ბრძანება N 31109

N 31109

12 დეკემბერი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-----“ (ს/ნ -----)

(მის.: ქ. -------)

2023 წლის 2 ნოემბრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 30 ნოემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №124) განიხილა შპს „------ს“ (ს/ნ -----) №21222/2/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 3 ოქტომბრის №007-253 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

სადავო საკითხი:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს. კერძოდ, განაწილებული დივიდენდის მოგების გადასახადით დაბეგვრას და აღნიშნავს, რომ კომპანია პროგრამული უზრუნველყოფის პროდუქტის ნაწილების შემუშავებასა და გადაცემას უკვეთავდა არარეზიდენტ ფიზიკურ პირებს, რომელთა გაერთიანება და მზა/დასრულებული პროდუქტის მიღება ხდებოდა საქართველოში დამფუძნებლის/დირექტორის უშუალო ძალისხმევითა და მონაწილეობით. აგრეთვე, მიუთითებს, რომ არარეზიდენტი ფიზიკური პირების მიერ შექმნილი სამუშაო დამოუკიდებლად არ წარმოადგენს პროგრამული უზრუნველყოფის მზა პროდუქტს, არ გააჩნია მნიშვნელოვანი ეკონომიკური ღირებულება და ვერ მოექცევა ეკონომიკურ ბრუნვაში. მომჩივანი განმარტავს, რომ საინფორმაციო ტექნოლოგიის დასრულებული პროდუქტის შექმნა საქართველოს ტერიტორიაზე განხორციელდა და დაუშვებელია რეზიდენტი და არარეზიდენტი პირების ანაზღაურების პროპორცია იყოს განმაპირობებელი ფაქტორი პროდუქტის საქართველოს ტერიტორიაზე შექმნილად კვალიფიკაციისათვის, მით უფრო, რომ ამგვარი მოთხოვნა საქართველოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული არ არის.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 ივნისის №14404 ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 21 ივლისის №005-191 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით 2022 წლის 23 აგვისტოს საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:

„1. შპს „------ს’’ (ს/ნ ----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს“.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 ივნისის №14404 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2023 წლის 28 სექტემბრის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს საგადასახადო შემოწმებით დარიცხული თანხები არ შეუმცირდა. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2023 წლის 3 ოქტომბრის №007-253 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

 

საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

შპს „-----ს“ მიერ შემოწმებისათვის წარდგენილი სააღრიცხვო ინფორმაციის საფუძველზე დადგინდა, რომ კომპანია ფაქტობრივად არ საქმიანობდა საქართველოში. პროდუქცია იქმნებოდა ქვეყნის გარეთ, არარეზიდენტი პირების მეშვეობით და რეალიზდებოდა საზღვარგარეთ, რამდენიმე დამკვეთზე. პირის სააღრიცხვო ინფორმაციით და ასევე პირველადი დოკუმენტებით დადგინდა, რომ 2019 წლის 25 ოქტომბრიდან 2022 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში, გადასახადის გადამხდელის მიერ არარეზიდენტი იურიდიული პირებისგან მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 7 079 996 ლარი, საიდანაც 6 412 069 ლარი გადარიცხული იყო არარეზიდენტ პირებზე, გაწეული მომსახურების (საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნა) ანაზღაურებისთვის. კომპანიის მიერ საქართველოში გაწეული სხვა ხარჯები (გარდა ხელფასებისა) არ აღემატებოდა 400 000 ლარს და შეადგენდა ოფისის იჯარისა და საოფისე აღჭურვილობის ხარჯს. პროგრამისტებისთვის სხვადასხვა პერიოდში გადახდილი იყო საშუალოდ 1500- 2000 ლარი. მიუხედავად იმისა, რომ გადასახადის გადამხდელს სხვადასხვა პერიოდში დაქირავებული ჰყავდა სამი პროგრამისტი, რომელთაც უხდიდა ხელფასს, შპს „------ს“ მიერ მიღებული შემოსავლებისთვის გაწეული დანახარჯების 90%-ზე მეტი გადახდილი იყო არარეზიდენტი კომპანიებისთვის. აქედან გამომდინარე, არ დადასტურდა პროდუქტის საქართველოში შექმნის ფაქტი. ამდენად, შპს „-----ს“ საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა კორექტირებას.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ კანონის მიზანია ინვესტიციების მოზიდვა და მიმზიდველი გარემოს შექმნა იმ პირებისათვის, რომლებიც ეკონომიკურ საქმიანობას განახორციელებენ საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში. ამავე კანონის მე-3 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხები რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის თანახმად, ვირტუალურ ზონაში საქმიანობას მიეკუთვნება იურიდიული პირის მიერ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობა, რომელიც საქართველოს ტერიტორიაზე მიმართული იქნება საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირი არის იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს საინფორმაციო ტექნოლოგიურ საქმიანობას და მინიჭებული აქვს შესაბამისი სტატუსი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება ვირტუალური ზონის იურიდიული პირის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლების გარეთ მიწოდებით მიღებული მოგება (მოგების განაწილება).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტზე, რომლის თანახმად, კომპანიამ 2021 წლის ოქტომბერში დივიდენდის სახით გაანაწილა 98 442 ლარი, რომელიც დაიბეგრა საშემოსავლო გადასახადით და რადგან კომპანიას მინიჭებული ჰქონდა ვირტუალური ზონის საწარმოს სტატუსი და სარგებლობდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლით დადგენილი შეღავათით, აღნიშნული თანხა მოგების გადასახადით არ დაბეგრილა. შემოწმებამ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ შექმნილი პროდუქტი არ განიხილება საქართველოში შექმნილად, რადგან გაწეული დანახარჯების 90%-ზე მეტი გადახდილია არარეზიდენტი კომპანიებისთვის. გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმების პოზიციას, რადგან მსგავსი ჩანაწერი საგადასახადო კანონმდებლობაში არ არსებობს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე და განმარტავს შემდეგს:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.

