გადაწყვეტილება №21982/2/2024

№ 21982/2/2024

22 მაისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---------“ (ს/ნ )

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 4.04.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ----------- 15.01.2024 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21982/2/2024).

 

დავის საგანი:

სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 24.08.2023 წლის №094-63 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 5.12.2023 წლის №30303 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 395 991 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 134 476

იმპორტის გადასახადი - 31

მოგების გადასახადი - 86 559

საშემოსავლო გადასახადი - 47 798

ქონების გადასახადი - 88

ჯარიმა - 48 902

საურავი - 212 613

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის ძირითადი საქმიანობაა კარაქისა და სპრედის იმპორტი და რეალიზაცია იჯარით აღებული სასაწყობე ფართის საშუალებით.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის 8.04.2013 წლის №-------- წერილის და დადგენილების საფუძველზე, განხორციელდა მომჩივნის საქმიანობის 12.07.2010 წლიდან 01.04.2013 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება, რაზეც შედგა 18.09.2014 წლის აქტი. შემოწმების აქტის მიხედვით, სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

1. კომპანიის საბუღალტრო დოკუმენტაციის მიხედვით დადგინდა, რომ კომპანიის სალაროს ანგარიშზე ყოველთვიურად არსებობს ფულადი ნაშთი, ასევე, ფიქსირდება სესხის აღება სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის არსებობისას. კომპანია ფუნქციონირებს იჯარით აღებულ ფართში, შესაბამისად კომპანიის ოფისი და სალარო მდებარეობს იჯარით აღებულ ფართში. იმის გათვალისწინებით, რომ კომპანიაში არ არსებობდა არანაირი პირობა ნაღდი ფულის შენახვისათვის და არც ყოველდღიური საჭიროება, ასევე გადასახადის გადამხდელის მიერ ვერ იქნა სათანადოდ არგუმენტირებული და დასაბუთებული ნაღდი ფულის არსებობის მიზნობრიობა, კომპანიის სალაროს ანგარიშზე არსებული, ყოველთვიური მინიმალური ფულადი ნაშთი, შემოწმებით განხილული იქნა სალაროს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად, ხოლო სარგებლის თანხა, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად. უსასყიდლოდ გაწეული ფინანსური მომსახურების ღირებულებით გაიზარდა ერთობლივი შემოსავალი, დაზუსტდა ერთობლივი შემოსავლიდან გამოსაქვითი ხარჯი, ყოველთვიური სარგებლის თანხა დაიბეგრა როგორც ხელფასის სახით მიღებული შემოსავალი და გადასახადის გადამხდელს ასევე, განესაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად;

2. კომპანიის დამფუძნებელი და დირექტორია ----------. საგადასახადო შემოწმების დანიშვნამდე (2013 წლის 10 აპრილი), აღნიშნულ ობიექტზე დაიწყო გამოძიება საქართველოს ფინანასთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის ქვემო ქართლის სამმართველოს მიერ. 2013 წლის 27 მარტის (მხოლოდ ამ დღის მონაცემის თანახმად) მიხედვით, ადგილი აქვს რეალიზაციის დაუსაბუთებელ ზრდას კერძო პირებზე (არ იდენტიფიცირდება), რომლებზეც არ არის გამოწერილი სასაქონლო ზედნადები/საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. გადასახადის გადამხდელი, მარტო 27 მარტს, აღნიშნული ოპერაციით აფიქსირებს 752 371 ლარის მიღებას ნაღდი ანგარიშსწორებით. ამასთან, აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არის გამოყენებული საკონტროლო-სალარო აპარატი და არ ფიქსირდება საბანკო ანგარიშზე თანხის მიღება. აღნიშნულ პერიოდში, საწესდებო კაპიტალში ცვლილება არ განხორციელებულა. დირექტორის (----------) ახსნა-განმარტების თანახმად, აღნიშნული არ იყო ერთი დღის რეალიზაცია, არამედ სხვადასხვა პერიოდებში იქნა მიწოდებული აღნიშნული საქონელი. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, 2013 წლის 27 მარტს, ბუღალტრულად დაფიქსირებული რეალიზაცია მიიჩნია, რომ სხვადასხვა პერიოდებში რეალიზებული საქონელი (752 374 ლარი) დაბეგრილია მარტის თვის საანგარიშო პერიოდში (შემოწმების მიმდინარეობისას). აღნიშნული რეალიზაცია გადანაწილდა ოპერაციის განხორციელების შესაბამის საანგარიშო პერიოდების მიხედვით, რაზედაც დარიცხული იქნა მოგების გადასახადი. ასევე, განისაზღვრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად;

3. კომპანიას სრულად არ ჰქონდა დაბეგრილი ქონების გადასახადით მის ბალანსზე რიცხული ძირითადი საშუალებები. გამოვლენილ სხვაობაზე დაერიცხა ქონების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე;

