გადაწყვეტილება №18548/2/2022

№18548/2/2022

23.02.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ „------“ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 23.02.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს --- 27.12.2022 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18548/2/2022).

 

დავის საგანი:

საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და გამოყენებული ფასნამატი.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 15.07.2022 წლის №041-28 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 6.12.2022 წლის №30750 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 76 945 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 39 811

დღგ - 39 080

საშემოსავლო გადასახადი - 731

ჯარიმა - 29 200

საურავი - 7 934

 

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 2019 წლის 3 ოქტომბრიდან 2022 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა აუდიტის დეპარტამენტის 27.06.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

გადასახადის გადამხდელი საქონლის შეძენას ახორციელებს ადგილობრივ ბაზარზე. ბუღალტრულ აღრიცხვას აწარმოებს პროგრამა „oris“-ის საშუალებით. გადამხდელის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 8 560 944 ლარს. გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ფასნამატი დაახლოებით შეადგენს 2,7%-ს. შემოწმებით,ხელთარსებული მასალების შესწავლის საფუძველზე დადგინდა, რომ გადამხდელის მიერ არასრულყოფილად არის აღრიცხული ძირითადი საქმიანობიდან მიღებული შემოსავლები, ვერ იშიფრება საცალოდ რეალიზებული საქონელი. მეწარმე არ აწარმოებს ბუღალტრულ აღრიცხვას კანონმდებლობით დადგენილი წესის შესაბამისად, კერძოდ, საქონლის ჩამოწერას ახდენს წლის ბოლოს. შესაბამისად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 49-ე და 73-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, საგადასახადო ორგანომ გაითვალისწინა გადამხდელის მიერ წარდგენილი საქონლის საწყისი და საბოლოო ნაშთები (ბუღალტრულ აღრიცხვაში დაფიქსირებული საქონლის ნაშთი პერიოდების მიხედვით). აღნიშნული ინფორმაციისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის ანალიზის საფუძველზე განისაზღვრა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. ამასთან, დოკუმენტური რეალიზაციის შედეგად დაფიქსირებული სარეალიზაციო ფასების ანალიზით დადგინდა სხვადასხვა სასაქონლო ჯგუფის (განისაზღვრა 29 სასაქონლო ჯგუფი) ფასნამატი წლების მიხედვით, რაც გავრცელდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებულ შესაბამისი ჯგუფის თვითღირებულებაზე. საბოლოოდ, შემოწმებით დადგენილმა საშუალო ფასნამატმა წლების მიხედვით შეადგინა 2019 წელს - 5,54%, 2020 წელს - 5,29%, 2021 წელს - 5,33%. შესაბამისად, დაკორექტირდა დღგით დასაბეგრი ბრუნვა. შემოწმებით ფულის მოძრაობის ანალიზის შედეგად შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის მიღებული შემოსავალი, გაწეული ხარჯის გათვალისწინებით, განისაზღვრა 328 686 ლარის ოდენობით. საწარმოს მიერ წარდგენილი ბუღალტრული აღრიცხვის მიხედვით კი შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს, საწარმოს კაპიტალის ნაშთი შეადგენს 369 557 ლარს. შემოწმებისას, არაპირდაპირი მეთოდით დადგენილი შემოსავალი (328 686 ლარი) ჩაითვალა საწარმოს დამფუძნებელ პირზე გაცემულად, რითაც შემცირდა საწარმოს კაპიტალის ნაშთი და საბოლოოდ, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსთვის კაპიტალის ნაშთი განისაზღვრა 40 870 ლარით. საწარმოს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 15.07.2022 წლის №18748 ბრძანება და №041-28 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 6.12.2022 წლის №30750 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლით, 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტით, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 2021 წლის პირველ იანვრამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით და 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით, 2021 წლის პირველი იანვრიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილით და მიიჩნია, რომ შემოწმებისას საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას, ვინაიდან როგორც თავად შემოწმების აქტშია დაფიქსირებული და აღნიშნულს ითვალისწინებს კიდეც საგადასახადო კანონმდებლობა გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე. საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით: თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა; საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ: დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში. როგორც ხედავთ კანონმდებლობა მოითხოვს, რომ არსებობდეს ის ფაქტობრივი გარემოებები, რა დროსაც საგადასახადო ორგანოს ექნება საფუძველი გამოიყენოს არაპირდაპირი მეთოდი.