ამასთან, იმ შემთხვევაში, თუ საგადასახადო შემოწმებისას ხორციელდება სახელფასო განაცემის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საწარმოს ან შემმოწმებლის მიერ, მათ შორის შემოწმების მიერ საწარმოსგან მიღებული ინფორმაციის საფუძველზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გათვალისწინებით, იმდაგვარად, რომ დაკმაყოფილდება ზემოთაღნიშნული პირობები, მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისათვის დადგენილი ნორმები ჩაითვლება შესრულებულად.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „------“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს. კერძოდ, განაწილებული დივიდენდის მოგების გადასახადით დაბეგვრას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისათვის წარდგენილი სააღრიცხვო ინფორმაციის საფუძველზე დადგინდა, რომ კომპანია ფაქტობრივად არ საქმიანობდა საქართველოში. პროდუქცია იქმნებოდა ქვეყნის გარეთ, არარეზიდენტი პირების მეშვეობით და რეალიზდებოდა საზღვარგარეთ, რამდენიმე დამკვეთზე. პირის სააღრიცხვო ინფორმაციით და ასევე პირველადი დოკუმენტებით დადგინდა, რომ 2019 წლის 25 ოქტომბრიდან 2022 წლის პირველ იანვრამდე საანგარიშო პერიოდში, გადასახადის გადამხდელის მიერ არარეზიდენტი იურიდიული პირებისგან მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 7 079 996 ლარი, საიდანაც 6 412 069 ლარი გადარიცხული იყო არარეზიდენტ პირებზე, გაწეული მომსახურების (საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნა) ანაზღაურებისთვის. კომპანიის მიერ საქართველოში გაწეული სხვა ხარჯები (გარდა ხელფასებისა) არ აღემატებოდა 400 000 ლარს და შეადგენდა ოფისის იჯარისა და საოფისე აღჭურვილობის ხარჯს. პროგრამისტებისთვის სხვადასხვა პერიოდში გადახდილი იყო საშუალოდ 1500- 2000 ლარი. მიუხედავად იმისა, რომ გადასახადის გადამხდელს სხვადასხვა პერიოდში დაქირავებული ჰყავდა სამი პროგრამისტი, რომელთაც უხდიდა ხელფასს, მომჩივნის მიერ მიღებული შემოსავლებისთვის გაწეული დანახარჯების 90%-ზე მეტი გადახდილი იყო არარეზიდენტი კომპანიებისთვის. აქედან გამომდინარე, არ დადასტურდა პროდუქტის საქართველოში შექმნის ფაქტი. ამდენად, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა კორექტირებას.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9"ბ"), 97(1"ა"), 981(1), 99("ჟ").

საქართველოს კანონი "საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ".