. გადასახადის გადამხდელის მიერ ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლების დაბეგვრა ხდებოდა ავანსის სახით. შემოწმების მიერ გამოვლინდა, რომ ზოგიერთი ბინის საჯარო რეესტრში მესაკუთრისთვის გადაფორმება უკვე განხორციელდა, ხოლო თანხა ჯერ არ არის მიღებული. გადამხდელის მიერ აღნიშნული ბინები არ იყო დაბეგრილი დღგ-ით. შესაბამისად, შემოწმების მიერ ბინების დარჩენილი ღირებულება დაბეგრილ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მიხედვით, რეესტრში გადაფორმების თარიღში. პირს დაერიცხა გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
. შემოწმების პროცესში დადგინდა, რომ შპს ,,-------ის“ მიერ სრულად არ არის დაბეგრილი დამფუძნებლის ოჯახის წევრებზე რეალიზებული ბინების ღირებულება. გადამხდელის განმარტებით, დამფუძნებელმა წილი დაუთმო სხვა დამფუძნებლებს და სანაცვლოდ ბინის ღირებულების დარჩენილი ნაწილის გადახდა აღარ მოხდა. შემოწმების მიერ აღნიშნული ბინები დაიბეგრა მიწოდების თარიღში დღგ-ით და მოგების გადასახადით საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად. პირს დაერიცხა გადასახადები და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივრები და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.
ამავე მუხლის მე-11 ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს,გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენოს საბაზრო ფასი თუ გარიგება განხორციელდა ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის,გარდა იმ შემთხვევისა,როდესაც მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ ახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი ოპერაცია.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა. დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა. ხოლო, მე-2 ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის გარეშე ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
ამავე მუხლის 21 ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ამ მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიზნისათვის ამ კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ითვლება, რომ პირთა ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგებზე, თუ გადასახადის გადამხდელის მიერ დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციისა) განხორციელების შედეგად მიღებული/მისაღები საკომპენსაციო თანხა მის მიერ მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასზე ნაკლებია. ამასთანავე, საქონლის ან/და მომსახურების მიმღებს აქვს დღგ-ისგან როგორც ჩათვლის უფლებით, ისე ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული ბრუნვა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ" ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია, განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ და ,,ა.ა“ ქვეპუნქტების თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ კომპანიამ ორი საცხოვრებელი ბინის და ერთი კომერციული ფართის რეალიზაცია მოახდინა ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე (დამფუძნებელზე და მისი ოჯახის წევრებზე) საბაზრო ღირებულებაზე დაბალ ფასად. გადამხდელის განმარტებით, საცხოვრებელი ფართის ძირითადი ნაწილი კერძოდ 417 კვ.მ ბინებიდან 277 კვ.მ არის ტერასა.
აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებული ინფორმაციითა და საგადასახადო შემოწმების აქტით ირკვევა, რომ გადამხდელის შემოსავლები განისაზღვრა ძირითადად სახელშეკრულებო ფასების მიხედვით, რომელიც დაფიქსირებული იყო საჯარო რეესტრში ბინის გადაფორმებისას. აღსანიშნავია, რომ თანხები ბინის მეპატრონეების მიერ გადახდილია. ხელშეკრულებაში დამატებითი ჩანაწერი თანხის დაბრუნების შესახებ, ან სხვა რაიმე სახის შეთანხმება არ არსებობს, ამასთან, ბინის გადაფომებიდან გასულია 2-3 წელი. კომპანიამ ორი საცხოვრებელი ბინის და ერთი კომერციული ფართის რეალიზაცია მოახდინა ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე საბაზრო ღირებულებაზე დაბალ ფასად. შემოწმების მიერ მხოლოდ საცხოვრებელ და კომერციულ ფართებზე გავრცელდა საბაზრო ფასი, რომელიც დაანგარიშებულ იქნა ამავე საცხოვრებელ კორპუსში არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე განხორციელებული რეალიზაციების მიხედვით დადგენილი საშუალო ფასის შესაბამისად, ხოლო ტერასის ფასი დარჩა უცვლელი (ხელშეკრულების შესაბამისად). აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ საცხოვრებელ და კომერციულ ფართებზე, არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე განხორციელებული რეალიზაციების მიხედვით დადგენილი საშუალო ფასის (საბაზრო ფასის) გავრცელება და აღნიშნულის საფუძველზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა კანონშესაბამისია.
