სააპელაციო სასამართლოს განჩინება N 3/ბ-427–2022

საქმე N3/ბ-427–2022წ

განჩინება

საქართველოს სახელით

25 აპრილი 2023წ.

ქ. ქუთაისი

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლო

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

მოსამართლეები: ხათუნა ხომერიკი (მომხსენებელი)

ნანა კალანდაძე, ლერი თედორაძე

სხდომის მდივანი: ეკატერინე სილაგაძე

აპელანტი (მოსარჩელე) - შპს ,,------"

წარმომადგენლები - --,--, --

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - სსიპ შემოსავლების სამსახური

წარმომადგნელი - --

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) -საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო

წარმომადგნელი - --

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობა

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 4 აპრილის გადაწყვეტილება

1. აპელანტების მოთხოვნა - ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 04 აპრილის გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება

2. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასკვნებზე მითითება

 

2021 წლის 08 ოქტომბერს, შპს „---------(ს/ნ ---------) სარჩელით მიმართა თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიას მოპასუხეების საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭოსა და შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამეტის მიმართ.

სასამართლოში წარდგენილი სარჩელით მოსარჩელემ მოითხოვა:

 

-სსიპ შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 22 თებერვლის N4481 ბრძანების ბათილად ცნობა;

-სსიპ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანების და 65-21 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნის ბათილად ცნობა;

- საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 22 ივლისის N12529/2/2021 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა;

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს დავალდებულება გამოსცეს ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი.

 

მოსარჩელემ მიუთითა, რომ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დაპარტამენტის 2020 წლის 10 ივნისის N15028 ბრძანების საფუძველზე, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 261-ე მუხლისა და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N994 ბრძანების შესაბამისად, შპს „---------(ს/ნ ---------) კუთვნილ ობიექტზე განხორციელდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია. შპს „---------(ს/ნ ---------) საქმიანობაა ბენზინითა და დიზელით ვაჭრობა.

 

ინვენტარიზაციის შედეგად, 2020 წლის 08 ივლისის მდგომარეობით, შედგა ოქმის პროექტი, რომლის თანახმადაც სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისმა საბაზრო ღირებულებით შეადგინა - 171 597,18 ლარი, რისთვისაც საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილის თანახმად ითვალისწინებდა სანქცირებას 17 159,72 ლარის ოდენობით.

 

კომპანია არ დაეთანხმა ინვენტარიზაციის შედეგად ოქმის პროექტით გამოვლენილ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთს და დადგენილ ფასნამატს, რაზეც 2020 წლის 15 ივლისს შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტში წარადგინა წერილობითი პოზიცია მოსალოდნელ დასარიცხ თანხებთან დაკავშირებით. საკითხი განხილული იქნა შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მედიაციის საბჭოზე (სხდომის ოქმი N80) 2020 წლის 30 ივლისს. მედიაციის საბჭოს გადაწყვეტილებით გადაწყვეტილებით წერილობითი წერილობითი პოზიცია არ დაკმაყოფილდა.

 

2020 წლის 15 სექტემბერს საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტმა შეადგინა 2020 წლის 10 ივნისის მდგომარეობით სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების შესახებ ოქმი, ხოლო 2020 წლის 15 სექტემბერს გამოსცა °CB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი.

 

სამართალდარღვევის ოქმი 2020 წლის 15 სექტემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. საჩივრის ძირითად მოთხოვნას წარმოადგენდა ფასნამატის საკითხი. საჩივარი განხილული იქნა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2020 წლის 26 ოქტომბრის სხდომაზე, რომლის 06.11,2020 წლის N33053 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა და გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ბრძანების ჩაბარებიდან 15 დღის ვადაში, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტისთვის წარედგინა ფასნამატთან დაკავშირებით დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები, რათა საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტს გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით დამატებით შეესწავლა მტკიცებულებები. წარმოდგენილი მტკიცებულებების შესწავლის და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველეყო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილით დაკისრებული ჯარიმის კორექტირება (შემცირება).

 

შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 06 ნოემბრის N33053 ბრძანების საფუძველზე საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტში კომპანიამ წარადგინა შესაბამისი მტკიცებულებები საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან - ფასნამატთან დაკავშირებით. გარდა ამისა, ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრის თხოვნით ელექტრონულ ფოსტაზე გადაიგზავნა ცხრილების ელექტრონული ვერსიები, რაც შესაძლებლობას მისცემდა ორივე მხარეს ერთდროულად განეხილათ ფასნამატის ცხრილები. ვინაიდან ვერ მოხდა კომპანიის წარმომადგენლებისა და ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის შეხვედრა და საკითხის ერთად განხილვა, ტელეფონით ხდებოდა კომუნიკაცია და შესაბამისი განმარტებების მიცემა, თუ რა მეთოდით იყო შედგენილი ფასნამატის ცხრილები. მხარეებმა გამოარკვიეს და შეაჯერეს სადავო საკითხები, ამასთან. არსებობდა სიტყვიერი შეთანხმებაც, რომ თუ კვლავ რაიმე გაურკვეველი იქნებოდა ცხრილებში, დაუკავშირდებოდნენ გადამხდელს. იქედან გამომდინარე, რომ ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრისგან დამატებით კითხვები არ დასმულა, გადასახადის გადამხდელი დარწმუნებული იყო, რომ ფასნამატის საკითხი გადაწყდა დადებითად, თუმცა რამდენიმე დღეში, საგადასახადო ოფიცერთან სატელეფონო საუბრისას გამოირკვა, რომ პოზიცია მთლიანდ შეცვალა საკითხის შემსწავლელმა, რაც შპს „---------(ს/ნ ---------) მოულოდნელი აღმოჩნდა.

 

შესაბამისად, მონიტორინგის დეპარტამენტმა გამოსცა 2020 წლის 23 დეკემბრის No38284 ბრძანება და N065-21, კორექტირებული „საგადასახადო მოთხოვნა", რომლითაც უცვლელად დარჩა შპს „---------(ს/ნ ---------) მიმართ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2020 წლის 15 სექტემბერს შედგენილი CB1 105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი.

 

შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანება და N065-21 კორექტირებული „საგადასახადო მოთხოვნა" 2021 წლის 24 იანვარს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. საჩივარი განხილულ იქნა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 10 თებერვლის სხდომაზე, რომლის 22.02.2021 წლის N4481 ბრძანებითაც უარი ეთქვა გადასახადის გადამხდელს საჩივრის დაკმაყოფილებაზე. შემოსავლების სამსახურის N 4481 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2021 წლის 22 ივლისის N12529/2/2021 გადაწყვეტილებითაც საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რასაც გადასახადის გადამხდელი არ დაეთანხმა და დავის გადასაწყვეტად მიმართა სასამართლოს.

 

წარმოდგენილ სარჩელში, მოსარჩელე ვრცლად მოიხმობს საგადასახადო ორგანოს ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი უფლებამოსილი ოფიცრის 2020 წლის 21 დეკემბრის N13084512 მოხსენებით ბარათში მოყვანილ შეფასებებს ფასნამატის დაანგარიშებასთან დაკავშირებით, ვინაიდან სწორედ ამ შეფასებების გათვალისწინებით არ გაიზიარეს საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტმა და დავის განმხილველმა ორგანოებმა მისი პოზიცია ინვენტარიზაციის შედეგების გამოყვანისას და თვლის, რომ საგადასახადო ოფიცრის პოზიცია და დანაკლისზე გავრცელებული საშუალო ფასნამატი (11,94%) არარეალურია, რაც დასტურდება გადასახადის გადამხდელის მიერ N33053 ბრძანების აღსრულების პროცესში წარდგენილი ცხრილებით, რომლებიც სათანადოდ არ შეფასდა. მოსარჩელის პოზიციით. გადასახადის გადამხდელის მიერ დაბალი ფასნამატის გამოყენებაზე მიუთითებს ის ფაქტიც, რომ შპს „---------(ს/ნ ---------) ავტოგასამართი სადგურის მიმდებარედ მდებარეობს 5 სხვა ავტოგასამართი სადგური, რომლებთან კონკურენციის მიზნითაც, კომპნიას უწევს მომხმარებლებს შესთავაზოს დაბალი ფასები. ამასთან, წარმოდგენილ სარჩელში შპს „---------(ს/ნ ---------) ყურადღებას ამახვილებს იმ გარემოებაზეც, რომ დაწყებისა. არ გამოვლენილა არცერთი საგადასახადო დღიდან საქმიანობის დაწყებისა. სამართალდარღვევის ფაქტი, თუმცა ამ გარემოებას ყურადღება საერთოდ არ მიექცა და კომპანიის მიმართ გამოყენებული არ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათი, კეთილსინდისიერი გადასანადის გადამხდელის ჯარიმის თანხისგან განთავისუფლების შესახებ.

 

თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2021 წლის 13 ოქტომბრის განჩინებით შპს „---------(ს/ნ ---------) სარჩელი განსჯადობის წესების დაცვით განსახილველად გადაეგზავნა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს.

 

გაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 04 აპრილის გადაწყვეტილებით შპს „---------(ს/ნ ---------) სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასკვნები ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებთან დაკავშირებით

პირველი ინსტანციის სასამართლომ შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანების, მონიტორინგის დეპარტამენტის N065-21 კორექტირებული „საგაადასახადო მოთხოვნის, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი საჩივრის ახსნა-განმარტებების, ფასნამატის გამოსაანგარიშებელი ცხრილების, ფოტომასალის, შემოსავლების სამსახურის 22.02.2021 წლის N4481 ბრძანების, ფინანსთა სამინისტოსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში წარდგენილი საჩივრის და დავების საბჭოს 2021 წლის 22 ივლისის N12529/2/2021 - გადაწყვეტილების მიხედვით, საქალაქო სასამართლომ, სადავო საკითხთან დაკავშირებით ასევე დაადგინა შემდეგი გარემოებები:

 

საგადასახადო ორგანომ თითოეულ საანგარიშო თვეში, რეალიზებული პროდუქციის პირვანდელი ღირებულების დადგენის მიზნით, ამავე თვეების მთლიან შეძენებში ბენზინისა და დიზელის საწვავის ხვედრითი წონის პროპორციულად, თვის განმავლობაში რეალიზებული პროდუქციის საბაზრო ღირებულებაში გამიჯნა ბენზინისა (802419,6 ლარი) და დიზელის საწვავის (379167,97 ლარი) ღირებულება და თითოეული მათგანის პირვანდელი ღირებულება განსაზღვრა ინვენტარიზაციის მომენტში დაფიქსირებული ფასნამატის მიხედვით, რამაც ბენზინის შემთხვევაში შეადგინა - 13,33 %, ხოლო დიზელის საწვავის შემთხვევაში - 11,28%. ინვენტარიზაციის შედეგების გამოყვანისას, აღნიშნულია, რომ დანაკლისზე გავრცელებულია საშუალო ფასნამატი 11,94%,ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრის 2020 წლის 21 დეკემბრის N130845-21-12 მოსსენებითი ბარათიდან დგინდება, რომ გადასახადის გადამხდელმა, დადგენილ ვადაში, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტში წარადგინა (კანც. შემოსვლის N9247807/21-11) წერილობითი განცხადება, რომლითაც გადამხდელი ითხოვდა საჩივარში დასმული საკითხების გათვალისწინებას. აღნიშნავდა, რომ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებს არ წარადგენდა, რადგანაც მათი ნახვა შესაძლებელი იყო შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზაში. ცალკეული თარიღების მიხედვით გამოწერილი სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ- ფაქტურებით გაყიდული საწვავის პირვანდელი ღირებულების დადგენა კი, შესაძლებელი იყო ცხრილით, რომელშიც ფიქსირდებოდა გადასახადის გადამხდელის სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების მოძრაობა რეგისტრაციის თარიღიდან ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტამდე პერიოდში. აგრეთვე, გადამხდელის თქმით, ის რომ კომპანიის მიერ გაცნადებული ფასნამატი შეადგენდა 1,613%-ს, დგინდებოდა წარმოდგენილი სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების ჩამოწერის ცხრილით. გადამხდელმა ასევე წარადგინა ნავთობ პროდუქტების მიწოდების აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის მონაცემები, რომელიც მის მიერ იწარმოებოდა ელექტრონულად.

 

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი და შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზაში არსებული ინფორმაციის შესწავლისა და ანალიზის საფუძველზე დადგინდა, რომ წარმოდგენილი ცხრილი, რომლითაც გამოყვანილი იყო ცალკეული პერიოდებისათვის მიწოდებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების პირვანდელი ღირებულებები (საშუალო შეწონილი შეფასების მეთოდი). ნაწარმოები იყო გარკვეული უზუსტობებით. კერძოდ, ზოგიერთ შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მიერ რეალიზებული _ სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები (გაყიდვა დასტურდებოდა სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით) ზემოაღნიშნულ ცხრილში მიწოდებად ასახული იყო მოგვიანებით, რაც არასწორად განსაზღვრავდა იმ პერიოდისათვის გადასახადის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული არსებული მარაგების პირვანდელ ღირებულებას, რაც შემდეგი პერიოდის მონაცემებზეც ახდენდა გავლენას.