კომპანია აწარმოებს ბუღალტერიას რეგისტრაციის დღიდან, სრულყოფილად აქვს ნაწარმოები ბუღალტრული აღრიცხვა. შემოწმებისთვის სრულად იქნა წარდგენილი სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, საბანკო ამონაწერები და ყველა სხვა სახის ინფორმაცია, რაც მოთხოვნილი იქნა საგადასახადო ორგანოს მხრიდან. არც ერთხელ არაა დაჯარიმებული სალარო აპარატის გამოუყენებლობაზე და არც სხვა სახის სამართალდარღვევის ფაქტზე. აღნიშნულიდან გამომდინარე, კომპანიის საბუღალტრო მონაცემების საფუძველზე შესაძლებელია განისაზღვროს ყველა დასაბეგრი ოპერაცია. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გაუგებარია, რატომ მოხდა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება, მხოლოდ ის არგუმენტი, რომ პროდუქციის ჩამოწერა არ ხდება ყოველდღიურად, არ არის საკმარისი საფუძველი იმისა, რომ გამოყენებულ იქნეს არაპირდაპირი მეთოდი - ბუღალტრულ აღრიცხვაში სრულყოფილად არის დაფიქსირებული საქონლის ნაშთები, მათი ჯგუფების მიხედვით და მისი დეტალური შესწავლის შედეგად, სრულიად შესაძლებელი იყო მომხდარიყო ობიექტური საგადასახადო შემოწმების ჩატარება.

მეორე საკითხი რაც გაუგებარია არის ის, რომ როგორც თავად საგადასახადო შემოწმების აქტშია დაფიქსირებული საწარმოს დეკლარირებული ფასნამატი შეადგენს დაახლოებით 2,7%-ს, ასევე შემოწმების აქტშია დაფიქსირებული, რომ „დოკუმენტური რეალიზაციის შედეგად დაფიქსირებული სარეალიზაციო ფასების ანალიზით დადგინდა სხვადასხვა სასაქონლო ჯგუფის (განისაზღვრა 29 სასაქონლო ჯგუფი) ფასნამატი წლების მიხედვით, რაც გავრცელდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებულ შესაბამისი ჯგუფის თვითღირებულებაზე. საბოლოოდ, შემოწმებით დადგენილმა საშუალო ფასნამატმა წლების მიხედვით, შეადგინა 2019 წელს - 5,54%, 2020 წელს - 5,29%, 2021 წელს - 5,33%.“. შესაბამისად გაუგებარია ის ფაქტი, რომ თუ გადამხდელის მიერ განსაზღვრული ფასნამატი - 2.7% გავრცელდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზაციაზე, მაშინ საიდან გამოთვალა საგადასახადო ორგანომ 5.54%, 5.29% და 5.33%. კომპანია ეწევა საბითუმო ვაჭრობას, დოკუმენტურად რეალიზებულ საქონელზე ფასნამატი არ აღემატება 4%-ს და მერყეობს 1,5%-4%-ის ფარგლებში საქონლის სახეობიდან გამომდინარე, გაუგებარია, საიდან იქნა დადგენილი 5%-ზე მეტი ფასნამატი შემოწმებისას. შეუძლებელია, აღნიშნული ოდენობის ფასნამატი გააჩნდეს.

საბითუმოდ მოვაჭრე კომპანიას, მითუმეტეს საქმიანობის განხორციელების ადგილზე ანალოგიური საქმიანობით ვაჭრობენ სხვა სუბიექტებიც და კონკურენციიდან გამომდინარე, შეუძლებელია მაღალი ფასნამატი იყოს გამოყენებული. შემოწმების ჯგუფს შეეძლო მსგავსი საქმიანობის განმახორციელებელი პირებისგან მოეპოვებინა ინფორმაცია რეალიზებული პროდუქციაზე არსებული ფასნამატის შესახებ, მითუმეტეს რომ ბოლო 2 წელში, თითქმის ყველა კომპანია შემოწმებულია საგადასახადო ორგანოს მიერ და შესაბამისად მარტივი იყო აღნიშნული ინფორმაციის მოპოვება.

