ბრძანება N 1569
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
N 1569
31 იანვარი 2024
ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა
ფ/პ ---ის (პ/ნ ---)
მის.: ( ---) 2023 წლის 19 დეკემბრის საჩივრის
ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე
შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 17 იანვრის სხდომაზე (ოქმი №3) განიხილა ფ/პ ---ის (პ/ნ ---) №215992/21 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 ნოემბრის №007-332 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.
გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:
1. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით, ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის გათვალისწინებას და საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული დღგ-ის კორექტირებას. განმარტავს, რომ შპს „---ის“ მიერ აშენებულ საცხოვრებელ კორპუსში, გაარემონტა 12 ბინა რეალიზაციის მიზნით, ბინის კარკასის ღირებულების საწარმოსთვის გადახდის პირობით, ხოლო დარჩენილი თანხა კი წარმოადგენს მის სარგებელს, რომლის რაოდენობა წლის განმავლობაში დაახლოებით შეადგენს 120 000-130 000 ლარს. აცხადებს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში არ იყო დღგ-ის გადამხდელი, არ ჰქონდა კანონმდებლობის შესაბამისი ცოდნა, რის საფუძველზეც ვერ მოახდინა დღგ-ის ჩათვლა. ასევე, ამავე მიზეზით არ აქვს ხარჯის დამადასტურებელი საჭირო დოკუმენტები, სხვა შემთხვევაში აქტით დარიცხული თანხები იქნებოდა რადიკალურად განსხვავებული. მომჩივანი ითხოვს, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის გათვალისწინებას.
2. პირი არ ეთანხმება, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების ოდენობას. აცხადებს, რომ 1მ2 -ის რემონტის საშუალო ღირებულება შესამოწმებელ პერიოდში შეადგენდა 300-400 აშშ დოლარს. ითხოვს, რემონტის ხარჯების გაანგარიშებას არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით, კერძოდ, საქართველოს სტატისტიკის ეროვნული სამსახურის ვებგვერდზე არსებული ინფორმაციის ან სხვა შემოსავლების სამსახურში არსებული გადამოწმებული ინფორმაციის საფუძველზე.
3. მომჩივანი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები:
საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 სექტემბრის №22091 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ფ/პ ---ის (პ/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 21 ნოემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 27 ნოემბრის №29050 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-332 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 278 938 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 134 748 ლარი, ჯარიმა 82 713 ლარი და საურავი 61 477 ლარი.
სადავო საკითხებთან დაკავშირებით,საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:
1. ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტში მიმდინარეობს გამოძიება სისხლის სამართლის №---- საქმეზე, შპს „---ის“ (ს/ნ ---) მიერ განსაკუთრებით დიდი ოდენობით გადასახადისაგან განზრახ თავის არიდების ფაქტზე. აღნიშნული გადამხდელის ეკონომიკური საქმიანობის საგანს წარმოადგენს საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა და მათი შემდგომი რეალიზაცია. გამოძიებით ირკვევა, რომ შპს „---ს“ ფ/პ ---სთვის მიყიდული აქვს 12 საცხოვრებელი ბინა სოფელ --- №35-ში მდებარე მის მიერვე აშენებული მრავალბინიანი საცხოვრებელ კორპუსში. აღნიშნულ ოპერაციებზე ოფიციალური დოკუმენტი საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არ ინახება. შესაბამისად, საწარმოს წარმომადგენელი (დირექტორი) და ფ/პ --- განმარტავენ, რომ ბინების ნასყიდობის შეთანხმდება ხორციელდებოდა ზეპირსიტყვიერად.
საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული მასალების შესაბამისად, --- აზუსტებს, რომ აღნიშნული ბინების შესახებ შეთანხმება მოხდა დაახლოებით 2020 წლის იანვრის თვის საანგარიშო პერიოდში, რაზეც შპს „---ის“ მიერ ფ/პ ---სთვის გამოწერილი აქვს საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. შედეგად, ირკვევა, რომ ---ის მიერ, ხდებოდა ამ ბინების გარემონტება საკუთარი ძალებით და მისი შემდგომი რეალიზაცია, იმ პირობით, რომ ოფიციალურად ნასყიდობის ხელშეკრულება დგებოდა შპს „---ს“ უფლებამოსილ დირექტორ ---სა და საბოლოო მყიდველს შორის.
