ბრძანება N 16779

N 16779

28 ივლისი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

ი/მ ------- (ს/ნ -------)

(მის.: -------, -------)

2025 წლის 2 ივლისის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 10 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №54) განიხილა ი/მ ------- (ს/ნ -------) 2025 წლის 2 ივლისის №103572/21-11 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 19 მაისის №040-13 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხულ დღგ-ს. მიუთითებს, რომ არასრულყოფილადაა ჩატარებული საგადასახადო შემოწმება, ვინაიდან გადამხდელი შემოწმების პერიოდში ეწეოდა როგორც დღგ-ით დასაბეგრი, ასევე, დღგ-ისგან გათავისუფლებული საქონლის რეალიზაციას, კერძოდ, გადამხდელი ვაჭრობდა იჯარით აღებულ ფართში (------- და -------) კერძო პირებისგან შესყიდვის აქტებით შეძენილ, საქართველოში სამრეწველო გადამუშავებამდე წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქტებით (მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ და „ფ“ ქვეპუნქტებზე). აცხადებს, რომ შემოსავლების სამსახურს წარუდგენს აღრიცხვას თვეების მიხედვით. ამასთან, საჩივარს თან ერთვის შესყიდვის აქტები, რომლის მიხედვითაც მომჩივანი ითხოვს, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172- ე მუხლით მინიჭებული უფლების გამოყენებას და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ზედმეტად დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 21 მარტის №5259 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ი/მ ------- (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ მარტამდე საანგარიშო პერიოდის საკონტროლო-სალარო აპარატითა და პოსტერმინალით განხორციელებული ანგარიშსწორებისას მიღებული თანხების დღგ-ის დეკლარაციებში ასახვის სისწორესთან დაკავშირებით. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 14 მაისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 19 მაისის №9979 ბრძანება და ამავე თარიღის №040- 13 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 93 744 ლარი, მათ შორის გადასახადი 53 258 ლარი, ჯარიმა 26 224 ლარი და საურავი 14 262 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებით:

ი/მ ------- გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წლის 26 ივლისს, შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების მიხედვით გადამხდელს საქმიანობის სფეროდ მითითებული აქვს საცალო ვაჭრობა არასპეციალიზებულ მაღაზიებში, უპირატესად საკვები პროდუქტებით, სასმელებით და თამბაქოს ნაწარმით. შემოწმების პროცესში გადამხდელის მხრიდან წარმოდგენილი იქნა საბანკო დაწესებულებებიდან ცნობები ანგარიშების შესახებ და შესაბამის ანგარიშებზე განხორციელებული ბრუნვების შესახებ ინფორმაცია (მათ შორის ამონაწერები). აღნიშნულ საბანკო ამონაწერებში დაფიქსირებული პოსტერმინალით განხორციელებული ოპერაციებისა და საკონტროლო-სალარო აპარატით განხორციელებული შემოსავლების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაცია, ზემოხსენებული შემოსავლების მიხედვით, 2022 წლის 3 აგვისტოს ნაცვლად ეკუთვნოდა 2022 წლის 13 ივლისს. შედეგად, შემოწმების მიერ განისაზღვრა სავალდებულო რეგისტრაციის პერიოდიდან 2025 წლის 1 მარტამდე პერიოდებში დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა, რომელმაც შეადგინა 321 801 ლარი. გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშებისას არ გამოყენებულა არაპირდაპირი მეთოდი და საგადასახადო ვალდებულებები გაანგარიშებული იქნა შემოწმების ხელთ არსებული მონაცემების მიხედვით. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე, 275-ე და 282-ე მუხლების თანახმად, შემოწმების შედეგად გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და შესაბამისი ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 62 ნაწილის თანახმად, სოფლის მეურნეობის პროდუქცია არის სასოფლო-სამეურნეო საქმიანობიდან მიღებული პროდუქტი. ამასთანავე, სოფლის მეურნეობის პროდუქციის სამრეწველო გადამუშავებად (სასაქონლო კოდის შეცვლად) არ ითვლება ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად სასაქონლო კოდის შეცვლა, აგრეთვე ბიოლოგიური აქტივიდან ნაყოფის მიღება (პროდუქციის მოცილება ან ბიოლოგიური აქტივის სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტა).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 165-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-7 ნაწილების თანახმად:

1. დასაბეგრი პირი, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ვალდებულია მის მიერ ნებისმიერი უწყვეტი 12 კალენდარული თვის განმავლობაში განხორციელებული დღგ-ით დასაბეგრი საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის ოპერაციების ჯამური თანხის 100 000 ლარისთვის გადაჭარბების დღიდან, არაუგვიანეს 2 სამუშაო დღეში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის მიზნით, მიმართოს საგადასახადო ორგანოს.

2. დასაბეგრ პირს დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების მომენტიდან (ამ ოპერაციის ჩათვლით), რომლის მიხედვითაც დასაბეგრი ოპერაციების ჯამურმა თანხამ 100 000 ლარს გადააჭარბა.

7. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციების ჯამური თანხის განსაზღვრისას არ გაითვალისწინება ამ კოდექსის შესაბამისად დღგ-ისგან გათავისუფლებული დასაბეგრი ოპერაციები, გარდა:

ა) ამ კოდექსის შესაბამისად დღგ-ისგან გათავისუფლებული ფინანსურ ან უძრავ ნივთთან დაკავშირებული ოპერაციებისა, თუ მათი განხორციელება დასაბეგრი პირის ძირითადი საქმიანობაა;

ბ) საქონლის ექსპორტის ოპერაციებისა;

გ) ამ კოდექსის 172-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად დღგ-ისგან გათავისუფლებული ოპერაციებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ და „ფ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით, ასევე გათავისუფლებულია:

უ) საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (გარდა სეს ესნ-ის 0407 11 000 00 და 0407 21 000 00 კოდებით გათვალისწინებული საქონლისა (კვერცხისა) და 0207 11 სუბპოზიციაში მითითებული საქონლისა (შინაური ქათამი აუქნელი, ახალი ან გაცივებული)) მიწოდება მის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე);

ფ) საქართველოში მთლიანად წარმოებული საქონლისაგან მიღებული სეს ესნ-ის 0201, 0203 11– 0203 19, 0204 10 000 00–0204 23 000 00, 0204 50 110 00–0204 50 390 00 კოდებით გათვალისწინებული საქონლის (მათ შორის, გატარებული/დაკეპილი ფორმით არსებულის (ფარშის)), საქართველოს ბინადარი ცხოველისგან მიღებული პროდუქტის სამრეწველო გადამუშავების შედეგად წარმოებული ყველის, აგრეთვე სეს ესნ-ის 0802 22 000 00 კოდით გათვალისწინებული საქონლის (ნაჭუჭგაცლილი თხილი) მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს. საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ გადასახადის გადამხდელის პოსტერმინალით განხორციელებული ოპერაციებისა და საკონტროლო-სალარო აპარატით განხორციელებული შემოსავლების ანალიზის შედეგად, მეწარმის დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაციის თარიღად განისაზღვრა 2022 წლის 13 ივლისი (2022 წლის 3 აგვისტოს ნაცვლად), ხოლო მითითებული თარიღიდან 2025 წლის პირველ მარტამდე პერიოდებში დამატებული ღირებულების გადასახადის ბრუნვამ შეადგინა 321 801 ლარი, რაც განსხვავდება გადამხდელის მიერ დეკლარირებული ბრუნვისგან. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტზე, რომლის თანახმად, გადამხდელი შემოწმების პერიოდში ეწეოდა როგორც დღგ-ით დასაბეგრ, ასევე, დღგ-ისგან გათავისუფლებულ საქმიანობას. კერძოდ, გადამხდელი ვაჭრობდა კერძო პირებისგან შესყიდვის აქტებით შეძენილ, საქართველოში სამრეწველო გადამუშავებამდე წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქტებით, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ და „ფ“ ქვეპუნქტების მიხედვით გათავისუფლებულია დღგ-ისგან. გადამხდელი მიუთითებს საჩივარზე თანდართულ შესყიდვის აქტებზე და ითხოვს ზედმეტად დარიცხული თანხების გაუქმებას.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად, შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. ი/მ ------- (ს/ნ -------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად, შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხულ დღგ-ს.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების მიხედვით გადამხდელს საქმიანობის სფეროდ მითითებული აქვს საცალო ვაჭრობა არასპეციალიზებულ მაღაზიებში, უპირატესად საკვები პროდუქტებით, სასმელებით და თამბაქოს ნაწარმით. შემოწმების პროცესში გადამხდელის მხრიდან წარმოდგენილი იქნა საბანკო დაწესებულებებიდან ცნობები ანგარიშების შესახებ და შესაბამის ანგარიშებზე განხორციელებული ბრუნვების შესახებ ინფორმაცია (მათ შორის ამონაწერები). საბანკო ამონაწერებში დაფიქსირებული პოსტერმინალით განხორციელებული ოპერაციებისა და საკონტროლო-სალარო აპარატით განხორციელებული შემოსავლების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ გადამხდელს დღგ-ის გადამხდელად სავალდებულო რეგისტრაცია, 2022 წლის 3 აგვისტოს ნაცვლად ეკუთვნოდა 2022 წლის 13 ივლისს. შედეგად, შემოწმების მიერ განისაზღვრა სავალდებულო რეგისტრაციის პერიოდიდან 2025 წლის 1 მარტამდე პერიოდებში დამატებული ღირებულების გადასახადით დასაბეგრი ბრუნვა. გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებების გაანგარიშებისას არ გამოყენებულა არაპირდაპირი მეთოდი და საგადასახადო ვალდებულებები გაანგარიშებული იქნა შემოწმების ხელთ არსებული მონაცემების მიხედვით. შემოწმების შედეგად გადამხდელს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და შესაბამისი ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო ვალდებულებების დაზუსტების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის შესაბამისად, შეისწავლოს საჩივარზე თანდართული მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159; 172(4-უ,ფ);