შემოსავლების სამსახური ყურდღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის ზეპირსიტყვიერ განმარტებაზე, რომლითაც დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში რეალიზებულ ბინებზე არ ფიქსირდება ფართობების სხვაობა წინარე ხელშეკრულებებსა და სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოს მონაცემებში. ტერასასთან დაკავშირებით, ფასის განსაზღვრის მიზნით, კი შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ არ ყოფილა წარდგენილი დამატებითი მტკიცებულება და საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით გამოყენებულ იქნა ხელშეკრულებაში ფიქსირებული ფასი. ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაში მითითებულია, რომ გაანგარიშების ცხრილი გავლილია კომპანიის ბუღალტერთან, გაგზავნილია სამსახურებრივი მეილით და აღნიშნულთან დაკავშირებით მომჩივანს დამატებით პრეტენზია არ წარუდგენია.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური ყურდღებას ამახვილებს გადამხდელის მიერ რეალიზებულ ტერასის ფასზე და მასთან დაკავშირებით წარმოდგენილ დოკუმენტებზე (2020 წლის -- იანვრის პარტნიორთა კრების ოქმი), რომლითაც 1 კვ.მ ტერასის ფასი განსაზღვრულია 100 ამერიკული დოლარის ოდენობით და ითხოვს აღნიშნულის გათვალისწინებას ტერასის საბაზრო ფასის განსაზღვრისას.
ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მიწოდებული ტერასის საბაზრო ფასის განსაზღვრის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას და მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მიწოდებული ქონების (ტერასის) საბაზრო ღირებულება. ხოლო, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული ექსპერტიზის დასკვნა და ექსპერტიზის დასკვნით განსაზღვრული საბაზრო ფასის გათვალისწინებით განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტიზე, რომლის თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1.საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.
2.თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.
ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლების დაბეგვრა ხდებოდა ავანსის სახით, თუმცა შემოწმების მიერ გამოვლინდა ის ფაქტობრივი გარემოება, რომ ზოგიერთი ბინის საჯარო რეესტრში მესაკუთრისთვის გადაფორმება (მიწოდება) უკვე განხორციელდა, რაზეც თანხის მიღება არ ფიქსირდება. გადამხდელის მიერ აღნიშნული ბინები არ იყო დაბეგრილი დღგ-ით. შესაბამისად, შემოწმების მიერ ბინების დარჩენილი ღირებულება დაბეგრილ იქნა სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში დაფიქსირებული გადაფორმების თარიღის შესაბამისად. აუდიტორი ასევე აღნიშნავს, რომ მიღებული შემოსავლები გავლილ იქნა გადამხდელის მიერ წარმოებული ცხრილიდან.
ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები/დოკუმენტაცია, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში, დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-8 ნაწილის თანახმად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ" ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია, განაწილებული მოგება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ და ,,ა.ა“ ქვეპუნქტების თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტზე, რომ მის მიერ წილის სანაცვლოდ ქონების მიწოდება მოხდა მხოლოდ დამფუძნებლის შვილზე და დასაბეგრია ერთი ოპერაცია. აღნიშნულთან დაკავშირებით აუდიტორის ზეპირსიტყვიერი განმარტებით დგინდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში წილის სანაცვლოდ ქონების მიწოდება ფიქსირდება როგორც შპს „------ის“ დამფუძნებლის შვილზე, ასევე დედაზე.
მომჩივნის არგუმენტთან, ავთანდილ მამაცაშვილისთვის წილის სანაცვლოდ გადაცემული ქონების ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლითაც დგინდება, რომ შემოწმების მიერ აღნიშნული ბინის დაბეგვრა არ მომხდარა. წილის სანაცვლოდ გადაცემული ბინებიდან შემოწმებით დაბეგრილია ერთ-ერთ დამფუძნებელ თეიმურად ნიკოლეიშვილის ოჯახის წევრებზე გადაცემული ორი საცხოვრებელი ბინა. რაც შეეხება ავთანდილ მამაცაშვილის საცხოვრებელ ფართს, მასზე გადახდა ჯერ არ არის დასრულებული და ავანსად გადახდილი თანხები დაბეგრილია კომპანიის მიერ, შესაბამისად, გადამხდელის პრეტენზია საფუძველს მოკლებულია. აგრეთვე, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ დავის წარმოების პროცესში მომჩივანის მიერ არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების შედეგად განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, წარმოდგენილი საჩივრები აღნიშნულ ნაწილში, დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მე-4 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1შპს „------------------ის“ (ს/ნ ----------------------) საჩივრები დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2.პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს კომპეტენტურ პირთან გაფორმებული ხელშეკრულება ექსპერტიზის დანიშვნის შესახებ, რომლითაც განისაზღვრება ურთიერთდამოკიდებულ პირებზე მიწოდებული ქონების (ტერასის) საბაზრო ღირებულება;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტით განსაზღვრულ ვადაში შესაბამისი მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ხელშეკრულების საფუძველზე მომზადებული ექსპერტიზის დასკვნა და ექსპერტიზის დასკვნით განსაზღვრული საბაზრო ფასის გათვალისწინებით განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3.დანარჩენ ნაწილში საჩივრები არ დაკმაყოფილდეს;
4.აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.