4. კომპანიის დამფუძნებელი და დირექტორია -----------. საგადასახადო შემოწმების დანიშვნამდე (2013 წლის 10 აპრილი), აღნიშნულ ობიექტზე დაიწყო გამოძიება საქართველოს ფინანასთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის ------- სამმართველოს მიერ. 2013 წლის 27 მარტის (მხოლოდ ამ დღის მონაცემის თანახმად) მიხედვით, ადგილი აქვს რეალიზაციის დაუსაბუთებელ ზრდას კერძო პირებზე (არ იდენტიფიცირდება), რომლებზეც არ არის გამოწერილი სასაქონლო ზედნადები/საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა. გადასახადის გადამხდელი, მარტო 27 მარტს, აღნიშნული ოპერაციით აფიქსირებს 752 371 ლარის მიღებას ნაღდი ანგარიშსწორებით. ამასთან, აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არის გამოყენებული საკონტროლო-სალარო აპარატი და არ ფიქსირდება საბანკო ანგარიშზე თანხის მიღება. აღნიშნულ პერიოდში საწესდებო კაპიტალში ცვლილება არ განხორციელებულა. დირექტორის (----------) ახსნა-განმარტების თანახმად, აღნიშნული არ იყო ერთი დღის რეალიზაცია, არამედ სხვადასხვა პერიოდებში იქნა მიწოდებული აღნიშნული საქონელი. ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, 2013 წლის 27 მარტს, ბუღალტრულად დაფიქსირებული რეალიზაცია მიიჩნია, რომ სხვადასხვა პერიოდებში რეალიზებული საქონელი (752 374 ლარი) დაბეგრილია მარტის თვის საანგარიშო პერიოდში (შემოწმების მიმდინარეობისას). აღნიშნული რეალიზაცია გადანაწილდა ოპერაციის განხორციელების შესაბამის საანგარიშო პერიოდების მიხედვით, ხოლო ფაქტიურად, პერიოდების მიხედვით მიღებული თანხები ჩაითვალა, როგორც კომპანიის მიერ, შემოწმების მთელ პერიოდზე, სესხის სახით გაცემული თანხა, რომელიც გადანაწილდა კომპანიის დაფუძნებიდან, 2013 წლის მარტის თვემდე განხორციელებული ყოველთვიური ბრუნვის პროპორციულად, სრულ რეალიზაციაში მათი წილის შესაბამისად. ხოლო, სარგებლის თანხა, საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ჩაითვალა ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და ყოველთვიური სარგებლის თანხა დაიბეგრა როგორც ხელფასის სახით მიღებული შემოსავალი. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად;

5. გადასახადის გადამხდელმა ვერ წარადგინა საკონტროლო-სალარო აპარატების ფისკალიდან ამონაწერი. მისი განმარტებით, საკონტროლო-სალარო აპარატები დაკარგა გაურკვეველ ვითარებაში. ამასთან, ორივე აპარატი მოხსნილია რეგისტრაციიდან 2012 წლის 1 ივნისის თარიღით. საგადასახადო კოდექსის 281-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, განისაზღვრა ჯარიმა თითო საკონტროლო-სალარო აპარატზე 3 000 ლარის ოდენობით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 19.09.2014 წლის №40417 ბრძანება და №094-65 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 6.11.2014 წლის №45996 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ. კერძოდ:

აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, კომპანიის ქონების გადასახადით დაბეგვრის საკითხის გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით გაანალიზება/შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, დარიცხული თანხების კორექტირება (შემცირება);

გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 5 დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საკონტროლო-სალარო აპარატების რეგისტრაციიდან მოხსნის დამადასტურებელი დოკუმენტები. თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტმა შეისწავლოს წარდგენილი ინფორმაცია და სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საკონტოლო-სალარო აპარატის დაკარგვისათვის დაკისრებული ჯარიმის კორექტირება (შემცირება);

დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 6.11.2014 წლის №45996 ბრძანება, არ დაკმაყოფილებულ სადავო საკითხების ნაწილში, გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომელმაც 11.06.2015 წლის №---------- გადაწყვეტილებით საჩივარი ნაწილობრივ დააკმაყოფილა, მე-2 სადავო საკითხის ნაწილში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, 2013 წლის მარტის თვის რეალიზაციის ოპერაციის განხორციელების შესაბამის საანგარიშო პერიოდებზე გადანაწილების განხორციელება საქონლის ნაშთების გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში დარიცხული თანხების კორექტირება. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 6.11.2014 წლის №45996 ბრძანება, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 11.06.2015 წლის №---------- გადაწყვეტილება გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა სასამართლოში.

---------- საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის №---------- გადაწყვეტილებით გადასახადის გადამხდელის სარჩელი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

სადავო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 14 სექტემბრის №40417 ბრძანება და 2014 წლის 19 სექტემბრის №094-65 საგადასახადო მოთხოვნა. შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა შესწავლისა და გამოკვლევის შემდეგ, მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად, კანონით დადგენილ ვადაში, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა შპს ფუდ იმპექსის მიმართ;

ბათილად იქნა ცნობილი შემოსავლების სამსახურის 2014 წლის 6 ნოემბრის №45996 ბრძანება და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2015 წლის 11 ივნისის გადაწყვეტილება საჩივრის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის ნაწილში.

საქმეზე არსებული მასალებით დგინდება, რომ თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2020 წლის 30 ოქტომბრის №3ბ/1452-20 განჩინებით შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შუამდგომლობები, სააპელაციო საჩივრებზე უარის თქმის თაობაზე, დაკმაყოფილდა და №3ბ/1452-20 ადმინისტრაციულ საქმეზე შეწყდა წარმოება. ამდენად, უცვლელი დარჩა მოცემულ საქმეზე თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის №---------- გადაწყვეტილება.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილების თანახმად:

„სასამართლო განმარტავს, რომ მითითებული ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სალაროს ფულადი ნაშთის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად მიჩნევას საფუძვლად უნდა დაედოს ობიექტური გარემოებები, რომლებიც შეიცავენ ფულადი ნაშთის ფიქტიურობაზე მითითებას. კონკრეტულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ უშუალოდ საწარმოში ნაღდი ფულის შენახვისთვის საჭირო პირობების არარსებობა, ფულადი ნაშთის ოდენობა და ამავე დროს საწარმოს მიერ სესხის გამოტანა გახდა საფუძველი იმისა, რომ საგადასახადო ორგანომ ერთმანეთთან შეუსაბამოდ მიიჩნია გადამხდელის მიერ მითითებული მონაცემები და რეალურად არსებული ვითარება. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ ნაშთის ფაქტობრივად არსებობის გადამოწმება არ მომხდარა, რის საფუძვლადაც დაფიქსირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ სალაროს გასაღებზე პასუხისმგებელი პირის არყოფნა.

სასამართლო ვერ გაიზიარებს ადმინისტრაციული ორგანოს მითითებულ გარემოებებზე აპელირებას, ეთანხმება მოსარჩელეს და აღნიშნავს, რომ კანონმდებელი სალაროში არსებული თანხების ოდენობას არ განსაზღვრავს, შესაბამისად, დაუშვებელია, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ დამოუკიდებლად მოხდეს საკითხის მოწესრიგება და გადაწყვეტა, თანხის რა ოდენობა შეიძლება გააჩნდეს საზოგადოებას სალაროში.

სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემული დავის სწორად გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენს მოსარჩელის (საწარმოს) მიერ მითითებული ფაქტების შესწავლა და შეფასება. სასამართლოს დასკვნით, საგადასახადო ორგანომ ისე განახორციელა გადასახადების დარიცხვა, კონკრეტული შემოწმების ფარგლებში არ შეუმოწმებია სალაროში რეალური ნაშთის არსებობა და შესაბამისად, არ გამოუკვლევია სალაროში არსებული თანხების მიზნობრიობა, რის ურთიერთშეჯერების შედეგადაც უნდა მიეღო მას გადაწყვეტილება. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელეს და აღნიშნავს, რომ მითითებული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს და არ ემყარება კონკრეტულ მტკიცებულებებს, რაც არ შეიძლება გახდეს დამატებითი დარიცხვის საფუძველი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს არ უზღუდავდა სალაროში ფულადი ნაშთის განთავსებასა და მის ოდენობას, არ უკრძალავდა სესხის აღებას სალაროში ნაშთის არსებობის პარალელურად და საგადასახადო ორგანო მხოლოდ ამ ფაქტობრივი გარემოების გარდა ვერ მიუთითებს და ასაბუთებს საკუთარ ვარაუდს გადამხდელის მიერ გამოყენებული ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის შესახებ, ხოლო მოსარჩელე მიუთითებს სალაროში არსებული ნაშთის მიზნობრიობაზე/დანიშნულებაზე, სასამართლო დაუსაბუთებლად მიიჩნევს სალაროში დაფიქსირებული ფულადი ნაშთის პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვას.

სასამართლო მხარეთა ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ სადავო აქტებში არ არის მითითებული კონკრეტულად რომელი მეთოდის გამოყენებით იქნა გადასახადი დაკისრებული მოსარჩელე კომპანიისათვის, რაც გააადვილებდა შეფასებას რამდენად სწორად იქნა ეს მეთოდი გამოყენებული, არსებობდა თუ არა მისი გამოყენების წინაპირობები ანდა უშუალოდ გამოყენებული მეთოდით რამდენად კანონიერად მოხდა გადასახადების გაანგარიშება. მიუხედავად ამისა, მეთოდის/კონკრეტული ნორმის მიუთითებლობა ავტომატურად არ გულისხმობს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოიყენა რომელიმე მეთოდი. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განხორციელებული ქმედება უნდა შეფასდეს შინაარსობრივად და არა ფორმალურად. აღსანიშნავია, რომ აქტის კანონიერების შემოწმება ხდება ფორმალური და მატერიალური კუთხით. შესაბამისად, მისი შინაარსობრივი მხარე უნდა შეესაბამებოდეს მისი გამოცემის სამართლებრივ და ფაქტობრივ საფუძვლებს. დასაბუთებიდან უნდა ჩანდეს თუ რა გარემოებებმა მოახდინა გავლენა კონკრეტული გადაწყვეტილების მიღებაზე, რასაც განსახილველ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს. განსახილველ შემთხვევაში, სასამართლო იზიარებს მხარის მოსაზრებას განსახილველ შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოს მიერ გადამხდელისათვის არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით გადასახადის დარიცხვის თაობაზე.

სასამართლო განმარტავს, რომ ვინაიდან საგადასახადო კოდექსის როგორც საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის პერიოდისთვის, ისე საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის დროს მოქმედი რედაქციები საგადასახადო ორგანოს, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებისათვის, უდგენს კონკრეტულ წინაპირობებს, რომელთა არსებობის შემთხვევაშიც ადმინისტრაციული ორგანოს მხრიდან აღნიშნული მეთოდის გამოყენება ჩაითვლება კანონშესაბამისად, პირველ ყოვლისა, უნდა განისაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების წინაპირობების არსებობა, ხოლო შემდგომში კონკრეტულად გამოყენებული არაპირდაპირი მეთოდის კანონიერება.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლო მიიჩნევს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა სადავო გადაწყვეტილებები გამოსცეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი მოთხოვნების უგულებელყოფით, საკითხის გადასაწყვეტად არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა სრულყოფილად გამოკვლევისა და ურთიერთშეჯერების გარეშე. ზემოაღნიშნული მსჯელობის გათვალისწინებით, სასამართლო, ასევე, დაუსაბუთებლად მიიჩნევს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის პერიოდის ცვლილების ნაწილშიც.“

--------- საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 აგვისტოს დასკვნის მიხედვით, 2014 წლის 18 სექტემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის შესაბამისად დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა შემცირებას. დასკვნის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 24.08.2023 წლის №094-63 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 5.12.2023 წლის №30303 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. კერძოდ:

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული ფულადი სახსრების ინვენტარიზაციისას შედეგად, ბუღალტრული ნაშთის (7 444.83 ლარი) 11.47%-ის (854 ლარის) სალაროში ფაქტობრივად არსებობა გაითვალისწინოს შესამოწმებელი პერიოდის ყველა თვის ჭრილში, შესაბამისი პროცენტული მაჩვენებლის მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, 2013 წლის მარტის თვის დღგ-ის დეკლარაციით დეკლარირებული რეალიზაციის შესამოწმებელ პერიოდში ჩაშლის საფუძველზე განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას;

დანარჩენი ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 5.12.2023 წლის №30303 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის შინაარსზე. ასევე:

პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან მიმართებით, საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, 2011 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 41-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტზე, 170-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 173-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-3

ნაწილზე, 175-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 177-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 104-ე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 174-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 218-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 220-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 225-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 238-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 2011 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, 96-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 105-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 72-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს -------- საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილებაზე (საქმე N---------), რომელშიც განმარტებულია შემდეგი:

„სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემული დავის სწორად გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენს მოსარჩელის მიერ მითითებული ფაქტების შესწავლა და შეფასება. სასამართლოს დასკვნით, საგადასახადო ორგანომ ისე განახორციელა გადასახადების დარიცხვა, კონკრეტული შემოწმების ფარგლებში არ შეუმოწმებია სალაროში რეალური ნაშთის არსებობა და შესაბამისად, არ გამოუკვლევია სალაროში არსებული თანხების მიზნობრიობა, რის ურთიერთშეჯერების შედეგადაც უნდა მიეღო მას გადაწყვეტილება. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელეს და აღნიშნავს, რომ მითითებული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს და არ ემყარება კონკრეტულ მტკიცებულებებს, რაც არ შეიძლება გახდეს დამატებითი დარიცხვის საფუძველი.“

შემოსავლების სამსახური ასევე მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ დასკვნაში მითითებულ ინფორმაციაზე, რომ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული სალაროში არსებული ნაღდი ფულადი საშუალებების ინვენტარიზაციის შესახებ შემდგარი აქტის მიხედვით, ფულის შენახვის ადგილად დაფიქსირებული იყო მაგიდის უჯრა, ამასთან, ფაქტობრივად დათვლილი ფულის ოდენობა შეადგენდა 854 ლარს, ხოლო ბუღალტრულად ასახული იყო 7 444.83 ლარი.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების, სასამართლოს გადაწყვეტილებაში მითითებული მსჯელობის და საქმეში წარმოდგენილი მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული ფულადი სახსრების ინვენტარიზაციის შედეგად, ბუღალტრული ნაშთის (7 444.83 ლარი) 11.47%-ის (854 ლარის) სალაროში ფაქტობრივად არსებობა გაითვალისწინოს შესამოწმებელი პერიოდის ყველა თვის ჭრილში, შესაბამისი პროცენტული მაჩვენებლის მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილებაზე (საქმე N---------), რომელშიც განმარტებულია შემდეგი:

„სასამართლო მხარეთა ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ სადავო აქტებში არ არის მითითებული კონკრეტულად რომელი მეთოდის გამოყენებით იქნა გადასახადი დაკისრებული მოსარჩელე კომპანიისათვის, რაც გააადვილებდა შეფასებას რამდენად სწორად იქნა ეს მეთოდი გამოყენებული, არსებობდა თუ არა მისი გამოყენების წინაპირობები ანდა უშუალოდ გამოყენებული მეთოდით რამდენად კანონიერად მოხდა გადასახადების გაანგარიშება. მიუხედავად ამისა, მეთოდის/კონკრეტული ნორმის მიუთითებლობა ავტომატურად არ გულისხმობს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოიყენა რომელიმე მეთოდი. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განხორციელებული ქმედება უნდა შეფასდეს შინაარსობრივად და არა ფორმალურად.“

შემოსავლების სამსახური ასევე მიუთითებს სასამართლოს მსჯელობაზე, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა სადავო გადაწყვეტილებები გამოსცეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი მოთხოვნების უგულებელყოფით, საკითხის გადასაწყვეტად არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა სრულყოფილად გამოკვლევისა და ურთიერთშეჯერების გარეშე. ზემოაღნიშნული მსჯელობის გათვალისწინებით, სასამართლო, ასევე, დაუსაბუთებლად მიიჩნევს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის პერიოდის ცვლილების ნაწილშიც.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების, სასამართლოს გადაწყვეტილებაში მითითებული მსჯელობის და საქმეში წარმოდგენილი მასალების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენების გარეშე 2013 წლის მარტის თვის დღგ-ის დეკლარაციით ნაჩვენები რეალიზაციის პერიოდებში გადანაწილება დაუსაბუთებელია. ამდენად, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, 2013 წლის მარტის თვის დღგ-ის დეკლარაციით დეკლარირებული რეალიზაციის შესამოწმებელ პერიოდში ჩაშლის საფუძველზე განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ამ მუხლით გათვალისწინებული ხანდაზმულობის ვადები არ გამოიყენება საგადასახადო ორგანოს მიერ სასამართლოს/დავის განმხილველი ორგანოს გადაწყვეტილების აღსრულების პერიოდში და მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 აგვისტოს №094-63 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ხანდაზმულობის ვადის დაცვით და მისი ხანდაზმულობის საფუძვლით გაუქმება სამართლებრივ საფუძველს მოკლებულია.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

1. სალაროში არსებული ფულადი სახსრების ნაშთის დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხის თანხებად განხილვა

ფაქტობრივი გარემოებები:

კომპანიას შესამოწმებელ პერიოდში სალაროში პერმანენტულად ერიცხებოდა დიდი ოდენობის ფულადი ნაშთი, რადგან აღნიშნული განპირობებული იყო იმ გარემოებით, რომ რეალიზაციების 90%-ზე მეტი ხორციელდებოდა ნაღდი ანგარიშსწორებით. სწორედ ამიტომ, საიჯარო ხელშეკრულების გაფორმებისას მეიჯარეს ეცნობა, რომ კომპანიას ესაჭიროებოდა სპეციალური ოთახი, რომელშიც განთავსებული იქნებოდა ე.წ. სეიფი და მოხდებოდა დიდი ოდენობის ნავაჭრი თანხების შენახვა. საიჯარო ხელშეკრულების გაფორმების ერთ-ერთი წინაპირობა იყო, რომ იჯარის საგნის დაცვა მოხდებოდა 24 საათის განმავლობაში;

შემმოწმებელმა საბუღალტრო ანგარიშებზე არსებული ნაშთი მიიჩნია ვირტუალურ (ხელოვნურ) ნაშთად, აღნიშნული თანხები (შესწავლისა და ანალიზის გარეშე) ჩაითვალა დირექტორზე გაცემულ სესხად და შესაბამისი საბაზრო პროცენტით (20%) გაანგარიშებული სახელფასო სარგებელი დაუქვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

აღნიშნულ შეფასებას (სალაროს ნაშთის ვირტუალურ ნაშთად განხილვას) შემმოწმებელი ორი გარემოებით ხსნის:

ა) ერთისმხრივ, ის განმარტავს, რომ კომპანიაში არ არსებობდა არანაირი პირობა და/ან საჭიროება ამ ოდენობის ნაღდი ფულის შენახვისათვის;

ბ) მეორესმხრივ, მიუთითებს იმ გარემოებას, რომ შემოწმების პროცესში კომპანიის მიერ ვერ მოხდა სალაროზე ამ ოდენობის ნაღდი ფულის მიზნობრიობის დასაბუთება;

ფინანსთა სამინისტროს სისტემაში დავების განმხილველი ორგანოების მიერ მიღებული გადაწყვეტილებებით კომპანიისათვის ხსენებული სადაო საკითხის ფარგლებში დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებები დარჩა უცვლელი.