 

გარდა ამისა, თუ საანგარიშო პერიოდის მიხედვით შედარდებოდა გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ფასი და პირვანდელი ღირებულება, ფასნამატი იქნებოდა 0,72% და არა 1,613%. აღნიშნული ფასნამატით რომ მომხდარიყო პირვანდელი ღირებულების განსაზღვრა (ჩამოწერა), ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის სმფ-ების საბუღალტრო ნაშთის ღირებულება ნაკლები იქნებოდა ამავე მომენტისათვის კომპანიის საკუთრებაში არსებული სმფ-ების ფაქტიური ნაშთის პირვანდელ ღირებულებაზე, რაც იმაზე მიუთითებს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ნაწარმოები აღრიცხვა, რომლის მიხედვითაც გამოანგარიშებული ფასნამატის გათვალისწინებასაც იგი ითხოვდა, იყო არასწორი და დასახელებული ფასნამატის მნიშვნელობა რეალური გაანგარიშებით არ იყო დადგენილი. წარმოდგენილ ინფორმაციაში არ იყო არცერთი გაანგარიშება, სადაც თითოეული პირველადი დოკუმენტის მიხედვით გამოანგარიშებული იქნებოდა ფასნამატი. ამასთან, გადასახადის გადამხდელი, მის მიერ დასახელებული ფასნამატის (1,613%, რომლის მართებულობაც არ დგინდებოდა წარმოდგენილი დოკუმენტაციით) გავრცელებას ითხოვდა არა მხოლოდ დოკუმენტურად დადასტურებულ მიწოდებაზე. არამედ მთელი პერიოდის ბრუნვაზე, მათ შორის პირველადი საგადასახადო დოკუმენტის გარეშე მიწოდებული მარაგების პირველადი ღირებულების გამოსაანგარიშებლად. ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის

 

სასაქონლო– ნაშთად არსებული მატერიალური ფასეულობების შესწავლის შედეგად კი, დადგინდა, რომ ფასნამატი შეადგენდა 11,94 %-ს, რომელიც დასტურდებოდა გადამხდელის მიერ 2020 წლის 08 ივლისს წარმოდგენილი „ფაქტობრივად აღწერილი აღურიცხავი სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების გამოვლენის შესახებ" ოქმის მიხედვით (დანართი No21) „კომპანიის მიერ ელექტრონული ფორმით ნაწარმოები ნავთობ პროდუქტების მიწოდების აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის მონაცემები არაზუსტია და ვერ ასახავს კონკრეტული დღეების მიხედვით საკუთრებაში არსებული ნავთობ-პროდუქტების ნაშთის რეალურ ოდენობას, ვინაიდან ნავთობ-პროდუქტების სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ- ფაქტურებით რეალიზაციები ჟურნალში ტარდება ხშირ შემთხვევაში რამდენიმე დღიანი დაგვიანებით. გარდა ამისა, 2020 წლის 04 ივნისს, მოსარჩელის კუთვნილი ავტოგასამართი სადგურის გადამოწმების შედეგად დადგინდა გარკვეული უზუსტობა მის მიერ ჟურნალში დაფიქსირებულ სარეალიზაციო ფასსა და რეალურად არსებულ საბაზრო ფასებს შორის. კერძოდ, ჟურნალში დაფიქსირებული ერთი ლიტრი დიზელის სარეალიზაციო ფასი იყო 1,55 ლარი (ფასნამატი ამ შემთხვევაში - 11,50%), მაშინ როდესაც მარიგებელ სვეტზე დაფიქსირებული ფასი 157 ლარს (ფასნამატი ამ შემთხვევაში - 12,94%) შეადგენდა.

 

სასამართლომ ასევე დაადგინა, რომ საწვავის ფასის განსაზღვრა მოხდა შპს „---------(ს/ნ ---------) თანამშრომლის შ.კ მიერ მიწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე.

 

საქალაქო სასამართლოს აღნიშვნით, მოსარჩელის წარმომადგენელმა სასამართლო სხდომაზე დაადასტურა, რომ ფასნამატის გაანგარიშებისათვის საჭირო პირველადი საგადასახადო დოკუმენტაციის მიწოდება არ მომხდარა, თუმცა მოსარჩელე უარყოფს, რომ გასაყიდ პროდუქციაზე კონკრეტული დღეების მიხედვით მარიგებელ სვეტზე დაფიქსირებული საბაზრო ფასი არ ემთხვევა ელექტრონულ ჟურნალში გატარებულ მონაცემებს და აღნიშნავს, რომ ამის დამადასტურებელი მტკიცებულება საქმის მასალებში არ არსებობს.

 

პირველი ინსტანციის სასამართლო არ იზიარებს გადამხდელის ამგვარ მსჯელობას და მიიჩნევს, რომ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტმა, შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 06 ნოემბრის N33053 ბრძანების საფუძველზე სრულად შეისწავლა სადავო საკითხი და სათანადო საფუძვლების არარსებობის გამო, არ განახორციელა დაკისრებული ჯარიმის კორექტირება (შემცირება).

 

სარჩელით სადავო აქტების კანონიერების შეფასების მიზნით, საქალაქო სასამართლომ მიუთითა საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-11 ნაწილზე. ამავე კოდექსის 72-ე მუხლზე, 105-ე მუხლზე, 136-ე მუხლის პირველი ნაწილზე, 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 24-ე მუხლის პირველ პუნქტზე მოიხმო აღნიშნული ნორმების ნორმატიული შინაარსი შესაბამისი განმარტებების და შეფასებების გაკეთების გარეშე და მიიჩნნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები მიღებული იყო კანონმდებლობის მოთხოვნათა სრული დაცვით, საქმისათვის მნიშვნელოვანი გარემოებების გამოკვლევის და შეფასების საფუძველზე, მათი მიღების დროისათვის ადგილი არ ჰქონია კანონის ისეთ დარღვევას, რომლის არარსებობის შემთხვევაშიც მიღებული იქნებოდა განსხვავებული გადაწყვეტილება, რის გამოც არ არსებობდა მათი ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 60-ე (პრიმა) მუხლით გათვალისწინებული, ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძველი.

 

3. სააპელაციო საჩივრის საფუძვლები

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგის 2022 წლის 04 აპრილის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა შპს „---------(ს/ნ ---------), რომელმაც გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება მოითხოვა.

 

აპელანტი არ ეთანხმება სასამართლოს მიერ დადგენილ რიგ გარემოებებს და აღნიშნავს, რომ პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები მატერიალური ფორმით არ წარადგინა დიდი მოცულობის გამო და არა ბრძანების შეუსრულებლობის მოტივით. დოკუმენტები უნდა შეფასებულიყო მონიტორინგის წარმომადგენელთან ერთად (რისთვისაც გადამხდელი ითხოვდა მისი თანდასწრებით საკითხის განხილვას და რასაც ვერ მიაღწია საჩივრის განხილვის ვერცერთ ეტაპზე), რის უზრუნველსაყოფადაც წარდგენილი იქნა როგორც სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ჩამოწერის ცხრილი (ჯამურად), ასევე ფასნამატის გაანგარიშების ცხრილი, საიდანაც დგინდებოდა, რომ ფასნამატი შეადგენდა 1,613%. სწორედ ამ ცხრილების ერთდროული შედარებით დადასტურდებოდა გადამხდელის მიერ წარსადგენი დოკუმენტები ჯამურად შეესაბამებოდა თუ არა სინამდვილეს, რისთვისაც საჭირო იყო სულ რამდენიმე წუთი. ასევე, ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრის თხოვნით, მას ელექტრონულ ფოსტაზე გადაეგზავნა ცხრილების ელ. ვერსიები და ელ. ჟურნალის მონაცემები, რათა ორივე მხარეს ჰქონოდა შესაძლებლობა ერთდროულად განეხილა წარდგენილი მტკიცებულებები.

 

აპელანტის შეფასებით, ასევე არასწორად იქნა მიჩნეული, რომ თითქოსდა გადამხდელი ითხოვდა მთელი პერიოდის ბრუნვაზე, პირველადი საგადასახდო დოკუმენტის გარეშე მიწოდებული მარაგების პირველადი ღირებულების გამოსაანგარიშებლად კომპანიის მიერ დადგენილი ფასნამატის გავრცელებას, ვინაიდან, ზოგიერთ შემთხვევაში არ ხდება გაყიდვა სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით და კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში იურიდიულ პირებზე გაწერილია 316 793 ლარის სპეც. ანგარიშ- ფაქტურები, რითაც დასტურდება კომპანიის რეალური ფასნამატი და ამ თანხაზე ითხოვდა შპს „---------(ს/ნ ---------) გავრცელებული ფასნამატის ხელახლა გადაანგარიშებას. საგადასახადო ოფიცერმა არ გაითვალისწინა უტყუარი მტკიცებულება, სადაც ნათლად ჩანდა ფასნამატი მიღებულსა და რეალიზებულს შორის, ზუსტად ამიტომ, მეტი თვალსაჩინოებისათვის, გადამხდელმა დამატებით წარადგინა ახალი ცხრილი, რასაც შედეგი არ მოჰყოლია.

 

აპელანტი ასევე არ ეთანხმება მსჯელობას, რომ „თუ მოხდებოდა წარდგენილი დოკუმენტების საფუძველზე დადგენილი ფასნამატით (0,72%) პირვანდელი ღირებულების განსაზღვრა (ჩამოწერა), ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის სმფ- ების საბუღალტრო ნაშთის ღირებულება ნაკლები იქნებოდა ამავე მომენტისათვის კომპანიის საკუთრებაში არსებული სმფ-ების ფაქტიური ნაშთის პირვანდელ ღირებულებაზე, რაც იმაზე მიუთითებს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ნაწარმოები აღრიცხვა, რომლის მიხედვითაც გამოანგარიშებული ფასნამატის გათვალისწინებასაც ითხოვდა, არასწორია“.

 

აპელანტი თვლის, რომ აღნიშნული დასკვწა არ წარმოადგენს ფაქტების რეალურ შეფასებას. ვინაიდან შპს „---------(ს/ნ ---------) ავტოგასამართი სადგურის მიმდებარე ტერიტორიაზე მდებარეობს 5 ავტოგასამართი სადგური: „ვისოლი“, „ვისოლის“ გვერდით „ოპტიმა“, ოპტიმას მოპირდაპირე მხარეს „პიტსტოპი“ დაახლოებით ერთ კილომეტრში „ეკოპეტროლი“ და 2500 მეტრში „რომპეტროლი“. ნათელია, რომ ისეთი ავტოგასამართი სადგურები, როგორებიცაა „ვისოლი“ და „რომპეტროლი“, ასევე „ოპტიმა“, მიეკუთვნებიან დომინანტ კომპანიებს და რადგან შპს „-------" ვერ გაუწევდა მათ კონკურენციას, იძულებული იყო მოეხდინა საქონლის რეალიზაცია დაბალი ფასნამატით. აღნიშნულის დასადასტურებლად წარმოდგენილია შპს „---------(ს/ნ ---------) და ზემოთ დასახელებული ავტოგასამართი სადგურების ფასის მაჩვენებელი დაფების ფოტომასალები, სადაც გარკვევითაა დაფიქსირებული სარეალიზაციო ფასები და აშკარად ჩანს ფასთა სხვაობები.

 

გარდა ამისა, აპელანტის აღნიშვნით, დაბალი ფასნამატი გამოწვეულია იმ მიზეზით, რომ მომხმარებლის მოზიდვის მიზნით იურიდიულ პირებზე ფიზიკურ პირებთან შედარებით, რომლებიც რაოდენობრივად მეტ საწვავს მოიხმარენ, რეალიზაცია ხდებოდა შედარებით დაბალ ფასში, ვინაიდან ისინი წარმოადგენენ კომპანიის მუდმივ მომხმარებლებს. აღნიშნულზე ხდებოდა სპეც. ანგარიშ-ფაქტურების გამოწერა, რაც საშუალებას აძლევდა გადამხდელს კონკურენტუნარიანი ყოფილიყო. ფასნამატზე ასევე დიდი გავლენა იქონია იმ პერიოდში დოლარის კურსის სწრაფმა ცვლილებამაც.

 

რაც შეეხება შ.კ-ის მიწოდებულ ინფორმაციას, აპელანტი განმარტავს, რომ მან თვითონაც არ იცოდა რაზე მოაწერინეს ხელი. სასამართლომ დადგენილად მიიჩნია, რომ საწვავის ფასის განსაზღვრა მოხდა შპს „---------(ს/ნ ---------) თანამშრომლის შ.კ-ის მიერ მიწოდებული ინფორმაციის საფუძველზე, რაც არასწორია, რადგან მსგავსი მითითება აღნიშნულ პიროვნების მიერ საქმის მასალებით არ დასტურდება, შესაბამისად, აპელანტისთვის გაურკვეველია რა მტკიცებულებას დაეყრდნო სასამართლო საკითხის დადგენილად მისაჩნევად.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვების ფაქტობრივი და | სამართლებრივი დასაბუთება

სააპელაციო სასამართლო, გამოცხადებულ მხარეთა მოსაზრებების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გაანალიზების, პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილებისა და სააპელაციო საჩივრის საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად, მიიჩნევს, რომ აპელანტის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, უცვლელად უნდა დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 04 აპრილის გადაწყვეტილება, შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.

 

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 377-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას სააპელაციო საჩივრის ფარგლებში, ფაქტობრივი და სამართლებრივი თვალსაზრისით. იმავე მუხლის მე-2 ნაწილით, სამართლებრივი თვალსაზრისით შემოწმებისას. სასამართლო ხელმძღვანელობს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლების მოთხოვნებით. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 382-ე მუხლის მე-2 ნაწილით, სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გაიზიაროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ მტკიცებულებათა გამოკვლევის შედეგები მთლიანად ან ნაწილობრივ. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „გ" ქვეპუნქტით. სააპელაციო სასამართლოს განჩინება აღწერილობითი და სამოტივაციო ნაწილების ნაცვლად უნდა შეიცავდეს მოკლე დასაბუთებას გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების ან უცვლელად დატოვების შესახებ. თუ სააპელაციო სასამართლო ეთანხმება პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებასა და დასკვნებს, საქმის ფაქტობრივ ან/და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით. მაშინ დასაბუთება იცვლება მათზე მითითებით.

 

განსახილველ შემთხვევაში, პალატა მიიჩნევს, რომ პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ საქმეზე გაკეთებული შემაჯამებელი დასკვნა სარჩელის უსაფუძვლობის თაობაზე, მიუხედავად გადაწყვეტილების დასაბუთების ბუნდოვანებისა, არსებითად სწორია და ვინაიდან, ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს განმარტების გათვალისწინებით, სააპელაციო სასამართლოს საჭიროების შემთხვევაში, თავადაც შეუძლია გამოასწოროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების დაუსაბუთებლობა (Hirvisaari _ v. Finland), პალატა თვლის, რომ არ არსებობს გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმებისა და საქმის ხელახლა განსახილველად საქალაქო სასამართლოში დაბრუნების ან თუნდაც სააპელაციო სასამართლოს მხრიდან საქმის ხელახლა არსებითად გადაწყვეტის საფუძველი.

