ბრძანება N 22748

N 22748

21 ოქტომბერი 2025

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

ი/მ ------- (ს/ნ -------)

(მის.: -------, -------)

2025 წლის 4 აგვისტოს საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2025 წლის 25 სექტემბერს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №81) განიხილა ი/მ ------- (ს/ნ -------) 2025 წლის 4 აგვისტოს №97327/1/2025 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 27 ივნისის №225-6 საგადასახადო მოთხოვნასთან და ვალის მართვის დეპარტამენტის 2025 წლის პირველი ივლისის №225-3037 საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ შეტყობინებასთან დაკავშირებით.

 

მომჩივნის პოზიცია:

1. მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებას და აღნიშნულის შედეგად დღგში განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს. აცხადებს, რომ მეწარმეს სწორად აქვს ნაწარმოები სააღრიცხვო დოკუმენტაცია და შემოწმებას წარუდგინა მათ მიერ მოთხოვნილი ყველა დოკუმენტი. გადასახადის გადამხდელი წარმოდგენილ საჩივარში მიუთითებს შემდეგ არგუმენტებზე:

● თევზის რეალიზაციით მიღებული შემოსავლის ოდენობასთან დაკავშირებით აცხადებს, რომ 2022 წელს შეიძინა 2 გრამიანი ლიფსიტები და ბუნებაში შეუძლებელია, რომ 1 წელში გამხდარიყვნენ ერთ კილოგრამიანი თევზები და მომხდარიყო მათი 13.39 ლარად რეალიზაცია. ასევე, მიუთითებს, რომ 38 000 ცალი ლიფსიტის შეძენის შემდეგ იყო დანაკარგი 10-15%-ის ფარგლებში.

● ხიზილალის რეალიზაციით მიღებულ შემოსავლებთან დაკავშირებით მიუთითებს, რომ ლიფსიტის ზრდა ვერ მოხდებოდა იმ წონამდე, რომ მათგან მომხდარიყო ქვირითის მიღება და ასევე, თევზების ნაწილი იყო მამალი ჯიშის. აცხადებს, რომ მეწარმემ ხიზილალის რეალიზაციიდან მიიღო 28 000 ლარი და ეს დასტურდება საბანკო ამონაწერებით.

● მეწარმის მიერ შეძენილი 8 000 ცალი ქილის, ხიზილალის სარეალიზაციოდ განხილვასთან დაკავშირებით აცხადებს, რომ სულ მოხდა 585 ქილა ხიზილალის რეალიზაცია და დარჩენილი 7 415 ქილა არის ადგილზე დასაწყობებული. ამასთან, მიუთითებს, რომ გადამხდელის მიერ მოთხოვნილი იყო ინვენტარიზაციის ჩატარება, რაც შემოწმების მიერ არ განხორციელდა.

2. მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდით მიღებული შემოსავლის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას. აცხადებს, რომ თითოეულ წელზე მიღებული შემოსავალი არ აღემატებოდა 200 000 ლარს და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის შესაბამისად, გათავისუფლებული იყო საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრისაგან.