ასევე აღსანიშნავია, რომ საწარმოს რეგისტრაციიდან დღემდე საქმიანობა უწევს რთულ ფორსმაჟორულ სიტუაციებში, ვინაიდან 2020-2021 წლებში ადგილი ჰქონდა მსოფლიოში კოვიდ ვირუსის პანდემიას, ხოლო 2022 წლის თებერვლის თვიდან რუსეთ-უკრაინის ომს, აღნიშნულმა მოვლენებმა ძალიან დიდი გავლენა მოახდინეს იმ პროდუქციის ფასებზე, რომლითაც ვაჭრობს კომპანია, მათ შორის ფქვილი, ზეთი, შაქარი, მარილი და სხვა კვების ძირითადი პროდუქცია და ყველასთვის ცნობილია აღნიშნული პროდუქციაზე, როგორ მერყეობდა ფასები. აღნიშნულ პირობებში, კომპანიას ძალიან ხშირად უწევდა დაბალ პროცენტულ ფასნამატზე მუშაობა. შესაბამისად გაუგებარია საიდან მოხდა საგადასახადო ორგანოს მიერ აქტში დაფიქსირებული ფასნამატის პროცენტულობის გამოთვლა. საგადასახადო შემოწმების მიმდინარეობისას კომპანიის მიერ მოხდა დამატებით გაშიფვრა ჯგუფების მიხედვით ფასნამატთან დაკავშირებით, თუმცა როგორც შედეგებიდან ჩანს არ მოხდა აღნიშნულის გათვალისწინება. ასევე მნიშვნელოვანია ის გარემოება, რომ კომპანია გარკვეული სახის პროდუქციას, მაგ. შაქარი, ფქვილი, წიწიბურა და სხვა, ახდენს წარმოებას, კერძოდ, ხდება აღნიშნული პროდუქციის დიდი ოდენობით შესყიდვა, შემდგომ ხდება მისი დაფასოება პატარა მოცულობებად და აღნიშნული დაფასოებული შეფუთვებით რეალიზაცია. შესაბამისად აღნიშნული სახის პროდუქციაზე შემოწმების ჯგუფს უნდა გაეთვალისწინება წარმოების ხარჯები, ელ. ენერგია, შესაფუთი მასალა, ბუნებრივი დანაკარგები და ა.შ., რაც არ იქნა გათვალისწინებული და თუ ვთქვათ შაქარი შეძენილი იყო 1 კგ. 2 ლარად და შემდგომ ის რეალიზებული იყო 2.15 ლარად, შემოწმებისას 15 თეთრი სრულად ფასნამატში იქნა გათვალისწინებული, მაშინ როდესაც ღირებულებაში ასევე შედის დაფასოების ხარჯებიც.

ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მეხუთე ნაწილის თანხმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. ამავე კოდექსის 96-ე და 97-ე მუხლები ავალდებულებს ადმინისტრაციულ ორგანოს გამოიკვლიოს საქმის გარემოებები სრულად და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოებს უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განისაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით. კერძოდ, საგადასახადო ორგანომ გაითვალისწინა გადამხდელის მიერ წარდგენილი საქონლის საწყისი და საბოლოო ნაშთები (ბუღალტრულ აღრიცხვაში დაფიქსირებული საქონლის ნაშთი პერიოდების მიხედვით). აღნიშნული ინფორმაციისა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის ანალიზის საფუძველზე განისაზღვრა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება. ამასთან, დოკუმენტური რეალიზაციის შედეგად დაფიქსირებული სარეალიზაციო ფასების ანალიზით დადგინა სხვადასხვა სასაქონლო ჯგუფის (განისაზღვრა 29 სასაქონლო ჯგუფი) ფასნამატი წლების მიხედვით, რაც გავრცელდა დოკუმენტის გარეშე რეალიზებულ შესაბამისი ჯგუფის თვითღირებულებაზე. საბოლოოდ, შემოწმებით დადგენილმა საშუალო ფასნამატმა წლების მიხედვით შეადგინა 2019 წელს - 5,54%, 2020 წელს - 5,29%, 2021 წელს - 5,33%.

იმ გარემოებებიდან გამომდინარე, რომ მომჩივანი არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით, რის გამოც შეუძლებელი იყო დაბეგვრის ობიექტის სრულად დადგენა და იმის გათვალისწინებით, რომ მომჩივანი ზოგადად საუბრობს და ვერ წარმოადგენს დასახელებული არგუმენტების დოკუმენტურად დადასტურებულ რაიმე სახის მტკიცებულებას, რაც საგადასახადო ორგანოს მიერ შემოწმების აქტით დადგენილი გარემოებების შეცვლის და შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირების საფუძველი გახდებოდა, საბჭოს მიაჩნია, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდით და დადგენილი ფასნამატით მართებულია, საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.