გადაწყვეტილება №18868/2/2023

№18868/2/2023

17.03.2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი::შპს „----------“ (ს/ნ --------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 17.03.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-----------“-ის 14.02.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №18868/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ის დარიცხვის მართლზომიერება;

2. არაგონივრული ნაშთის სესხად განხილვის საფუძვლით დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 10 ოქტომბრის №024-55 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 26 იანვრის №1027 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 69 777 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 26 117

დღგ - 13 953

მოგების გადასახადი - 662

საშემოსავლო გადასახადი - 11 502

ჯარიმა - 26 117

საურავი - 17 543

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცალო ვაჭრობა არასპეციალიზებულ მაღაზიებში.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 14 მარტის №6240 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 თებერვლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 30 სექტემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 10 ოქტომბრის №25795 ბრძანება და №024-55 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 69 777 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2022 წლის 8 ნოემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2023 წლის 26 იანვრის №1027 ბრძანებით ნაწილობრივ დააკმაყოფილა საჩივარი. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს სადავო საკითხი საჩივარში წარდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 26 იანვრის №1027 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ის დარიცხვის მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ საწარმოს მიერ მიღებული/ჩასათვლელი დღგ-ის ოდენობა განსხვავებულია დეკლარირებული მონაცემებისგან, რაც ძირითადად გამოწვეულია კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების საფუძველზე დასაკორექტირებელი ჩასათვლელი თანხების გამო.

შემოწმებით განისაზღვრა შესამოწმებელი პერიოდის ჩასათვლელი დღგ-ის ოდენობა შესაბამისი საანგარიშო პერიოდების მიხედვით. მომჩივანს დაერიცხა დღგ და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე, მე-2, 173-ე, 174-ე, 179-ე, 175-ე და 43-ე მუხლებზე.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ საწარმოს მიერ მიღებული/ჩასათვლელი დღგ-ის ოდენობა განსხვავდება შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისგან, კერძოდ, გადამხდელის მიერ არ არის დაკორექტირებული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურების შესაბამისად.

გადასახადის გადამხდელი წარდგენილ საჩივარში მიუთითებს, რომ დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების III ნაწილის მე-12 გრაფის ნაცვლად კორექტირების საგადასახადო ანგარიშფაქტურების თანხები ჩაწერილია მე-6 გრაფაში, ხოლო აღნიშნული შეცდომა არ იწვევს გადასახდელი თანხის შემცირებას.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის, საქმეში არსებული მასალების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს სადავო საკითხი საჩივარში წარდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ყოველთვიური დეკლარაციების III ნაწილის მე-12 გრაფის ნაცვლად თანხები ჩაწერილია მე-6 გრაფაში. აღნიშნულის დასადასტურებლად დანართის სახით წარმოადგენს რამდენიმე ყოველთვიურ დეკლარაციას. ამასთან, 2019 წლის თებერვლიდან 2022 წლის იანვრის ჩათვლით ყველა დეკლარაციაში კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით შესამცირებელი თანხების ჯამი ზუსტად ემთხვევა მე-6 გრაფაში ჩაწერილ ციფრებს. აღნიშნული შეცდომა არ იწვევს გადასახდელი თანხის შემცირებას - არ არის შემცირებული ჩასათვლელი დღგ-ის თანხა, მაგრამ იგივე თანხით გაზრდილია დარიცხული დღგ-ის თანხა.

მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და აღნიშნავს, რომ კომპანიის შემთხვევაში ადგილი არ აქვს გადასახადის თანხის შემცირებას. შესაბამისად, შემოწმების შედეგად ამ თანხების დამატებით დარიცხვა არასწორია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, ჩათვლის დოკუმენტია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.

