გადაწყვეტილება №25665/2/2025

№25665/2/2025

07 ოქტომბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 11.09.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----ის 17.08.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25665/2/2025).

 

დავის საგანი:

1. საჩივრის განუხილველად დატოვება გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი ვადის დარღვევის საფუძვლით - შემოწმების დანიშვნის შესახებ, შემოწმების ვადის გაგრძელების და ცვლილების შეტანის შესახებ ბრძანებების ნაწილში;

2. დღგ-ის დარიცხვის მართლზომიერება;

3. დებიტორული დავალიანებასა და კაპიტალს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის, საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება და გაანგარიშების უსწორობა;

4. მივლინების თანხების ნაწილის ხელფასად ჩათვლა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა;

5. დაკისრებული ჯარიმებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2.12 2024 წლის №25290 ბრძანება;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 25.02.2025 წლის №3362 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 18.03.2025 წლის №4612 ბრძანება;

4. აუდიტის დეპარტამენტის 24.04.2025 წლის №7500 ბრძანება;

5. აუდიტის დეპარტამენტის 21.05.2025 წლის №10365 ბრძანება;

6. აუდიტის დეპარტამენტის 20.06.2025 წლის №002-80 საგადასახადო მოთხოვნა;

7. შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17686 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 263 756.09 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 158 912.57

დღგ - 54 011.44 საშემოსავლო გადასახადი - 102 841.11 07

ქონების გადასახადი - 2 060.02

ჯარიმა - 78 577.80

საურავი - 26 265.72

 

პროცედურული გარემოებები

კომპანია გადამხდელად დარეგისტრირდა 2018 წლის 28 სექტემბერს, დღგ-ის გადამხდელად 2018 წლის 25 ოქტომბერს. 2018 წლის 15 ნოემბრიდან მინიჭებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.02.2025 წლამდე პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 17 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ივნისის №13236 ბრძანება და №002-80 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17686 ბრძანებით საჩივარი: - დარჩა განუხილველი შემოწმების დანიშვნის შესახებ, შემოწმების ვადის გაგრძელებისა და ცვლილების შეტანის შესახებ ბრძანებების ნაწილში; - არ დაკმაყოფილდა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ივნისის №002-80 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით. შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17686 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. საჩივრის განუხილველად დატოვება გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი ვადის დარღვევის საფუძვლით - შემოწმების დანიშვნის შესახებ, შემოწმების ვადის გაგრძელების და ცვლილების შეტანის შესახებ ბრძანებების ნაწილში

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება და აღნიშნული ბრძანებით შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.11.2024 წლამდე პერიოდი, ხოლო შემოწმების ვადა განისაზღვრა 3.12.2024 წლიდან 28.02.2025 წლის ჩათვლით. აღნიშნულის შემდგომ, აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 25 თებერვლის №3362 ბრძანებით, 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანებით განსაზღვრული შემოწმების ვადა გაგრძელდა 25.04.2025 წლის ჩათვლით, 2025 წლის 18 მარტის №4612 ბრძანებით შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.02.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდი, 2025 წლის 24 აპრილის №7500 ბრძანებით შემოწმების ვადა გაგრძელდა 23.05.2025 წლის ჩათვლით, ხოლო 2025 წლის 21 მაისის №10365 ბრძანებით შემოწმების ვადა გაგრძელდა 20.06.2025 წლის ჩათვლით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 44-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 44-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე, 299-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტზე, 299-ე მუხლის მე-10 ნაწილზე, განმარტავს, რომ კომპანია შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანებას, კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ, გადამხდელის ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაეცნო 10.12.2024 წელს, ხოლო საგადასახადო შემოწმების ვადის გაგრძელებისა და ცვლილების შეტანის შესახებ 2025 წლის 25 თებერვლის №3362 ბრძანებას, 18 მარტის №4612 ბრძანებას, 24 აპრილის №7500 ბრძანებას და 21 მაისის №10365 ბრძანებას - 10.03.2025, 31.03.2025, 13.05.2025 და 30.05.2025 წელს. შემოსავლების სამსახურში საჩივარი წარმოდგენილია გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი ვადის დარღვევით - 2025 წლის 11 ივლისს. მითითებულ სამართლებრივ ნორმებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ვინაიდან საჩივარი წარდგენილია საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილების გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი 30 დღიანი ვადის დარღვევით, ხოლო მომჩივანს არ წარუდგენია პოზიცია გასაჩივრების ვადის დარღვევის მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით გამოწვევასთან დაკავშირებით, სახეზეა საჩივრის აღნიშნულ ნაწილში განუხილველად დატოვების, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული, საფუძველი.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საჩივარი, აუდიტის დეპარტამენტის კამერალური საგადასახადო შემოწმების შესახებ 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანებასა და ასევე, ვადის გაგრძელებისა და ცვლილების შეტანის შესახებ 2025 წლის 25 თებერვლის №3362, 18 მარტის №4612, 24 აპრილის №7500 და 21 მაისის №10365 ბრძანებებთან დაკავშირებით, საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, უნდა დარჩეს განუხილველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანება, კამერალური შემოწმების შესახებ, არაკანონიერია, ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის 263-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, კამერალური საგადასახადო შემოწმება ტარდება საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის ბრძანების საფუძველზე, ამ ბრძანებით განსაზღვრულ კონკრეტულ საკითხზე. ანუ, კამერალური საგადასახადო შემოწმება კანონმდებლობის თანახმად, შესაძლებელია ჩატარდეს მხოლოდ კონკრეტულ ერთ საკითხზე, რომელიც განისაზღვრება კანონით. მათ შემთხვევაში, შემოწმების ბრძანებაში არ არის მითითებული ეს ერთი კონკრეტული საკითხი, ხოლო ფაქტობრივად შემოწმება ჩატარდა და 17.06.2025 წლის შემოწმების აქტი შედგა არა ერთ კონკრეტულ საკითხზე, არამედ კანონის მოთხოვნის დარღვევითა და საწინააღმდეგოდ რამდენიმე, ზოგადად ყველა მოქმედი გადასახადების დაბეგვრის საკითხებზე.