 

პალატა - მიუთითებს, რომ ნებისმიერი დავის სწორად გადაწყვეტისთვის არსებითი მნიშვნელობა აქვს, პირველ რიგში ამ დავასთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებების სწორად დადგენას და შემდეგ, მათთვის შესაბამისი სამართლებრივი შეფასების მიცემას. შესაბამისად, წინამდებარე დავაზეც. დავის გადასაწყვეტად არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოებების დასადგენად ანუ იმის ნათლად გამოსარკვევად რას მოითხოვს მოსარჩელე სასამართლოში წარმოდგენილი სარჩელით, რას მოითხოვდა იგი ადმინისტრაციული ორგანოში წარდგენილი საჩივრებით და რა გარემოებებზე ამყარებდა თავის მოთხოვნას, რა არის ძირითადი სადავო საკითსი მხარეთა შორის, და რა სამართლებრივ თუ ფაქტობრივ გარემოებებს ემყარება სადავო აქტები, პალატა, ქრონოლოგიურად მიუთითითებს მოცემული დავის ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე (ა) საქმის მასალებისა და (ბ) შპს „---------(ს/ნ ---------) სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის იმერეთისა და რაჭა-ლეჩხუმის სამმართველოს მთავარი ოფიცრის ზ.მ (ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი პირი) 03.11.2021 წ. წერილობითი ინფორმაციისა და (გ) „საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი პირის შერჩევისა და საგადასახადო კონტროლის განხორციელების, მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების, სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის განხორციელების, სამართალდაღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის No994 ბრძანების გათვალისწინებით, განსახილველი საქმის მასალებით დადგენილია, რომ შპს „---------(ს/ნ ---------) საქმიანობაა ბენზინითა და დიზელით ვაჭრობა. კომპანია დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2019 წლის 10 აპრილს.

 

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 10 ივნისის N15028 ბრძანების საფუძველზე, ამავე დეპარტამენტის იმერეთისა და რაჭა-ლეჩხუმის სამმართველოს ოფიცრებმა ჩაატარეს შპს „---------(ს/ნ ---------) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაცია.

 

„საგადასახადო კონტროლის განმახორციელებელი პირის შერჩევისა და საგადასახადო კონტროლის განხორციელების, მიმდინარე კონტროლის პროცედურების ჩატარების. სასაქონლო-მატერიალურ ფასეულობათა ჩამოწერის, საგადასახადო დავალიანების გადანდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების, სამართალდარღვევათა საქმისწარმოების წესის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N994 ბრძანების 26-ე მუხლის თანახმად, ინვენტარიზაციის მიზანია დროის გარკვეული პერიოდისთვის მოხდეს გადასახადის გადამხდელის მფლობელობაში არსებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების (შემდგომში – სმფ). წარმოების და მათი შენახვის ადგილზე სამეურნეო საქმიანობის პროცესში გამოყენებული ნედლეულის მასალების, ნახევარფაბრიკატების, მარაგ- ნაწილების, ტარისა მზა პროდუქციის (საქონლის) ნაშთების ფაქტობრივი მდგომარეობის სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში აღრიცხულ ნაშთებთან შედარება. ინვენტარიზაცია ტარდება მხოლოდ ისეთი სმფ-ების სახეობების მიმართ, რომელთა დათვლა, აწონვა და აზომვა ფიზიკურად შესაძლებელია. ინვენტარიზაციას ექვემდებარება: ა) ის სმფ-ები, რომელიც მოცემული გადასახადის გადამხდელის მფლობელობაშია და იმყოფება მის ტერიტორიაზე; ბ) ის სმფ-ები, რომელიც მოცემული გადასახადის გადამხდელის მიერ მიღებულია შესანახად, იჯარით სარგებლობისათვის, გადასამუშავებლად ან სხვა დანიშნულებით; გ) ის სმფ-ები, რომელიც აღრიცხულია შესაბამის ბუღალტრული ანგარიშებზე, როგორც გზაში მყოფი, გადატვირთული. სხვა გადასახადის გადამხდელთან გადასამუშავებლად ან/და საწყობებში შესანახად გადაცემული სმფ-ები. ინვენტარიზაცია იწყება გადასასადის გადამხდელისათვის/მისი წარმომადგენლისათვის სმფ-ების სმფ-ების ინვენტარიზაციის შესახებ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გაცნობისთანავე, რომლის შემდგომ, შესაბამისი პროცედურების დაწყებამდე, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი უფლებამოსილია დალუქოს ის სათავსები, სადაც ინახება სმფ-ები, ძირითადი საშუალებები ან/და ბუღალტრული დოკუმენტები.

 

შესაბამისად, ინვენტარიზაციის დაწყებისას, შპს „---------(ს/ნ ---------) დირექტორმა შ.კ (პ/ნ -------) განაცხადა, რომ შპს „---------(ს/ნ ---------) ეკონომიკურ საქმიანობას ახორციელებდა მისამართზე: საჩხერე, მის: -------. მანვე განმარტა, რომ საკუთრებაში არსებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები განთავსებული ჰქონდა მხოლოდ ზემოთ აღნიშნულ მისამართზე და სხვა სავაჭრო ობიექტი ან სათავსო არ გააჩნდა. ასევე განაცხადა, რომ მის ობიექტში არ ინახებოდა სხვის საკუთრებაში არსებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები. დაადასტურა, რომ ყველა შეძენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობა აღებული ჰქონდა შემოსავალში, ხოლო რეალიზებული - ჩამოწერილი აქვს გასავალში. ზედმეტობის ან/და დანაკლისის შესახებ ინფორმაცია (ასეთის არსებობის შემთხვევაში) ასახული აქვს საგადასახადო ანგარიშგებაში ან/და აცნობა საგადასახადო ორგანოს ინვენტარიზაციის დაწყებამდე.

 

შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 10 ივნისის N15028 ბრძანების საფუძველზე, შპს „---------(ს/ნ ---------)) დირექტორმა შ.კ-მ, ინვენტარიზაციის პროცედურების ჩატარების უზრუნველყოფის მიზნით შექმნა საინვენტარიზაციო კომისია შემდეგი შემადგენლობით; კომისიის თავმჯდომარე შ.კ. კომისიის წევრი ნ.კ. კომისიას დაევალა საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით წარმოედგინა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების სააღრიცხვო (საბუღალტრო-სახელობითი) ნაშთი, ჩაეტარებინა სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი ნაშთის აღწერა და განესაზღვრა ინვენტარიზაციის შედეგი.

 

პალატა აღნიშნავს, რომ საინვენტარიზაციო კომისიის აღნიშნული ვალდებულება გამომდინარებს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის NN994 ბრძანების 28-ე მუხლის პირველი პუნქტის დანაწესიდან, რომელიც ითვალისწინებს, რომ საინვენტარიზაციო კომისიის მიერ განსახორციელებელ სმფ-ების ინვენტარიზაციის პროცედურა მოიცავს შემდეგ ეტაპებს: ა) სმფ-ების რაოდენობის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვა (შემდგომში - ფაქტობრივი აღრიცხვა); ბ) სმფ-ების ნაშთის სააღრიცხვო დოკუმენტების მონაცემების დადგენა; გ) სმფ-ების ფაქტობრივი და სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების ურთიერთშედარება და შედეგების გამოყვანა. ამ მუხლის მე-5 პუნქტი ასევე ითვალისწინებს, რომ საინვენტარიზაციო კომისიის მიერ, ამ მუხლით გათვალისწინებული მოთხოვნების (სმფ-ების რაოდენობის ფაქტობრივი მდგომარეობის აღრიცხვის და მათი ნაშთების სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების დადგენა) შესრულების შემდეგ, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია თვითონ მოახდინოს სმფ-ების რაოდენობის ფაქტობრივი მდგომარეობის და სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების შედეგების გამოყვანა და შეჯამება.

 

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N994 ბრძანების 29-ე მუხლის შესაბამისად, ფაქტობრივი აღრიცხვა ხორციელდება მათი ადგილმდებარეობის მიხედვითა და სმფ-ების შენახვაზე პასუხისმგებელი პირების უშუალო მონაწილეობით. ფასეულობათა ფაქტობრივი არსებობა უნდა დადგინდეს აუცილებელი დათვლის, აწონვის, აზომვის გზით. ფაქტობრივი აღრიცხვისას თითოეული საგანი უნდა იქნეს ვიზუალურად შემოწმებული და და შეტანილ იქნეს დასახელებების მიხედვით საინვენტარიზაციო უწყისებში სმფ-ები შეიტანება საინვენტარიზაციო უწყისებში დასახელების, სახის, რაოდენობისა სხვა მახასიათებლების მიხედვით. საინვენტარიზაციო კომისიის წევრები სმფ-ების შენახვაზე პასუხისმგებელ პირთან ერთად ახდენენ ფასეულობების გადათვლას, აწონვას და გაზომვას. საინვენტარიზაციო უწყისებში დაუშვებელია სმფ-ების შენახვაზე პასუხისმგებელი პირების მიერ სიტყვიერად ნათქვამი მონაცემების, ასევე მათი ფაქტობრივი აღრიცხვის მონაცემების შეტანა მათი ფაქტობრივად შემოწმების გარეშე. აღრიცხული ფასეულობები საინვენტარიზაციო უწყისში შეიტანება იმ საზომ ერთეულებში, რომელშიც წარმოებს მათი აღრიცხვა. ფაქტობრივი აღრიცხვის შემდეგ, საინვენტარიზაციო კომისია ადგენს ოქმს „სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების აღრიცხვის შესახებ" (დანართი N16).

 

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის N994 ბრძანების 30-ე მუხლის შესაბამისად, სმფ-ების ნაშთების სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების დადგენისათვის, ინვენტარიზაციის დაწყების დღის მდგომარეობით დამთავრებული უნდა იყოს ფასეულობათა შემოსავალ-გასავლის ყველა დოკუმენტის დამუშავება, ნაწარმოები უნდა იყოს შესაბამის ჩანაწერები ანალიზური აღრიცხვის ბარათებში (წიგნებში) და გამოყვანილი იყოს ნაშთები სმფ-ების ნაშთების სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების დადგენის მიზნით სმფ-ების შენახვაზე პასუხისმგებელი პირი ვალდებულია: ა) საინვენტარიზაციო კომისიას წერილობით შეატყობინოს, ინვენტარიზაციის დაწყებამდე ყველა შემოსავლისა გასავლის დოკუმენტის ბუღალტერიაში ჩაბარების თაობაზე, აგრეთვე ყველა მიღებული ფასეულობის შემოსავალში, ხოლო გაცემულის _ გასავალში აღების თაობაზე; ბ) საინვენტარიზაციო უწყისებში შეცდომების აღმოჩენისას (მაგალითად, თუ სმფ-ების დანაკლისი ან მეტობა გამოწვეულია სმფ-ების დასახელებების შეცდომით ჩაწერის, გამოტოვების ან ანგარიშში ჩაუთვლელობის შედეგად), აღნიშნულის თაობაზე საინვენტარიზაციო კომისიას განუცხადოს დალუქული საწყობის გახსნამდე. გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია საინვენტარიზაციო კომისიას წარუდგინოს ინფორმაცია სმფ-ების დასახელების, რაოდენობის, ამ ფასეულობათა მიღების თარიღის, სასაქონლო ზედნადებების ელექტრონული რეესტრის (ასეთის ვალდებულების არსებობის შემთხვევაში) ან/და საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის ან სხვა დოკუმენტაციის თარიღისა და ნომრების, პირვანდელი ღირებულების და სხვა მონაცემების ჩვენებით. საინვენტარიზაციო კომისია საინვენტარიზაციო კომისიის შექმნის ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში გადასახადის გადამხდელთან ერთად ადგენს ამ ფასეულობების ნაშთების სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემებს. სმფ-ების ნაშთების სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების დაზუსტების შემდეგ, საინვენტარიზაციო კომისია ადგენს ოქმს „სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის შესახებ" (დანართი N19). დანართი N19 შედგება 1 და II ცხრილებისგან. ამავე მუხლით განსაზღვრულია ცხრილების შევსების დეტალური წესი და თითოეულ გრაფაში შესაყვანი მონაცემი. დანართი N19-ით გათვალისწინებული „სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის შესახებ ოქმის“ დანართი ივსება· სმფ-ების დასახელებების მიხედვით საინვენტარიზაციო კომისიის მიერ დანართი N19-ის დადგენილ ვადებში შეუვსებლობის ან არასრულად შევსების შემთხვევაში საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი უფლებამოსილია შეავსოს დანართი N19 მისი დანართის გარეშე) საგადასახადო ორგანოში აღნიშნული გადასახადის გადამხდელის შესახებ არსებული მონაცემების საფუძველზე.

 

ასეთ შემთხვევაში, დანართი N20 არ ივსება და სმფ-ების სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული და ფაქტობრივი აღრიცხვის მონაცემების შედარების შედეგად აღურიცხველი სმფ-ების გამოვლენის მიზნით, 5 კალენდარულ დღეში საინვენტარიზაციო კომისია ადგენს ოქმს „ფაქტობრივად აღწერილი აღურიცხავი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების გამოვლენის შესახებ" (დანართი N21).

 

ამავე ბრძანების 31-ე მუხლით განსაზღვრულია სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რაოდენობის ფაქტობრივი მდგომარეობის და სააღრიცხვო (საბუღალტრო) მონაცემების ურთიერთშედარების და შედეგების გაფორმების წესი და ნათქვამია, რომ სმფ-ების საბუღალტრო დოკუმენტებში აღრიცხული და ფაქტობრივი აღრიცხვის მონაცემების შედარების მიზნით, საინვენტარიზაციო კომისია ადგენს ოქმს „სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების სააღრიცხვო დოკუმენტებისა და რაოდენობის ფაქტობრივი აღრიცხვის მონაცემების შედარების შესახებ” (დანართი N20). იმ შემთხვევაში, როდესაც საინვენტარიზაციო კომისიის მიერ სრულად ვერ მოხდება დანართი N19-ის დანართის შევსება დადგენილ ვადაში, მაშინ დანართი N20 არ ივსება და სმფ-ების სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული და ფაქტობრივი აღრიცხვის მონაცემების შედარების შედეგად აღურიცხველი სმფ-ების გამოვლენის მიზნით, 5 კალენდარულ დღეში საინვენტარიზაციო კომისია ადგენს ოქმს „ფაქტობრივად აღწერილი აღურიცხავი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების გამოვლენის შესახებ“ (დანართი N21). საინვენტარიზაციო კომისიის მიერ დანართი N21– ის დადგენილ ვადებში შეუვსებლობის შემთხვევაში დანართი N16-ში ფაქტობრივად აღწერილი სმფ-ები უნდა ჩაითვალოს, როგორც სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში აღურიცხველი სმფ-ები. საინვენტარიზაიო კომისიის მუშაობა ფორმდება შემაჯამებელი ოქმით, რომელშიც აისახება ინვენტარიზაციის შედეგები სმფ-ების სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული და ფაქტობრივი აღრიცხვის მონაცემების შედარების შედეგად საინვენტარიზაციო კომისია ადგენს ოქმს „სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგების შესახებ“ (დანართი N22). დანართი N22 შედგება I და II ცხრილებისგან. 31-ე მუხლით განსაზღვრულია ამ ცხრილების შევსების დეტალური წესი და თითოეულ გრაფაში შესაყვანი მონაცემი.

