გადაწყვეტილება №21261/2/2023
📜 საკანონმდებლო ნორმები
📄 სრული ტექსტი
№21261/2/2023
20 მარტი 2024
გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა
მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)
მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი
საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 16.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 7.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21261/2/2023).
დავის საგანი:
არარეზიდენტ პირზე (დამფუძნებელზე) სესხის პროცენტის დასაფარად გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და მოგების განაწილებად განხილვა.
გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:
1. აუდიტის დეპარტამენტის 6.04.2023 წლის №005-39 საგადასახადო მოთხოვნა;
2. შემოსავლების სამსახურის 20.10.2023 წლის №25981 ბრძანება.
დარიცხული თანხა: 680 579 ლარი.
მათ შორის:
მოგების გადასახადი - 369 030
ჯარიმა - 184 515
საურავი - 127 034
ფაქტების აღწერა/დარიცხვის
საფუძვლები შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 13.02.2023 წლის ჩათვლით პერიოდის საგადასახადო შემოწმება ლიკვიდაციასთან დაკავშირებით. შემოწმების შედეგები აისახა 2023 წლის 31 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებით:
კომპანია გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2007 წლის 18 აგვისტოს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2007 წლის 15 ნოემბრიდან. კომპანიის დირექტორია ----------, ხოლო დამფუძნებელია შპს „----------“ (ს/ნ ----------) (----------). შპს „----------“ (ს/ნ ----------) ----------) ასევე აქვს საქართველოში წარმომადგენლობა, რომელიც დარეგისტრირებულია გადასახადის გადამხდელად 2007 წლის 5 ივნისს. კომპანიების საქმიანობის სფეროს წარმოადგენს საკუთარი ან იჯარით აღებული უძრავი ქონების გაქირავება და მართვის სხვა საქმიანობები.
გადასახადის გადამხდელმა 2007 წლის 2 ნოემბერს შეიძინა მიწის ნაკვეთი. ნასყიდობის ფასი შეადგენდა 605 000 ამერიკულ დოლარს, რისთვისაც დამფუძნებლისგან აიღო გრძელვადიანი სესხი 640 000 ამერიკული დოლარი (ექვივალენტი ლარში 1 050 240, წლიური საპროცენტო განაკვეთი შეადგენს 12%- ს). გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობას არ ახორციელებს, იჯარიდან შემოსავალს იღებდა არა შესამოწმებელ პერიოდში. შესამოწმებელ პერიოდში ფიქსირდება მხოლოდ მიწის რეალიზაცია. გადასახადის გადამხდელმა 2021 წელს გაყიდა მიწის ნაკვეთი 940 000 ამერიკულ დოლარად (ექვივალენტი ლარში 3 226 386 ). დებიტორმა 910 000 ამერიკული დოლარი (ექვივალენტი ლარში 3 141 411) გადაურიცხა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) (----------). გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებულ სესხზე დარიცხულმა პროცენტის თანხამ (გადაფასებებით) შეადგინა 3 534 300 ლარი. ამასთან, სესხის ძირი თანხა, მიწის რეალიზაციის დროს, შეადგენდა 2 170 290 ლარს (გადაფასებებით). კომპანიამ მიწის რეალიზაციის თანხა სრულად მიმართა სესხის პროცენტის დასაფარად. სესხის პროცენტების დაფარვა არ დაბეგრილა წყაროსთან, ვინაიდან, ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ შეთანხმებით, პროცენტები იბეგრება ---------- (---------- მოგების გადასახადი შეადგენს 12.5%-ს). შემოწმებამ იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით, ვინაიდან კომპანიის დამფუძნებელი (100%-იანი წილით) არის შპს „----------“, მის მიერ შპს „----------“ მიწის შესასყიდად ჩარიცხული თანხა დაკვალიფიცირდა კაპიტალად, რომელიც საერთაშორისო ფინანსური ანგარიშგების სტანდარტებით და შემოსავლების სამსახურის მეთოდური მითითებით (სიტუაციური სახელმძღვანელო №1008) გადაფასებას არ ექვემდებარება. საგადასახადო კოდექსის 97-ე და 981 მუხლების შესაბამისად, შემოწმებით, 2021 წლის აპრილის საანგარიშო პერიოდში არარეზიდენტისათვის ჩარიცხულ თანხას და კაპიტალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. ასევე დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.
შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 6 აპრილის №7567 ბრძანება და №005-39 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 20.10.2023 წლის №25981 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.
შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი
შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ სესხის პროცენტის დასაფარად არარეზიდენტ დამფუძნებელზე გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და მოგების განაწილებად განხილვა მართლზომიერია, აღნიშნავს, რომ ოპერაციის ფარგლებში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრისას, შემოწმების მიერ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენება არ მომხდარა და რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.
შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.
მომჩივნის არგუმენტაცია
დამატებით დარიცხული თანხის ოდენობას არ ეთანხმება შემდეგი გარემოებებიდან გამომდინარე:
ადმინისტრაციული აქტით გადასახადის დარიცხვა დაფუძნებულია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე.
უდავო გარემოებაა, რომ სადავო შემთხვევაში აღნიშნული დებულების გამოყენებისათვის სამართლებრივი საფუძვლები არ არსებობს და მოითხოვს აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლების მხრიდან კორექტირებული ადმინისტრაციული აქტის გამოცემას ფაქტობრივ მტკიცებულებებზე დაყრდნობით და არა ოპერაციის შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპის გამოყენებით, რამეთუ სადავო ოპერაციის შინაარსი და ფორმა იდენტურია და არც აუდიტის დეპარტამენტის და არც შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში არ იკვეთება რაიმე მტკიცებულება, რაც დაადასტურებდა ადმინისტრაციული აქტის კანონიერ საფუძვლებს, კერძოდ, კომპანიის მიერ აღებული სარგებლიანი სესხის კაპიტალად კვალიფიცირებას.
კატეგორიულად არ ეთანხმება და შემოწმების აქტშიც არ არის მოყვანილი რაიმე სამართლებრივი საფუძველი, თუ კანონის რა ნორმას დაეყრდნო 2007 წელს მიღებული სესხის გადაკვალიფიცირება კომპანიის კაპიტალად, მაშინ როდესაც შემოწმების პროცესში შემმოწმებლებისთვის მიწოდებულ იქნა კონტრაქტი და ასევე გამოთქვა მზაობა წარედგინა სესხის გამცემის მიერ საერთაშორისო ფინანსური აუდიტორის მიერ დამოწმებული აუდიტის დასკვნა (წარმოადგენს დანართის სახით), სადაც აღნიშნული ფინანსური ინსტრუმენტი აღიარებულია იგივე შინაარსით რაც სესხის მიმღებთან.
შესაბამისად, მიუხედავად იმ ფაქტორისა, რომ აღნიშნულ ეპიზოდში შემმოწმებლებს არ ჰქონდათ არანაირი სამართლებრივი საფუძველი ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილებისა, რამეთუ არ დამდგარა შინაარსის ფორმაზე აღმატების რაიმე ნიშანი, რამეთუ სამეურნეო ოპერაციის მხარეები წარმოადგენენ მოგების მიღებაზე ორიენტირებულ სუბიექტებს და ამ კონკრეტულ შემთხვევაში, სესხის გამცემის ეკონომიკურ სარგებელს წარმოადგენდა საპროცენტო შემოსავალი. მეტიც, აუდიტორებს რომ ემსჯელათ საერთაშორისო კონტროლირებადი ოპერაციის ჭრილში, ადვილად დარწმუნდებოდნენ რომ 2007 წელს გაცემულ სესხთან მიმართებაში, მხარეებს შორის ეკონომიკური სარგებელი არ წარმოშობს სამეურნეო ოპერაციის შინაარსისა და ფორმის შეუსაბამობას.
შესაბამისად, აუდიტორების მხრიდან შემოწმების აქტში და არც შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 20 ოქტომბრის №25981 ბრძანებით არ იკითხება რაიმე მსჯელობა, თუ რა იურიდიული საფუძველია, აღნიშნულ საკითხთან მიმართებით. ერთადერთი არგუმენტი, რაც მითითებულია ზემოაღნიშნულ ბრძანებაში:„საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს“. მაშინ, როდესაც წარდგენილი იყო მხარეებს შორის გაფორმებული სესხის კონტრაქტი და სესხის გამცემის ფინანსური ანგარიშგება დამოწმებული საერთაშორისოდ აღიარებული აუდიტორული კომპანიის მიერ, რომლის მიხედვითაც აღნიშნული ოპერაცია სესხის გამცემთანაც აღიარებული იყო, როგორც გაცემული სესხი.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, ადმინისტრაციული აქტი დარიცხვის ამ ნაწილში ერთმნიშვნელოვნად ვერ აკმაყოფილებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მოთხოვნებს, რამეთუ 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის საფუძველზე მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, რაც შემმოწმებლების მხრიდან არ განხორციელებულა.
ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მომჩივანი ითხოვს დარიცხვის მართებულობაზე მსჯელობას და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს აქტით დარიცხული თანხების გადაანგარიშება (შემცირება).
დავების განხილვის საბჭო
მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:
საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.
საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.
შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.
საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.
დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელმა 2007 წლის 2 ნოემბერს შეიძინა მიწის ნაკვეთი, ნასყიდობის ფასი შეადგენდა 605 000 ამერიკულ დოლარს, რისთვისაც დამფუძნებლისგან აიღო გრძელვადიანი სესხი 640 000 ამერიკული დოლარი (ექვივალენტი ლარში 1 050 240, წლიური საპროცენტო სარგებელი 12%). გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობას არ ახორციელებს, ხოლო იჯარიდან შემოსავალს იღებს არა შესამოწმებელ პერიოდში. 2021 წელს გადასახადის გადამხდელმა გაყიდა მიწის ნაკვეთი 940 000 ამერიკულ დოლარად (ექვივალენტი ლარში 3 226 386) და 910 000 ამერიკული დოლარი (ექვივალენტი ლარში 3 141 411) გადაურიცხა შპს „----------“ (არარეზიდენტ დამფუძნებელს). გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებულ სესხზე დარიცხულმა პროცენტის თანხამ (გადაფასებებით) შეადგინა 3 534 300 ლარი, ხოლო მიწის რეალიზაციის დროს, სესხის ძირი თანხა შეადგენდა 2 170 290 ლარს (გადაფასებებით). კომპანიამ მიწის რეალიზაციის თანხა სრულად მიმართა სესხის პროცენტის დასაფარად. შემოწმებით, არარეზიდენტი დამფუძნებლის მიერ გადასახადის გადამხდელისათვის მიწის შესასყიდად ჩარიცხული თანხა დაკვალიფიცირდა კაპიტალად, ხოლო 2021 წლის აპრილის საანგარიშო პერიოდში არარეზიდენტისათვის ჩარიცხულ თანხას და კაპიტალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი.
მომჩივანი არ ეთანხმება დარიცხვას და აღნიშნავს, რომ სადავო შემთხვევაში საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენებისათვის სამართლებრივი საფუძვლები არ არსებობს, შემმოწმებლებს არ ჰქონდათ არანაირი სამართლებრივი საფუძველი ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილებისა, რამეთუ სადავო ოპერაციის შინაარსი და ფორმა იდენტურია და არც აუდიტის დეპარტამენტის და არც შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში არ იკვეთება რაიმე მტკიცებულება, რაც დაადასტურებდა კანონიერ საფუძვლებს, კერძოდ, კომპანიის მიერ აღებული სარგებლიანი სესხის კაპიტალად კვალიფიცირებას. შემოწმების აქტშიც არ არის მოყვანილი სამართლებრივი საფუძველი, თუ კანონის რომელ ნორმას დაეყრდნო 2007 წელს მიღებული სესხის გადაკვალიფიცირება კომპანიის კაპიტალად, მაშინ როდესაც შემმოწმებლებისთვის მიწოდებულ იქნა კონტრაქტი და ასევე გამოთქვა მზაობა წარედგინა სესხის გამცემის მიერ საერთაშორისო ფინანსური აუდიტორის მიერ დამოწმებული აუდიტის დასკვნა, სადაც აღნიშნული ფინანსური ინსტრუმენტი აღიარებულია იგივე შინაარსით რაც სესხის მიმღებთან. სამეურნეო ოპერაციის მხარეები წარმოადგენენ მოგების მიღებაზე ორიენტირებულ სუბიექტებს და ამ კონკრეტულ შემთხვევაში, სესხის გამცემის ეკონომიკურ სარგებელს წარმოადგენდა საპროცენტო შემოსავალი, ხოლო მხარეებს შორის ეკონომიკური სარგებელი არ წარმოშობს სამეურნეო ოპერაციის შინაარსისა და ფორმის შეუსაბამობას. წარდგენილი იყო მხარეებს შორის გაფორმებული სესხის კონტრაქტი და სესხის გამცემის ფინანსური ანგარიშგება დამოწმებული საერთაშორისოდ აღიარებული აუდიტორული კომპანიის მიერ, რომლის მიხედვითაც აღნიშნული ოპერაცია სესხის გამცემთანაც აღიარებული იყო, როგორც გაცემული სესხი. ითხოვს დარიცხვის მართებულობაზე მსჯელობას და აქტით დარიცხული თანხების გადაანგარიშებას (შემცირებას).
საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა საჩივარში დაფიქსირებული გარემოებებზე და არგუმენტებზე დამატებით აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ 2007 წელს არის აღებული სესხი მიწების შესაძენად და არ ეთანხმება აუდიტორის მიერ სესხის კაპიტალად კვალიფიკაციას. შემმოწმებელ აუდიტორს წარედგინა დედა კომპანიის საერთაშორისო აუდიტორის დასკვნა, სადაც თანხა აღრიცხულია გაცემულ სესხად, დედა კომპანიის ინტერესი ამ შემთხვევაში, მიუხედავად იმისა, რომ შვილობილ კომპანიაზე მოხდა სესხის გაცემა და მიწის რეალიზაცია განხორციელდა შეძენიდან 14 წლის შემდეგ, იყო სესხის პროცენტის მიღება. ოპერაციის შინაარსი, რომ თანხა გაცემული იყო სესხად შვილობილ კომპანიაზე 2007 წელს, სადავო არ გამხდარა აუდიტორის მხრიდან. სესხზე პროცენტი გადახდილი იქნა 2021 წელს. შვილობილ კომპანიას სესხზე პროცენტები ერიცხებოდა, ფაქტიურად შემოსავლები არ ქონდა, სესხის ძირითადი თანხის და პროცენტების ნაწილი დაიფარა მხოლოდ მიწის რეალიზაციიდან მიღებული თანხებით, რადგან პროცენტების მთლიანად გადახდაზე არ ეყო. საჯარო რეესტრის ამონაწერებით ჩანს, რომ მოხდა პირდაპირი ტრანზაქცია მიწის ყიდვა-გაყიდვა, ქართულმა კომპანიამ იყიდა მიწა და ყველა დოკუმენტი მიუთითებს, რომ სესხით დააფინანსა დედა კომპანიამ აღნიშნული. შემმოწმებელი აუდიტორის მიერ სესხი, თავიდანვე 2007 წლიდან, დაკვალიფიცირებული იქნა კაპიტალად, რასაც არ ეთანხმება. მიაჩნია, რომ დარიცხვა დაუსაბუთებელია, არანაირი დასაბუთება, არგუმენტი არ არსებობს და მიიჩნევს რომ დარიცხული თანხა შესამცირებელია.
საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ ქართული კომპანიის მიერ 2007 წელს მიწის შესაძენად ---------- მიღებული იქნა თანხა, ხელშეკრულება წარდგენილი იქნა, თუმცა არ იყო დამოწმებული აპოსტილით და არც რაიმე დოკუმენტით, ბუღალტრულად თანხა გატარებული იყო სესხად. დამფუძნებელია ---------- რეგისტრირებული კომპანია, რომელსაც სხვა წარმომადგენლობაც ქონდა საქართველოს ტერიტორიაზე. მიღებული თანხა აღრიცხულია სესხად, ერიცხებოდა პროცენტები, მაგრამ მიღებული თანხა წყაროსთან დაბეგრილი არ არის, პროცენტების დარიცხვა და გადაფასებაც ბუღალტრულად მიმდინარეობდა, მაგრამ ეს ყველაფერი დეკლარაციაში ასახული არ იყო, მიწა გაიყიდა 2021 წელს და შემოწმებით ოპერაცია შეფასდა კაპიტალის შემცირებად. ხოლო, მომჩივნის არგუმენტზე კვალიფიკაციასთან დაკავშირებით აღნიშნა, რომ კომპანია შესამოწმებელ პერიოდში არ საქმიანობდა, შესაბამისად, შემოსავლები არ ქონდა, იჯარიდან მიღებული შემოსავლები ქონდა მხოლოდ არა შესამოწმებელ პერიოდში, მიწა გაყიდა და გადაიფარა დედა კომპანიის ვალი, ამდენად, ჩათვალა კაპიტალის შემცირებად. იმის დასტურად, რომ ერთნაირად იყო აღრიცხული ოპერაცია ორივე მხარის მხრიდან, მომჩივნის მიერ წარედგინა ფინანსური ანგარიშგება (თუმცა ქართული ვარიანტი არა), მაგრამ აღნიშნულში არ ჩანდა ცალსახად, რომ თანხა აღებული იყო სესხად, ანუ არ ჩანდა რომ ეს თანხა იყო თუ არა ის რაც დედა კომპანიას ქონდა სესხად გაცემული, ინდივიდუალურ ანგარიშში მიწები აღრიცხული იყო საკუთარ აქტივად, ქონდა მიწები საქართველოში, მაგრამ რომელ მიწებზე იყო საუბარი არ ჩანდა, ყოველივე აღნიშნულმა განაპირობა გადასახადის გადამხდელზე გაცემული თანხის კაპიტალად კვალიფიკაცია.
საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, სადავო საკითხთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებების ნაწილი სადავოა, არასაკმარისად არის გამოკვლეული და მოითხოვს დამატებით შესწავლას.
საბჭო მიუთითებს საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.
საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მომჩივნის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებული სესხის კაპიტალად კვალიფიცირების მართლზომიერების ნაწილში, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.
საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:
1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;
2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 20.10.2023 წლის №25981 ბრძანება;
3. საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებული სესხის კაპიტალად კვალიფიცირების მართლზომიერების ნაწილში, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;
4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;
5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.
სადავო საკითხი
არარეზიდენტ პირზე (დამფუძნებელზე) სესხის პროცენტის დასაფარად გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და მოგების განაწილებად განხილვა.
ფაქტობრივი გარემოებები
გადასახადის გადამხდელმა 2007 წლის 2 ნოემბერს შეიძინა მიწის ნაკვეთი, ნასყიდობის ფასი შეადგენდა 605 000 ამერიკულ დოლარს, რისთვისაც დამფუძნებლისგან აიღო გრძელვადიანი სესხი 640 000 ამერიკული დოლარი (ექვივალენტი ლარში 1 050 240, წლიური საპროცენტო სარგებელი 12%). გადასახადის გადამხდელი შესამოწმებელ პერიოდში ეკონომიკური საქმიანობას არ ახორციელებს, ხოლო იჯარიდან შემოსავალს იღებს არა შესამოწმებელ პერიოდში. 2021 წელს გადასახადის გადამხდელმა გაყიდა მიწის ნაკვეთი 940 000 ამერიკულ დოლარად (ექვივალენტი ლარში 3 226 386) და 910 000 ამერიკული დოლარი (ექვივალენტი ლარში 3 141 411) გადაურიცხა (არარეზიდენტ დამფუძნებელს). გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებულ სესხზე დარიცხულმა პროცენტის თანხამ (გადაფასებებით) შეადგინა 3 534 300 ლარი, ხოლო მიწის რეალიზაციის დროს, სესხის ძირი თანხა შეადგენდა 2 170 290 ლარს (გადაფასებებით). კომპანიამ მიწის რეალიზაციის თანხა სრულად მიმართა სესხის პროცენტის დასაფარად. შემოწმებით, არარეზიდენტი დამფუძნებლის მიერ გადასახადის გადამხდელისათვის მიწის შესასყიდად ჩარიცხული თანხა დაკვალიფიცირდა კაპიტალად, ხოლო 2021 წლის აპრილის საანგარიშო პერიოდში არარეზიდენტისათვის ჩარიცხულ თანხას და კაპიტალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი.
გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენელმა საჩივარში დაფიქსირებული გარემოებებზე და არგუმენტებზე დამატებით აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ 2007 წელს არის აღებული სესხი მიწების შესაძენად და არ ეთანხმება აუდიტორის მიერ სესხის კაპიტალად კვალიფიკაციას. შემმოწმებელ აუდიტორს წარედგინა დედა კომპანიის საერთაშორისო აუდიტორის დასკვნა, სადაც თანხა აღრიცხულია გაცემულ სესხად, დედა კომპანიის ინტერესი ამ შემთხვევაში, მიუხედავად იმისა, რომ შვილობილ კომპანიაზე მოხდა სესხის გაცემა და მიწის რეალიზაცია განხორციელდა შეძენიდან 14 წლის შემდეგ, იყო სესხის პროცენტის მიღება. ოპერაციის შინაარსი, რომ თანხა გაცემული იყო სესხად შვილობილ კომპანიაზე 2007 წელს, სადავო არ გამხდარა აუდიტორის მხრიდან. სესხზე პროცენტი გადახდილი იქნა 2021 წელს. შვილობილ კომპანიას სესხზე პროცენტები ერიცხებოდა, ფაქტიურად შემოსავლები არ ქონდა, სესხის ძირითადი თანხის და პროცენტების ნაწილი დაიფარა მხოლოდ მიწის რეალიზაციიდან მიღებული თანხებით, რადგან პროცენტების მთლიანად გადახდაზე არ ეყო. საჯარო რეესტრის ამონაწერებით ჩანს, რომ მოხდა პირდაპირი ტრანზაქცია მიწის ყიდვა-გაყიდვა, ქართულმა კომპანიამ იყიდა მიწა და ყველა დოკუმენტი მიუთითებს, რომ სესხით დააფინანსა დედა კომპანიამ აღნიშნული. შემმოწმებელი აუდიტორის მიერ სესხი, თავიდანვე 2007 წლიდან, დაკვალიფიცირებული იქნა კაპიტალად, რასაც არ ეთანხმება. მიაჩნია, რომ დარიცხვა დაუსაბუთებელია, არანაირი დასაბუთება, არგუმენტი არ არსებობს და მიიჩნევს რომ დარიცხული თანხა შესამცირებელია.
აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა აღნიშნა, რომ ქართული კომპანიის მიერ 2007 წელს მიწის შესაძენად უცხოეთიდან მიღებული იქნა თანხა, ხელშეკრულება წარდგენილი იქნა, თუმცა არ იყო დამოწმებული აპოსტილით და არც რაიმე დოკუმენტით, ბუღალტრულად თანხა გატარებული იყო სესხად. დამფუძნებელია უცხოეთში რეგისტრირებული კომპანია, რომელსაც სხვა წარმომადგენლობაც ქონდა საქართველოს ტერიტორიაზე. მიღებული თანხა აღრიცხულია სესხად, ერიცხებოდა პროცენტები, მაგრამ მიღებული თანხა წყაროსთან დაბეგრილი არ არის, პროცენტების დარიცხვა და გადაფასებაც ბუღალტრულად მიმდინარეობდა, მაგრამ ეს ყველაფერი დეკლარაციაში ასახული არ იყო, მიწა გაიყიდა 2021 წელს და შემოწმებით ოპერაცია შეფასდა კაპიტალის შემცირებად. ხოლო, მომჩივნის არგუმენტზე კვალიფიკაციასთან დაკავშირებით აღნიშნა, რომ კომპანია შესამოწმებელ პერიოდში არ საქმიანობდა, შესაბამისად, შემოსავლები არ ქონდა, იჯარიდან მიღებული შემოსავლები ქონდა მხოლოდ არა შესამოწმებელ პერიოდში, მიწა გაყიდა და გადაიფარა დედა კომპანიის ვალი, ამდენად, ჩათვალა კაპიტალის შემცირებად. იმის დასტურად, რომ ერთნაირად იყო აღრიცხული ოპერაცია ორივე მხარის მხრიდან, მომჩივნის მიერ წარედგინა ფინანსური ანგარიშგება (თუმცა ქართული ვარიანტი არა), მაგრამ აღნიშნულში არ ჩანდა ცალსახად, რომ თანხა აღებული იყო სესხად, ანუ არ ჩანდა რომ ეს თანხა იყო თუ არა ის რაც დედა კომპანიას ქონდა სესხად გაცემული, ინდივიდუალურ ანგარიშში მიწები აღრიცხული იყო საკუთარ აქტივად, ქონდა მიწები საქართველოში, მაგრამ რომელ მიწებზე იყო საუბარი არ ჩანდა, ყოველივე აღნიშნულმა განაპირობა გადასახადის გადამხდელზე გაცემული თანხის კაპიტალად კვალიფიკაცია.
გადაწყვეტილება
საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საჩივარი, გადასახადის გადამხდელის მიერ აღებული სესხის კაპიტალად კვალიფიცირების მართლზომიერების ნაწილში, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.
დასაბუთება
ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 97(1„ა“); 981(1); 275.