გადაწყვეტილება №21508/2/2023

№21508/2/2023

03 აპრილი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „------“ (ს/ნ ------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 8.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------ის 5.12.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21508/2/2023).

 

დავის საგანი:

მოგების გადასახადის ჩასათვლელი თანხის კორექტირება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 14.08.2023 წლის №094-61 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 21.11.2023 წლის №28679 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 166 038.1 ლარი.

მათ შორის:

მოგების გადასახადი - 105 049

ჯარიმა - 52 525

საურავი - 8 464.1

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა ტელესაკომუნიკაციო საქმიანობები. აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმდა კომპანიის მიერ 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე მიღებული წმინდა მოგებიდან დივიდენდის განაწილებისას ამავე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის სისწორე.

შემოწმების შედეგები აისახა 2.08.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

შემოწმების პროცესში შესწავლილია შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაცია, გადასახადის გადამხდელის მიერ მიწოდებული ახსნაგანმარტება/დოკუმენტაცია და ანგარიშგების პორტალზე წარდგენილი ფინანსური ანგარიშგება 31.12.2017 დასრულებული წლისთვის, რომელშიც მითითებული იყო გაუნაწილებელი მოგება 31.12.2016 წლის მდგომარეობით.

გადასახადის გადამხდელს 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში დეკლარირებული ჰქონდა 2008 - 2017 წლების საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან განაწილებული დივიდენდი 10 693 126 ლარის ოდენობით. აღნიშნულ ოპერაციაზე ჩათვლილი ჰქონდა 1 887 022 ლარის მოგების გადასახადი.

შემოწმების შედეგად დადგინდა 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა 21 514 089 ლარი, ბიუჯეტში დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადი 4 186 868 ლარი. აღნიშნულის მიხედვით მოგების გადასახადის ჩასათვლელმა თანხამ შეადგინა 1 781 967 ლარი, რაც განსხვავდებოდა დეკლარირებული მონაცემებისგან. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 14.08.2023 წლის №20017 ბრძანება და ამავე თარიღის №094- 61 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც 2023 წლის 4 და 5 სექტემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 21.11.2023 წლის №28679 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 21.11.2023 წლის №28679 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

გადასახადის გადამხდელის არგუმენტთან მიმართებით, რომ კომპანიას უნდა მიეცეს უფლება ჩაითვალოს 2007 წელს მიღებული წმინდა მოგებიდან განაწილებულ დივიდენდზე გადახდილი მოგების გადასახადი, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილზე და განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს ანიჭებს უფლებას ჩაითვალოს 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან განაწილებულ დივიდენდზე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა, შესაბამისი შეზღუდვებით.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად მოგების გადასახადის ჩათვლის შემცირება კანონშესაბამისია. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის რაიმე მტკიცებულება/დოკუმენტაცია, რაც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრების დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

რაც შეეხება მომჩივნის არგუმენტს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილობასთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ სადავო აქტი არ ეწინააღმდეგება კანონს, არ არის დარღვეული მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი მოთხოვნები, რომლის არსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

1.01.2017 წლისათვის გასანაწილებელი წმინდა მოგების ნაშთი შეადგენს 25 133 187 ლარს, მათ შორის 2008-2016 წლებში მიღებულმა წმინდა მოგებამ შეადგინა 21 514 089 ლარი, 2007 წელს მიღებულმა მოგებამ 3 619 098 ლარი.

1.01.2017 წელს შეიცვალა მოგების გადასახადის დაბეგვრის ობიექტი და ნაცვლად, დასაბეგრი მოგებისა დაბეგვრის ობიექტი გახდა გასანაწილებელი დივიდენდი, იმისთვის, რომ არ მომხდარიყო ერთიდაიგივე გადასახადით ორჯერ დაბეგვრა (რაც საგადასახადო ვალდებულების ორჯერ შესრულებას გამოიწვევს) საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 931 ნაწილის მიხედვით გადამხდელს უფლება მიეცა მოეხდინა უკვე გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლა 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე გამომუშავებული დივიდენდის განაწილებისას. საგადასახადო კოდექსის 1.01.2008 წლამდე დაგროვებული დივიდენდის განაწილებისას, მოგების გადასახადის ჩათვლაზე არსად არ არის საუბარი.