 

განსახილველ შემთხვევაში, დადგენილია, რომ შპს „---------(ს/ნ ---------) ინვენტარიზაცია (ფაქტობრივი ნაშთების აღწერა დაიწყო 2020 წლის 10 ივნისს, ხოლო მასალების დამუშავება და შედეგების გამოყვანა დამთავრდა 2020 წლის 15 სექტემბერს. საინვენტარიზაციო კომისიამ მოახდინა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ფაქტობრივი ნაშთის აღწერა. ჩატარებული აღწერის მონაცემები კომისიის მიერ შეტანილი იქნა „სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების აღწერის შესახებ ოქმში (დანართი No16). შპს „---------(ს/ნ ---------) ობიექტში 2020 წლის 10 ივნისის მდგომარეობით აღმოჩნდა სულ 73 175,5 ლარის ღირებულების სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობები საბაზრო ფასებით.

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საინვენტარიზაციო კომისიის მიერ საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში წარმოდგენილი იქნა არასრულყოფილად შევსებული ოქმი „სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის შესახებ" (დანართი N19) დანართი N19-ის I, II ცხრილებით. აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილმა პირმა, მიზანშეწონილად მიიჩნია, საგადასახადო ორგანოს გამოეყენებინა კანონმდებლობით მონიჭებული უფლებამოსილება და საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის No994 ბრძანების 30-ე მუხლის მე-9 პუნქტის საფუძველზე, 2020 წლის 10 ივნისის N15028 ბრძანებით განსაზღვრულმა პირებმა შეავსეს დანართი N19 (მისი დანართის გარეშე). გადასახადის გადამხდელის მიერ 2020 წლის 08 ივლისს წარმოდგენილ იქნა „ფაქტობრივად აღწერილი აღურიცხავი სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების გამოვლენის შესახებ" ოქმი (დანართი N21), რომლის მიხედვითაც ფაქტობრივად აღწერილმა და ამავდროულად სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში ასახული სმფ-ების პირვანდელმა ღირებულებამ (დანართი N21-ის მე-6 სვეტის ჯამი) შეადგინა - 55 397,92 ლარი.

 

საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილმა პირებმა შეავსეს დანართი N19-ის II ცხრილი გადასახადის გადამხდელის შესახებ საგადასახადო ორგანოში არსებული მონაცემების მიხედვით. კერძოდ, გამოყენებულ იქნა შემდეგი მონაცემები და დაშვებები:

 

საანგარიშო პერიოდად აღებულ იქნა პერიოდი 2019 წლის 01 მაისიდან (საქმიანობის ფაქტობრივად განხორციელების მომენტიდან) ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტამდე (10 ივნისი 2020 წელი):

- საანგარიშო პერიოდის სმფ-ების საწყისი ნაშთი - 0 ლარი.

საანგარიშო პერიოდის განმავლობაში შეძენილი სმფ-ების პირვანდელი ღირებულება - 1241611,27 ლარი - ერთიანი ელექტრონული ბაზის მიხედვით (აღნიშნულ თანხიდან 7448,3 ლარს შეადგენდა გადამხდელის მიერ შეძენილი და გახარჯული სმფ-ები, რომელიც გამოიყენებოდა კუთვნილი ავტოგასამართი სადგურის სარემონტო სამუშაოებისათვის); 2019 წლის 01 მაისიდან 2020 წლის 30 აპრილის ჩათვლით რეალიზებული სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების (დღგ-ს გარეშე) ანგარიშს საფუძვლად დაედო გადამხდელის მიერ საანგარიშო პერიოდში დამატებული ღირებულების გადასახადის დეკლარაციებში დაფიქსირებული დასაბეგრი ბრუნვები, რომელიც ჯამში შეადგენდა – 930216.84 ლარს.

 

2020 წლის 01 მაისიდან 2020 წლის 10 ივნისის ჩათვლით რეალიზებული სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების ანგარიშს საფუძვლად დაედო: გადამხდელის საკუთრებაში არსებული საკონტროლო-სალარო აპარატის მონაცემები, ასევე საგადასახადო ორგანოში გადამხდელის შესახებ არსებული ინფორმაცია, კერძოდ, მის მიერ სმფ-ების რეალიზაციის დამადასტურებელი დოკუმენტები (სპეციალური სგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა) და ინფორმაცია საბანკო ანგარიშებზე ჩარიცხული თანხების შესახებ - 251370,73 ლარი.

 

ვინაიდან გადასახადის გადამხდელი ახდენდა მხოლოდ ბენზინისა და დიზელის რეალიზაციას, თითოეულ საანგარიშო თვეში, რეალიზებული სმფ-ების პირვანდელი ღირებულების დადგენის მიზნით, ამავე თვეების მთლიან შეძენებში ბენზინისა და დიზელის ხვედრითი წონის პროპორციულად, თვის განმავლობაში რეალიზებული პროდუქციის საბაზრო ღირებულებაში გაიმიჯნა ბენზინისა (802419,6 ლარი) და დიზელის (379167,97 ლარი) ღირებულება და თითოეული მათგანის პირვანდელი ღირებულება განისაზღვრა ინვენტარიზაციის მომენტში დაფიქსირებული ფასნამატის მიხედვით, რომელმაც ბენზინის შემთხვევაში შეადგინა - 13,33 %, ხოლო დიზელის შემთხვევაში - 11.28%. მისი ანგარიში დაეყრდნო დანართი N16-ისა და დანართი N21-ის მონაცემებს. კერძოდ, შედარებულ იქნა ფაქტობრივად აღწერილი და ამავდროულად სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში ასახული სმფ-ების საბაზრო ღირებულება და შეძენის ჯამური ღირებულება. ამგვარი ანგარიშის საფუძველზე, საანგარიშო პერიოდის განმავლობაში რეალიზებული სმფ-ების პირვანდელმა ღირებულებამ შეადგინა 104 8854,97 ლარი. აღნიშნული მონაცემების საფუძველზე ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის (2020 წლის 10 ივნისი) სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბუღალტრო ნაშთმა პირვანდელი ღირებულებით (დანართი No19-ის I ცხრილის მე-2 სვეტის ბოლო სტრიქონი) შეადგინა - 185 307 99 ლარი (0+1241611,27-7448,3-1048854,97).

 

საინვენტარიზაციო კომისიამ შეავსო დანართი N22-ის I ცხრილი - დანართი N16-ის და დანართი N21-ის მონაცემების საფუძველზე, სადაც პირველადი საგადასახადო დოკუმენტების რეკვიზიტების გადამოწმების შედეგად აღურიცხავი სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობები არ გამოვლენილა. ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილმა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისმა პირვანდელი ღირებულებით შეადგინა 129 910,07 ლარი, ხოლო საბაზრო ღირებულებით (საშუალო ფასნამატის (11,94%) და დღგ-ს (18%) გათვალისწინებით) 171 597,18 ლარი.

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) დირექტორს, შ.კ-ს 2020 წლის 08 ივლისს ჩაბარდა შეტყობინება ინვენტარიზაციის ზემოთ აღწერილი შედეგების შესაბამისი გადაწყვეტილების პროექტით (დანართი N22-ის I და II ცხრილები).

 

გადასახადის გადამხდელმა, 2020 წლის 15 ივლისს, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მედიაციის საბჭოში წარადგინა პოზიცია, რომლის მიხედვითაც არ დაეთანხმა სმფ-ების ინვენტარიზაციის ზემოთ აღწერილ შედეგს. წარდგენილ პოზიციაში გადასახადის გადამხდელი მოითხოვდა სმფ-ების ინვენტარიზაციის შედეგების განსაზღვრის მიზნით გამოყენებული ყოფილიყო მის მიერ მიწოდებული სმფ-ების საშუალო შეწონილი მეთოდით ჩამოწერილი საქონლის ღირებულება.

საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მედიაციის საბჭოს 2020 წლის 30 ივლისის N80 სსდომის ოქმის საფუძველზე, გადასახადის გადამხდელის წერილობითი პოზიცია არ დაკმაყოფილდა,შესაბამისად, ვინაიდან ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების დანაკლისმა საბაზრო ფასით შეადგინა 171 597,18 ლარი. შპს „---------(ს/ნ ---------), სსკ-ის 286-ე მუხლის მე-9 ნაწილით (გადასახადის გადამხდელთან ამ კოდექსით გათვალისწინებული დანაკლისის გამოვლენა ითვლება მისი აღმოჩენის მომენტში საბაზრო ფასით განხორციელებულ მიწოდებად. ამასთანავე, თუ სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების დანაკლისი საგადასახადო ორგანოს მიერ ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლინდა, პირი დამატებით ჯარიმდება ამ სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების 10 პროცენტის ოდენობით), 2020 წლის 15 სექტემბერს შედგენილი საგადასახადო სამართალდარღვევის CB1105404 ოქმის მიხედვით დაჯარიმდა 17 159,72 ლარით.

 

2020 წლის 15 ოქტომბერს, შპს „---------(ს/ნ ---------) შემოსავლების სამსახურში (საჩივრის No216985/21) გაასაჩივრა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი NCB1105404. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმებოდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ინვენტარიზაციის შედეგად დარიცხული დანაკლისის თანხას და ითხოვდა საგადასახადო სამართალდარღვევის CB1105401 ოქმის ნაწილობრივ ბათილად ცნობას, კერძოდ: გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმებოდა ინვენტარიზაციის შედეგად დადგენილ ფასნამატს და მიიჩნევდა, რომ კომპანიის რეალური ფასნამატი შეადგენდა 1,613–ს (2,5 თეთრამდე) და არა 11,94%-ს, აღნიშნულის დასამტკიცებლად კი მოჰყავდა ის არგუმენტი, რომ კომპანია იძულებულია გამოიყენოს დაბალი ფასნამატი, ვინაიდან სხვაგვარად ის ვერ გაუწევს კონკურენციას ირგვლივ მდებარე მსხვილ კომპანიებს. ასევე, საჩივრის ავტორის მითითებით, შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიის მიერ იურიდიულ პირებზე გაწერილი ჰქონდა 316 793 ლარის ნავთობპროდუქტების სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურები, რითაც დასტურდებოდა კომპანიის რეალური ფასნამატი (1.613%). აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელმა მოითხოვა დანაკლისის გამოსაანგარიშებლად გამოყენებული ყოფილიყო კომპანიის რეალური საშუალო შეწონილი ფასნამატი (1,613%) და ამ ფასნამატით მომხდარიყო ინვენტარიზაციის შედეგად დარიცხული თანხების დაანგარიშება/კორექტირება (შემცირება), რითაც მოხდება სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების რეალური ნაშთის დადგენა.

 

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ განინილა გადასახადის გადამხდელის საჩივარი და გამოსცა 2020 წლის 06 ნოემბრის N33053 ბრძანება, რომლითაც შპს „---------(ს/ნ ---------) საჩივარი NCB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის თაობაზე ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 დღის ვადაში. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტისთვის წარედგინა წარედგინა ფასნამატთან დაკავშირებით დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტები. მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით დამატებით შეესწავლა წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში უზრუნველეყო დაკისრებული ჯარიმის კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) დადგენილ ვადაში საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტში წარადგინა (კანც. შესვლის No247807/21-11) წერილობითი განცხადება, რომლითაც ითნოვდა საჩივარში დასმული საკითნების გათვალისწინებას. აღნიშნავდა, რომ პირველად საგადასახადო დოკუმენტებს არ წარადგენდა, რადგანაც მათი ნახვა შესაძლებელი იყო შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზაში. ცალკეული თარიღების მიხედვით გამოწერილი სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით გაყიდული საწვავის პირვანდელი ღირებულების დადგენა კი, შესაძლებელი იყო - წარდგენილი ცხრილით, რომელშიც ფიქსრიდებოდა გადასახადის გადამხდელის სმფ- ების მოძრაობა რეგისტრაციის თარიღიდან ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტამდე პერიოდში, აგრეთვე გადამხდელის პოზიციით, ის რომ კომპანიის მიერ გაცხადებული ფასნამატი შეადგენდა 1,613%-ს, დგინდებოდა მის მიერ წარმოდგენილი სმფ-ების ჩამოწერის ცხრილით. კომპანიის წარმომადგენელმა ასევე წარადგინა ნავთობპროდუქტების მიწოდების აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის მონაცემები, რომელიც მის მიერ იწარმოებოდა ელექტრონულად.

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) მიმართ 2020 წლის 15 სექტემბერს შედგენილი CB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის შესახებ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანებით, შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 06 ნოემბრის N33053 ბრძანებისა და 2020 წლის 21 დეკემბრის N130845-21–12 მოხსენებითი ბარათის საფუძველზე, უცვლელად დარჩა - შპს „---------(ს/ნ ---------) მიმართ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ 2020 წლის 15 სექტემბერს შედგენილი CB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით დაკისრებული ჯარიმა.

 

ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრის 2020 წლის 21 დეკემბრის N130845-21–12 მოხსენებითი ბარათის თანახმად, შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 06 ნოემბრის N33053 ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში, გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტში წარდგენილი დამატებითი ინფორმაციის/მტკიცებულებების და შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზაში არსებული ინფორმაციის შესწავლის და ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ცხრილი, რომლითაც გამოყვანილი იყო ცალკეული პერიოდებისათვის გადამხდელის მიერ მიწოდებული სმფ-ების პირვანდელი ღირებულებები (საშუალო შეწონილი შეფასების მეთოდი), ნაწარმოები იყო გარკვეული უზუსტობებით. კერძოდ, ზოგიერთ შემთხვევაში გადამხდელის მიერ რეალიზებული სმფ-ები (გაყიდვა დასტურდება სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით) აღნიშნულ ცხრილში მიწოდებად ასახული იყო მოგვიანებით, რაც არასწორად განსაზღვრავდა იმ პერიოდისთვის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული სმფ-ების პირვანდელ ღირებულებას და ბუღალტრულ ნაშთს, რაც შემდეგი პერიოდის მონაცემებზეც ახდენდა გავლენას. გარდა ამისა, გადამხდელი აცხადებდა, რომ პირველადი საგადასანადო დოკუმენტებით რეალიზებული სმფ-ების მიხედვით, კომპანიის ფასნამატი შეადგენდა 1,613%-ს, მაშინ როცა, სინამდვილეში ფასნამატის აღნიშნული მნიშვნელობა იყო მის მიერ წარმოდგენილ ცხრილში, ყოველი თვის მიხედვით გამოანგარიშებული ფასნამატების მონაცემთა საშუალო არითმეტიკული. თუ საანგარიშო პერიოდის მიხედვით შედარდებოდა გადამხდელის მიერ მიწოდებული სმფ-ების საბაზრო ფასი და პირვანდელი ღირებულება, ფასნამატი იქნებოდა 0,72% და 1,613%. შესაბამისად, აღნიშნული ფასნამატით რომ მომხდარიყო საანგარიშო პერიოდის განმავლობაში გადამხდელის მიერ მიწოდებული სმფ-ების პირვანდელი ღირებულის განსაზღვრა ჩამოწერა), ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის სმფ-ების საბუღალტრო ნაშთის ღირებულება ნაკლები იქნებოდა, ამავე მომენტისათვის გადამხდელის საკუთრებაში არსებული სმფ-ების ფაქტობრივი ნაშთის პირვანდელ ღირებულებაზე, რაც იმაზე მიუთითებს, რომ გადამხდელის მიერ ნაწარმოები აღრიცხვა, რომლის მიხედვითაც გამოანგარიშებული ფასნამატის გათვალისწინებასაც ითხოვდა, არასწორი იყო და დასახელებული ფასნამატის მნიშვნელობა რეალური გაანგარიშებით არ იყო დადგენილი. ამასთან, წარდგენილ ინფორმაციაში არ იყო არცერთი გაანგარიშება, სადაც თითოეული პირველადი დოკუმენტის მიხედვით გამოანგარიშებული იქნებოდა ფასნამატი. გარდა ამისა, გადამხდელი მის მიერ დასახელებული ფასნამატის გავრცელებას ითხოვდა არა მხოლოდ დოკუმენტურად დადასტურებულ მიწოდებაზე, არამედ მთელი პერიოდის ბრუნვაზე. მათ შორის, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტის გარეშე მიწოდებული სმფ-ების პირველადი ღირებულებების გამოსაანგარიშებლად. ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის ნაშთად არსებული სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების შესწავლის შედეგად კი დადგინდა, რომ ფასნამატი შეადგენდა 11,94%, რაც დასტურდებოდა გადამხდელის მიერ 2020 წლის 08 ივლისს წარმოდგენილი „ფაქტობრივად აღწერილი აღურიცხავი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების გამოვლენის შესახებ" ოქმის (დანართ N21) მიხედვით.

 

ასევე არაზუსტი იყო გადამხდელის მიერ ელექტრონული ფორმით ნაწარმოები ნავთობპროდუქტების მიწოდების აღრიცხვის სპეციალური ჟურნალის მონაცემებიც და ვერ ასახავდა კონკრეტული დღეების მიხედვით გადამხდელის საკუთრებაში არსებული ნავთობპროდუქტების ნაშთის რეალურ ოდენობას, ვინაიდან ნავთობპროდუქტების სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებით რეალიზებული სმფ-ების ღირებულება ჟურნალში ტარდებოდა ხშირ შემთხვევაში რამდენიმე დღიანი დაგვიანებით. გარდა ამისა, 2020 წლის 04 ივნისს, შპს „---------(ს/ნ ---------) კუთვნილ ავტოგასამართი სადგურის გადამოწმების შედეგად დადგინდა გარკვეული უზუსტობა ჟურნალში დაფიქსირებულ საეალიზაციო ფასსა და რეალურად არსებულ ფასებს შორის. კერძოდ, მითითებული დღისათვის, ჟურნალში ერთ ლიტრი დიზელის საწვავის სარეალიზაციო ფასი იყო 1,55 ლარი (ფასნამატი ამ შემთხვევაში არის 11,50%), მაშინ როცა, მარიგებელ სვეტზე დაფიქსირებული ფასი იმავე დღეს შეადგენდა - 1,57 ლარს (ფასნამატი ამ შემთხვევაში არის – 11,94 %).

 

ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არაარსებობის გამო, ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი პირის შეფასებით, შპს „---------(ს/ნ ---------) სმფ- ების ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილ დანაკლისზე 2020 წლის 15 სექტემბრის NCB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევიის ოქმით დარიცხული ჯარიმის თანხა 17159,72 ლარი, კორექტირებას შემცირებას) არ ექვემდებარებოდა.

 

მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანების საფუძველზე გამოიცა 23.12.2020წ. N065-21 კორექტირებული „საგადასახადო მოთხოვნა", რომლითაც უცვლელად დარჩა შპს „---------(ს/ნ ---------)" მიმართ საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის მიერ წლის 15 სექტემბერს შედგენილი CB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით დაკისრებული ფულადი ჯარიმა და გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად დაერიცხა სხვა ჯარიმებში 17 159,72 ლარი (მუხ. 286. ნაწ. 9). შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის

2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანება და N065-21 კორექტირებული „საგადასახადო მოთხოვნა", 2021 წლის 24 იანვარს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში საჩივარი N56286/1/2021). საჩივარში, გადასახადის გადამხდელი არ დაეთანხმა ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირის შეფასებებს და აღნიშნა, რომ გადამხდელის მიერ წარდგენილი ცხრილებიდან უტყუარად დგინდებოდა, რომ დროის რა პერიოდშიც იყო საწვავი რეალიზებული, ზუსტად იმ პერიოდში იყო გატარებული ოპერაცია საშუალო შეწონილი ფასნამატის მეთოდით. ასევე განმარტავდა, რომ ელექტრონულ ჟურნალში. მოგვიანებით სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურების ასახვა გამოწვეული იყო იმ გარემოებით, რომ სანამ მომხმარებელი არ დაადასტურებდა სპეციალურ ანგარიშ-ფაქტურას, მანამდე ელექტრონულ ჟურნალში არ ხდებოდა მისი ასახვა, ხოლო კონკრეტული თარიღისათვის ნაშთის დადგენა შესაძლებელი იყო ელექტრონულ ჟურნალში მითითებულ ნაშთის რაოდენობისთვის იმ თარიღისთვის არსებული დაუდასტურებელ სპეციალურ ანგარიშ-ფაქტურაში ასახული საწვავის რაოდენობის გამოკლებით, რაც თვის ცხრილში იძლეოდა ზუსტ ნაშთს. მომჩივანის შეფასებით, აღნიშნული ნათლად მიუთითებდა, რომ ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრის მიერ არ ან ვერ იქნა სათანადოდ შესწავლილი წარდგენილი მტკიცებულებები, რის გამოც უცვლელად დარჩა საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმით დაკისრებული ფულადი ჯარიმა.

 

გარდა ამისა, ამავე საჩივარში, გადამხდელი მიუთითებდა შემოსავლების სამსახურს, რომ ფასნამატის არარეალურობის დამადასტურებელი ზემოთ აღნიშნული მტკიცებულებების (ცხრილების) გარდა, მოთხოვნის საფუძვლიანობის დასადასტურებლად გააჩნდა შემდეგი არგუმენტები:

 

1. შპს „---------(ს/ნ ---------) ავტოგასამართი სადგურის მიმდებარე ტერიტორიაზე მდებარეობს 5 სხვადასხვა დასახელების ავტოგასამართი სადგური; „ვისოლი“, „ვისოლის" გვედით „ოპტიმა“, „ოპტიმას" მოპირდაპირე მხარეს „პიტსტოპი“, დაახლოებით ერთ კილომეტრში „ეკოპეტროლი" და 2500 მეტრში „რომპეტროლი“. დასახელებული ავტოსადგურები მიეკუთვნებიან დომინანტ კომპანიებს და რადგან შპს „---------(ს/ნ ---------) ვერ გაუწევს მათ კონკურენციას, იძულებულნი არიან მოახდინონ საქონლის რეალიზაცია დაბალი ფასნამატით, რის დასტურადაც წარმოდგენილია შპს „---------(ს/ნ ---------)“ და დასახელებული ავტოგასამართი სადგურების ფასის მაჩვენებელი დაფების ფოტომასალა.

 

2. ფასნამატის დასადასტურებლად წარმოდგენილია აქვთ კომპანიის მიერ შესამოწმებელ პერიოდში იურიდიულ პირებზე გაწერილი 316 793 ლარის სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურები, რითაც დასტურდება კომპანიის რეალური ფასნამატი.

 

3. დაბალი ფასნამატი გამოწვეულია იმ მიზეზით, რომ მომხმარებლის მოზიდვის მიზნით, იურიდიულ პირებზე, რომლებიც ფიზიკურ პირებთან შედარებით რაოდენობრივად მეტ საწვავს მოიხმარენ, საწვავის გაცემა ხდება დაბალ ფასში. ვინაიდან ისინი წარმოადგენენ მუდმივ მომხმარებლებს. შესაბამისად, მათზე ახდენენ – სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურების გამოწერას, რაც აძლევს კომპანიას შესაძლებლობას იყოს კონკურენტუნარიანი, ვინაიდან გადამხდელს მომხმარებლის შესანარჩუნებლად და საარსებოდ სხვა რაიმე დამატებითი ბერკეტი არ გააჩნია. აგრეთვე საწვავის ფასის ცვლილებიდან გამომდინარე, იშვიათად შემთხვევაში, ხდება საწვავის რეალიზაცია თვითღირებულებაზე დაბალ ფასად, რაც გავლენას ახდენს იმ პერიოდში გავრცელებულ ფასნამატზე.

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) 24.01.2021წ. საჩივარი განხილულ იქნა შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 10 თებერვლის სხდომაზე და შემოსავლების სამსახურის 22.02.2021 წლის N4481 ბრძანებით გადასახადის გადამხდელს უარი ეთქვა საჩივრის დაკმაყოფილებაზე. საქმეზე არსებული მტკიცებულებების გათვალისწინებით დავების განხილვის საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი დაუსაბუთებელი იყო, საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N38284 ბრძანება და 2020 წლის 23 დეკემბრის N065-21 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა გამოცემული იყო შემოსავლების სამსახურის 2020 წლის 06 ნოემბრის N33053 ბრძანების აღსრულების მიზნით და გასაჩივრებული ადმინისტრაციული აქტის შინაარსი შეესაბამებოდა დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსს. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტმა სრულყოფილად განახორციელა შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების აღსრულება და არ არსებობდა წარდგენილი საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

შემოსავლების სამსახურის 22.02.2022 წლის N4481 ბრძანება 2021 წლის 15 მარტს გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

წარდგენილ საჩივარში, შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების საპასუხოდ, რომლითაც რომლითაც მისი საჩივარი არ დაკმაყოფილდა ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი ოფიცრის შეფასებების გაზიარების გამო, გადასახადის გადამხდელი

 

1. ამტკიცებს, რომ მის მიერ წარდგენილ საჩივრებში დაფიქსირებული ფასნამატის ოდენობა - 1,613 % რეალურია და გამოყენებული უნდა იქნეს სმფ-ების საბუღალტრო ნაშთის გაანგარიშების მიზნებისათვის. გადამხდელი ასევე აღნიშნავდა, რომ კომპანიის მიერ საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურებითაა გაცემული რეალიზებული სმფ-ების დიდი ნაწილი, 316 0793 ლარის ღირებულების, საიდანაც ნათლად ჩანს ფასნამატის ოდენობა. შემოწმების პროცესში გამოყენებულ ფასნამატს (11,94%) არანაირი კავშირი არ აქვს დანართ N21-თან იგი და იგი გამოყენებულია მხოლოდ ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის ნაშთად არსებული სმფ-ების პირვანდელი ღირებულების დადგენის მიზნით.

 

2 ნავთობპროდუქტების რეალიზაციის ელექტრონულ ჟურნალში სმფ-ების მიწოდება აისახება დაგვიანებით, რაც გამოწვეულია იმით, რომ სანამ მყიდველი არ დაადასტურებს სპეციალურ ანგარიშ-ფაქტურას, მანამდე არ ხდება მისი ასახვა ელექტრონულ ჟურნალში. ყოველი კონკრეტული თარიღისათვის ნაშთის დადგენა კი, შესაძლებელია იმ მომენტისათვის ჟურნალში დაფიქსირებული ნაშთის რაოდენობაზე დაუდასტურებელი სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურებში ასახული საწვავის რაოდენობის გამოკლებით.

 

3. გადასახადის გადამხდელის მიერ წარმოდგენილია ცხრილები („საწვავის ბარათი" და „ფასნამატის გაანგარიშების ცხრილი"), რომლის მიხედვითაც განსაზღვრავს ყოველი კონკრეტული თარიღისათვის მის საკუთრებაში არსებული სმფ-ების პირვანდელ ღირებულებას, სწორია და საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიცია, იმის შესახებ რომ აღნიშნული ცხრილები ნაწარმოებია გარკვეული უზუსტობებით სიმართლეს არ შეესაბამება. საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიციით ერთ–ერთი უზუსტობა ფიქსირდება 2019 წლის 01-13 ივნისისა და 14-18 ივნისის პერიოდებში, სადაც ცხრილში ნაჩვენები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით მიწოდებული სმფ-ების რაოდენობა არ ემთხვევა, ამავე პერიოდებისათვის შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზაში არსებულ მონაცემებს, რაც არასწორად აჩვენებს ამ პერიოდში მიწოდებული სმფ-ების პირვანდელ ღირებულებას გადასახადის გადამხდელი ამ გარემოებას ხსნის ბუღალტრის ახსნა-განმარტებითი ბარათით, რომლითაც ირკვევა, რომ 2019 წლის 12 ივნისს, 22:34 სთ-ზე, გამოიწერა სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ ფაქტურა (სერია - ეა 3199482), საწვავის ავზში ჩასხმის დაწყებისთანავე, მაგრამ ვინაიდან საწვავის ნაშთის ამოწურვის გამო ვერ მოხდა მოთხოვნილი რაოდენობის სრულად ჩასხმა, დარჩენილი რაოდენობა მყიდველისათვის მიწოდებულ იქნა 14 ივნისს, საწვავის მიღების შემდეგ, ვინაიდან აღნიშნულის შესახებ ბუღალტრისთვის არ იყო ცნობილი, არ მოხდა ზემოთ აღნიშნული ანგარიშ-ფაქტურის კორექტირება და ოპერაცია „საწვავის ჩამოწერის ცხრილში" რეალიზაციას მიეკუთვნა 14 ივნისის პერიოდით.

 

4. შპს „---------(ს/ნ ---------) საჩივარში ასევე ეჭვქვეშაა დაყენებული საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიცია, იმასთან დაკავშირებით, რომ კონკრეტული დღეების მიხედვით გასაყიდ პროდუქციაზე დაფიქსირებული ფასი არ ემთხვევა ელექტრონულ ჟურნალში ასახულ მონაცემებს. კერძოდ, საქმე შეეხება 2020 წლის 04 ივნისს დაფიქსირებულ შეუსაბამობას ჟურნალში მითითებულ სარეალიზაციო ფასსა და ავტოგასამართ სადგურზე გამოცხადებულ ფასს შორის გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ საგადასახადო ორგანოს შესაბამისი მტკიცებულება, რაც ფასებს შორის სხვაობაზე მიუთითებდა არ წამოუდგენია. გარდა ამისა, შპს „---------(ს/ნ ---------) საჩივარში მიუთითებდა, რომ კონკურენტული გარემო აიძულებს მას საწვავი გაყიდოს კონკურენტებთან შედარებით დაბალ ფასად და ამის დასტურად მიუთითებს ფოტომასალაზე (ყოველგვარი თარიღის მითითების გარეშე), სადაც მისი აღნიშვნით, ჩანს კონკურენტების მიერ პროდუქციაზე გაცხადებული ფასები.

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 22 ივლისის N12529/2/2021 გადაწყვეტილებით შპს „---------(ს/ნ ---------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება შესაბამისობაში იყო საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებთან და არ არსებობდა მისი გაუქმებისა და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი. 2021 წლის 22 ოქტომბერს, შპს „---------(ს/ნ ---------) ქუთაისის საქალაქო სასამართლოში წარადგინა წინამდებარე საქმეზე განსახილველი სარჩელი, რომლითაც მოთხოვნილია შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის 2020 წლის 23 დეკემბრის N065-21 საგადასახადო მოთხოვნის, 2020 წლის 23 დეკემბერის 38284 ბრძანების, შემოსავლების სამსახურის 2021 წლის 22 თებერვლის N4481 ბრძანებისა და ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2021 წლის 22 ივლისის No12529/2/2021 გადაწყვეტილების ბათილად ცნობა. მოსარჩელე თავის მოთხოვნებს იმავე გარემოებებზე აფუძნებს, რაზეც მიუთითებდა ადმინისტრაციულ ორგანოებში წარდგენილ საჩივრებში,პალატა აღნიშნავს, რომ ადმინისტრაციულ ორგანოებში განსახილველ საქმეზე სადავო აქტებთან დაკავშირებით . წარდგენილი საჩივრების თუ სასამართლოში წარმოდგენილი სარჩელით ნათელია, რომ გადასახადის გადამხდელი სადავოდ ხდიდა და ხდის ინვენტარიზაციის შედეგებით გამოვლენილ არა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისის პირვანდელ ღირებულებას, რამაც შეადგინა 129 910,07 ლარი, არამედ ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების გაანგარიშებას, რამაც პირველადი ღირებულების, საშუალო ფასნამატის (11,94%) და დღგ-ის (18%) გათვალისწინებით შეადგინა 171 597,18 ლარი. გადასახადის გადამხდელი ითხოვდა სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისის საბაზრო ღირებულების გამოთვლას 11,94%-ის ნაცვლად 1,613%-იანი ფასნამატით, რითაც უნდა შემცირებულიყო საგადასახადო კოდექსის 286-ე მუხლის მე- 9 ნაწილით დარიცხული ჯარიმის ოდენობაც. პალატა განმარტავს, რომ 2020 წლის 15 სექტემბრის NCB1105404 საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმი და ამ ოქმთან დაკავშირებით წარდგენილ საჩივრებზე მიღებული გადაწყვეტილებები, რომლებიც სარჩელით სადავოა განსახილველ საქმეზე წარმოადგენს შედეგს ინვენტარიზაციის შედეგების გათვალისწინებით გამოანგარიშებული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისის საბაზრო ღირებულებიდან და გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნით გადასახადის გადამხდელზე დაკისრებული ჯარიმის ოდენობა წარმოადგენს უბრალოდ გამოთვლის შედეგს, როცა კანონითაა განსაზღვრული გამოთვლის კონკრეტული წესი (286.9 მუხლი ....პირი: დამატებით ჯარიმდება ამ სასაქონლო- მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულების 10 პროცენტის ოდენობით). მაშასადამე, აზრს მოკლებულია დავა სამართალდარღვევის ოქმით დაკისრებული ჯარიმის ოდენობის შემცირების თაობაზე, თუ პირველ რიგში არ გადაიხედა ინვენტარიზაციის შედეგად გამოვლენილი სასაქონლო მატერიალური ფასეულობების საბაზრო ღირებულება. ამდენად, მართალია, ადმინისტრაციულ ორგანოში წარდგენილი თავდაპირველი საჩივრით გადასახადის გადამხდელი მხოლოდ საგადასახადო სამართალდარღვევის ოქმის ნაწილობრივ ბათილად ცნობას მოითხოვდა, თუმცა საჩივრის განმხილველმა ორგანოებმა, გადასახადის გადამხდელის რეალური მიზნის გათვალისწინებით სწორად იმსჯელეს ინვენტარიზაციის შედეგებით გამოვლენილი სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების დანაკლისის პირვანდელ ღირებულებაზე გავრცელებული ფასნამატის (ფასნამატი არის გასაყიდ ფასს მინუსს თვითღირებულება, გაყოფილი თვითღირებულებაზე და გამრავლებული 100%–ზე) ოდენობის (11,94 %) კანონიერებაზე,შესაბამისად, განსახილველ დავაზე სადავო აქტების კანონიერების დასადგენად, პალატამ უნდა შეაფასოს არა ამ ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების მატერიალური კანონიერება, რაც დაკავშირებულია აქტის შინაარსთან და მოითხოვს, რომ ადმინისტრაციულ აქტში ასახული კონკრეტული ურთიერთობის მოწესრიგება შეესაბამებოდეს მისი გამოცემის სამართლებრივ საფუძვლებს და არ ეწინააღმდეგებოდეს ქვეყანაში მოქმედ საკანონმდებლო აქტებს, და რაც მოცემულ შემთხვევაში სადავო არაა, არამედ გასაჩივრებული აქტების ფორმალური კანონიერება, რაც დაკავშირებულია ადმინისტრაციული აქტის გამოცემის პროცესთან და მოითხოვს, რომ უფლებამოსილი ორგანოს მიერ მის გამოცემისთვის კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დაცვით და შესაბამისი ფორმით იქნეს გამოცემული.

 

ამდენად, სადავო აქტების კანონიერების განსაზღვრისთვის, პალატამ უნდა შეამოწმოს, ამ აქტების გამოცემის მიზნით ჩატარებული ადმინისტრაციული წარმოებისას სათანადოდ გამოიკვლია და შეაფასა თუ არა ადმინისტრაციულმა ორგანომ საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღო თუ არა ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რათა დადგინდეს, მოსარჩელესთან მიმართებაში ადგილი ხომ არ ჰქონია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-5 მუხლის პირველი ნაწილის უფლებამოსილების განხორციელება კანონის საფუძველზე) იმპერატიული დანაწესის დარღვევას.

 

კანონმდებელი იმდენად არსებით და აქტის კანონიერების განმსაზღვრელ ფუნქციას ანიჭებს საქმის გარემოებათა გამოკვლევას, რომ კრძალავს, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ (საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილები).

 

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის ეს უმნიშვნელოვანესი იმპერატიული ხასიათის დანაწესი ემსახურება საჯარო მმართველობის კანონიერების პრინციპს/კანონიერი საჯარო მმართველობის სტანდარტის მიღწევას, რამდენადაც ყოველი მმართველობითი გადაწყვეტილების მიღება უნდა ეფუძნებოდეს განსახილველი საკითხის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომლის შეფასებიდან უნდა გამომდინარეობდეს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა.

 

ამავე დროს, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 53-ე მუხლი ავალდებულებს ადმინისტრაციულ ორგანოს დაასაბუთოს მიღებული გადაწყვეტილება, რაც საშუალებას აძლევს ადმინისტრაციულ ორგანოს გამორიცხოს თვითნებური, მიკერძოებული, არაკვალიფიციური გადაწყვეტილება და უზრუნველყოს მიღებული გადაწყვეტილების კანონთან შესაბამისობა. მოტივირებული, დასაბუთებული გადაწყვეტილება კანონიერი გადაწყვეტილების წინაპირობას წარმოადგენს. დასაბუთებაში კი არგუმენტირებულად უნდა მიეთითოს ყველა იმ გარემოებაზე, რომლის შესაბამისადაც მიღებულ იქნა ეს გადაწყვეტილება. 53-ე მუხლის მე-5 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო უფლებამოსილი არ არის თავისი გადაწყვეტილება დააფუძნოს იმ გარემოებებზე, ფაქტებზე, მტკიცებულებებზე ან არგუმენტებზე, რომლებიც არ იქნა გამოკვლეული და შესწავლილი ადმინისტრაციული წარმოების დროს. განსახილველ შემთხვევაში, პალატა მიიჩნევს, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ მიღებული გადაწყვეტილებები ეფუძნება საქმის გარემოებებისა და ფაქტების ობიექტურ შესწავლა-გამოკვლევას, რომელთა სწორად გაანალიზებიდანაც გამომდინარეობს საკითხის გადასაწყვეტად ჩამოყალიბებული დასკვნა. ამ შეფასების დასტურად, პალატა მიუთითებს, შემოსავლების სამსახურის საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის იმერეთისა და რაჭა-ლეჩხუმის სამმართველოს მთავარი ოფიცრის ზ.მ-ს (ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი პირი) 03.11.2021წ. წერილობით ინფორმაციაზე, რომელიც სრულად იძლევა პასუხს გადასახადის გადამხდელის თითოეულ არგუმენტზე და მკაფიო წარმოდგენას ქმნის იმ გარემოებებზე, რაც გახდა შპს „---------(ს/ნ ---------) პოზიციის უარყოფის საფუძველი,კერძოდ, ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი პირი აღნიშნავს, რომ „...შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭოს, 6.11.2020 წლის N33053 ბრძანების საფუძველზე, გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი მასალებით, შეუძლებელი იყო ეკონომიკური საქმიანობის პროცესში გამოყენებული ფასნამატის ზუსტი ოდენობის განსაზღვრა. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ იქნა ცხრილები, ფასნამატის კონკრეტული ოდენობის გამოანგარიშების გარეშე. მის მიერ ნახსენები 1,613% კი, წარმოადგენს ცალკეული თვეების ფასნამატთა (მისივე აღრიცხვის მიხედვით და არა რაიმე მონაცემებით დამტკიცებული) საშუალო არითმეტიკულ მნიშვნელობას, რომლის გამოყენებაც არ იქნებოდა სწორი არანაირი მათემატიკური თუ ფინანსური თვალსაზრისით. შპს „---------(ს/ნ ---------) ბუღალტერთან, ქალბატონ ნ-ს-სთან რამდენჯერმე განხორციელდა სატელეფონო კომუნიკაცია, ეცნობა აღნიშნულ საკითხთან დაკავშირებით საგადასახადო ორგანოს პოზიციის და დამატებით გამოსაკვლევი საკითხების შესახებ, თუმცა მიუხედავად ამისა, გადამხდელის მიერ დამატებითი დოკუმენტაციის წარმოდგენა არ მომხდარა.

 

გადამხდელი ამტკიცებს, რომ მის მიერ წარმოდგენილ საჩივრებში დაფიქსირებული ფასნამატის ოდენობა - 1,613 % რეალურია და მოითხოვს აღნიშნულის გამოყენებას სმფ- ების საბუღალტრო ნაშთის გაანგარიშების მიზნებისათვის. ამის დასადასტურებლად საჩივარს თან ახლავს ცალკეული პერიოდების მიხედვით ფასნამატის გაანგარიშების ცხრილი. გადამხდელი ასევე აღნიშნავს, რომ კომპანიის მიერ საგადასახადო ანგარიშ- ფაქტურებით გაყიდულია რეალიზებული სმფ-ების დიდი ნაწილი, 316 0793 ლარის ღირებულების, საიდანაც ნათლად ჩანს ფასნამატის ოდენობა. შემოწმების პროცესში გამოყენებულ ფასნამატს (11,94%) არანაირი კავშირი არ აქვს დანართ N21-თან, იგი გამოყენებულია მხოლოდ ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის ნაშთად არსებული სმფ-ების პირვანდელი ღირებულების დადგენის მიზნით.

აღნიშნულთან დაკავშირებით უნდა ითქვას, რომ გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ე.წ. „რეალური ფასნამატის განსაზღვრის" ცხრილი, სინამდვილეში საერთოდ არ ითვალისწინებს ფასნამატის დასადასტურებელ გამოთვლებს. მასში მოყვანილია რეალიზებული სმფ-ების საბაზრო ღირებულება (დეკლარირებული მონაცემი), რომელსაც გადამხდელი უფარდებს ამავე პერიოდში მიწოდებული სმფ- ების პირვანდელ ღირებულებას, აღებული აქვს სმფ-ების ჩამოწერის ცხრილიდან (ე. წ. „საწვავის ბარათი") და გამოჰყავს ფასნამატი ყოველი საანგარიშო თვის მიხედვით. ამგვარად, ყოველი თვის მიხედვით გამოყვანილი ფასნამატის მნიშვნელობები (მაგ.: 2,537; 1,9, 3,76 და ა.შ.) დაჯამებული აქვს და მიღებული ჯამის შესაკრებთა რაოდენობაზე გაყოფით იღებს 1,613%-ს, რომელსაც იგი უწოდებს „რეალურ საშუალო შეწონილ ფასნამატს" და ითხოვს მის გამოყენებას ინვენტარიზაციის მიზნებისათვის. აღნიშნულ ციფრს საშუალო შეწონილთან არანაირი კავშირი არ აქვს, იგი წარმოადგენს ცალკეული თვეების ფასნამატების მნიშვნელობების საშუალო არითმეტიკულ სიდიდეს, რომლის გამოყენებაც ვერანაირი მათემატიკური, საგადასახადო ან ფინანსური ნორმების გათვალისწინებით ვერ იქნება მიზანშეწონილი. გადასახადის გადამხდელის წამომადგენელი ყველა პოზიციაში ან საჩივარში, მიზანმიმართულად, ყოველგვარი კონკრეტიზაციის გარეშე მოითხოვს 1,613%-იანი ფასნამატის გამოყენებას, არგუმენტად კი, შემმოწმებელი ორგანოს მხრიდან წინა ჯერზე საკითხის არასრულფასოვნად შესწავლას ასახელებს. საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილი პირი, მოკლებულია შესაძლებლობას, დავის ერთ ეტაპზე მიღებული გადაყვეტილება და მიდგომა შეცვალოს ფაქტებისა და გარემოებების უცვლელობის პირობებში. თავად გადამხდელმა ინვენტარიზაციის დაწყებისას, საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ვადის განმავლობაში ვერ შეძლო წარმოედგინა სრულყოფილად შევსებული ოქმი „სააღრიცხვო დოკუმენტებში აღრიცხული სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების ნაშთის შესახებ” (დანართი N19) დანართი N19-ის I და II ცხრილებით. რაც ნიშნავს იმას, რომ გადამხდელის საბუღალტრო აღრიცხვის მდგომარეობა, ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის არ იძლეოდა ამის შესაძლებლობას. რის გამოც, საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილმა პირებმა შეავსეს დანართი N19 ( დანართის გარეშე), საგადასახადო ორგანოში აღნიშნული გადასახადის გადამხდელის შესახებ არსებული მონაცემების საფუძველზე. შესაბამისად, თუ თავად გადამხდელმა წარმოადგინა კონკრეტული გაანგარიშებები ფასნამატის ოდენობასთან დაკავშირებით, ერთი და იგივე მონაცემებისა და დაშვებების გამოყენებით შეუძლებელია საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილმა პირმა მიიღოს იმისგან განსხვავებული შედეგი, რაც გამოვლინდა სმფ-ების ინვენტარიზაციისას, ამასთან, გადამხდელი თავადვე აღნიშნავს, რომ ცხრილში, სადაც მოცემულია ფასმატის გაანგარიშებისთვის საჭირო მონაცემები (ნაშთის პირვანდელი ღირებულება), იშვიათ შემთხვევაში საწვავის მიწოდების თარიღი და ცხრილში გატარების თარიღი არ ემთხვევა ერთმანეთს, მაგრამ თვის ბოლოს ყოველთვის დაზუსტებულია რეალური ნაშთი. რაც ნიშნავს იმას, რომ თვის განმავლობაში, კონკრეტული თარიღების მიხედვით, ცხრილში ნაჩვენები სმფ-ების ნაშთის პირვანდელი ღირებულება შეიძლება იყოს არაზუსტი, რის გამოც არ მოხდა მისი გამოყენება ინვენტარიზაციის პროცესში. რაც შეეხება საგადასახადო ორგანოს მიერ დადგენილ ფასნამატს – 11,94%-ს, მისი ანგარიში დეყრდნო „დანართი N6“-ის და „დანართი 21"-ს მონაცემებს. კერძოდ, შედარებულ იქნა ფაქტობრივად აღწერილი და ამავდროულად სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში ასახული სმფ-ების საბაზრო ღირებულება და შეძენის ჯამური ღირებულება. გადამხდელის არგუმენტი, რომ ფასნამატს არავითარი კავშირი არ აქვს „დანართ No21"-თან არ შეესაბამება სიმართლეს, ვინაიდან „ ფაქტობრივად აღწერილი აღურიცხავი სმფ-ების გამოვლების შესახებ" ოქმი (დანართი 21), სადაც ნაჩვენებია სმფ-ების პირვანდელი ღირებულება, თავად შპს „---------(ს/ნ ---------) დირექტორის შ.კ-ს მიერ იქნა წარმოდგენილი საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტში (კანც. შემოსვლის N127614/21-12).

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) აღნიშნავს, რომ ნავთობპროდუქტების რეალიზაციის ელექტრონულ ჟურნალში სმფ-ების მიწოდება. აისახება დაგვიანებით, რაც გამოწვეულია იმით, რომ სანამ მყიდველი არ დაადასტურებს სპეციალურ ანგარიშ-ფაქტურას, მანამდე არ ხდება მისი ასახვა ელექტრონულ ჟურნალში. ყოველი კონკრეტული თარიღისათვის ნაშთის დადგენა კი შესაძლებელია იმ მომენტისათვის ჟურნალში დაფიქსირებულ ნაშთის რაოდენობაზე დაუდასტურებელი სპეციალური ანგარიშ-ფაქტურებში ასახული საწვავის რაოდენობის გამოკლებით. ასევე გადასახადის გადამხდელი აღნიშნავს, რომ მის მიერ წარმოდგენილი ცხრილები („საწვავის ბარათი"), რომლის მიხედვითაც განსაზღვრავს ყოველი კონკრეტული თარიღისათვის, მის საკუთრებაში არსებული სმფ-ების პირვანდელ ღირებულებას, სწორია და საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიცია. იმის შესახებ რომ, აღნიშნული ცხრილები ნაწარმოებია გარკვეული უზუსტობებით სიმართლეს არ შეესაბამება. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიციას, 2019 წლის 01-13 ივნისისა და 14-18 ივნისის პერიოდებში ცხრილში ნაჩვენები, საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით მიწოდებული სმფ-ების რაოდენობის და ამავე პერიოდებისათვის შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ ბაზაში არსებულ მონაცემებთან შეუსაბამობის შესახებ.

 

ელ ჟურნალთან დაკავშირებით საგადასახადო ორგანოს წარმომადგენელი შენიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს არცერთ საჩივარში არ აქვს მოყვანილი გაანგარიშება (ცხრილი), სადაც თარიღების მიხედვით დაუდასტურებელი სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურების მეშვეობით დაზუსტდებოდა ელექტრონულ ჟურნალში დაფიქსირებული ნავთობპროდუქტების ნაშთის ოდენობები. რაც შეეხება, მის მიერ წარმოდგენილ ე. წ. „საწვავის ბარათებს" უნდა აღინიშნოს რომ გადასახადის გადამხდელი, თავის მიერ წარმოდგენილი არგუმენტით ფაქტობრივად ადასტურებს საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიციას აღნიშნულ საკითხთან მიმართებაში. თუკი წარმოდგენილ ინფორმაციას დავეყრდნობით ირკვევა, რომ გადამხდელმა 12 ივნისს გამოწერა საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურა 2120 ლიტრი დიზელის საწვავის რეალიზაციის ოპერაციაზე, ვინაიდან ამ დროს კომპანიას საწვავის არასაკმარისი ნაშთი გააჩნდა წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით - 371 ლ.), მისი მხოლოდ ნაწილის მიწოდება მოხდა. ამის შემდეგ, 14 ივნისს, როდესაც კომპანიის მიერ მოხდა დიზელის საწვავის ახალი პარტიის მიღება, მან მყიდველს კვლავ მიაწოდა საწვავის დარჩენილი ნაწილი (სავარაუდოდ 2120-371=1749 ლ ), ისე, რომ არც ფაქტურის კორექტირება მოახდინა და არც ახალი ფაქტურის ამოწერა არ მომხდარა. მართალია, გადამხდელი აღნიშნავს, რომ თვის შედეგების მიხედვით ამ სხვაობის დაბალანსება და თვის ბოლოს ნაშთების დაზუსტება ხდება, მაგრამ ვინაიდან იგი ითხოვს ყოველი კონკრეტული თარიღისათვის სპეციალური საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურით ან სალარო აპარატით მიწოდებული სმფ-ების პირვანდელი ღირებულება გაანგარიშდეს ზემოთ აღნიშნული ცხრილის მიხედვით, მაშინ მისი აღრიცხვაც უნდა იყოს ზუსტი, დროული და უნდა იძლეოდეს მაქსიმალურად ზუსტ ინფორმაციას. საგადასახადო ორგანოს მიერ სწორედ ამიტომ მოხდა თვის განმავლობაში მიწოდებული პროდუქციის საბაზრო ღირებულების დაყვანა პირვანდელ ღირებულებამდე, ინვენტარიზაციის დაწყების მომენტისათვის ნაშთად არსებული სმფ-ების მიხედვით გამოანგარიშებული ფასნამატის (11.946) საშუალებით.

 

გარდა ამისა, გადამხდელი ამტკიცებს, რომ ამგვარი ფაქტების არსებობის შემთხვევაში თვის ჭრილში ხდება ნაშთების დაზუსტება და გასწორება. საწინააღმდეგოს ამტკიცებს მის მიერ დავების ერთ-ერთ ეტაპზე მოწოდებული ცხრილის (Excel რეალიზაციის ცხრილი) შესწავლა, რომელიც მოწოდებულია ელექტრონულად ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი ოფიცრის ელექტრონულ ფოსტაზე 2020 წლის 12 ნოემბერს, სადაც საწვავის მიწოდება აღრიცხული აქვს მრიცხველის ჩვენებების მითითებით. აღნიშნული ცხრილის მონაცემები, ანუ მრიცხველზე დაფიქსირებული გაყიდული საწვავის რაოდენობა არ ემთხვევა, მის მიერ წარმოდგენილ ე. წ. „საწვავის ბარათის " მონაცემებს,გადამხდელის მიერ მოწოდებული ინფორმაციით ირკვევა, რომ

1) 2019 წლის ივნისის თვეში მრიცხველებზე დაფიქსირებული მიწოდებული დიზელის საწვავის რაოდენობა შეადგენს - 18435,8 ლიტრს (ნაშთად დარჩენილია 7784,19 ლტ) - (12586,5-565)+(7113,3–699)=18435,8) მრიცხველის ჩვენებები საწყისი 565 და 699, საბოლოო 12586,5 და 7113,3 მაშინ, როდესაც „დიზელის ბარათით " მიწოდებად ნაჩვენებია – 25940. ლტ. (ნაშთად დარჩენილია - 280 ლტ). რაც იმას, ნიშნავს, რომ გადასახდის გადამხდელი ან აგს-ის მრიცხველების გვერდის ავლით ახდენდა საწვავის რეალიზაციას, ან სპეციალურად აფიქსირებდა ბარათში" მეტ გაყიდულ რაოდენობას, რათა რეალიზაციიდან მიღებული თანხების უცვლელობის პირობებში, ფასნამატი ერთეულ ლიტრზე უფრო ნაკლები დაფიქსირებულიყო. 2) საპირისპირო შეუსაბამობაა 2019 წლის ივლისის თვეში. კერძოდ, ივლისის თვეში მრიცხველებზე დაფიქსირებული მიწოდებული დიზელის საწვავის რაოდენობა შეადგენს 15057,78 ლიტრს (ნაშთად დარჩენილია 1256,41 ალტ) (22755,1- 12586,55+(12002-7113,3)=15057,78) მრიცხველის ჩვენებები - საწყისი 12586,5 და 7113,3, საბოლოო 22755,1 და 12002, მაშინ, როდესაც „დიზელის ბარათით მიწოდებად ნაჩვენებია – 7553 ლტ. (ნაშთად დარჩენილია - 1257 ლტ). ანალოგიურად ხდება 2020 წლის მარტის და აპრილის თვეების შემთხვევაშიც. აღნიშნული ნათლად აჩვენებს, რომ გადამხდელის მიერ რეალურად განხორციელებული საწვავის მიწოდება და მის მიერ ე. წ. „საწვავის ბარათებში არსებული მონაცემები, მნიშვნელოვნად განსხვავდება ერთმანეთისაგან. მაშინ, როდესაც გადასახადის გადამხდელი მოითხოვს მიწოდებული პროდუქციის პირვანდელი ღირებულების დადგენის მიზნით, გამოყენებულ იქნას „საწვავის ბარათები', სადაც არც მიწოდების და არც ნაშთის მაჩვენებლები არ არის ზუსტი. შესაბამისად, გადამხდელის არგუმენტი, რომ მის ცხრილებში საშუალო შეწონილი შეწონილი ღირებულებები სწორია და „ნაშთები გასწორებულია" თვის ჭრილში, მოკლებულია ყოველგვარ საფუძველს და ვინაიდან იგი მოითხოვს მიწოდებული პროდუქციის პირვანდელი ღირებულებები გაანგარიშდეს ყოველ კონკრეტულ ოპერაციაზე და ყოველი კონკრეტული თარიღისათვის, „თვის ჭრილში გასწორებდი" მონაცემები ამ მიზნებისთვის აბსოლუტურად გამოუსადეგარია, კიდევაც რომ ხდებოდეს მისი ამგვარად წარმოება.