შემოწმების აქტი შედგა 2.12.2024 წლის №25290 ბრძანების (ასევე მასში ცვლილებების შეტანის შესახებ ბრძანებების) საფუძველზე და შემოწმების აქტში მოცემულია, რომ შემოწმდა: - დამატებული ღირებულების გადასახადი; - საშემოსავლო გადასახადი (ყოველთვიური); - ქონების გადასახადი; - მოგების გადასახადი. აღსანიშნავია ასევე, რომ შემოწმების დანიშვნის შესახებ 2.12.2024 წლის №25290 ბრძანების თანახმად, შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.11.2024 წლამდე საანგარიშო პერიოდები, მაგრამ 18.03.2025 წლის №4612 ბრძანებით გაიზარდა შესამოწმებელი პერიოდი და განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.02.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდი. აღნიშნულიც წარმოადგენს არაკანონიერს, რადგანაც უკვე მიმდინარეობდა კომპანიის შემოწმება განსაზღვრული შესამოწმებელი პერიოდით და მისი ცვლილების შესაძლებლობას შემოწმების მიმდინარეობისას კანონმდებლობა არ ითვალისწინებს. ეს ფაქტი ადასტურებს, რომ შემოწმების დაწყებისას არათუ იყო განსაზღვრული კონკრეტულად რა უნდა შემოწმებულიყო, რაც მითითებული უნდა ყოფილიყო ბრძანებაში, არამედ შემოწმების მიმდინარეობისას დაზუსტდა შესამოწმებელი საკითხები და პერიოდი, რაც არაკანონიერია. 2025 წლის 17 ივნისის საგადასახადო შემოწმების აქტი შედგა სწორედ ზემოაღნიშნული, უკანონო ბრძანების საფუძველზე, ხოლო თავის მხრივ 17.06.2025 წლის აქტი წარმოადგენს 20.06.2025 წლის №13236 ბრძანების და №002-80 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველს. სამეწარმეო საქმიანობის შესახებ კანონის მე-3 მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, კანონის დარღვევით განხორციელებული შემოწმების შედეგად მიღებულ მტკიცებულებებს იურიდიული ძალა არა აქვს. ვინაიდან, შემოწმების შესახებ ბრძანებები არაკანონიერია, 17.06.2025 წლის შემოწმების აქტს იურიდიული ძალა არ აქვს და შესაბამისად, მის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 20.06.2025 წლის №13236 ბრძანება და №002-80 საგადასახადო მოთხოვნა ექვემდებარება ბათილობას.

საჩივრის განხილვისას შემოსავლების სამსახური საერთოდ ვერ გაერკვა ჩვენს მოთხოვნაში და ფაქტობრივად არ განუხილავს არც ჩვენი არგუმენტები, არც ამ საკითხთან დაკავშირებული მტკიცებულებები და ისე, ზერელედ მიიღო გადაწყვეტილება, რაც პირდაპირ წარმოადგენს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის დარღვევას. შემოსავლების სამსახურს მტკიცებულებები, რომ არ გამოუკვლევია აღნიშნულს ადასტურებს შემდეგი ფაქტი: 6.08.2025 წლის №17686 ბრძანების ფაქტობრივ გარემოებებში მოცემულია, რომ შემოწმება ჩატარდა 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანების საფუძველზე და შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 4 1.01.2022 წლიდან 1.02.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდები. რეალურად, ამ ბრძანებით შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.11.2024 წლამდე და შემდეგ ამ პერიოდის ცვლილება მიაჩნია არაკანონიერად, რაზეც შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია. შემოსავლების სამსახური, რომ საერთოდ ვერ გაერკვა რის საფუძველზე, რას ითხოვდა დასტურდება იმ ფაქტით, რომ ითხოვს არაკანონიერი - შემოწმების შესახებ გამოცემული ბრძანებების საფუძველზე მიღებული არაკანონიერი მტკიცებულების (შემოწმების აქტი) საფუძველზე მიღებული დარიცხვის შესახებ ბრძანების და საგადასახადო მოთხოვნის ბათილობას, ხოლო შემოსავლების სამსახურმა უარი უთხრა (განუხილველი დატოვა) „ეს საკითხი“ - შემოწმების დანიშვნის ბრძანებების ბათილობა, რაც არც იყო მოთხოვილი. მიღებული გადაწყვეტილებიდან ჩანს, რომ შემოსავლების სამსახურმა მათ მიერ დაყენებულ საკითხზე არ იმსჯელა და „განუხილველად დატოვა“ ის, რასაც არც ასაჩივრებდა. შემოწმების გარემოებებიდან გამომდინარე მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17686 ბრძანებაც, გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნა და თანხების დარიცხვის შესახებ ბრძანებაც ექვემდებარება ბათილობას მათი შინაარსობრივი განხილვის გარეშეც. აღნიშნულის მიუხედავად სადავო საკითხებს განიხილავს შინაარსობრივად მათი მაღალი მნიშვნელობის, კანონმდებლობის სწორად გამოყენებისა და საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისათვის.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 301-ე მუხლის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს არ განიხილავს, თუ გასულია საჩივრის წარდგენის ვადა.

საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად, საგადასახადო ორგანო დოკუმენტს პირს უგზავნის ან/და წარუდგენს წერილობითი ან ელექტრონული ფორმით. ხოლო, დოკუმენტის გაგზავნის ან/და წარდგენის ფორმას ირჩევს საგადასახადო ორგანო.

საგადასახადო კოდექსის 44-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს მიერ პირისათვის ელექტრონული ფორმით გაგზავნილი დოკუმენტი ჩაბარებულად ითვლება ადრესატის მიერ მისი გაცნობისთანავე.

საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, პირს უფლება აქვს, გაასაჩივროს საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება მისი ჩაბარებიდან 30 დღის ვადაში. საგადასახადო კოდექსის 299-ე მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს საჩივრის წარდგენის ვადის გასვლის შემდეგაც, თუ მომჩივანი დაამტკიცებს, რომ გასაჩივრების ვადის დარღვევა მისგან დამოუკიდებელი მიზეზით იყო გამოწვეული.

მომჩივანი, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილის ანალოგიურად, აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანებას, კამერალური შემოწმების შესახებ, არაკანონიერად მიიჩნევს, რადგანაც შემოწმება ჩატარდა და 17.06.2025 წლის შემოწმების აქტი შედგა არა ერთ კონკრეტულ საკითხზე, არამედ კანონის მოთხოვნის დარღვევითა და საწინააღმდეგოდ რამდენიმე, ყველა მოქმედი გადასახადების დაბეგვრის საკითხებზე.