მიუხედავად ამისა, კანონმდებლობის ნება ნათლად იქნა გამოხატული საგადასახადო კოდექსის 309- ე მუხლის 931 ნაწილში. რაც ერთის მხრივ, გამოიხატა ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილებაში, ხოლო მეორეს მხრივ ერთიდაიგივე დაბეგვრის ობიექტის (მოგების, რომლის ფორმირების წესი არ შეცვლილა) განსაზღვრის შესაძლებლობაში.

მნიშვნელოვანია, რომ საგადასახადო კანონმდებლობის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების შესრულება ხორციელდება ვალდებული პირის განსაზღვრული მოქმედებებით. კერძოდ, საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის პირველი ნაწილი, 136-ე მუხლის პირველი ნაწილი, 49-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების შესაბამისად.

კომპანიაში 2012 წელს ჩატარდა 2007 წლის საგადასახადო შემოწმება, რომლის საფუძველზეც შემოწმებულ იქნა მოგების გადასახადის ადმინისტრირების სისწორე. ამ ფაქტიდან გამომდინარე, 2007 წლის მოგების დეკლარაციით აღიარებული მოგების გადასახადი დარიცხულია სწორედ და ასევე გადახდილია კომპანიის მიერ, რაც ასევე ასახულია საგადასახადო პორტალზე კომპანიის პირადი აღრიცხვის ბარათზე.

საგადასახადო ორგანოს მიერ შემოწმების შედეგად დადგენილი გარემოება წარმოადგენს უდავო ფაქტობრივ გარემოებას, რაც იმას ნიშნავს, რომ კომპანიამ 2007 წელს მოქმედი კანონმდებლობის დაცვით მოახდინა მოგების დაბეგვრა, რაც ვერ გახდება განმეორებით დაბეგვრის ობიექტი.

ამდენად, 2007 წელს მიღებული მოგებიდან კუთვნილი მოგების გადასახადი დეკლარირებული და გადახდილი აქვს 1 886 800 ლარის ოდენობით, რომელიც სრულად ყოფნის 2007 წლის გასანაწილებელი დივიდენდისას წარმოშობილი მოგების გადასახადის თანხას. 2007 წლის გასანაწილებელი დივიდენდი შეადგენს 3 619 098 ლარს (საიდანაც ფიზიკურ პირებზე გასაცემია 1 809 549 ლარი), რაზედაც მოგების გადასახადი არის 319 332 ლარი, ხოლო თავის დროზე გადახდილი აქვს 1 886 800 ლარი, რომელიც გაცილებით მეტია ვიდრე მოგების გადასახადის ჩასათვლელი თანხა. მიაჩნია, რომ ახალი მოგების გადასახადით ხელმეორედ იგივე თანხის დაბეგვრა არაკანონიერია.

შესაბამისად, მოგების გადასახადის დეკლარაციაში ნაჩვენებია 2008-2016 წლების წმინდა მოგება, რადგან მოგების ყოველთვიური დეკლარაციაში არ არსებობს სხვა შესაბამისი გრაფა, სადაც დაფიქსირდება 2007 წლის წმინდა მოგება, რაც მისცემდა საშუალებას 2007 წელს გადახდილი მოგების გადასახადით შეემცირებინა (ჩაეთვალა) გადასახდელი მოგების გადასახადი.

ერთიდაიგივე დაბეგვრის ობიექტის (ამ შემთხვევაში 2007 წელს მიღებული წმინდა მოგების განაწილება) დუბლირებულად დაბეგვრა, ეწინააღმდეგება როგორც საგადასახადო კოდექსის მოთხოვნებს, ისე საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით მოწესრიგებულ ვალდებულების შესრულების პრინციპებს, რამეთუ საქართველოს უზენაესი სასამართლოს განმარტებით: საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრული გადასახადის გადახდა, წარმოადგენს სახელმწიფოს წინაშე არსებული ვალდებულების შესრულებას და მის მიმართ გამოიყენოს ვალდებულებით სამართლის დოქტრინები, ისე საქართველოს კონსტიტუციას. კერძოდ, ეს ქმედება წარმოადგენს გადასახადის გადამხდელის საკუთრების უფლების ხელყოფას.