3. გადასახადის გადამხდელი ასაჩივრებს გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ 2025 წლის პირველი ივლისის №225-3037 შეტყობინებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეზე არსებული მასალებიდან დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 25 აპრილის №7600 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა ი/მ ------- (ს/ნ -------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2022 წლის პირველი იანვრიდან 2025 წლის პირველ აპრილამდე საანგარიშო პერიოდები. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2025 წლის 18 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2025 წლის 27 ივნისის №14017 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და ამავე თარიღის №225-6 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს გადასახდელად განესაზღვრა სულ 290 302 ლარი, მათ შორის გადასახადი 171 394 ლარი, ჯარიმა 78 960 ლარი და საურავი 39 948 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. შესამოწმებელ პერიოდში მეწარმის ეკონომიკური საქმიანობის სფეროს წარმოადგენდა საკალმახე მეურნეობა. კერძოდ, მეწარმე ადგილობრივ ბაზარზე ყიდულობდა ახლადგამოჩეკილ თევზებს (ლიფსიტებს), რომელთაც ------- სპეციალურად მოწყობილ თევზის აუზებში ზრდიდა და ახორციელებდა მათ შემდგომ რეალიზაციას. თავის მხრივ, მეწარმის მიერ შეძენილი ახლადგამოჩეკილი თევზი (ლიფსიტა) წარმოადგენდა საქართველოში იმპორტირებული კალმახის ქვირითის ინკუბაციის პირობებში გამოჩეკილ მცირე ზომის თევზს, რომელიც ადგილობრივ ფერმებში იჩეკებოდა. შემოწმებით ასევე დადგინდა, რომ ცოცხალი თევზის გარდა, მეწარმე ახორციელებდა კალმახის ხიზილალის რეალიზაციას. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და მეწარმის საგადასახადო ვალდებულები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, შემოწმებით დადგინდა, რომ გადასახადის გადამხდელს შეძენილი ჰქონდა ხიზილალის დაფასოებისთვის საჭირო მასალა (ქილები და ქილის ხუფები). ამასთან, გადამხდელთან ჩატარებული სმფ-ების ინვენტარიზაციით, ზემოაღნიშნული მასალის (ქილები) ნაშთი არ გამოვლინდა. ამასთან, საბანკო ანგარიშის ამონაწერების ანალიზით და მესამე პირებისგან ინფორმაციის გამოთხოვით დადგინდა, რომ მეწარმეს საბანკო ანგარიშსწორებით რეალიზებული ჰქონდა კალმახის ხიზილალა. გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში ხიზილალის შეძენა არ უფიქსირდებოდა. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მიჩნეულ იქნა, რომ მეწარმე აწარმოებდა (ამზადებდა), აფასოებდა და ყიდდა კალმახის ხიზილალას. ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი მიღებულად ჩაითვალა დაფასოებისთვის საჭირო მასალის შეძენის თვეების მიხედვით და დადგინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა. აღნიშნულის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა დღგ და განესაზღვრა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

ამასთან, საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს №387-ე საჯარო გადაწყვეტილების შესაბამისად, ვინაიდან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათი გავრცელდა იმპორტირებული ბიოლოგიური აქტივის საქართველოში განხორციელებული ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდებაზეც და ი/მ ------- ახორციელებდა სწორედ ცოცხალი კალმახის რეალიზაციას, საგადასახადო შეღავათი გავრცელდა ცოცხალი თევზის მიწოდებაზე. 2. საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში შესწავლილ იქნა მეწარმის მიერ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (ცოცხალი თევზი) პირველადი მიწოდებით მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი კალენდარული წლების მიხედვით. ვინაიდან, მეწარმეს არ ჰქონდა ბუღალტრული აღრიცხვა და პირველადი დოკუმენტაცია, რომელთა საფუძველზეც განისაზღვრებოდა გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტები და დადგინდებოდა საგადასახადო ვალდებულებები, შემოწმებამ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად და მეწარმის საგადასახადო ვალდებულები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ:

● გადასახადის გადამხდელის მიერ მოწდებულ იქნა ინფორმაცია 2022 წლის საწყის და საბოლოო სმფ-ების ნაშთში თევზის რაოდენობის შესახებ, ასევე ინფორმაცია შეძენილ ლიფსიტებში დანაკარგების შესახებ. შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციის შესწავლით დადგინდა ლიფსიტის რაოდენობრივი შესყიდვები, აგრეთვე 1კგ. თევზის საშუალო შეწონილი სარეალიზაციო ფასი წლების მიხედვით. აღნიშნულის გათვალისწინებით, დადგენილ იქნა 2022 წლის რეალიზებული პროდუქციის რაოდენობა (25 407 ცალი) და 1კგ.-ის საშუალო სარეალიზაციო ფასი (13.39 ლ). დასახელებული მეთოდით ცოცხალი კალმახის რეალიზაციიდან მიღებულმა შემოსავალმა 2022 წელს შეადგინა 340 228 ლარი. აღნიშნულ შემოსავალს დაემატა ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი, რომელმაც შეადგინა 67 646 ლარი. ამრიგად, მეწარმის მიერ 2022 წლის განმავლობაში ჯამურად მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 407 874 ლარი. ვინაიდან მეწარმის მიერ 2022 წლის მიღებული შემოსავალი 200 000 ლარს აღემატებოდა, გაანგარიშებულ იქნა საშემოსავლო გადასახადი, გათვალისწინებულ იქნა გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯები და მეწარმეს დამატებით ბიუჯეტში გადასახდელად 2022 წელზე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

● 2023 წელს მეწარმის დასაბეგრი შემოსავალი არ აღემატებოდა 200 000 ლარს.