ის განმარტავს, რომ ბინების რეალიზაციის პროცესში, მათი გარემონტების და პოტენციური მყიდველების მოძიების საქმეში, ---ის და შპს „---ის" ჩართულობის ფაქტები არ ყოფილა. საბოლოო რეალიზაციისას მიღებული თანხები ეკუთვნოდა ---ს და ის მხოლოდ ზეპირსიტყვიერი შეთანხმებისას დაფიქსირებულ თანხას უხდიდა კომპანიის დირექტორ ---ეს, ნაღდი ანგარიშსწორებით.
საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებული ინფორმაცია/დოკუმენტაციით ასევე ირკვევა, რომ შეთანხმების ეტაპზე (---ს შორის) აღებული ბინების (შავი კარკასის მდგომარეობაში) ფასი კვადრატულ მეტრზე განისაზღვრებოდა 400, 440 და 500 აშშ დოლარის ოდენობით. საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემების დამუშავების შედეგად ასევე ირკვევა, რომ ---ს აღნიშნული სახის ბინების შეძენა-რეალიზაციის ფაქტები უფიქსირდება სხვა შემთხვევაშიც, დოკუმენტურად. კერძოდ, 2019 წლის საანგარიშო პერიოდში შეძენილი აქვს საცხოვრებელი ბინა (---) და ავტოფარეხი (---), რომლებიც რეალიზებულია 2020 წლის თებერვლის საანგარიშო პერიოდში, ხოლო 2022 წელს შეძენილი საცხოვრებელი ბინა (---) რეალიზებულია იმავე წლის აპრილის თვეში.
ფიზიკური პირი --- არ არის გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებული, შესაბამისად, არ აწარმოებდა ბუღალტრულ აღრიცხვას და გადასახადების დეკლარირებას. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით და პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. 2020 წლის მარტის თვეში განხორციელებული საცხოვრებელი ბინის რეალიზაციის ოპერაციით, გადამხდელის შემოსავალმა გადააჭარბა 100 000 ლარს და ---ს წარმოეშვა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულება. აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი (შპს „---გან“ მიღებული საგადასახადო ანგარიშფაქტურების გათვალისწინებით) და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282 მუხლის მიხედვით.
2. საგადასახადო შემოწმებით დგინდება, რომ პირის მიერ მიღებული ერთობლივი შემოსავალი, გამოქვითვების გათვალისწინებით ექვემდებარებოდა დეკლარირებას, რომელიც ასევე არ არის შესრულებული. შემოწმებით, განხორციელდა პირის ერთობლივი შემოსავლების განსაზღვრა და ფორმირება 2020-2022 წლების საანგარიშო პერიოდებისთვის, რომელიც შემცირებულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე და 111-ე მუხლების მიხედვით გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯებით. კერძოდ, ხარჯების ნაწილში, შემოწმება დაეყრდნო შპს „---ის“ მიერ გამოწერილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს, რომლის მიხედვითაც აღნიშნული ბინები ფ/პ ---ს შეძენილი აქვს კვადრატული 400-440-500 აშშ დოლარად. ხოლო, გაწეული სარემონტო მომსახურების ნაწილში შემოწმების მიერ გათვალისწინებული იქნა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსა-განმარტება, რომლის მიხედვითაც კვადრატულ მეტრზე გახარჯული 130 დოლარის რემონტის ხარჯიდან, მასალების ხარჯი შეადგენდა დაახლოებით 90 დოლარს.
შემოსავლების სამსახურის უფროსის ბრძანებით დამტკიცებული №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად, აღნიშნული მასალების ხარჯის 75%-ით გაზრდილი იქნა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯები. შედეგად, მიღებული დასაბეგრი ბაზა დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. პირს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ასევე დაჯარიმდა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.
შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.
პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 22-ე ნაწილის თანახმად, სააღრიცხვო დოკუმენტაციაა – პირველადი დოკუმენტები (მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები), ბუღალტრული აღრიცხვის რეგისტრები და სხვა დოკუმენტები, რომელთა საფუძველზედაც განისაზღვრება გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები, დაბეგვრასთან დაკავშირებული ობიექტები და დგინდება საგადასახადო ვალდებულებები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.