 

შპს „---------(ს/ნ ---------) სარჩელში ასევე ეჭვქვეშ არის დაყენებული საგადასახადო მონიტორინგის დეპარტამენტის პოზიცია, იმასთან დაკავშირებით, რომ კონკრეტული დღეების მიხედვით გასაყიდ პროდუქციაზე დაფიქსირებული ფასი არ ემთხვევა ელექტრონულ ჟურნალში ასახულ მონაცემებს. კერძოდ, 2020 წლის 04 ივნისს შპს „---------(ს/ნ ---------) კუთვნილ ავტოგასამართი სადგურის გადამოწმების შედეგად დადგინდა გარკვეული უზუსტობა მის მიერ ჟურნალში დაფიქსირებულ სარეალიზაციო ფასსა და ავტოგასამართ სადგურზე გამოცხადებულ ფასებს შორის ჟურნალში დაფიქსირებული ერთი ლიტრი დიზელის სარეალიზაციო ფასი იყო 1,55 (ფასანამატი ამ შემთხვევაში 11,5% ლარი, მაშინ როცა მარიგებელ. სვეტზე დაფიქსირებული ფასი დიზელის შემთხვევაში შეადგენდა - 1,57 ლარს (ფასნამატი ამ შემთხვევაში (ერთეულ ლიტრზე) - 12,94%). ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი პირის აღნიშნავს, რომ სარეალიზაციო ფასებთან დაკავშირებული გადამოწმების (დათვალიერების) ამსახველი მასალები, თან ახლავს დავების განხილვის საბჭოსთვის საგადასახადო დავის მიმდინარეობის ყველა ეტაპზე გაგზავნილ ინფორმაციას. ვინაიდან აღნიშნული გადამოწმება მოხდა სხვა პროცედურის ფარგლებში და წინ უსწრებდა სმფ-ების ინვენტარიზაციის დაწყების თარიღს, ამიტომ არ მომხდარა მისი დართვა გადამხდელისათვის გაგზავნილ ინვენტარიზაციის მასალებზე. რაც შეეხება ფაქტობრივად გამოცხადებულ ფასებს, იგი დასტურდება შპს „---------(ს/ნ ---------)დაქირავებით მომუშავე თანამშრომლის - გ.კ-ს ხელმოწერით, სადაც აღნიშნულია, რომ 2020 წლის 04 ივნისის მდგომარეობით შპს „---------(ს/ნ ---------) ახდენდა 1 ლიტრი დიზელის რეალიზაციას - 1,57 ლარად. ამავე თარიღისათვის ელექტრონულ ჯურნალში დაფიქსირებული ფასების ნახვა კი, შემოსავლების სამსახურის საინფორმაციო ბარათით არის შესაძლებელი“.

 

პალატა სრულად ეთანხმება საგადასანადო ორგანოს ზემოთ მითითებულ პოზიციას მოსარჩელის არგუმენტებთან დაკავშირებით და კიდევ ერთხელ აღნიშნავს, რომ პალატის შეფასებით, ადმინისტრაციულმა ორგანომ სრულად და ყოველმხრივ გამოიკვლია საქმის გადასაწყვეტად არსებითი მნიშვნელობის მქონე გარემოები, ინვენტარიზაციის განმახორციელებელი ორგანოს დასკვნები ლოგიკურია და თანმიმდევრულია და სრულად გამორიცხავს გადასახადის გადამხდელის პოზიციის გაზიარების შესაძლებლობას.

 

პალატა განმარტავს, რომ მტკიცების პროცესი მოიცავს მხარეთა მიერ. მტკიცებულებათა შეგროვებას და სასამართლოში წარდგენას. მხარე უფლებამოსილი და ვალდებულია თვითონვე დაამტკიცოს მის მიერ მითითებული გარემოებები. ამ ვალდებულების შეუსრულებლობა პირდაპირ და არსებით გავლენას ახდენს დავაზე და შესაბამისად, განაპირობებს სასამართლო გადაწყვეტილების შინაარსს. მხარეთა შორის მტკიცების ტვირთის განაწილების ინსტიტუტს აქვს არა მარტო საპროცესო სამართლებრივი, არამედ მატერიალურ-სამართლებრივი მნიშვნელობაც, რაც მდგომარეობს იმაში, რომ ფაქტის დაუმტკიცებლობის არანელსაყრელი შედეგები ეკისრება იმ მხარეს, რომელსაც ამ ფაქტის დამტკიცებს ევალებოდა.

 

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოსარჩელე ვალდებულია დაასაბუთოს თავისი სარჩელი და წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები. მოპასუხე ვალდებულია წარადგინოს წერილობითი პასუხი (შესაგებელი) და შესაბამისი მტკიცებულებები. მითითებული დებულება ადგენს მხარეთა საპროცესო მოვალეობებს ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში, რაც უზრუნველყოფს მხარეთა შეჯიბრებითობის პრინციპის სრულყოფილ რეალიზაციას. ამასთან, კანონი ადგენს საგამონაკლისო შემთხვევას, როცა დავის საგანს წარმოადგენს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მართლზომიერების შემოწმება მტკიცების ტვირთი, ასეთ დროს გადადის აქტის გამომცემ ადმინისტრაციულ ორგანოზე, თუმცა მტკიცების ტვირთის ამგვარი გადანაწილება არ გულისხმობს მოსარჩელე მხარის, ამ შემთხვევაში ადმინისტრაციულ პასუხისგებაში მიცემული პირის, საერთოდ გათავისუფლებას მის მიერ მითითებული გარემოებების დასაბუთების ვალდებულებისაგან, ე.ი. იმ გარემოებების შესაბამისი მტკიცებულებებით დადასტურების მოვალეობისგან, რაზეც იგი ამყარებს თავის მოთხოვნას.

 

განსახილველ შემთხვევაში, აპელანტს (მოსარჩელეს არ წარმოუდგენია არცერთი კონკრეტული არგუმენტი, რაც დაადასტურებდა მის პოზიციას და გააბათილებდა მოწინააღმდეგე მხარის შეფასებებს სადავო საკითხთან დაკავშირებით, პალატა მიიჩნევს, რომ მოსარჩელის არგუმენტს დასაბუთებული პასუნი გაეცა ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში, რომელთა უარმყოფელი მტკიცებულებებიც გადასახადის გადამხდელს არც დავის სასამართლოში განხილვისას წარმოუდგენია, რის გამოც არ არსებობს შპს „---------(ს/ნ ---------)“ მოთხოვნის დაკმაყოფილებისა და სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობის და შესაბამისად, ადმინისტრაციული ორგანოსთვის ახალი აქტის გამოცემის დავალების საფუძველი.

 

რაც შეეხება აპელანტის მითითებას, მის მიმართ საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათის გამოყენების აუცილებლობაზე, რაც კეთილსინდისიერი გადამხდელის საგადასახადო სანქციისაგან განთავისუფლებაში გამოიხატება, პალატა აღნიშნავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსი სამართალდამრღვევის მიმართ სანქციის შემცველი ნორმების დადგენის პარალელურად ითვალისწინებს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან განთავისუფლების შესაძლებლობას, რაც კონკრეტული საფუძვლების განსაზღვრაში გამოიხატა. საგადასახადო პასუხისმგებლობის გამომრიცხველი გარემოებებისაგან განსხვავებით პირის მიერ ჩადენილი ქმედება შეიცავს სამართალდარღვევის ყველა ნიშანს, მაგრამ საგადასახადო პასუხისმგებლობის კანონიერი საფუძვლის არსებობის მიუხედავად, საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრულ შემთხვევებში, იგი თავისუფლდება პასუხისმგებლობისაგან. მაგალითად საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით, კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი შეიძლება გათავისუფლდეს საგადასახადო კოდექსით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობისაგან, სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით არცოდნით. საგადასახადო შეღავათის გამოყენების მოთხოვნასთან მიმართებით, პალატა მოიხმობს, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 07.10.20146. (საქმე Nბს-222–219(კ-14)) გადაწყვეტილებას, რომლითაც საკასაციო სასამართლომ განსაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 269 ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენებისას სახელმძღვანელო პრინციპები და აღნიშნა, რომ „მითითებული ნორმით კანონმდებელმა საგადასახადო სამართალში შემოიტანა გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების (GOOD FAITH) პრინციპი, რაც მთელი რიგი ქვეყნების კანონმდებლობით, პასუხისმგებლობის (ბრალის) გამომრიცხველ გარემოებად განიხილება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსი გადასახადის გადამხდელის ქმედების შესაფასებლად არ განსაზღვრავს „კეთილსინდისიერების“ ან „არაკეთილსინდისიერების“ ცნებას. თუმცა კეთილსინდისიერების საკითხს საგადასახადო დავების გადაწყვეტისა და კონკრეტული საგადასახადო–სამართლებრივი ნორმების შეფარდების პროცესში განსაკუთრებული დატვირთვა გააჩნია. კერძოდ, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის კვალიფიციური გაგება-გამოყენება მოითხოვს ნორმის ტექსტის გაანალიზებას, რის საფუძველზეც უნდა დავასკვნათ, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერებას კანონმდებელი მის მიერ დაშვებულ შეცდომას უკავშირებს. გადასახადის გადამხდელი კეთილსინდისიერია

შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით).

 

საკასაციო სასამართლომ განმარტა, რომ გადასახადის გადამნდელის კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირს სწამს, რომ მისი ქმედება კანონიერია, არ არის მართლსაწინააღმდეგო. ამასთან, პირი მოქმედებს ე.წ. საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საპატიებელი შეცდომის დროს პირი ფიქრობს, რომ არ არსებობს ისეთი ნორმა, რომელიც მის ქმედებას კრძალავს. მაშასადამე, მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. იმ შემთხვევაში, თუ შეცდომა საპატიებელი არ არის (მაგალითად, მოქმედებდა თვითიმედოვნებით ან დაუდევრობით) პირი არ შეიძლება განთავისუფლდეს საგადასახადო პასუხისმგებლობისაგან.

 

ამავე გადაწყვეტილებით, საკასაციო სასამართლო დაუშვებლად მიიჩნევს გადამხდელის შეცდომის არასამართლებრივი ანუ ყოფითი გაგებით განმარტება-გამოყენების პრაქტიკაში - დამკვიდრებას და განმარტავს მოცემულ შემთხვევაში კანონის მიზანს წარმოადგენს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს არა სტანდარტულად შეცდომის დამშვები პირი, არამედ პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პარი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. სამართლებრივი შეცდომა შეუძლებელია გავაიგივოთ კანონის არცოდნასთან, რომელსაც ადგილი აქვს იმ შემთხვევაში, თუ პირმა საერთოდ არ იცოდა საქართველოს პარლამენტის მიერ მიღებული და კანონით დადგენილი წესით ძალაში შესული კანონის არსებობის შესახებ მაშინ, როდესაც უნდა სცოდნოდა და ობიექტურად შეეძლო სცოდნოდა ამის შესახებ კანონის არცოდნა. როგორც წესი, არ ათავისუფლებს პირს პასუხისმგებლობისაგან. შეცდომას პირი უნდა უშვებდეს საპატიო მიზეზთა გამოისობით. მაგ.: ასეთ საპატიო მიზეზს შეიძლება წარმოადგენდეს საგადასახადო ორგანოს ” წერილობითი განმარტების შესრულება, რომელიც გამოხატავს საგადასახადო ორგანოს პოზიციას გადასახადის გადამხდელის მიერ შესრულებული ან შესასრულებელი სამეურნეო ოპერაციის განხორციელებისას საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის გამოყენების შესახებ. თუ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებს ასეთი განმარტების შესაბამისად, მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. წერილობითი განმარტების სარეკომენდაციო ხასიათის მიუხედავად, პირს გააჩნია კანონიერი ნდობა საგადასახადო ორგანოსა და მის მიერ გაცემული წერილობითი განმარტების მიმართ. გადასახადის გადამხდელი შეიძლება კეთილსინდისიერად ცდებოდეს კანონის არსთან მიმართებაშიც, თუ აშკარად ბუნდოვანი და ორაზროვანი შინაარსის გამო კანონის ნორმა აზრთა სხვადასახვაობის, განსხვავებული ინტერპრეტაციის და არაერთგვაროვანი ახსნა- განმარტების საშუალებას იძლევა".

 

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ზემოთ დასახელებულ გადაწყვეტილებაში მოყვანილი ამ სახელმძღვანლო პრინციპების გათვალისწინებით, პალატა მიიჩნევს, რომ განსახილველ საქმეზე აპელანტს არ მიუთითებია არცერთი წინაპირობა, რაც სასამართლოს საგადასახადო კოდექსის 269–ე მუხლის მე-7 ნაწილით გათვალისწინებული შეღავათის გამოყენების მიზანშეწონილობაზე მსჯელობის საფუძველს მისცემდა. მხარის მიერ არგუმენტირებული არ ყოფილა რა სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა იგი, რაც მის მიმართ ზემოთ დასახელებული მუხლით დადგენილი შეღავათის გავრცელების საფუძველი შეიძლება გამხდარიყო, მით უფრო, როცა გადასახადის გადამხდელი მოცემულ საქმეზე სადავოდ ხდიდა არა უშუალოდ სამართალდარღვევის ფაქტს, რაც სმფ-ების დანაკლისის (გადასახადის გადამხდელთან სააღრიცხვო დოკუმენტაციაში აღურიცხველი და პირველადი საგადასახადო დოკუმენტის გარეშე სასაქონლო-მატერიალური ფასეულობების გამოვლენა) ქონაში გამოიხატება, არამედ ინვენტარიიზაციის პროცესში გამოვლენილი დანაკლისის საბაზრო ღირებულების განსაზღვრის პროცესში გამოყენებული ფასნამატის ოდენობას.

 

5. შემაჯამებელი სასამართლო დასკვნა

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქალაქო სასამართლომ საქმეზე არსებითად სწორი გადაწყვეტილება მიიღო. სააპელაციო საჩივარი არ შეიცავს საფუძვლიან პრეტენზიას გადაწყვეტილების უკანონობის თაობაზე, რის გამოც წარმოდგენილი სააპელაციო საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს და უცვლელად უნდა დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 04 აპრილის გადაწყვეტილება.

 

6. სასამართლო ხარჯები

აპელანტს, შპს „---------(ს/ნ ---------) საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 39-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ პუნქტის საფუძველზე გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი 687 ლარი, არ დაუბრუნდება სააპელაციო საჩივრის უარყოფის გამო, თანახმად, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53- ე მუხლისა.

 

სარეზოლუციო ნაწილი

 

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატამ იხელმძღვანელა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 386-ე, 390-ე მუხლებით

 

დ ა ა დ გ ი ნ ა:

 

1. შპს „--------“ (ს/ნ --------) სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. უცვლელად დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 04 აპრილის გადაწყვეტილება;

3. შპს „------“ (ს/ნ --------) მიერ სააპელაციო საჩივარზე გადახდილი სახელმწიფო ბაჟი დარჩეს სახელმწიფო ბიუჯეტში;

4. სააპელაციო სასამართლოს განჩინება შეიძლება გასაჩივრდეს საკასაციო წესით საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატაში (მისამართი: ქ. თბილისი, ძმები ზუბალაშვილების ქუჩა No6) დასაბუთებული განჩინების ასლის მხარეებისათვის კანონით დადგენილი წესით გადაცემიდან 21 დღის ვადაში, ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ - საქმეთა პალატის მეშვეობით (მისამართი: ქ. ქუთაისი, ნიუპორტის ქუჩა NNo32)

 

მოსამართლეები: ხათუნა ხომერიკი

ნანა კალანდაძე

ლერი თედორაძე