კომპანიამ სადაო საკითხი გაასაჩივრა თბილისის საქალაქო სასამართლოში. სასამართლოს 16.03.2016 №---------- გადაწყვეტილებით, კომპანიის სასარჩელო მოთხოვნა დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, კერძოდ: სადაო საკითხის გადაუწყვეტლად ბათილად იქნა ცნობილი სადაო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციული აქტები. შემოსავლების სამსახურს დაევალა საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა შესწავლისა და გამოკვლევის შემდეგ, კანონით დადგენილ ვადაში გამოსცეს ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი შპს „----------“ მიმართ.

ამასთან, გადაწყვეტილების სამოტივაციო ნაწილში სასამართლომ განმარტა, რომ სალაროს ფულადი ნაშთის ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად მიჩნევას საფუძვლად უნდა დაედოს ობიექტური გარემოებები, რომლებიც შეიცავენ ფულადი ნაშთის ფიქტიურობაზე მითითებას. კონკრეტულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ უშუალოდ საწარმოში ნაღდი ფულის შენახვისთვის საჭირო პირობების არარსებობა, ფულადი ნაშთის ოდენობა და ამავე დროს საწარმოს მიერ სესხის გამოტანა გახდა საფუძველი იმისა, რომ საგადასახადო ორგანომ ერთმანეთთან შეუსაბამოდ მიიჩნია გადასახადის გადამხდელის მიერ მითითებული მონაცემები და რეალურად არსებული ვითარება. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ ნაშთის ფაქტობრივად არსებობის გადამოწმება არ მომხდარა, რის საფუძვლადაც დაფიქსირდა გადასახადის გადამხდელის მიერ სალაროს გასაღებზე პასუხისმგებელი პირის არყოფნა.

ამასთან, გადაწყვეტილებაში სასამართლო განმარტავს, რომ სასამართლო ვერ გაიზიარებს ადმინისტრაციული ორგანოს მითითებულ გარემოებებზე აპელირებას, ეთანხმება მოსარჩელეს (საწარმოს) და აღნიშნავს, რომ კანონმდებელი სალაროში არსებული თანხების ოდენობას არ განსაზღვრავს, შესაბამისად, დაუშვებელია, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოთა მიერ დამოუკიდებლად მოხდეს საკითხის მოწესრიგება და გადაწყვეტა, თანხის რა ოდენობა შეიძლება გააჩნდეს კომპანიას სალაროში. გარდა ამისა, სასამართლო აღნიშნავს, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ არ უნდა მოხდეს მეწარმის შეზღუდვა, რომ მან არსებული ფულადი ნაშთები სავალდებულო წესით განათავსოს საბანკო ანგარიშზე, რამეთუ მეწარმე დამოუკიდებლად წყვეტს მისი საქმიანობის მიმართულებებს, ხელშეკრულებების დადების საკითხს და მხოლოდ მას შეუძლია, გადაწყვიტოს, მიმართავს საბანკო დაწესებულებას თანხების განთავსების თაობაზე საბანკო მომსახურების გაწევის მიზნით, თუ ფულად თანხებს შეინახავს სალაროში. წინააღმდეგ შემთხვევაში, მოხდება მეწარმის საქმიანობის შეზღუდვა კანონმდებლობით გაუთვალისწინებელი საფუძვლით და აღნიშნული შეზღუდვა შეუსაბამობაში იქნება კანონით გარანტირებული პირის უზრუნველყოფასთან.

სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემული დავის სწორად გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენს მოსარჩელის (საწარმოს) მიერ მითითებული ფაქტების შესწავლა და შეფასება. სასამართლოს დასკვნით, საგადასახადო ორგანომ ისე განახორციელა გადასახადების დარიცხვა, კონკრეტული შემოწმების ფარგლებში არ შეუმოწმებია სალაროში რეალური ნაშთის არსებობა და შესაბამისად, არ გამოუკვლევია სალაროში არსებული თანხების მიზნობრიობა, რის ურთიერთშეჯერების შედეგადაც უნდა მიეღო მას გადაწყვეტილება. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელეს და აღნიშნავს, რომ მითითებული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს და არ ემყარება კონკრეტულ მტკიცებულებებს, რაც არ შეიძლება გახდეს დამატებითი დარიცხვის საფუძველი.

ამასთან, შეჯამების სახით, სასამართლო აღნიშნავს და ხაზს უსვამს, რომ ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს არ უზღუდავდა სალაროში ფულადი ნაშთის განთავსებასა და მის ოდენობას, არ უკრძალავდა სესხის აღებას სალაროში ნაშთის არსებობის პარალელურად და საგადასახადო ორგანო მხოლოდ ამ ფაქტობრივი გარემოების გარდა ვერ მიუთითებს და ასაბუთებს საკუთარ ვარაუდს გადასახადის გადამხდელის მიერ გამოყენებული ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის შესახებ, ხოლო მოსარჩელე მიუთითებს სალაროში არსებული ნაშთის მიზნობრიობაზე/დანიშნულებაზე, სასამართლო დაუსაბუთებელად მიიჩნევს სალაროში დაფიქსირებული ფულადი ნაშთის პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვას.