შემოსავლების სამსახური მუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის თანახმად: 1. პირი, რომელიც ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას და რომლის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხა აღემატება 100 000 ლარს (გარდა ამ მუხლის 11 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა):
ა) ვალდებულია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისათვის მიმართოს საგადასახადო ორგანოს დასაბეგრი ოპერაციების საერთო თანხის 100 000 ლარზე გადაჭარბების დღიდან არა უგვიანეს 2 სამუშაო დღისა;
ბ) დღგ-ის გადამხდელად ითვლება იმ დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციის საერთო თანხა გადააჭარბებს 100 000 ლარს.
7. დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციას დაქვემდებარებული პირის რეგისტრაციის გარეშე გამოვლენისას საგადასახადო ორგანო ატარებს ამ პირს რეგისტრაციაში დღგ-ის გადამხდელად. ამასთანავე, პირი დღგ-ის გადამხდელად ითვლება რეგისტრაციის ვალდებულების წარმოშობის მომენტიდან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 173-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლა არის დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგის თანხა მიღებული ჩათვლის დოკუმენტების საფუძველზე, გარდა ამ კარით გათვალისწინებული შემთხვევებისა. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, ჩათვლის დოკუმენტია საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველის ნაწილის „ა“ ქვეპუნტის შესაბამისად დღგ-ის ჩასათვლელი თანხა არის დღგ-ის თანხა, რომელიც გადახდილია ან გადასახდელია ჩათვლის დოკუმენტების მიხედვით, მათ შორის, დღგ-ის რეგისტრაციის ძალაში შესვლის მომენტისათვის არსებულ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობის ნაშთზე. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლა ხორციელდება მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საქონელი ან/და მომსახურება გამოიყენება ან გამოყენებული იქნება დასაბეგრ ოპერაციებში, გარდა ჩათვლის უფლების გარეშე გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციებისა. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა არის საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი ფორმის მკაცრი აღრიცხვის დოკუმენტი, გარდა ამ მუხლით დადგენილი გამონაკლისებისა, რომლის გამოწერისა და წარდგენის წესს განსაზღვრავს საქართველოს ფინანსთა მინისტრი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 174-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, დღგ-ის ჩათვლა არის დასაბეგრი პირის უფლება, შეიმციროს გადასახდელი დღგ-ის თანხა საქონლის მიწოდებასთან/მომსახურების გაწევასთან დაკავშირებული ხარჯის სხვადასხვა კომპონენტის ღირებულებაზე პირდაპირ მიკუთვნებული დღგ-ის თანხით. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილების თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება წარმოიშობა ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის დარიცხვის ვალდებულების წარმოშობის (შესაბამისი ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრის) მომენტიდან. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, დღგ-ის ჩათვლის უფლება აქვს მხოლოდ დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულ დასაბეგრ პირს.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, თუ საქონელი/მომსახურება გამიზნულია ან გამოიყენება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისთვის, დასაბეგრ პირს უფლება აქვს ჩაითვალოს საქართველოს ტერიტორიაზე სხვა დასაბეგრი პირისგან ამ საქონლის/მომსახურების შეძენისთვის გადახდილი/გადასახდელი დღგ.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, დღგ-ის ჩათვლის მიღების საფუძველია ამ კოდექსის 175-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებითა და მე-2 ნაწილით გათვალისწინებულ შემთხვევებში – საქონლის/მომსახურების შეძენასთან დაკავშირებით ამ კოდექსით დადგენილი წესით გამოწერილი საგადასახადო ანგარიშფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 180-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არის დადგენილი, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული დასაბეგრი პირის მიერ სხვა დასაბეგრი პირისთვის საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის შემთხვევაში, გამოიწერება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი.
იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.
შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს, გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტზე, რომ პირი შესამოწმებელ პერიოდში არ იყო დღგ-ის გადამხდელი და არ გააჩნდა კანონმდებლობის შესაბამისი ცოდნა, შესაბამისად არ უსარგებლია დღგ-ის ჩათვლის უფლებით. მომჩივანი ითხოვს, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხის გათვალისწინებას. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).
მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 79-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი ფიზიკური პირი.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან.
ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხევდით, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:
1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.
2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.
ამავე კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე. შემოწმებით დადგენილი გარემოებაა, რომ განხორციელდა პირის ერთობლივი შემოსავლების განსაზღვრა და ფორმირება 2020-2022 წლების საანგარიშო პერიოდებისთვის, რომელიც შემცირებულ იქნა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯებით. კერძოდ, ხარჯების ნაწილში, შემოწმება დაეყრდნო შპს „---ს“ მიერ გამოწერილ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებს, რომლის მიხედვითაც აღნიშნული ბინები ფ/პ ---ს შეძენილი აქვს კვადრატული 400-440-500 აშშ დოლარად. ხოლო, გაწეული სარემონტო მომსახურების ნაწილში შემოწმების მიერ გათვალისწინებული იქნა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ახსნა-განმარტება, რომლის მიხედვითაც კვადრატულ მეტრზე გახარჯული 130 დოლარის რემონტის ხარჯიდან, მასალების ხარჯი შეადგენდა დაახლოებით 90 დოლარს.
შემოსავლების სამსახურის უფროსის ბრძანებით დამტკიცებული №0256 სიტუაციური სახელმძღვანელოს შესაბამისად, აღნიშნული მასალების ხარჯის 75%-ით გაზრდილი იქნა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯები. აგრეთვე, შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებაზე და ასევე მოწოდებულ დოკუმენტაციაზე, რომლითაც ირკვევა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ შემოწმებისთვის წარდგენილ ახსნა-განმარტებაში დაფიქსირებული რემონტის ხარჯი (130 აშშ დოლარი) იდენტურია საგამოძიებო სამსახურის მიერ მოწოდებულ ინფორმაცია/დოკუმენტაციასთან.
ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ აღნიშნული სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი რემონტის ხარჯის არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას იხელმძღვანელოს შემდეგი პრინციპით: გამოსაქვით ხარჯებში გაითვალისწინოს გადასახადის გადამხდელის მიერ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის გამოკითხვის ოქმში დაფიქსირებული ხარჯის (1მ 2 - სთვის 130 აშშ დოლარის ეკვივალენტით ლარში) 75% და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.
მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა.
საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის.
ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 2 2 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, −იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 282-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობა იწვევს პირის დაჯარიმებას რეგისტრაციის გარეშე საქმიანობის პერიოდში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების (გარდა გათავისუფლებული ოპერაციებისა) თანხის 5 პროცენტის ოდენობით.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.
შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას).
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში.
შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.
საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:
1. ფ/პ ---ის (პ/ნ ---) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დღგ-ის ჩასათვლელი თანხების დაზუსტების მიზნით:
ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს დღგ-ის ჩათვლის უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტები;
ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და დღგ-ის ჩათვლასთან დაკავშირებით კანონმდებლობით დადგენილი შეზღუდვების გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);
3. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი რემონტის ხარჯის არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრისას იხელმძღვანელოს შემდეგი პრინციპით, კერძოდ: გამოსაქვით ხარჯებში გაითვალისწინოს გადასახადის გადამხდელის მიერ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის გამოკითხვის ოქმში დაფიქსირებული ხარჯის (1მ2 -სთვის 130 აშშ დოლარის ეკვივალენტით ლარში) 75% და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხები:
1. გადასახადის გადამხდელი ითხოვს, მიღებული საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მიხედვით, ჩასათვლელი დღგ-ის თანხის გათვალისწინებას და საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული დღგ-ის კორექტირებას.
2. პირი არ ეთანხმება, არაპირდაპირი მეთოდით განსაზღვრული ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯების ოდენობას.
3. მომჩივანი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილზე მითითებით ითხოვს დაკისრებული სანქციისგან გათავისუფლებას.
ფაქტობრივი გარემოებები
შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 21 ნოემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 27 ნოემბრის №29050 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-332 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 278 938 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 134 748 ლარი, ჯარიმა 82 713 ლარი და საურავი 61 477 ლარი.
გადაწყვეტილება
საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა.
დასაბუთება
შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 8 (22); 61 (3); 73 (5); 2 (2); 174; 175; 176; 180; 79; 80; 100; 102; 105; 72; 282; 269 (7).
2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 157; 173; 174.