1.01.2017 წლამდე მოქმედი საქართველოს კონსტიტუციის 21-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით საკუთრება და მემკვიდრეობის უფლება აღიარებული და ხელშეუვალია. დაუშვებელია საკუთრების, მისი შეძენის გასხვისების ან მემკვიდრეობის მიღების საყოველთაო უფლების გაუქმება. ამასთან, აუცილებელი საზოგადოებრივი საჭიროებისათვის დასაშვებია ამ მუხლის პირველ პუნქტში აღნიშნულ უფლებათა შეზღუდვა კანონით განსაზღვრულ შემთხვევაში და დადგენილი წესით, იმგვარად რომ არ დაირღვეს საკუთრების უფლების არსი, ამგვარად კონსტიტუციით უზრუნველყოფილია პირის საკუთრების უფლება. წინა წლების გადასახადის ორჯერ დაბეგვრა კი წინააღმდეგობაშია საკუთრების უფლების არსთან, რადგანაც ხდება გადასახადის გადამხდელი საკუთრების უფლების ხელყოფა მისი მოგებიდან ერთი და იგივე გადასახადის ორჯერ აკრეფვით.

ასევე, 1.01.2017 წლიდან მოქმედი საქართველოს კონსტიტუციის 94-ე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოწმება გარდა აქციზისა ან საერთოსახელმწიფოებრივი გადასახადის სახის მიხედვით არსებული განაკვეთის ზედა ზღვრის გაზრდა შესაძლებელია მხოლოდ რეფერენდუმის გზით, გარდა ორგანული კანონით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, რეფერენდუმის დანიშვნის ინიცირების უფლება აქვს მხოლოდ მთავრობას.

ამავე მუხლის მე-5 ნაწილით, საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღება ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდად არ ჩაითვლება გადასახადის შემოღება ან ცვლილება, რომელიც არსებული გადასახადის ალტერნატივაა ან ანაცვლებს მას და ამავე დროს არ ზრდის საგადასახადო ტვირთს. საერთო-სახელმწიფოებრივი გადასახადის ახალი სახის შემოღებამდე ან ზღვრული განაკვეთის გაზრდად არ ჩაითვლება აგრეთვე გადასახადის სახის მიხედვით არსებული ზღვრული განაკვეთის ფარგლებში გადასახადის განაკვეთის ცვლილება.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის არსებული განაკვეთის ქვედა/ზედა ზღვრის გაზრდა და გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ტვირთის ზრდა დაუშვებელია რეფერენდუმის გარეშე. მოგების გადასახადით ერთი და იმავე მოგების (2007 წელს მიღებული წმინდა მოგების განაწილება) მეორეჯერ დაბეგვრა კი საბოლოო ჯამში განაპირობებს, რომ არაკონსტიტუციურად იზრდება გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ტვირთი, რაც როგორც ზევით მითითებულ საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 911 პუნქტის შინაარსიდანვე არ გამომდინარეობს.

გარდა ზემოთ მოყვანილი მართლსაწინააღმდეგობებისა, რის გამოც მოგების გადასახადის ხელახლა გადახდის ვალდებულების დაკისრების თაობაზე მიღებული ადმინისტრაციული აქტი, იმთავითვე იქნება ბათილი. ბათილობის საფუძველს წარმოადგენს ასევე, ის გარემოებაც, რომ საგადასახადო კოდექსის აღნიშნული ცვლილება შევიდა 2017 წელს. ამასთან, საგადასახადო კოდექსი არ აწესრიგებს 2007 წლამდე დაგროვებული მოგების გადახდილი გადასახადის სხვაგვარად მიჩნევას, თუ არა იმგვარს როგორც ეს მაშინ მოქმედი კანონმდებლობით რეგულირდებოდა.

მომჩივანი მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 8.04.2020 წლის განმარტებაზე (საქმე №ბს-532-529(2კ-17)):

„ადმინისტრაციული საქმიანობა, რომლის ერთ-ერთი ფორმა აქტის გამოცემაა, უნდა შეესაბამებოდეს საქმიანობის განხორციელების მომენტში მოქმედ კანონმდებლობას. პალატამ აღნიშნა, რომ გადასახადების გადახდასთან დაკავშირებით საგადასახადო კანონმდებლობას არ აქვს უკუძალა და გადასახადებით დაბეგვრის დროისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დროის მოქმედი კანონმდებლობა.

საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის სანქციის შეფარდების დროს, თუ კანონით გაუქმებულია ან შემსუბუქებულია პასუხისმგებლობა ასეთი ქმედების ჩადენისათვის, მოქმედებს ახალი კანონით დადგენილი ნორმა.

უზენაესი სასამართლოს მიერ, საგადასახადო და ზოგადი ადმინისტრაციული კანონმდებლობის შინაარსის განმარტებებიდან ნათელია, რომ საგადასახადო ორგანოს არ აქვს უფლება გადასახადის გადამხდელის მიმართ გამოიყენოს ნორმა, რომლიც არ მოქმედებდა დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელებისას, და თუ ასეთი ნორმა იქნება გამოყენებული, მან უნდა შეამსუბუქოს და არ დაამძიმოს გადასახადის გადამხდელის მდგომარეობა.

მოცემულ შემთხვევაში კი გადასახადის გადამხდელ სუბიექტს, როგორც ზევით აღნიშნა კანონით სრულ შესაბამისობაში ჰქონდა ყველა ფინანსური დოკუმენტაცია და შესრულებული ვალდებულება, რომლის შეუსრულებლობა, გამოიწვევდა იმ დროისათვის მოქმედი საგადასახადო პასუხიმგებლობის დადგომას. რის გამოც ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც დააკისრებდა გადასახადის გადამხდელს ამ პერიოდის ვალდებულების სხვაგვარად შესრულებას, იმთავითვე (არარა) ბათილ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივ აქტად უნდა იყოს მიჩნეული.

ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-5 მუხლის, ამავე კოდექსის 601 მუხლის შესაბამისად ადმინისტრაციული წარმოების ქვაკუთხედს წარმოადგენს სწორედ კანონიერების პრინციპი, რომლის დარღვევა იწვევს აქტის ბათილობას. მოცემულ შემთხვევაში როგორც წარმოდგენილი კანონის ნორმის შინაარსიდან გამომდინარე, ისე უზენაესი სასამართლოს არაერთი ნორმის განმარტებით დადგინდა, რომ:

ა) ნორმა რომელიც საფუძვლად შეიძლება დაედოს სუბიექტის საგადასახადო ვალდებულების შესრულებას ძალაში შევიდა 2017 წელს და იგი ვერ იქნება გამოყენებული იმ საგადასახადო ვალდებულების მიმართ, რომელიც განხორციელდა ნორმის ძალაში შესვლამდე;

ბ) საგადასახადო კანონმდებლობას არ გააჩნდა უკუქცევითი ძალა, ვიდრე ასეთი ნორმის გამოყენება არ ამსუბუქებს გადამხდელის მდგომარეობას;

გ) საგადასახადო კანონმდებლობით საერთოდ არ მომხდარა 2008 წლამდე მიღებული მოგების დაბეგვრის განსხვავებული რეგულირება, გარდა იმისა რაც შესაბამის პერიოდში მოქმედი კანონმდებლობა არეგულირებდა;

დ) გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულება სრულად და კანონით სრულ შესაბამისობაში იქნა შესრულებულად აღიარებული საგადასახადოს მიერ 2007 წლის მოგების გადასახადის დარიცხვისა და გადახდის ნაწილში;

ე) უკანონოა და ეწინააღმდეგება ვალდებულებით სამართლის პრინციპს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შინაარს და საქართველოს კონსტიტუციის ერთიდაიგივე საგადასახადო ვალდებულების ორჯერ შესრულება;

ვ) გადასახადის უკანონოდ დაბეგრილი თანხის უკან დაბრუნება საგადასახადო კოდექსის 63-ე მუხლის პირველი ნაწილი.

საგადასახადო აგენტის და გადასახადის გადამხდელის გათანაბრებაში იგულისხმება საგადასახადო აგენტისათვის იმ უფლებების მინიჭება და ვალდებულებების დაკისრება, რომლებიც საგადასახდო კოდექსის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს აქვს. თუმცა, გათანაბრება არ გულისხმობს საგადასახადო აგენტის უფლება-მოვალეობების გადასახადის გადამხდელისათვის გადაცემას. გადასახადის უკანონოდ დარიცხვის ანუ კანონიერი საფუძვლის გარეშე პირის დაბეგვრის შემთხვევაშიც, გადასახადის უკანონოდ დაბეგრილი თანხის დაბრუნება ეკისრება შესაბამის საგადასახადო ორგანოს.