სასამართლო გადაწყვეტილების აღსრულების ფარგლებში შემოსავლების სამსახურმა ფორმალურად გამოსცა დასკვნა საგადასახადო აქტით დარიცხული თანხების კორექტირებასთან დაკავშირებით, სადაც უთითებს იმავე ფაქტობრივ გარემოებებს, რაც აუდიტის დეპარტამენტს მითითებული ქონდა სადაო საგადასახადო შემოწმების აქტში და რაზეც დაყრდნობით სასამართლომ საგადასახადო ორგანოს პოზიცია ცნო იურიდიულად უსაფუძვლოდ და დაუსაბუთებლად. შესაბამისად, მან არ მოახდინა კომპანიისათვის საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული ვალდებულებების კორექტირება.

აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნა მის საფუძველზე გამოცემულ საგადასახადო მოთხოვნასთან ერთად კომპანიამ გაასაჩივრა და შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით კომპანიის ადმინისტრაციული საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ და აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, 2013 წლის 7 ივნისს შემოსავლების სამსახურის მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ კომპანიაში „ჩატარებული ფულადი სახსრების ინვენტარიზაციისას შედეგად, ბუღალტრული ნაშთის (7444.83 ლარი) 11.47%-ის (854 ლარის) სალაროში ფაქტობრივად არსებობა გაითვალისწინოს შესამოწმებელი პერიოდის ყველა თვის ჭრილში შესაბამისი პროცენტული მაჩვენებლის მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება)“. ე.ი. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა კომპანიის მიერ საანგარიშო პერიოდებში დაფიქსირებული სალაროს ბუღალტრული ნაშთიდან მხოლოდ 11.47% განიხილოს სალაროში არსებულ რეალურ ნაშთად, დარჩენილ ნაწილი კი ჩათვალოს სალაროს ფიქტიურ ნაშთად და ამ ნაწილთან მიმართებაში აქტით დარიცხული ვალდებულებები დატოვოს უცვლელი.

კომპანია მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს პოზიცია და შემდეგში უკვე შემოსავლების სამსახურის პოზიცია იურიდიულად უსაფუძვლო და დაუსაბუთებელია შემდეგი გარემოებების გამო:

სასამართლო სადაო საკითხთან დაკავშირებით შემაჯამებელ ნაწილში მიუთითებდა, რომ „ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ვინაიდან კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს არ უზღუდავდა სალაროში ფულადი ნაშთის განთავსებასა და მის ოდენობას, არ უკრძალავდა სესხის აღებას სალაროში ნაშთის არსებობის პარალელურად და საგადასახადო ორგანო მხოლოდ ამ ფაქტობრივი გარემოების გარდა ვერ მიუთითებს და ასაბუთებს საკუთარ ვარაუდს გადამხდელის მიერ გამოყენებული ფორმის შინაარსთან შეუსაბამობის შესახებ, ხოლო მოსარჩელე მიუთითებს სალაროში არსებული ნაშთის მიზნობრიობაზე/დანიშნულებაზე, სასამართლო დაუსაბუთებელად მიიჩნევს სალაროში დაფიქსირებული ფულადი ნაშთის პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვას“.

მოცემულ სადაო საკითხთან მიმართებაში, საგადასახადო ორგანოს ევალებოდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირება, რაც საგადასახადო ორგანოს არ განუხორციელებია ე.ი. საგადასახადო ორგანოს არ მოუხდენია სასამართლო გადაწყვეტილების აღსრულება;

გარემოება, რომელზეც შემოსავლების სამსახური აგებს თავის პოზიციას, წარმოადგენს კომპანიაში 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული სალაროს ინვენტარიზაციის შედეგებს, რომლის მასალები ისედაც წარდგენილი იყო სასამართლო სისტემაში საგადასახადო დავის მიმდინარეობისას;

2. საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენის ვადის დარღვევა

კომპანია მიუთითებს იმ გარემოებას, რომ სასამართლო გადაწყვეტილების შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს ახალი (კორექტირებული) მოთხოვნის გამოცემა უნდა მოეხდინა კანონით დადგენილ ვადაში, რაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ნორმების მიხედვით მოიცავს 1 თვეს. საგადასახადო ორგანომ კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოსცა და კომპანიას წარუდგინა სასამართლოს მიერ გადაწყვეტილების მიღებიდან 7 წლის შემდეგ. შესაბამისად, კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის წარდგენისას დარღვეულია მოთხოვნის წარდგენის ხანდაზმულობით გათვალისწინებული ვადები;

შემოსავლების სამსახური აღნიშნულ საკითხთან მიმართებაში მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 აგვისტოს №094-63 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ხანდაზმულობის ვადის დაცვით და მისი ხანდაზმულობის საფუძვლით გაუქმება სამართლებრივ საფუძველს მოკლებულია.

დავების განმხილველ ორგანოს მიუთითებს ზუსტად იმ გარემოებაზე, რომ სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების ვადა, კანონმდებლობით დადგენილი ვადა მოიცავს 1 თვეს, აღნიშნული ვადის გასვლის შემდეგ, საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის მე-11 ნაწილით გათვალისწინებული ხანდაზმულობის დინების შეჩერება აღარ ვრცელდება.