● შემოწმების მიერ ასევე შესწავლილ იქნა 2024 წლის დასაბეგრი შემოსავალი არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. კერძოდ, გადამხდელის მიერ მოწოდებული ახსნა-განმარტებაზე, საშემოსავლო გადასახადის წლიურ საშემოსავლო დეკლარაციაში დაფიქსირებულ მონაცემებსა და შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებულ ინფორმაციაზე დაყრდნობით, გაანგარიშებულ იქნა რეალიზებული პროდუქციის თვითღირებულება (81 282 ლ), ასევე ფასნმატი (200%). მოცემული მონაცემების მიხედვით, თევზის რეალიზაციიდან მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 245 485 ლარი (81 282 + (81 282*2)). გარდა ამისა, 2024 წელს ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 108 603 ლარი. ამრიგად, მეწარმის მიერ 2024 წლის განმავლობაში ჯამურად მიღებულმა შემოსავალმა შეადგინა 354 089 ლარი. შემოწმების მიერ, ასევე შესწავლილ და გათვალისწინებულ იქნა 2024 წელს გამოქვითვას დაქვემდებარებული ხარჯები. ყოველივე ზემოაღნიშნულის და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ლ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, მეწარმეს 2024 წელზე დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

 

პირველ და მე-2 სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სწორად და დროულად აღრიცხოს შემოსავლები და ხარჯები დოკუმენტურად დადასტურებულ მონაცემთა საფუძველზე, ამ თავით გათვალისწინებული მეთოდების გამოყენებით და მიაკუთვნოს იმ საანგარიშო პერიოდს, რომელშიც მოხდა მათი მიღება და გაწევა. ხოლო, მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის თანახმად, ამ კოდექსის დებულებათა გათვალისწინებით საგადასახადო ორგანოებს თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში და საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით უფლება აქვთ დამოუკიდებლად განსაზღვრონ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულების მოცულობა საგადასახადო ორგანოში არსებული ინფორმაციით (მათ შორის, გადასახადის გადამხდელის დანახარჯების შესახებ) ან შედარების მეთოდით – სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელების შესახებ ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე, თუ გადასახადის გადამხდელი არ წარადგენს საგადასახადო კონტროლის განსახორციელებლად საჭირო სააღრიცხვო დოკუმენტაციას ან დადგენილი წესის დარღვევით აწარმოებს ბუღალტერიას, აგრეთვე ამ კოდექსით გათვალისწინებულ სხვა შემთხვევებში.

ამავე კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე, სხვა მსგავს ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე), თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ − დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

ამავე კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ისაგან ჩათვლის უფლებით, ასევე გათავისუფლებულია, საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (გარდა სეს ესნ-ის 0407 11 000 00 და 0407 21 000 00 კოდებით გათვალისწინებული საქონლისა (კვერცხისა) და 0207 11 სუბპოზიციაში მითითებული საქონლისა (შინაური ქათამი აუქნელი, ახალი ან გაცივებული)) მიწოდება მის სამრეწველო გადამუშავებამდე (სასაქონლო კოდის შეცვლამდე).

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს №387-ე საჯარო გადაწყვეტილების მიხედვით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 172-ე მუხლის მე-4 ნაწილის „უ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგისგან ჩათვლის უფლებით გათავისუფლებულია:

ა) ცხოველის, როგორც ბიოლოგიური აქტივის, სიცოცხლის პროცესის შეწყვეტით მიღებული პროდუქციის (დაკლული ცხოველი) მიწოდება;

ბ) გამოშიგნული (ახალი), ცოცხალი ან გაცივებული თევზის (სეს ესნ-ის 0301 და 0302 პოზიციები) მიწოდება;

გ) იმპორტირებული ბიოლოგიური აქტივის საქართველოში განხორციელებული ბიოლოგიური ტრანსფორმაციის შედეგად მიღებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის მიწოდება, მის სამრეწველო გადამუშავებამდე;

დ) საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (მის სამრეწველო გადამუშავებამდე) შეფუთული/დაფასოებული სახით (მათ შორის, რამდენიმე სახის პროდუქტის ერთად) მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-80 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი ფიზიკური პირის საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია დასაბეგრი შემოსავალი, რომელიც განისაზღვრება, როგორც სხვაობა კალენდარული წლის განმავლობაში მიღებულ ერთობლივ შემოსავალსა და ამ პერიოდისათვის ამ კოდექსით გათვალისწინებული გამოქვითვების თანხებს შორის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის მე-3 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან.

ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ეკონომიკური საქმიანობით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება საქონლის/მომსახურების მიწოდებით მიღებული შემოსავლები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 105-ე მუხლის მიხედვით:

1. ერთობლივი შემოსავლიდან გამოიქვითება ყველა ხარჯი, რომელიც დაკავშირებულია მის მიღებასთან, გარდა იმ ხარჯებისა, რომლებიც ამ კოდექსის თანახმად გამოქვითვას არ ექვემდებარება.

2. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, ყველა ხარჯი დოკუმენტურად უნდა იყოს დადასტურებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 72-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, პირველადი საგადასახადო დოკუმენტი არის წერილობითი დოკუმენტი, რომლითაც შესაძლებელია სამეურნეო ოპერაციის მონაწილე მხარეთა იდენტიფიცირება, აქვს თარიღი და მოიცავს მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების ჩამონათვალსა და ღირებულებას. საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციაზე გამოწერილ პირველად საგადასახადო დოკუმენტში საქონლის ღირებულების (მათ შორის, საქონლის ერთეულის ფასის) მითითება სავალდებულო არ არის.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 82-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ლ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრისაგან თავისუფლდება 2026 წლის 1 იანვრამდე სასოფლო-სამეურნეო წარმოებაში დასაქმებული პირის მიერ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის პირველადი მიწოდებით მიღებული დასაბეგრი შემოსავალი, თუ კალენდარული წლის განმავლობაში ასეთი მიწოდებით მიღებული ერთობლივი შემოსავალი 200 000 ლარს არ აღემატება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმების შედეგად დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმად, მეწარმე ადგილობრივ ბაზარზე ყიდულობდა ახლადგამოჩეკილ თევზებს, რომელთაც სპეციალურად მოწყობილ თევზის აუზებში ზრდიდა და ახორციელებდა მათ შემდგომ რეალიზაციას. თავის მხრივ, მეწარმის მიერ შეძენილი ლიფსიტა წარმოადგენდა საქართველოში იმპორტირებული კალმახის ქვირითის ინკუბაციის პირობებში გამოჩეკილ მცირე ზომის თევზს, რომელიც ადგილობრივ ფერმებში იჩეკებოდა. შემოწმებით ასევე დადგინდა, რომ ცოცხალი თევზის გარდა, მეწარმე ახორციელებდა კალმახის ხიზილალის რეალიზაციასაც. გადასახადის გადამხდელს შეძენილი ჰქონდა ხიზილალის დაფასოებისთვის საჭირო მასალა (ქილები და ქილის ხუფები). ამასთან, გადამხდელთან ჩატარებული სმფ-ების ინვენტარიზაციით, ზემოაღნიშნული მასალის (ქილები) ნაშთი არ გამოვლინდა. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, არც ბუღალტრულ პროგრამასა და არც ექსელის ფაილებში, შემოწმებამ მეწარმის საგადასახადო ვალდებულები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმებით, მიჩნეულ იქნა, რომ მეწარმე აწარმოებდა, აფასოებდა და ყიდდა კალმახის ხიზილალას. ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი მიღებულად ჩაითვალა დაფასოებისთვის საჭირო მასალის შეძენის თვეების მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით დადგინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა.

აგრეთვე, საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, შესწავლილ იქნა მეწარმის მიერ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (ცოცხალი თევზი) პირველადი მიწოდებით მიღებული შემოსავალი კალენდარული წლების მიხედვით, სმფ-ების ნაშთისა და დანაკარგების გათვალისწინებით. კერძოდ, შემოწმებით დადგინდა ლიფსიტის რაოდენობრივი შესყიდვები, რაზეც გავრცელდა 1კგ. თევზის საშუალო შეწონილი სარეალიზაციო ფასი წლების მიხედვით. გადამხდელის ახსნა-განმარტებაზე დაყრდნობით, შემოწმების მიერ მიჩნეულ იქნა, რომ საშუალოდ რეალიზებული თევზის წონა შეადგენდა 1 კგ-ს. მიღებულ შემოსავალს დაემატა ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალიც. აღნიშნული მეთოდით ცოცხალი კალმახის რეალიზაციიდან მიღებულმა შემოსავალმა 2022 და 2024 წლებში გადააჭარბა 200 000 ლარს და გაანგარიშდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა.

გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივარში წარმოდგენილ არგუმენტაციასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მოწოდებულ ინფორმაციაზე, რომლის თანახმადაც დგინდება შემდეგი:

● არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებასთან დაკავშირებით, შემოწმება აცხადებს, რომ გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა ბუღალტრული აღრიცხვა არც ბუღალტრულ პროგრამაში და არც ექსელის ფორმით. არ აღრიცხავდა სამეურნეო ოპერაციებს, რაც შემოწმებას მიაწვდიდა ინფორმაციას კალმახის ლიფსიტების შეძენასა და ზრდაზე, სიკვდილიანობაზე (დანარკებზე), ცოცხალი თევზისა და ხიზილალის რეალიზაციაზე ფასისა და რაოდენობის მიხედვით, აგრეთვე კვებაზე გაწეულ დანახარჯებსა და გაცემულ ხელფასებზე.

● ცოცხალი თევზის რეალიზაციით მიღებულ შემოსავლებთან დაკავშირებით, შემოწმება აცხადებს, რომ მეწარმე თევზის საკვების შესყიდვას სისტემატურად იწყებს 2020 წლის სექტემბრიდან და 2022 წლის საშემოსავლო გადასახადის წლიურ დეკლარაციაში უთითებს სასაქონლო-მატერიალური მარაგების საწყის და საბოლოო ნაშთებს. იმ ფაქტს, რომ 2022 წელს შეძენილი კალმახის ლიფსიტების გარდა, მეწარმეს აუზებში უკვე ჰქონდა კალმახის მარაგები, გარდა ზემოაღნიშნულისა ასევე ადასტურებს გადამხდელის დოკუმენტური რეალიზაციებიც.

● კალმახის ლიფსიტის სარელიზაციო წონისა და თევზის საშუალო წონის მატებასთან დაკავშირებით, შემოწმების მიერ მოპოვებულ იქნა ინფორმაცია კალმახის ლიფსიტის მომწოდებელი ორგანიზაციებისგან, აგრეთვე შესწავლილ იქნა აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი კომპანიის აუდირებული საწარმოო მონაცემები. დადგინდა, რომ მეწარმე აწარმოებს ე.წ. ცისარტყელა კალმახს, რომლის ლიფსიტის სარეალიზაციო წონაც შეადგენს 8-10 გრამს, ლიფსიტა წლიურად წონაში იმატებს დაახლოებით 300-დან 500-გრამამდე, ხოლო, რაც შეეხება დანარაკგს, შემოწმებამ იხელმძღვანელა გადამხდელის მიერ მოწოდებული დანაკაგის ნორმით და გათვალისწინებულია 20%-იანი დანაკარგი.

● ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებულ შემოსავალთან დაკავშირებით, შემოწმების ფარგლებში შესწავლილ იქნა მეწარმის საბანკო ამონაწერები, რითაც დადგინდა ხიზილალის (კალმახის წითელი ქვირითის) რეალიზაცია. ხიზილალის შემძენისგან გამოთხოვილი ინფორმაციის თანახმად, მან მეწარმისგან პროდუქცია შეიძინა სოციალურ ქსელში ნანახი რეკლამის შედეგად. შემოწმებით ასევე დადგინა, რომ შესამოწმებელ პერიოდში მეწარმეს ჯამურად შეძენილი ჰქონდა 8 190 ცალი ხიზილალის ქილა (0.450 და 0.250 მლ. მოცულობების). შესამოწმებელ პერიოდში ხიზილალის დოკუმენტური რეალიზაცია მეწარმეს არ უფიქსირდებოდა, აგრეთვე ეს პროდუქცია არ იყო დღგ-ით დაბეგრილი. 2025 წლის 29 აპრილს გადამხდელთან ჩატარდა სმფ-ების ინვენტარიზაცია, დათვალიერებულ იქნა მეწარმის კუთვნილი ობიექტი გორის რაიონის ------- ქილების ნაშთი ნანახი არ ყოფილა (განისაზღვრა მხოლოდ 9 000 კგ. თევზის ნაშთი). ამასთან, ინვენტარიზაციის მასალებში არის გადამხდელის მიერ ხელმოწერილი დოკუმენტი, რომლის თანახმადაც მეწარმეს არ გააჩნდა სხვა ობიექტი ან ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების სხვა ადგილი. შემოწმების ფარგლებში დადგინდა, რომ მეწარმეს შესამოწმებელ პერიოდში სისტემატურად და უწყვეტად შეძენილი აქვს ხიზილალის ქილები, ასევე ქილებისთვის მეტალის ხუფები. დასახელებული მასალის შეძენა ფიქსირდება ნოემბრიდან თებერვლის ჩათვლით პერიოდში. ამასთან, გადამხდელმა ვერ განმარტა რა მიზნით ყიდულობდა დიდი რაოდენობით ქილებს. შემოწმების მიერ დაგდენილ იქნა ხიზილალის სარეალიზაციო ფასი (0.450 მლ-ზე 49.5 ლარი, 0.250 მლ-ზე 30 ლარი), გადასახადის გადამხდელის საბანკო ჩარიცხვებისა და აუდიტის დეპარტამენტში აუდირებული მსგავსი საწარმოს მიხედვით. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, შემოწმების მიერ ხიზილალის რეალიზაცია მიჩნეულ იქნა ქილების შეძენის პროპორციულად. ხიზილალის რეალიზაცია დაიბეგრა დღგ-ით, ასევე მიღებული შემოსავლები ჩართულ იქნა 2022 და 2024 წლების ერთობლივ შემოსავალში. შემოწმების მიერ მიღებულ იქნა ინფორმაცია ლიფისტის ქვირითის რეალიზატორი ფირმებისგან, აგრეთვე აუდიტის დეპარტამენტში არსებული მსგავსი აუდირებული კომპანიებისგან, რითაც დადგინდა, რომ ცისარტყეკლა კალამხისგან ქვირითის მიღება შესაძლებელია მას შემდეგ, რაც მისი წონა იქნება დაახლოებით 1 კილოგრამი. კალმახი იძლევა თავისი წონის 15% წითელ ხიზილალას და წელიწადში ეს პროცესი (ე.წ. მოწველა) შეიძლება მოხდეს მხოლოდ ერთხელ. შემოწმების გაანგარიშების სისწორის დადგენის მიზნით, დათვლილ იქნა ხიზილალის წარმოების შესაძლო რაოდენობა საკალმახეში ზრდასრული თევზის ნაშთისა და ლიფსიტის ზრდის შესაბამისად, რითაც დადგინა, რომ შემოწმებით რეალიზებული ხიზილალის წარმოება მეწარმის საკალმახისთვის შესაძლებელი იყო.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხირდან დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მისი არგუმენტაციის დამადასტურებელი ისეთი მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს. ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველ და მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მე-3 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 23-ე ნაწილზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო დავალიანება არის გადასახადის გადამხდელის მიერ დადგენილ ვადაში გადაუხდელი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხასა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ან/და სანქციების (მათ შორის, საბაჟო სანქციის) თანხას შორის სხვაობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 238-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველსაყოფად განახორციელოს შემდეგი ღონისძიებები:

ა) საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა;

ბ) მესამე პირზე გადახდევინების მიქცევა;

გ) ქონებაზე ყადაღის დადება;

დ) ყადაღადადებული ქონების რეალიზაცია;

ე) საბანკო ანგარიშზე საინკასო დავალების წარდგენა;

ვ) გადასახადის გადამხდელის სალაროდან ნაღდი ფულის ამოღება;

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საგადასახადო დავალიანების გადახდევინების უზრუნველყოფის ღონისძიებების განხორციელების რიგითობას ირჩევს საგადასახადო ორგანო, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო დავალიანების გაუქმებასთან ერთად უქმდება მისი გადახდევინების უზრუნველსაყოფად დაწყებული ამ თავით გათვალისწინებული ნებისმიერი ღონისძიება, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო გირავნობა/იპოთეკა არის სახელმწიფოს უფლება, საგადასახადო დავალიანების გადახდევინება უზრუნველყოს გადასახადის გადამხდელის, სხვა ვალდებული პირის ქონებიდან.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის რეგისტრაციის უფლება წარმოიშობა საგადასახადო დავალიანების წარმოშობასთან ერთად და მარეგისტრირებელ ორგანოში რეგისტრაციის მომენტიდან და ვრცელდება საგადასახადო დავალიანების ფარგლებში, პირის საკუთრებაში არსებულ ან/და მის ბალანსზე რიცხულ ქონებაზე (გარდა ლიზინგით მიღებულისა), საგადასახადო დავალიანების წარმოქმნის შემდეგ შეძენილი ქონების ჩათვლით. საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების გამოყენება შესაძლებელია ამ კოდექსის 265-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმებისა და იმ ფაქტობრივი გარემოების გათვალისწინებით, რომ გადასახადის გადამხდელს პირადი აღრიცხვის ბარათზე ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 239-ე მუხლით გათვალისწინებული ღონისძიება გავრცელებულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ ვალის მართვის დეპარტამენტის 2025 წლის პირველი ივლისის №225-3037 შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. ი/მ ------- (ს/ნ -------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

მომჩივანი არ ეთანხმება არაპირდაპირი მეთოდის დამოყენებას და შემოსავლის დღგ-თი და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

გადასახადის გადამხდელი ასაჩივრებს შეტყობინებას გირავნობა/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

მეწარმე ადგილობრივ ბაზარზე ყიდულობდა ახლადგამოჩეკილ თევზებს, რომელთაც სპეციალურად მოწყობილ თევზის აუზებში ზრდიდა და ახორციელებდა მათ შემდგომ რეალიზაციას. თავის მხრივ, მეწარმის მიერ შეძენილი ლიფსიტა წარმოადგენდა საქართველოში იმპორტირებული კალმახის ქვირითის ინკუბაციის პირობებში გამოჩეკილ მცირე ზომის თევზს, რომელიც ადგილობრივ ფერმებში იჩეკებოდა. შემოწმებით დადგინდა, რომ ცოცხალი თევზის გარდა, მეწარმე ახორციელებდა კალმახის ხიზილალის რეალიზაციასაც. გადასახადის გადამხდელს შეძენილი ჰქონდა ხიზილალის დაფასოებისთვის საჭირო მასალა (ქილები და ქილის ხუფები). გადამხდელთან ჩატარებული სმფ-ების ინვენტარიზაციით, ზემოაღნიშნული მასალის (ქილები) ნაშთი არ გამოვლინდა. ვინაიდან, გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა სააღრიცხვო დოკუმენტაცია, შემოწმებამ მეწარმის საგადასახადო ვალდებულები განსაზღვრა არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით. შემოწმებით, მიჩნეულ იქნა, რომ მეწარმე აწარმოებდა, აფასოებდა და ყიდდა კალმახის ხიზილალას. ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალი მიღებულად ჩაითვალა დაფასოებისთვის საჭირო მასალის შეძენის თვეების მიხედვით და აღნიშნულის გათვალისწინებით დადგინდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის ოდენობა.

საგადასახადო შემოწმების ფარგლებში, შესწავლილ იქნა მეწარმის მიერ საქართველოში წარმოებული სოფლის მეურნეობის პროდუქციის (ცოცხალი თევზი) პირველადი მიწოდებით მიღებული შემოსავალი კალენდარული წლების მიხედვით, სმფ-ების ნაშთისა და დანაკარგების გათვალისწინებით. შემოწმებით დადგინდა ლიფსიტის რაოდენობრივი შესყიდვები, რაზეც გავრცელდა 1კგ. თევზის საშუალო შეწონილი სარეალიზაციო ფასი წლების მიხედვით. მიღებულ შემოსავალს დაემატა ხიზილალის რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავალიც. აღნიშნული მეთოდით ცოცხალი კალმახის რეალიზაციიდან მიღებულმა შემოსავალმა 2022 და 2024 წლებში გადააჭარბა 200 000 ლარს და გაანგარიშდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა.

 

გადაწყვეტილება

სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

გადასახადის გადამხდელს პირადი აღრიცხვის ბარათზე ერიცხებოდა და ერიცხება საგადასახადო დავალიანება, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ არ არსებობს საგადასახადო გირავნობის/იპოთეკის უფლების წარმოშობის შესახებ შეტყობინების გაუქმების საფუძველი.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(5); 82(1-ლ); 102(1-ა); 159; 172(4-უ); 239