მომჩივანი ასევე მიუთითებს საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის 24.09.2020 წლის განმარტებაზე (საქმე №ბს-833 (კ-19)): საგადასახადო ორგანოები ვალდებული არიან თავიანთი კომპეტენციის ფარგლებში გადასახადის გადამხდელს დაუბრუნონ ზედმეტად გადახდილი თანხა საგადასახადო კოდექსით დადგენილი წესით.

შესაბამისად ან უნდა მოხდეს შეცვლა იმ გარემოებისა, რომ გადასახადის გადამხდელმა კანონიერად გადაიხადა 2007 წლის მოგების გადასახადი და გადახდილი თანხა დაუბრუნდეს ან გადახდილი თანხა ჩაითვალოს სწორად გადახდილად, როგორც ეს აღიარებულია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2 და მე-8−91 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 და 43-ე ნაწილების მიხედვით:

12. დივიდენდი – აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე; რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი.

43. წმინდა მოგება − მოგება, რომელიც შესაძლებელია განაწილდეს დივიდენდის სახით, საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით. საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე და 93-ე ნაწილების თანახმად:

92. თუ რეზიდენტი საწარმო (გარდა ამ მუხლის 142-ე ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა) დივიდენდს გაანაწილებს 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან, მას უფლება აქვს, ჩაითვალოს ამ პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა, მაგრამ არაუმეტეს ამ კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის მიხედვით გადასახდელი თანხისა.

93. ამ მუხლის 92-ე ნაწილით გათვალისწინებული ჩასათვლელი თანხა გამოიანგარიშება ფორმულით − A×B / (C-D), სადაც: A არის დივიდენდის სახით გასანაწილებელი თანხის ოდენობა; B არის 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა; C არის 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა; D არის 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ხარჯზე დივიდენდის სანაცვლოდ საწარმოს მიერ პარტნიორისთვის გადაცემული ამ საწარმოს აქციების/წილის ღირებულება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 401 მუხლის მე-6 პუნქტის თანახმად, დეკლარაციის III ნაწილის დანართი №1 ივსება სტრიქონების დასახელების შესაბამისად, კერძოდ:

ა) პირველ სტრიქონში მიეთითება საანგარიშო პერიოდში დივიდენდის სახით განაწილებული თანხის ოდენობა, რომელიც ექვემდებარება დაბეგვრას;

ბ) მე-2 სტრიქონში მიეთითება სადაზღვევო ორგანიზაციის შემთხვევაში – 2015 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების, ხოლო სხვა შემთხვევაში – 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა;

გ) მე-3 სტრიქონში მიეთითება სადაზღვევო ორგანიზაციის შემთხვევაში – 2015 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში, ხოლო სხვა შემთხვევაში – 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა ჯამურად (მათ შორის, უარყოფითი ფინანსური შედეგის (ზარალი) გათვალისწინებით);

დ) მე-4 სტრიქონში მიეთითება სადაზღვევო ორგანიზაციის შემთხვევაში – 2015 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში, ხოლო სხვა შემთხვევაში – 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ხარჯზე დივიდენდის სანაცვლოდ საწარმოს მიერ პარტნიორისათვის გადაცემული ამ საწარმოს აქციების/წილის ღირებულება;

ე) მე-5 სტრიქონში მიეთითება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 93-ე ან 143-ე ნაწილის მიხედვით ჩასათვლელი თანხა, რომელიც წარმოადგენს სადაზღვევო ორგანიზაციის შემთხვევაში – 2015 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სხვა შემთხვევაში – 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე მიღებული წმინდა მოგებიდან დივიდენდის განაწილებისას ამავე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხას. აღნიშნული თანხის ოდენობა იანგარიშება პირველი და მე-2 სტრიქონების ნამრავლის გაყოფით მე-3 და მე-4 სტრიქონების სხვაობაზე (სტ.1*სტ.2/(სტ.3- სტ.4)).