მიიჩნევს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ (შემმოწმებელმა) არ გამოიკვლია საქმისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და მეტიც, მან თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნა იმ მტკიცებულებებზე, რომლებიც სათანადოდ არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. სწორედ ამიტომ მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ სადაო ადმინისტრაციული აქტების გამოცემისას უხეშადაა დარღვეული საგადასახადო კოდექსის ნორმები (საგადასახადო ორგანოებისა და გადასახადის გადამხდელის უფლება-ვალდებულებების ნაწილში), ასევე საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილი და ამავე კოდექსის 96-ე მუხლი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

-------- საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგად, 2014 წლის 18 სექტემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე დარიცხული საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა შემცირებას. ხოლო, აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 აგვისტოს დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ სადავო საკითხის ირგვლივ შესწავლილი და საგადასახადო აქტის შედეგების გამოყვანისას მხედველობაში მიღებული იყო შემდეგი ინფორმაცია: კომპანიის ოფისი და სალარო მდებარეობდა იჯარით აღებულ ფართში, იმის გათვალისწინებით, რომ კომპანიაში არ არსებობდა არანაირი პირობა ამ ოდენობის ნაღდი ფულის შენახვისათვის, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული, სალაროში არსებული ნაღდი ფულადი საშუალებების ინვენტარიზაციის შესახებ შემდგარი აქტის მიხედვით, ფულის შენახვის ადგილად დაფიქსირებული იყო მაგიდის უჯრა. ამასთან, ფაქტობრივად დათვლილი ფულის ოდენობა შეადგენდა 854 ლარს, ხოლო ბუღალტრულად ასახული იყო 7 444.83 ლარი. ამასთანავე, კომპანიას 2012 წელს, საგადასახადო კოდექსის 291-ე მუხლის საფუძველზე დაეკისრა ჯარიმა 800 ლარის ოდენობით. შემოწმების მიმდინარეობისას, შემმოწმებელთა მიერ გამოითქვა სურვილი სალაროს დათვალიერების, მაგრამ განუცხადეს, რომ პირს, რომელსაც გააჩნდა მაგიდის უჯრის გასაღები არ იყო ადგილზე. ინვენტარიზაცია შემოწმების პერიოდს არ მოიცავდა, მაგრამ, მისი ჩატარების მომენტისათვის ნაშთი უკვე ფაქტობრივად იყო 854 ლარი. საქმეში არსებული გარემოებების გათვალისწინებით, აღნიშნულ ნაწილში წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებები არ დაექვემდებარა გადაანგარიშებას;

მომჩივანი მხარის მიერ ვერ მოხდა მისი პოზიციის შესაბამისი მტკიცებულებების წარმოდგენა, კერძოდ, 752 371 ლარის ღირებულების საქონლის მარტის თვეში რეალიზაციის დასაბუთება. პირმა ვერ წარადგინა ოპერაციის შესაბამისი სასაქონლო ზედნადებები ან/და საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურები. საქონლის მიმღები პირები არ იდენტიფიცირდებოდა. აგრეთვე, გადასახადის გადამხდელმა ვერ შეძლო საკონტროლო-სალარო აპარატების ფისკალიდან ამონაწერის წარდგენა, რადგანაც საკონტროლო-სალარო აპარატები დაიკარგა გაურკვეველ ვითარებაში (აღნიშნულის გამო პირი დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 281-ე მუხლის საფუძველზე). აღსანიშნავია, რომ 2013 წლის მარტის თვის დეკლარაციაში წარმოდგენილი ბრუნვა მნიშვნელოვნად აღემატებოდა სხვა პერიოდის ბრუნვებს. ასევე, დეკლარაციის წარმოდგენისას, 2013 წლის 15 აპრილს პირს უკვე მიღებული ჰქონდა საგადასახადო შემოწმების ბრძანება. ამდენად, აღნიშნულ ნაწილში განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები კორექტირებას არ დაექვემდებარა.

შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა რა ნაწილობრივ:

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ---------- საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის (საქმე №----------) გადაწყვეტილებაში დაფიქსირებულ პოზიციაზე: „სასამართლო მიიჩნევს, რომ მოცემული დავის სწორად გადაწყვეტისათვის არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებას წარმოადგენს მოსარჩელის (საწარმოს) მიერ მითითებული ფაქტების შესწავლა და შეფასება. სასამართლოს დასკვნით, საგადასახადო ორგანომ ისე განახორციელა გადასახადების დარიცხვა, კონკრეტული შემოწმების ფარგლებში არ შეუმოწმებია სალაროში რეალური ნაშთის არსებობა და შესაბამისად, არ გამოუკვლევია სალაროში არსებული თანხების მიზნობრიობა, რის ურთიერთშეჯერების შედეგადაც უნდა მიეღო მას გადაწყვეტილება. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელეს და აღნიშნავს, რომ მითითებული საფუძვლით გადასახადის დარიცხვა ეფუძნება მხოლოდ ვარაუდს და არ ემყარება კონკრეტულ მტკიცებულებებს, რაც არ შეიძლება გახდეს დამატებითი დარიცხვის საფუძველი.“

ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნაში მითითებულ ინფორმაციაზე, რომ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული სალაროში არსებული ნაღდი ფულადი საშუალებების ინვენტარიზაციის შესახებ შემდგარი აქტის მიხედვით, ფულის შენახვის ადგილად დაფიქსირებული იყო მაგიდის უჯრა, ამასთან, ფაქტობრივად დათვლილი ფულის ოდენობა შეადგენდა 854 ლარს, ხოლო ბუღალტრულად ასახული იყო 7 444.83 ლარი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული ფულადი სახსრების ინვენტარიზაციის შედეგად, ბუღალტრული ნაშთის (7 444.83 ლარი) 11.47%-ის (854 ლარის) სალაროში ფაქტობრივად არსებობა გაითვალისწინოს შესამოწმებელი პერიოდის ყველა თვის ჭრილში შესაბამისი პროცენტული მაჩვენებლის მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს --------- საქალაქო სასამართლოს 2016 წლის 16 მარტის გადაწყვეტილებაში (საქმე №----------), დაფიქსირებულ შემდეგ განმარტებაზე „სასამართლო მხარეთა ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზე, რომ სადავო აქტებში არ არის მითითებული კონკრეტულად რომელი მეთოდის გამოყენებით იქნა გადასახადი დაკისრებული მოსარჩელე კომპანიისათვის, რაც გააადვილებდა შეფასებას რამდენად სწორად იქნა ეს მეთოდი გამოყენებული, არსებობდა თუ არა მისი გამოყენების წინაპირობები ანდა უშუალოდ გამოყენებული მეთოდით რამდენად კანონიერად მოხდა გადასახადების გაანგარიშება. მიუხედავად ამისა, მეთოდის/კონკრეტული ნორმის მიუთითებლობა ავტომატურად არ გულისხმობს, რომ ადმინისტრაციულმა ორგანომ არ გამოიყენა რომელიმე მეთოდი. აქედან გამომდინარე, სასამართლო ეთანხმება მოსარჩელის პოზიციას და აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ განხორციელებული ქმედება უნდა შეფასდეს შინაარსობრივად და არა ფორმალურად.“.