შემოწმების დანიშვნის შესახებ 2.12.2024 წლის №25290 ბრძანების თანახმად, შესამოწმებელი პერიოდი განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.11.2024 წლამდე საანგარიშო პერიოდები, მაგრამ 18.03.2025 წლის №4612 ბრძანებით გაიზარდა შესამოწმებელი პერიოდი და განისაზღვრა 1.01.2022 წლიდან 1.02.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდი, რაც მიაჩნია რომ წარმოადგენს არაკანონიერს, შემოწმების მიმდინარეობისას დაზუსტდა შესამოწმებელი საკითხები და პერიოდი, რაც ასევე არაკანონიერად მიაჩნია. ამგვარად აღნიშნავს, რომ შემოწმების აქტი შემდგარია ზემოაღნიშნული უკანონო ბრძანებების საფუძველზე, ხოლო თავის მხრივ შემოწმების აქტი წარმოადგენს აუდიტის დეპარტამენტის 20.06.2025 წლის №13236 ბრძანების და №002-80 საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველს.

ვინაიდან, შემოწმების შესახებ ბრძანებები არაკანონიერია, 17.06.2025 წლის შემოწმების აქტს იურიდიული ძალა არ აქვს და შესაბამისად, მის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 20.06.2025 წლის №13236 ბრძანება და №002-80 საგადასახადო მოთხოვნა ექვემდებარება ბათილობას.

შემოსავლების სამსახურმა მათ მიერ დაყენებულ საკითხზე არ იმსჯელა და „განუხილველად დატოვა“ ის, რასაც არც ასაჩივრებდა. მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 6.08.2025 წლის №17686 ბრძანებაც, გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნა და თანხების დარიცხვის შესახებ ბრძანებაც ექვემდებარება ბათილობას მათი შინაარსობრივი განხილვის გარეშეც.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა საწარმოს წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც წარმოადგინა, საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები, ამასთან აღნიშნა, რომ კამერალური შემოწმების შესახებ და მასში შემოწმების ვადის ცვლილებასთან დაკავშირებით აუდიტის ბრძანებებს კი არ ასაჩივრებდა, არამედ აღნიშნავდა, რომ მათ საფუძველზე გამოცემული შემოწმების აქტი იყო არასწორი. ამგვარად, წარმოდგენილი საჩივრით მომჩივანი ითხოვს შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული გადაწყვეტილების, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ გამოცემული ბრძანების და საგადასახადო მოთხოვნის ბათილობას, იმ არგუმენტებზე დამყარებით, რომ კამერალური შემოწმების შესახებ, აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანება, მასში შემოწმების ვადის გაგრძელების და ცვლილებების შეტანის შესახებ ბრძანებებს არაკანონიერად მიიჩნევს, ხოლო აღნიშნულის საფუძველზე გამოცემულ შემოწმების აქტს მიიჩნევს, რომ იურიდიული ძალა არ აქვს და შესაბამისად, მის საფუძველზე გამოცემული აუდიტის დეპარტამენტის 20.06.2025 წლის №13236 ბრძანება და №002-80 საგადასახადო მოთხოვნა ექვემდებარება ბათილობას.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მომჩივნის მოთხოვნიდან გამომდინარე შეუსაბამოა მომჩივნის არგუმენტი, რომ არ ასაჩივრებდა შემოწმების დანიშვნის და მასში ცვლილებების შეტანის შესახებ ბრძანებებს და რომ შემოსავლების სამსახურმა მათ მიერ დაყენებულ საკითხზე არ იმსჯელა და რომ „განუხილველად დატოვა“ ის, რასაც არც ასაჩივრებდა.

საქმესთან არსებული მასალების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელი აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 2 დეკემბრის №25290 ბრძანებას კამერალური საგადასახადო შემოწმების დანიშვნის შესახებ, ავტორიზებული მომხმარებლის გვერდზე გაეცნო 10.12.2024 წელს, ხოლო საგადასახადო შემოწმების ვადის გაგრძელებისა და ცვლილების შეტანის შესახებ 2025 წლის 25 თებერვლის №3362 ბრძანებას, 18 მარტის №4612 ბრძანებას, 24 აპრილის №7500 ბრძანებას და 21 მაისის №10365 ბრძანებას შესაბამისად: 10.03.2025, 31.03.2025, 13.05.2025 და 30.05.2025 წელს, ხოლო შემოსავლების სამსახურში საჩივარი გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილია 2025 წლის 11 ივლისს, გასაჩივრებისთვის დადგენილი ვადის გასვლის შემდეგ. ამდენად, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია.

 

2. დღგ-ის დარიცხვის მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებისა და გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ინფორმაციის ანალიზის შედეგად გამოიკვეთა, რომ კომპანიის მიერ შემუშავდა პროგრამული უზრუნველყოფა „---“, რომელიც ახდენს პირადობის დამადასტურებელი დოკუმენტის გაციფრულებას ოპტიკური სიმბოლოების ამომცნობის (OCR) მეშვეობით, დოკუმენტზე არსებული ფოტოსა და პიროვნების ფოტოს დადარებას (similarity) და პიროვნების ავთენტურობის/სიცოცხლიანობის დადგენას (liveness). აღნიშნული პროგრამის საშუალებით კომპანია მომსახურებას უწევდა, როგორც საქართველოს რეზიდენტ პირებს, ასევე, არარეზიდენტ იურიდიულ პირებსაც. ამასთან, 2022 წლის მაისიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე, სახელმწიფო ტენდერის ფარგლებში მომსახურებას უწევს სსიპ ----ს. შემოწმების მიერ მოპოვებული ინფორმაციის საფუძველზე გაირკვა, რომ საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილის ფულის გათეთრების წინააღმდეგ ბრძოლის სამმართველოს წარმოებაში არსებულ სისხლის სამართლის საქმესთან დაკავშირებით, თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 30 მარტის №12/8024-23 განჩინების მიხედვით, ყადაღა დაედო საწარმოს საკუთრებაში არსებულ ქონებას (მ.შ. საბანკო ანგარიშებს). შესაბამისად, 2023 წლის სექტემბრის შემდგომ, მის საბანკო ანგარიშებზე ვეღარ ხორციელდებოდა ოპერაციები (ჩარიცხვა და გადარიცხვა), ასევე, დაუფარავი საგადასახადო დავალიანების გამო, საწარმოს შეეზღუდა საგადასახადო დოკუმენტების გამოწერის შესაძლებლობა.