ამავე კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კორექტირდება შემდეგი გარემოებების დადგომისას:

ა) გაუქმებულია დასაბეგრი ოპერაცია, მათ შორის, ხელახალი რეგისტრაციის დროს დღგ-ის გადამხდელად წინა რეგისტრაციის გაუქმებისას მიწოდებად განხილული საქონლის არსებულ ნაშთზე;

ბ) შეცვლილია დასაბეგრი ოპერაციის სახე;

გ) ფასების შემცირების ან სხვა მიზეზით შეცვლილია ოპერაციაზე ადრე შეთანხმებული კომპენსაციის თანხა, გარდა ვალუტის კურსის ცვლილებით გამოწვეული ცვლილებისა;

დ) საქონელი/მომსახურება სრულად ან ნაწილობრივ უბრუნდება დღგ-ის გადამხდელს.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირების დროს, თუ კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის შედეგად დასაბეგრი ოპერაციის თანხა იცვლება, შესაბამისი კორექტირება უნდა განხორციელდეს კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით.

ამ მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან.

ამავე კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.

საგადასახადო კოდექსის 179-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით: 1. დღგ-ით დასაბეგრი თანხა და, შესაბამისად, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა კორექტირდება, თუ შეიცვალა ის გარემოებები/ფაქტორები, რომელთა საფუძველზეც დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროს განისაზღვრა დღგ-ით დასაბეგრი თანხა.

2. დასაბეგრი ოპერაციის თანხის კორექტირება ხორციელდება კორექტირების გამომწვევი გარემოების დადგომის საანგარიშო პერიოდში.

შემოსავლების სამსახურის ინფორმაციით, კომპანიის მიერ მიღებული/ჩასათვლელი დღგ-ის ოდენობა განსხვავდება შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისგან. კერძოდ, მომჩივნის მიერ არ არის დაკორექტირებული დღგ-ის ჩასათვლელი თანხები კორექტირებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურების შესაბამისად.

გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ დღგ-ის ყოველთვიური დეკლარაციების III ნაწილის მე-12 გრაფის ნაცვლად კორექტირების საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების თანხები ჩაწერილია მე-6 გრაფაში. აღნიშნული შეცდომა არ იწვევს გადასახდელი თანხის შემცირებას.

შემოსავლების სამსახურმა გაითვალისწინა მომჩივნის არგუმენტაცია და დაავალა აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, შეისწავლოს სადავო საკითხი საჩივარში წარდგენილი არგუმენტაციის გათვალისწინებით და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და ფაქტობრივი გარემოებების საფუძველზე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

2. არაგონივრული ნაშთის სესხად განხილვის საფუძვლით დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად

ფაქტების აღწერა

საწარმოს პირველად დოკუმენტებზე, საბანკო ამონაწერებსა და საბუღალტრო სააღრიცხვო მონაცემებზე დაყრდნობით დადგინდა, რომ სალაროში ფიქსირდება ცვალებადი არაგონივრული ნაშთი. არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშება განხორციელდა „ცალკეულ შემთხვევებში პირის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის მიზნით მეთოდური მითითებების დამტკიცების თაობაზე“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2019 წლის 8 ივლისის №22708 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითების შესაბამისად. აღნიშნული თანხა შემოწმებით დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ სესხად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით, ხოლო პროცენტის თანხა ჩაითვალა დირექტორის ხელფასის სახით მიღებულ სარგებლად და დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან. მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო და მოგების გადასახადები და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 და მე-5 ნაწილების საფუძველზე.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე, 269-ე, 270-ე, 272-ე, 275-ე მუხლებზე და ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები. ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად შეფარდებული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტის მიხედვით, კომპანიას უფიქსირდება ცვალებადი არაგონივრული ნაშთი სალაროში და განხორციელებულია შესაბამისი დარიცხვები. მომჩივანი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია ამ შემთხვევაში, რადგან სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. მომჩივანი მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელის მიერ ადგილი არ ჰქონია განზრახ გადასახადების დამალვის მცდელობას.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს გაუქმდეს გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნა სრულად და დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს განახორციელოს დარიცხული თანხების შემცირება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

დარიცხვის შინაარსიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში საქმის ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერად შეცდა, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

საბჭო განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირის დაუდევარი ქმედება არ შეიძლება გახდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გათავისუფლების საფუძველი. შესაბამისად, მოცემულ შემთხვევაში არ არსებობს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის სანქციებისგან გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.