ასევე სასამართლოს მსჯელობაზე, რომ „ადმინისტრაციულმა ორგანოებმა სადავო გადაწყვეტილებები გამოსცეს საქართველოს საგადასახადო კოდექსით დადგენილი მოთხოვნების უგულებელყოფით, საკითხის გადასაწყვეტად არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებათა სრულყოფილად გამოკვლევისა და ურთიერთშეჯერების გარეშე. ზემოაღნიშნული მსჯელობის გათვალისწინებით, სასამართლო, ასევე, დაუსაბუთებლად მიიჩნევს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის პერიოდის ცვლილების ნაწილშიც.“

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, 2013 წლის მარტის თვის დღგ-ის დეკლარაციით დეკლარირებული რეალიზაციის შესამოწმებელ პერიოდში ჩაშლის საფუძველზე განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები დაუქვემდებაროს შემცირებას.

მომჩივანი არ ეთანხმება სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების საფუძველზე გამოცემულ აუდიტის დეპარტამენტის დასკვნას, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით მიღებულ გადაწყვეტილებას პირველ და მე-3 სადავო საკითხების ნაწილში, წარმოადგენს ამონარიდებს სასამართლოს გადაწყვეტილებიდან პირველ სადავო საკითხის ნაწილში (სალაროში არსებული ფულადი სახსრების ნაშთის დირექტორზე გაცემულ უპროცენტო სესხად განხილვა), აღნიშნავს, რომ სასამართლო გადაწყვეტილების აღსრულების ფარგლებში, ფორმალურად გამოიცა დასკვნა საგადასახადო აქტით დარიცხული თანხების კორექტირებასთან დაკავშირებით, სადაც მითითებულია იგივე ფაქტობრივი გარემოებები, რაც მითითებული იყო სადაო შემოწმების აქტში და რაზე დაყრდნობითაც სასამართლომ საგადასახადო ორგანოს პოზიცია ცნო იურიდიულად უსაფუძვლოდ და დაუსაბუთებლად, შესაბამისად, არ მოხდა კომპანიისათვის შემოწმების აქტით დარიცხული ვალდებულებების კორექტირება. აღნიშნავს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანებით აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა კომპანიის მიერ საანგარიშო პერიოდებში დაფიქსირებული სალაროს ბუღალტრული ნაშთიდან მხოლოდ 11.47% სალაროში არსებულ რეალურ ნაშთად განხილვა, დარჩენილ ნაწილი კი ჩათვალოს სალაროს ფიქტიურ ნაშთად და ამ ნაწილთან მიმართებაში აქტით დარიცხული ვალდებულებები დატოვოს უცვლელი, რასაც არ ეთანხმება. სადაო საკითხთან მიმართებაში, საგადასახადო ორგანოს ევალებოდა შემოწმების აქტით დარიცხული თანხების შემცირება, რაც არ განხორციელებულა და შესაბამისად, არ მომხდარა საგადასახადო ორგანოს მიერ სასამართლო გადაწყვეტილების აღსრულება. ასევე, არ ეთანხმება სადავო ბრძანებას კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის გამოცემის ნაწილში და მიიჩნევს, რომ იგი გამოცემულია კანონით დადგენილი ვადის დარღვევით, სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების, კანონმდებლობით დადგენილი ვადა მოიცავს 1 თვეს, აღნიშნული ვადის გასვლის შემდეგ და რომ საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის მე-11 ნაწილით გათვალისწინებული ხანდაზმულობის დინების შეჩერება აღარ ვრცელდება.

საბჭო მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-4 მუხლის მე-11 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და აღნიშნავს, რომ იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 24 აგვისტოს №094-63 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემულია საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ხანდაზმულობის ვადის დაცვით.

ამასთან, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების, მხარეთა არგუმენტაციის და შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

სასამართლოს გადაწყვეტილების აღსრულების შედეგები.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

კომპანიის საბუღალტრო დოკუმენტაციის მიხედვით დადგინდა, რომ კომპანიის სალაროს ანგარიშზე ყოველთვიურად არსებობს ფულადი ნაშთი, ასევე, ფიქსირდება სესხის აღება სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის არსებობისას. კომპანია ფუნქციონირებს იჯარით აღებულ ფართში, შესაბამისად კომპანიის ოფისი და სალარო მდებარეობს იჯარით აღებულ ფართში.

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ, 2013 წლის 7 ივნისს ჩატარებული სალაროში არსებული ნაღდი ფულადი საშუალებების ინვენტარიზაციის შესახებ შემდგარი აქტის მიხედვით, ფულის შენახვის ადგილად დაფიქსირებული იყო მაგიდის უჯრა, ამასთან, ფაქტობრივად დათვლილი ფულის ოდენობა შეადგენდა 854 ლარს, ხოლო ბუღალტრულად ასახული იყო 7 444.83 ლარი. აღნიშნულ ოპერაციაზე არ არის გამოყენებული საკონტროლო-სალარო აპარატი და არ ფიქსირდება საბანკო ანგარიშზე თანხის მიღება. აღნიშნულ პერიოდში, საწესდებო კაპიტალში ცვლილება არ განხორციელებულა. აღნიშნული რეალიზაცია გადანაწილდა ოპერაციის განხორციელების შესაბამის საანგარიშო პერიოდების მიხედვით, რაზედაც დარიცხული იქნა მოგების გადასახადი. ასევე, განისაზღვრა ჯარიმა. კომპანიას სრულად არ ჰქონდა დაბეგრილი ქონების გადასახადით მის ბალანსზე რიცხული ძირითადი საშუალებები. გამოვლენილ სხვაობაზე დაერიცხა ქონების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს; 4(11);