შედეგად, საწარმომ 2023 წლის ოქტომბრამდე შეწყვიტა ყველა ხელშეკრულება მომხმარებლებთან, გარდა სსიპ ---თან, თუმცა 2023 წლის ივნისის შემდგომ საწარმო ნაწილობრივ ბეგრავდა მიღებულ შემოსავლებს, ხოლო ამავე წლის სექტემბრის შემდგომ საერთოდ აღარ ახორციელებდა დეკლარირებას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 159-ე, 1601,163-ე მუხლების საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის დეკლარირებული ბრუნვა გაიზარდა 283 017 ლარით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 1601 მუხლის პირველ ნაწილზე და პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციასთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომ საწარმო მომსახურებას უწევდა სსიპ ---ს მას შემდგომ, რაც მის კუთვნილ საბანკო ანგარიშზე ვეღარ ხდებოდა ფულის ჩარიცხვა. აღნიშნულ მომსახურებაზე ყოველთვიურად დგებოდა მიღება-ჩაბარების აქტები, რაც ატვირთულია სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ოფიციალურ ვებგვერდზე. ამასთან, მიუხედავად იმისა, რომ თანხები ვერ ირიცხებოდა საწარმოს ანგარიშზე, ხელშეკრულებაშიც და მიღება-ჩაბარების აქტებშიც დაფიქსირებული იყო გაწეული მომსახურების ღირებულებები, რაც მის უსასყიდლო ხასიათს აბათილებს. შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების შედეგად, დღგ-ის დამატებით დარიცხვა გამოწვეულია იმ გარემოებით, რომ მომსახურება გაწეულად ჩაითვალა სსიპ ----ზე. მომჩივანს, საგადასახადო კოდექსის 140-ე მუხლზე მითითებით აღნიშნული მიაჩნია არასწორად, რადგანაც: სსიპ ----თან დადებული ხელშეკრულებით (მე-5 და მე-6 მუხლები) ცალსახად განსაზღვრულია, რომ თანხის მიღების უფლების მოპოვებისათვის მომსახურების გამწევის მიერ აუცილებლად უნდა გამოწერილი იქნეს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რაც ამ შემთხვევაში არ განხორციელებულა. ანუ, მოცემულ შემთხვევაში, შემსრულებელს არ აქვს შესრულებული გარიგებით გათვალისწინებული ყველა ვალდებულება და მომსახურების თანხა შემსრულებლისათვის გადახდა არ ექვემდებარებოდა. შესაბამისად, არც გადახდილა და არც წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას. სსიპ ---ის ---- წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ პირს და ვინაიდან, შემსრულებელს - შპს ----ს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა არ გამოუწერია, დღგ-ის ჩათვლაც არ განუხორციელებია. ანუ, ბიუჯეტისთვის ფინანსური შედეგი არ დგება, დამკვეთის მიერ დღგის არც დარიცხვის და არც არ დარიცხვის შემთხვევაში, რადგანაც იგივე თანხა ექვემდებარება ჩათვლას.

საგადასახადო კოდექსის 140-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია არ შემდგარა, თანხის მიღების უფლება არ მოპოვებულა, თანხაც არ გადახდილა და ოპერაცია შედგება (დასრულდება), როდესაც გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. კომპანიას ანაზღაურება არ მიუღია, სსიპ --- კი წარმოადგენს 100% სახელმწიფო იურიდიულ პირს, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, სახელმწიფოზე უსასყიდლოდ მომსახურების მიწოდება გათავისუფლებულია დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით. შესაბამისად, დღგ-ის დამატებით დარიცხვა არასწორია და ექვემდებარება გაუქმებას. არც ამ საკითხზე არ უმსჯელია დასაბუთებულად შემოსავლების სამსახურს. კერძოდ, არ აქვს დასაბუთებული რატომაა უგულებელყოფილი საგადასახადო კოდექსის 140-ე და 141-ე მუხლებით განსაზღვრული დებულებები. გადაწყვეტილებაში მოცემულია ზოგადი მუხლები თუ რა წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციებს (რაც ისედაც არ ყოფილა სადავო), მაგრამ არაა ნამსჯელი თუ როდის უნდა იქნეს აღიარებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია და რატომ, რის საფუძველზე. ამდენად შემოსავლების სამსახურის მიერ ამ საკითხზეც მიღებულია არაკანონიერი გადაწყვეტილება და უნდა გაუქმდეს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. ხოლო, პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურების გაწევად ასევე განიხილება არამატერიალური ქონების გადაცემა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საგადასახადო კოდექსის 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირი ვალდებულია საგადასახადო ორგანოს წარუდგინოს დღგ-ის დეკლარაცია არაუგვიანეს საანგარიშო პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა და ამავე ვადაში გადაიხადოს გადასახადი.

შემოწმებით დადგინდა, რომ 2022 წლის მაისიდან შესამოწმებელი პერიოდის ბოლომდე, სახელმწიფო ტენდერის ფარგლებში გადასახადის გადამხდელი მომსახურებას უწევს სსიპ ----ს. შემოწმების მიერ მოპოვებული ინფორმაციის საფუძველზე გაირკვა, რომ საქართველოს გენერალური პროკურატურის საგამოძიებო ნაწილის ფულის გათეთრების წინააღმდეგ ბრძოლის სამმართველოს წარმოებაში არსებულ სისხლის სამართლის საქმესთან დაკავშირებით, თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2023 წლის 30 მარტის განჩინების მიხედვით, ყადაღა დაედო გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებულ ქონებას (მ.შ. საბანკო ანგარიშებს). შესაბამისად, 2023 წლის სექტემბრის შემდგომ, საწარმოს საბანკო ანგარიშებზე ვეღარ ხორციელდებოდა ოპერაციები (ჩარიცხვა და გადარიცხვა), ასევე, დაუფარავი საგადასახადო დავალიანების გამო საწარმოს შეეზღუდა საგადასახადო დოკუმენტების გამოწერის შესაძლებლობა. ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმომ 2023 წლის ოქტომბრამდე შეწყვიტა ყველა ხელშეკრულება მომხმარებლებთან, სსიპ ----ს გარდა, თუმცა 2023 წლის ივნისის შემდგომ საწარმო ნაწილობრივ ბეგრავდა მიღებულ შემოსავლებს, ხოლო ამავე წლის სექტემბრის შემდგომ საერთოდ აღარ ახორციელებდა დეკლარირებას.

მომჩივანი არ ეთანხმება დარიცხვას დღგ-ში, სსიპ ----ზე მომსახურების გაწეულად ჩათვლა არასწორად მიაჩნია, რადგან დადებული ხელშეკრულებით განსაზღვრულია, რომ თანხის მიღების უფლების მოპოვებისათვის მომსახურების გამწევის მიერ აუცილებლად უნდა გამოწერილი იქნეს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა, რაც ამ შემთხვევაში არ განხორციელებულა. ანუ, მოცემულ შემთხვევაში, შემსრულებელს არ აქვს შესრულებული გარიგებით გათვალისწინებული ყველა ვალდებულება და მომსახურების თანხა შემსრულებლისათვის გადახდას არ ექვემდებარებოდა. შესაბამისად, არც გადახდილა და არც წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას. ვინაიდან შემსრულებელს - საწარმოს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა არ გამოუწერია, დღგ-ის ჩათვლაც არ განუხორციელებია. ბიუჯეტისთვის ფინანსური შედეგი არ დგება, დამკვეთის მიერ დღგ-ის არც დარიცხვის და არც არ დარიცხვის შემთხვევაში, რადგანაც იგივე თანხა ექვემდებარება ჩათვლას.

საგადასახადო კოდექსის 140-ე და 141-ე მუხლების შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია არ შემდგარა, თანხის მიღების უფლება არ მოპოვებულა, თანხაც არ გადახდილა და ოპერაცია შედგება (დასრულდება), როდესაც გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. ასევე აღნიშნავს, რომ საწარმოს ანაზღაურება არ მიუღია, სსიპ ---- კი წარმოადგენს 100% სახელმწიფო იურიდიულ პირს, ხოლო საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, სახელმწიფოზე უსასყიდლოდ მომსახურების მიწოდება გათავისუფლებულია დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად დამატებით დღგ-ის დარიცხვა არასწორია და ექვემდებარება გაუქმებას.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას საწარმოს წარმომადგენელმა წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები, ამასთან დამატებით კვლავაც აღნიშნა, რომ თუ გარიგების ყველა პირობა არ შესრულდა ოპერაცია არ ექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, რადგან ოპერაცია არ არის დასრულებული. მომსახურება გაწეულია, მიღება-ჩაბარების აქტი გაწერილია, მაგრამ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა არ არის გაწერილი, ფაქტიურად ვერც გაიწერებოდა, რადგან გამოძიება მიმდინარეობს და ყადაღა დაედო საწარმოს ანგარიშებს. მიაჩნია, რომ საგადასახადო კოდექსის დებულებათა შესაბამისად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია არ შემდგარა, თანხის მიღების უფლება არ მოპოვებულა, თანხაც არ გადახდილა და ოპერაცია დასრულდება, როდესაც საგადასახადო ანგარიშფაქტურა გამოიწერება.

საყურადღებოა შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში დაფიქსირებული აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებული ინფორმაცია, რომ საწარმო მომსახურებას უწევდა სსიპ ----ს მას შემდგომ, რაც მის კუთვნილ საბანკო ანგარიშზე ვეღარ ხდებოდა ფულის ჩარიცხვა. აღნიშნულ მომსახურებაზე ყოველთვიურად დგებოდა მიღება-ჩაბარების აქტები, რაც ატვირთულია სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს ოფიციალურ ვებგვერდზე. ამასთან, მიუხედავად იმისა, რომ თანხები ვერ ირიცხებოდა საწარმოს ანგარიშზე, ხელშეკრულებაშიც და მიღება-ჩაბარების აქტებშიც დაფიქსირებული იყო გაწეული მომსახურების ღირებულებები, რაც მის უსასყიდლო ხასიათს აბათილებს.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა მიუთითა ფაქტობრივ გარემოებებზე და დამატებით განმარტა, რომ მომსახურების თანხები გადახდილი არ არის და რომ ოპერაციის დაბეგვრა მოხდა მიღებაჩაბარების აქტების საფუძველზე.

საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო კოდექსის 140-ე და 141-ე მუხლები, რაზეც მომჩივანი აპელირებს, არ განსაზღვრავს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევისას დღგ-ით დაბეგვრის დროს.

საბჭო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლითაც განსაზღვრულია საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევისას დღგ-ით დაბეგვრის დრო და განმარტავს, რომ აღნიშნულის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში.

ასევე აღნიშნავს, რომ სადავო არ არის ის გარემოება, რომ საწარმოს მიერ გაწეულია მომსახურება და გაწეულ მომსახურებაზე შედგენილია მიღება-ჩაბარების აქტები, რომელშიც დაფიქსირებულია გაწეული მომსახურების ღირებულებები. ამასთან, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის არ გამოწერის საფუძვლით სადავო ოპერაციის დაბეგვრის მართლზომიერებაზე, საბჭო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის არ გამოწერა, არ ცვლის გაწეული მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრის დროს. ამდენად, საბჭო მიიჩნევს, რომ რამდენადაც კომპანიის მიერ მომსახურება გაწეულია, სადავო ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა მართლზომიერია.

მომჩივანს დავის წარმოების პროცესშიც არ წარმოუდგენია რაიმე არგუმენტი/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და სადავო საკითხის ნაწილში შემოწმებით დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გახდებოდა.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. დებიტორული დავალიანებასა და კაპიტალს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის, საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება და გაანგარიშების უსწორობა

ფაქტების აღწერა

საწარმომ პროგრამული უზრუნველყოფა „---“ 2021 წლის 19 ოქტომბერს გაყიდა ურთიერთდამოკიდებულ „----ზე“ (აშშ) შემდეგი გამოყენების უფლებით „საზღვარგარეთ“ 1 200 000 აშშ დოლარად (3 767 361 ექვივალენტი ლარში). შემდგომი გამოყენების უფლება გულისხმობდა, რომ გამყიდველი უფლებამოსილი იყო გამოეყენებინა პროგრამული უზრუნველყოფა გაყიდვის მომენტში არსებული მიმდინარე კონტრაქტების ფარგლებში, კონტრაქტების ვადების ამოწურვამდე.

შესამოწმებელ პერიოდში პროგრამული უზრუნველყოფის საფასური ნაწილობრივ არის დაფარული, თუმცა 2023 წლის მარტის შემდგომ დაფარვა აღარ განხორციელებულა და მიმდინარე მოთხოვნა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს შეადგენს 2 450 878 ლარს. ამასთან, საწარმოს საკუთარი კაპიტალის ნაშთი შეადგენს 2 104 205 ლარს. „დებიტორული დავალიანების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის მიერ დამტკიცებული მეთოდური მითითების მიხედვით, სხვაობა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებულ დებიტორულ დავალიანებასა და საკუთარ კაპიტალს შორის დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე.

შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებულ დებიტორულ დავალიანებასა და საკუთარი კაპიტალის ნაშთს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა მართლზომიერია. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დირექტორზე გაცემულ ხელფასად დაიბეგრა დაფუძნებლის - ამერიკული კომპანიის დებიტორულ დავალიანებასა და კაპიტალს შორის სხვაობა. დებიტორული დავალიანების დირექტორის ხელფასად განხილვის მიზეზად აღნიშნულია, რომ დებიტორული დავალიანება წარმოქმნილია 12 თვეზე მეტი ხნის უკან და გამოყენებული იქნა მეთოდური მითითება „დებიტორული დავალიანების შესახებ“. ამ მოტივით, შემოწმების აქტით დამატებით საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა არ მიაჩნია მართებულად, რადგანაც: - ჯერ ერთი, არსებობს გადაუხდელობის კონკრეტული მიზეზი, რომ შპს ---ის ანგარიშები საქართველოს პროკურატურის მოთხოვნით დაყადაღებულია სასამართლოს გადაწყვეტილებით; - მეორეც, დებიტორს წარმოადგენს 100%-იანი წილის მქონე, დამფუძნებელი კომპანია და თანხის გადაუხდელობაც იყო მისი გადაწყვეტილება. თანხის ნაწილი ჩაითვალა კაპიტალის შემცირებად, ხოლო 150 000 აშშ დოლარი ჩაითვალა დედა კომპანიაზე გაცემულ სესხად.

ზეპირი შეთანხმების შემდეგ, სესხზე გაფორმდა ასევე შესაბამისი წერილობითი ხელშეკრულება. 10 1.01.2024 წლიდან 150 000 აშშ დოლარი უნდა განხილული იქნეს სესხად, სადაც წლიური სარგებელი შეადგენს 10%-ს. ამდენად, დებიტორული დავალიანება კი ერიცხება შპს ---ს, მაგრამ ეს წარმოადგენს არა მომსახურებიდან, არამედ სესხიდან წარმოქმნილს. ნებისმიერ შემთხვევაში, შემოწმებისას ოპერაცია არასათანადოდაა შეფასებული, რადგანაც საერთოდ, რომ აღარც ითხოვდეს დავალიანებას შვილობილი კომპანია არარეზიდენტ დედა კომპანიას, ეს თანხა დაექვემდებარებოდა მოგების გადასახადით დაბეგვრას და არა დირექტორის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

გარდა ზემოაღნიშნულისა, არასწორად მიაჩნია ტექნიკური გაანგარიშებაც. კერძოდ, დებიტორული დავალიანების თანხის „აგროსვა“ (გაზრდა 25%-ით), რადგანაც აბსურდულია, რომ დებიტორმა დააბრუნოს თანხა 25%-ით მეტი ოდენობით და თუ, სულ 100 ლარია დებიტორული დავალიანება, გაანგარიშებით არ უნდა დაიბეგროს 125 ლარი (100+25).

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, შემოწმების შედეგად დებიტორული დავალიანების თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა არასწორია შინაარსობრივადაც, ტექნიკურადაც და უნდა გაუქმდეს. შემოსავლების სამსახურმა საჩივარზე უარის გადაწყვეტილებაში საერთოდ არ დაასაბუთა უარის მოტივი, არ იმსჯელა მომჩივნის არგუმენტზე, კერძოდ იმ ფაქტზე, რომ დებიტორული დავალიანება წარმოადგენს სესხს. ამას გარდა თუ, არარეზიდენტ იურიდიულ პირს აღარ მოთხოვდა თანხებს, ეს წარმოადგენს მოგების გადასახადით დასაბეგრ ოპერაციას და არა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრს. ასევე არ იმსჯელა არასწორ გაანგარიშებაზე, კერძოდ იმ ფაქტზე, რომ დებიტორული დავალიანება გაზრდილია 25%-ით და ისეა ჩათვლილი კომპანიის ხელმძღვანელის ხელფასად. საკითხზე უარის გადაწყვეტილება მიღებულია ისე, რომ მომჩივნის არც ერთ საკითხზე არაა პასუხი გაცემული, ანუ დაუსაბუთებელია და ასევე წარმოადგენს არაკანონიერს. შესაბამისად უნდა გაუქმდეს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

შემოწმებით დადგენილია, რომ საწარმომ პროგრამული უზრუნველყოფა „----“ 2021 წლის 19 ოქტომბერს გაყიდა ურთიერთდამოკიდებულ „---ზე“ (აშშ) შემდეგი გამოყენების უფლებით „საზღვარგარეთ“ 1 200 000 აშშ დოლარად (3 767 361 ექვივალენტი ლარში). შემდგომი გამოყენების უფლება გულისხმობდა, რომ საწარმო უფლებამოსილი იყო გამოეყენებინა პროგრამული უზრუნველყოფა გაყიდვის მომენტში არსებული მიმდინარე კონტრაქტების ფარგლებში, კონტრაქტების ვადების ამოწურვამდე.

შესამოწმებელ პერიოდში პროგრამული უზრუნველყოფის საფასური ნაწილობრივ არის დაფარული, თუმცა 2023 წლის მარტის შემდგომ დაფარვა აღარ განხორციელებულა და მიმდინარე მოთხოვნა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს შეადგენს 2 450 878 ლარს. ამასთან, საწარმოს საკუთარი კაპიტალის ნაშთი შეადგენს 2 104 205 ლარს. შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებულ დებიტორულ დავალიანებასა და საკუთარ კაპიტალს შორის სხვაობა დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ დამატებით საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა არ მიაჩნია მართებულად, რადგანაც: საწარმოს ანგარიშები დაყადაღებულია სასამართლოს გადაწყვეტილებით, დებიტორს წარმოადგენს დამფუძნებელი კომპანია და თანხის გადაუხდელობაც იყო მისი გადაწყვეტილება. თანხის ნაწილი ჩაითვალა კაპიტალის შემცირებად, ხოლო 150 000 აშშ დოლარი ჩაითვალა დედა კომპანიაზე გაცემულ სესხად, რაზეც გაფორმდა წერილობითი ხელშეკრულება. 1.01.2024 წლიდან 150 000 აშშ დოლარი უნდა განხილული იქნეს სესხად, დებიტორული დავალიანება კი ერიცხება საწარმოს, მაგრამ იგი წარმოადგენს არა მომსახურებიდან, არამედ სესხიდან წარმოქმნილს. რომც აღარ ითხოვდეს დავალიანებას შვილობილი კომპანია არარეზიდენტ დედა კომპანიისგან, ეს თანხა დაექვემდებარებოდა მოგების გადასახადით დაბეგვრას და არა დირექტორის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. არასწორად მიაჩნია ტექნიკური გაანგარიშებაც. კერძოდ, დებიტორული დავალიანების თანხის „აგროსვა“ (გაზრდა 25%-ით).

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას საწარმოს წარმომადგენელმა სადავო საკითხზე წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები/პოზიციები, ამასთან აღნიშნა, რომ ნაწილი თანხა გადახდილია, ნაწილი არა, არსებული დებიტორული დავალიანების თანხა განხილული უნდა იქნეს სესხად და არა ხელფასად. ამასთან არასწორად მიაჩნია დავალიანების თანხის 25%-ით გაზრდა (აგროსვა). აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა წარმოადგინა დარიცხვის ფაქტობრივი გარემოებები. საბჭო მიუთითებს, რომ საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტს წარმოადგენს დასაბეგრი შემოსავალი, აღნიშნული წარმოადგენს ფიზიკური პირის მიერ მიღებულ შემოსავალს. საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა განისაზღვრება საშემოსავლო გადასახადის და ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავლის მიხედვით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საშემოსავლო გადასახადის გაანგარიშების მიზნებისთვის დასაბეგრი ბაზის განსაზღვრა ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავლის დარიცხვამდე აყვანილი თანხიდან განხორციელდა მართლზომიერად.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებულ დებიტორულ დავალიანებასა და კაპიტალის ნაშთს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა მართებულია, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

4. მივლინების თანხების ნაწილის ხელფასად ჩათვლა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს სხვადასხვა ქვეყანაში გაწეული ჰქონდა მივლინების ხარჯები, რომელთა ნაწილზე არ დასტურდებოდა მივლინების მიზნობრიობა.

შესამოწმებელ პერიოდში ზემოაღნიშნულმა ხარჯებმა შეადგინა 59 192 ლარი. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ, ხსენებული თანხები დაკვალიფიცირდა თანამშრომელზე გაცემულ ხელფასად, რომელიც დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის საფუძველზე. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, აღნიშნავს, რომ მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, მივლინების თანხები, რომელზეც არ დასტურდებოდა მიზნობრიობა, მართლზომიერად დაკვალიფიცირდა თანამშრომელზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტით დარიცხულია საშემოსავლო გადასახადი მივლინების თანხების ნაწილზე, რაზედაც თითქოს ვერ დადასტურდა მიზნობრიობა. აღნიშნულს არ ეთანხმება, რადგანაც კონკრეტულ შემთხვევებში აქვს კონკრეტული განმარტებები და მივლინების დამადასტურებელი დოკუმენტები. იმ მივლინებებზე, რაზედაც არსებობს შესაბამისი დოკუმენტაცია (ბილეთი, მგზავრობა) დასტურდება მივლინების მიზანიც, რომელიც წარმოადგენს სხვადასხვა აქტივობებში მონაწილეობას. ი/მ ---გან შეძენილი ბილეთებით განხორციელებული ყველა მივლინება დასტურდება შესაბამისი მტკიცებულებებით. ასევე სასტუმრო --- და კიდევ სხვა. შემოწმების მასალებით არაა დაკონკრეტებული თუ, რომელი მივლინების რა თანხები ჩაითვალა ხელფასად და რატომ. დაკონკრეტების გარეშე მათთვის შეუძლებელია საწინააღმდეგო არგუმენტაციამტკიცებულებების წარდგენა და ამიტომ ითხოვდა ხელახლა შესწავლას. საჩივრით ითხოვს ხელახლა გადამოწმდეს დოკუმენტები და გაუქმდეს ამ მიზეზით განხორციელებული დარიცხული საშემოსავლო გადასახადი.

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებით ასევე დაუსაბუთებლად, ამ საკითხზეც ეთქვა უარი, რაც არამართებულია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავალში არ შედის დაქირავებულისათვის გადახდილი სამივლინებო ხარჯების ანაზღაურება საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს მიერ განსაზღვრული ნორმის ფარგლებში.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს. გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს სხვადასხვა ქვეყანაში გაწეული ჰქონდა მივლინების ხარჯები, რომელთა ნაწილზე არ დასტურდებოდა მივლინების მიზნობრიობა. მომჩივანი სადავო საკითხის ნაწილში აღნიშნავს, რომ მივლინების თანხების ნაწილზე საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვას, რაზედაც თითქოს ვერ დადასტურდა მიზნობრიობა, არ ეთანხმება, რადგანაც კონკრეტულ შემთხვევებში აქვს კონკრეტული განმარტებები და მივლინების დამადასტურებელი დოკუმენტები. იმ მივლინებებზე, რაზედაც არსებობს შესაბამისი დოკუმანტაცია (ბილეთი, მგზავრობა) დასტურდება მივლინების მიზანიც. შემოწმების მასალებით არაა დაკონკრეტებული თუ რომელი მივლინების რა თანხები ჩაითვალა ხელფასად და რატომ.

საბჭოს სხდომაზე, საჩივრის ზეპირი განხილვისას საწარმოს წარმომადგენელმა წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები და აღნიშნა, რომ მივლინების თანხების ნაწილი გათვალისწინებული იქნა, ხოლო ნაწილის გათვალისწინება არ მოხდა მიზნობრიობის დაუდასტურებლობის გამო და დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით, რასაც არ ეთანხმება. მათთვის უცნობია, რომელი მოვლინების, რა თანხები ჩაითვალა ხელფასად. აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა განმარტა, რომ მივლინების თანხების ნაწილი გათვალისწინებულია, ხოლო რაზედაც არანაირი დოკუმენტი არ იქნა წარდგენილი არ მოხდა გათვალისწინება და რომ მომჩივანი ამჟამადაც არ წარმოდგენს საჩივარზე დამატებით მტკიცებულებას. შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებაში აღნიშნულია, რომ მომჩივანს დავის წარმოების პროცესში არ წარუდგენია და მომჩივანი არც ამჟამად წარმოადგენს ისეთ არგუმენტს ან/და მტკიცებულებას, რომელიც შეცვლიდა შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გახდებოდა.

საქმესთან არსებული მასალების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხის ნაწილში საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია მართებულად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

5. დაკისრებული ჯარიმებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოცემული საგადასახადო მოთხოვნის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა 78 577.80 ლარი და განესაზღვრა საურავი 26 265.72 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 275-ე მუხლზე, ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომ გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დაკისრებული ჯარიმის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ფაქტობრივი გარემოებებიდან გამომდინარე, ცალსახაა, რომ შემოწმების შედეგად გაანგარიშებული გადასახადები და ჯარიმები ექვემდებარება გაუქმებას. ასევე ცალსახაა, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერია და ის გადასახადები, რომელიც არ საჩივრდება ან გასაჩივრებულიდან თუ რაიმე მაინც დაერიცხება, გამოწვეულია დამოუკიდებელი მიზეზითა და არ ცოდნის შედეგად. აღნიშნულიდან გამომდინარე ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებას და ჯარიმების დარიცხვისგან გათავისუფლებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით 14 გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი გამოყოფს ორ შემთხვევას, როდესაც შესაძლებელია გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერად მიჩნევა და მისი დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, უფრო კონკრეტულად, გადასახადის გადამხდელი უნდა იყოს კეთილსინდისიერი ზოგადად და სამართალდარღვევის ფაქტის მიმართაც, ხოლო თავად სამართალდარღვევა გამოწვეული უნდა იყოს არცოდნით ან შეცდომით. განსახილველ შემთხვევაში, ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია.

მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. ვინაიდან სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენების საფუძველი, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საჩივრის განუხილველად დატოვება გასაჩივრებისათვის კანონით დადგენილი ვადის დარღვევის საფუძვლით - შემოწმების დანიშვნის შესახებ, შემოწმების ვადის გაგრძელების და ცვლილების შეტანის შესახებ ბრძანებების ნაწილში;

2. დღგ-ის დარიცხვის მართლზომიერება;

3. დებიტორული დავალიანებასა და კაპიტალს შორის სხვაობის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვის, საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება და გაანგარიშების უსწორობა;

4. მივლინების თანხების ნაწილის ხელფასად ჩათვლა და საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვა;

5. დაკისრებული ჯარიმებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული მონაცემებით, გადამხდელს მინიჭებული აქვს ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი. პირის მიერ შემუშავდა პროგრამული უზრუნველყოფა, რომელიც ახდენს პირადობის დამადასტურებელი დოკუმენტის გაციფრულებას ოპტიკური სიმბოლოების ამომცნობის (OCR) მეშვეობით, დოკუმენტზე არსებული ფოტოსა და პიროვნების ფოტოს დადარებას (similarity) და პიროვნების ავთენტურობის/სიცოცხლიანობის დადგენას (liveness).

საწარმომ 2023 წლის ოქტომბრამდე შეწყვიტა ყველა ხელშეკრულება მომხმარებლებთან, გარდა სსიპ-ისა, თუმცა 2023 წლის ივნისის შემდგომ საწარმო ნაწილობრივ ბეგრავდა მიღებულ შემოსავლებს, ხოლო ამავე წლის სექტემბრის შემდგომ საერთოდ აღარ ახორციელებდა დეკლარირებას. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებამ გადამხდელის დეკლარირებული ბრუნვა გაიზარდა 283 017 ლარით. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.

საწარმომ პროგრამული უზრუნველყოფა გაყიდა ურთიერთდამოკიდებულ პირზე (აშშ) შემდეგი გამოყენების უფლებით „საზღვარგარეთ“ 1 200 000 აშშ დოლარად (3 767 361 ექვივალენტი ლარში). შემდგომი გამოყენების უფლება გულისხმობდა, რომ პირი უფლებამოსილი იყო გამოეყენებინა პროგრამული უზრუნველყოფა გაყიდვის მომენტში არსებული მიმდინარე კონტრაქტების ფარგლებში, კონტრაქტების ვადების ამოწურვამდე.

შესამოწმებელ პერიოდში პროგრამული უზრუნველყოფის საფასური ნაწილობრივ არის დაფარული, თუმცა 2023 წლის მარტის შემდგომ დაფარვა აღარ განხორციელებულა და მიმდინარე მოთხოვნა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს შეადგენს 2 450 878 ლარს.

ამასთან, საწარმოს საკუთარი კაპიტალის ნაშთი შეადგენს 2 104 205 ლარს. შემოსავლების სამსახურის უფროსის მიერ დამტკიცებული მეთოდური მითითების მიხედვით („დებიტორული დავალიანების შესახებ“), სხვაობა შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არსებულ დებიტორულ დავალიანებასა და საკუთარ კაპიტალს შორის დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან.

გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს სხვადასხვა ქვეყანაში გაწეული ჰქონდა მივლინების ხარჯები, რომელთა ნაწილზე არ დასტურდებოდა მივლინების მიზნობრიობა. ხსენებული თანხები შემოწმებამ დააკვალიფიცირა თანამშრომელზე გაცემულ ხელფასად, რომელიც დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 301 (ზ); 159; 1601; 163 (1,2); 164 (1); 73 (4,9); 101 (1); 154 (1); 269 (7).