მომჩივნის განმარტებით, 2007 წელს მიღებული მოგებიდან კუთვნილი მოგების გადასახადი დეკლარირებული და გადახდილი აქვს 1 886 800 ლარის ოდენობით, რომელიც სრულად ყოფნის 2007 წლის გასანაწილებელი დივიდენდისას წარმოშობილი მოგების გადასახადის თანხას. 2007 წლის გასანაწილებელი დივიდენდი შეადგენს 3 619 098 ლარს (საიდანაც ფიზიკურ პირებზე გასაცემია 1 809 549 ლარი), რაზედაც მოგების გადასახადი არის 319 332 ლარი, ხოლო თავის დროზე გადახდილი აქვს 1 886 800 ლარი, რომელიც გაცილებით მეტია ვიდრე მოგების გადასახადის ჩასათვლელი თანხა. მიაჩნია, რომ ახალი მოგების გადასახადით ხელმეორედ იგივე თანხის დაბეგვრა არაკანონიერია. შესაბამისად, მოგების გადასახადის დეკლარაციაში ნაჩვენებია 2008-2016 წლების წმინდა მოგება, რადგან მოგების ყოველთვიური დეკლარაციაში არ არსებობს სხვა შესაბამისი გრაფა, სადაც დაფიქსირდება 2007 წლის წმინდა მოგება, რაც მისცემდა საშუალებას 2007 წელს გადახდილი მოგების გადასახადით შეემცირებინა (ჩაეთვალა) გადასახდელი მოგების გადასახადი.

მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენელმა განმარტა, რომ შემოწმების შედეგად დადგინდა 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა 21 514 089 ლარი, ბიუჯეტში დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადი 4 186 868 ლარი. შესაბამისად, შემოწმებით 1.01.2008 წლამდე მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა რომელიც ჩათვლაში ჰქონდა მომჩივანს ასახული, რაც თავად მომჩივანმა განმარტა, არ იქნა გათვალისწინებული. აღნიშნულის მიხედვით მოგების გადასახადის ჩასათვლელმა თანხამ შეადგინა 1 781 967 ლარი, რაც განსხვავდებოდა დეკლარირებული მონაცემებისგან, რამაც გამოიწვია დარიცხვა.

მომჩივნის არგუმენტზე, რომ კომპანიას უნდა მიეცეს უფლება ჩაითვალოს 2007 წელს მიღებული წმინდა მოგებიდან განაწილებულ დივიდენდზე გადახდილი მოგების გადასახადი, შემოსავლების სამსახური სადავო ბრძანებაში მიუთითებს, რომ საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილზე და განმარტავს, რომ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა გადასახადის გადამხდელს ანიჭებს უფლებას ჩაითვალოს 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან განაწილებულ დივიდენდზე გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა, შესაბამისი შეზღუდვებით.

აღნიშნულიდან გარემოებებიდან და მხარეთა არგუმენტებიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად მოგების გადასახადის ჩათვლის შემცირება კანონშესაბამისია, არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

მოგების გადასახადის ჩასათვლელი თანხის კორექტირება

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ შემოწმდა კომპანიის მიერ 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე მიღებული წმინდა მოგებიდან დივიდენდის განაწილებისას ამავე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის სისწორე. შემოწმების შედეგად დადგინდა 1.01.2008 წლიდან 1.01.2017 წლამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა 21 514 089 ლარი, ბიუჯეტში დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადი 4 186 868 ლარი. აღნიშნულის მიხედვით მოგების გადასახადის ჩასათვლელმა თანხამ შეადგინა 1 781 967 ლარი, რაც განსხვავდებოდა დეკლარირებული მონაცემებისგან. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით. შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა 14.08.2023 წლის №20017 ბრძანება და ამავე თარიღის №094- 61 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც 2023 წლის 4 და 5 სექტემბერს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 21.11.2023 წლის №28679 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურის 21.11.2023 წლის №28679 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოწმების შედეგად მოგების გადასახადის ჩათვლის შემცირება კანონშესაბამისია, არ არსებობს მომჩივნის არგუმენტის გათვალისწინების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: