გადაწყვეტილება №19733/2/2023

№19733/2/2023

04 სექტემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 7.07.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 22.05.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №19733/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

2. ნასყიდობის ხელშეკრულების ღირებულებაზე დარიცხული დღგ-ის ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით შეუმცირებლობით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

3. ფ/პ ---------- ბინების გადაფორმების მომენტში ბარტერის ხელშეკრულების შესრულებულად განხილვა და გაწეული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა;

4. დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, კომპანიასა და შპს ---------- შორის გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის განხორციელების და მისაღები საცხოვრებელი ფართის აშენების მომსახურების საბაზრო ღირებულების დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2022 წლის №081-343 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 1.05.2023 წლის №9409 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 672 883 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 363 159

დღგ - 292 025

მოგების გადასახადი - 35 294

საშემოსავლო გადასახადი -35 840

ჯარიმა - 181 721

საურავი - 128 003

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა საცხოვრებელი კორპუსების მშენებლობა.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდის საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2022 წლის 28 დეკემბრის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 29.12.2022 წლის №33596 ბრძანება და №081-343 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 1.05.2023 წლის №9409 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, მ.შ. მტკიცებულებები კაპიტალზე. აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა, წარდგენილი მტკიცებულებების დამატებით შესწავლა და შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 1.05.2023 წლის №9409 ბრძანება, არ დაკმაყოფილებულ სადავო საკითხების ნაწილში, გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელს სამეურნეო ოპერაციები აღრიცხული აქვს საბუღალტრო პროგრამა ორისში, შესამოწმებელ პერიოდში დეკლარირებული დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 6 141 497 ლარს (დღგ-ის გარეშე). ბუღალტრული პროგრამის, წარდგენილი პირველადი დოკუმენტების (ბანკის ამონაწერები) და საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ინფორმაციებზე (ნასყიდობის და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები) დაყრდნობით გაანგარიშდა შესამოწმებელი პერიოდის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, რამაც შეადგინა 6 457 739 ლარს. შემოწმების შედეგად დადგენილი სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და ამავე მუხლის მე-8 ნაწილზე, საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე და ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველ და მე-2 პუნქტებზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, განმარტავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარდგენილი საჩივრები განსახილველ სადავო საკითხთან მიმართებაში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ ზოგიერთი ბინა დაბეგრილია ორმაგად, რიგ შემთხვევაში მყიდველებს წინასწარ, ავანსის სახით შეჰქონდათ ბინის ღირებულება და აგრძელებდნენ თანხების გადახდას ბინის გაფორმების შემდეგაც, ზოგ შემთხვევაში ბინებს უფორმებდნენ და შემდეგ იწყებდა თანხის გადახდას, ასევე, მყიდველებს ავანსი ხანდაზმულობის პერიოდშიც აქვთ შეტანილი და ბინები შესამოწმებელ პერიოდში გაუფორმდათ.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, მომჩივანი ითხოვს საკითხის დამატებით გავლას შემმოწმებელთან ერთად და დაზუსტების შემთხვევაში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის კორექტირებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შესაბამის პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის მომენტისა, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“-„ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა;

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში - საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

2. ამ მუხლის პირველი პუნქტის მიზნებისათვის, პირის მიერ გადახდილი თანხა ჩაითვლება საკომპენსაციო თანხად და ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, თუ თანხის მიღების მომენტში სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა: ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება; ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/მოცულობა; გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების ღირებულება; დ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება წარმოადგენს დღგით დასაბეგრ თუ გათავისუფლებულ ოპერაციას.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრული პროგრამის საფუძველზე, წარდგენილი პირველადი დოკუმენტებზე (ბანკის ამონაწერები) და საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ინფორმაციებზე (ნასყიდობის და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები) დაყრდნობით გაანგარიშდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გამოვლინდა სხვაობა.

მომჩივანი, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი არგუმენტის ანალოგიურად, წარმოდგენილ გარემოებებზე დაყრდნობით არ ეთანხმება სადავო საკითხის ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვას, ითხოვს საკითხის შემმოწმებელთან ერთად დამატებით გავლას, მაგრამ არ მიუთითებს, თუ კონკრეტულად რა ნაწილში და რა სამართლებრივ საფუძველზე დაყრდნობით მიიჩნევს განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებებს არამართლზომიერად. ამასთან, არ წარმოადგენს მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებას და შესაძლებელია დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო.

აუდიტის დეპარტამენტი 22.06.2023 წლის №----------21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას კომპანიის უფლებამოსილ წარმომადგენლებს გაანგარიშების ყველა ეტაპზე ეგზავნებოდა შესაბამისი ცხრილი და შეპასუხების შემდეგ, შესაბამის საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, ხდებოდა არგუმენტების გათვალისწინება, აღნიშნული მიდგომით, შემოწმების პროცესში რამდენჯერმე დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშების ცხრილი, საბოლოო ცხრილის გაცნობის შემდეგ, კომპანიის წარმომადგენლებს აღარ წარუდგენიათ დასაბუთებული არგუმენტები, შესაბამისად, განხორციელდა შემოწმების აქტის შედგენა. არც ამჟამად წარმოდგენილ საჩივარს ახლავს კონკრეტული არგუმენტები ან გაანგარიშება დღგ-ის ბრუნვასთან დაკავშირებით.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

2. ნასყიდობის ხელშეკრულების ღირებულებაზე დარიცხული დღგ-ის ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით შეუმცირებლობით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელი ეკონომიკურ საქმიანობას ახორციელებს 2018 წლის ივნისიდან. 2018 წელს პირველი მშენებლობა განხორციელდა ----------, სადაც ააშენა 12 სართულიანი საცხოვრებელი კორპუსი. გადასახადის გადამხდელის მიერ ფართების ფიზიკურ პირებზე რეალიზაციისას (მათ შორის მიღებულ ავანსზე) არ ხორციელდება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა. ფიზიკური პირების მიერ ხანდაზმულ პერიოდში (2018 წელს) ხორციელდებოდა საკომპენსაციო თანხების წინასწარ გადახდა (დასტურდება გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი გაანგარიშების ცხრილით და საბანკო ამონაწერით). შემოწმების მიერ გადამოწმდა მათი დაბეგვრის საკითხი და დადგინდა, რომ თანხები გადახდის მომენტში არ არის აღრიცხული და დეკლარირებული გადასახადის გადამხდელის მიერ როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, ხოლო საჯარო რეესტრის მიხედვით ნასყიდობის ხელშეკრულებები, მითითებული ფართებით და ღირებულებებით, ფიქსირდება ბინების გადაფორმების თარიღებში (შესამოწმებელ პერიოდში 1.01.2019-1.04.2022). ამავე დროს, გადასახადის გადამხდელის მხრიდან შემოწმებისას არ იქნა წარდგენილი 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე ბუღალტრული პროგრამა ან/და ფულის მოძრაობის აღრიცხვა. გადასახადის გადამხდელის მიერ, საკუთრების რეგისტრაციისას დასაბეგრი ბრუნვა შემცირებულია ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით.

შემოწმების შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში ნასყიდობის ხელშეკრულების ღირებულებაზე დარიცხული დღგ არ იქნა შემცირებული ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით, შედეგად გაიზარდა შესამოწმებელი პერიოდის დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა 256 726 ლარის ოდენობით (დღგ-ის გარეშე), რაც დაიბეგრა დღგ-ით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

სამართლებრივი საფუძვლები მითითებულია პირველ სადავო საკითხის ნაწილში.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებაზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, განმარტავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარდგენილი საჩივრები განსახილველ სადავო საკითხთან მიმართებაში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი არ ეთანხმება სადავო საკითხის ნაწილში დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას და აღნიშნავს, რომ თანხები უკვე დაბეგრილი იყო მის მიერ.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა, რომლის დროსაც:

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის მომენტისა, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“-„ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა;

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-8 ნაწილის შესაბამისად, უძრავი ქონების მიწოდებისას, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული პირობა, დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის თარიღი, ხოლო თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე - ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის თარიღი.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, დღგით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება, გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში - საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

2. ამ მუხლის პირველი პუნქტის მიზნებისათვის, პირის მიერ გადახდილი თანხა ჩაითვლება საკომპენსაციო თანხად და ოპერაცია დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას, თუ თანხის მიღების მომენტში სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა: ა) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება; ბ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების რაოდენობა/მოცულობა; გ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების ღირებულება; დ) განსაზღვრულია მისაწოდებელი საქონელი/გასაწევი მომსახურება წარმოადგენს დღგით დასაბეგრ თუ გათავისუფლებულ ოპერაციას.

დადგენილია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ ფართების ფიზიკურ პირებზე რეალიზაციისას არ ხორციელდება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა. ფიზიკური პირების მიერ ხანდაზმულ პერიოდში (2018 წელს) ხორციელდებოდა საკომპენსაციო თანხების წინასწარ გადახდა. შემოწმებით დადგინდა, რომ თანხები გადახდის მომენტში, არ არის აღრიცხული და დეკლარირებული გადასახადის გადამხდელის მიერ როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, ხოლო საჯარო რეესტრის მიხედვით, ნასყიდობის ხელშეკრულებები მითითებული ფართებით და ღირებულებებით, ფიქსირდება ბინების გადაფორმების თარიღებში. ამავე დროს, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე ბუღალტრული პროგრამა ან/და ფულის მოძრაობის აღრიცხვა. ამგვარად მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ, საკუთრების რეგისტრაციისას დასაბეგრი ბრუნვა შემცირებულია ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით.

მომჩივანი აღნიშნავს, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას სადავო საკითხის ნაწილში არ ეთანხმება, რადგან თანხები უკვე დაბეგრილი იყო მის მიერ, მაგრამ კვლავაც არ წარმოადგენს მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებას და შესაძლებელია დარიცხული თანხის გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო.

აუდიტის დეპარტამენტი 22.06.2023 წლის №----------21-14 წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე წარდგენილი რეალიზაციის ცხრილის მიხედვით (2018 წელს ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლების გაანგარიშების შესახებ), გადასახადის გადამხდელს 2018 წელს ბინების რეალიზაციიდან მიღებული აქვს 814 846 ლარი, ხოლო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით (დღგ-ის დეკლარაციები) 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 412 933 ლარს (დღგ-ის გარეშე), შესაბამისად გადასახადის გადამხდელის პოზიცია, რომ აღნიშნული თანხა დაბეგრილია დღგ-ით საფუძველს მოკლებულია.

საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

 

3. ფ/პ ----------ზე ბინების გადაფორმების მომენტში ბარტერის ხელშეკრულების შესრულებულად განხილვა და გაწეული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა

კომპანია დაფუძნებულია 2018 წლის ივნისის თვეში, ხოლო 2018 წლის ივლისის თვეში საჯარო რეესტრის ამონაწერებზე დაყრდნობით დადგინდა, რომ შეძენილია უძრავი ქონება კერძოდ, არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა 1 561 მ 2 შპს ----------გან. ამავე ამონაწერებზე დაყრდნობით დადგინდა, რომ მიწასთან ერთად გადასახადის გადამხდელზე გადავიდა ვალდებულება, რომელიც შპს ---------- გააჩნდა ----------ის მიმართ, კერძოდ 226 მ 2 საცხოვრებელი ფართი 4 ბინის სახით. ზემოაღნიშნული დასტურდება ფ/პ ----------ის მიერ, რეესტრში 2018 წლის 16 ივლისს წარდგენილი განცხადებით, სადაც იგი ადასტურებს შპს ----------ს მიერ მისთვის საცხოვრებელი ფართის გადაცემის ვალდებულების მოხსნას და ამ ვალდებულების გადასვლას შპს „----------“-ზე.

შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ 2021 წლის თებერვალში გაფორმებული უძრავი ქონების გაცვლის (ბარტერის) ხელშეკრულების საფუძველზე, ფ/პ ----------ს საკუთრებაში გადაცემული აქვს 226 მ 2 საცხოვრებელი ფართი, აღნიშნულ ოპერაციაზე კომპანიას შესაბამისი საგადასახადო ვალდებულებები არ აქვს შესრულებული. კომპანიასა და ფიზიკურ პირს შორის განხორციელდა გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია და კომპანიის მიერ ფიზიკური პირისთვის გაწეულია სამშენებლო მომსახურება. შემოწმების შედეგად გაანგარიშებული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი შეადგენს 106 649 ლარს (დღგ-ის გარეშე), რაც საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ №996 ბრძანების 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის და საგადასახადო კოდექსის 159- ე და 1601 მუხლების თანახმად, დამატებით დაიბეგრა დღგ-ით. გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველ ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 1601 მუხლზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტზე, დადგენილ ფაქტობრივი გარემოებაზე, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის ზეპირსიტყვიერ განმარტებაზე, რომ შპს „----------“ 2021 წლის აპრილის თვის შემდგომ გაწეული აქვს მთლიანი კორპუსის აშენების ღირებულების 5% ხარჯი, ფ/პ ----------სთვის ფართები გადაცემულია მე-7 სართულზე და იმ დროისთვის აღნიშნული სართული დასრულებული იყო.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მხარეთა შორის გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე შპს ---------- მიერ კომპანიისთვის მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების გადაცემა და მეორეს მხრივ, შპს „----------“ მიერ ფ/პ ----------სთვის ფართის მიწოდება (მიწასთან ერთად შპს „----------“-ზე გადავიდა ვალდებულება რომელიც შპს ---------- გააჩნდა ---------- მიმართ) განიხილება გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციად, რომლის ფარგლებშიც, ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარე, მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების მიღების სანაცვლოდ, კომპანიის მიერ ხორციელდება სამშენებლო მომსახურების გაწევა. ამასთან, იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული გაცვლის ოპერაციის ფარგლებში კომპანიის მიერ სამშენებლო მომსახურება გაიწევა 2018 წელს საკუთრებაში მიღებული მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ, შპს „----------“-სთვის დღგ-ით დაბეგვრის დრო უნდა განისაზღვროს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილისა და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის შესაბამისად. ამდენად, შპს „----------“-ს მიერ ფ/პ ----------სთვის სამშენებლო მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი, მიუხედავად იმისა, შესაბამისი შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაციაში მიღებისათვის ვარგისად აღიარების მიზნით, უფლებამოსილი ორგანოს მიერ გამოცემულია თუ არა სანებართვო პირობების შესაბამისად დასრულებულ მშენებლობაზე ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი.

შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და განმარტავს, რომ ფ/პ ----------ზე ბინების გადაფორმების მომენტში ბარტერის ხელშეკრულების შესრულებულად განხილვა და გაწეული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა მართლზომიერია. ამასთან, მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს. ამდენად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საჩივრები ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი აღნიშნავს, კომპანიასა და ---------- შორის გაფორმებული იყო უძრავი ქონების გაცვლის (ბარტერის) ხელშეკრულება, რის საფუძველზეც ვალდებულება ქონდა გადაეცა 226 კვ.მ. საცხოვრებელი ფართი შენობის მშენებლობის დასრულების დროს, შენობის ექსპლოატაციაში შესვლის მომენტში. მიუხედავად იმისა, რომ ---------- აღნიშნული ბინები 2021 წლის თებერვალში გაუფორმეს (აღნიშნული ბინების გადაფორმება მოხდა და არა გადაცემა), კომპანიას დაბეგვრის ვალდებულება ქონდა ბინების მშენებლობის დასრულების (ექსპლოატაციაში შესვლის მომენტში) და ბინების ფიზიკურად გადაცემის მომენტში და არა უბრალოდ გაფორმების მომენტში, როდესაც შენობა მშენებლობის პროცესში და დაუსრულებელი იყო. მომჩივანი მიიჩნევს, რომ საკითხთან დაკავშირებით დარიცხვა უსაფუძვლოა და უნდა გაუქმდეს.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლოსამონტაჟო საქმიანობა.

საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

საგადასახადო კოდექსის 158-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ პირად (შემდგომ - დასაბეგრი პირი) განიხილება ნებისმიერი პირი, რომელიც ნებისმიერ ადგილზე დამოუკიდებლად ახორციელებს ნებისმიერი სახის ეკონომიკურ საქმიანობას, მიუხედავად ამ საქმიანობის მიზნისა და შედეგისა.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია, დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.

მომჩივანი არ ეთანხმება დარიცხვას სადავო საკითხის ნაწილში და აღნიშნავს, კომპანიასა და ---------- შორის გაფორმებული იყო უძრავი ქონების გაცვლის (ბარტერის) ხელშეკრულება, რის საფუძველზეც ვალდებულება ქონდა გადაეცა 226 კვ.მ. საცხოვრებელი ფართი. კომპანიას დაბეგვრის ვალდებულება ქონდა ბინების მშენებლობის დასრულების (ექსპლოატაციაში შესვლის მომენტში) და ბინების ფიზიკურად გადაცემის მომენტში და არა უბრალოდ გაფორმების მომენტში, როდესაც შენობა მშენებლობის პროცესში და დაუსრულებელი იყო.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახური განმარტებას, რომ მხარეთა შორის გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე შპს ---------- მიერ კომპანიისთვის მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების გადაცემა და მეორეს მხრივ, შპს „----------“ მიერ ფ/პ ----------სთვის ფართის მიწოდება განიხილება გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციად, რომლის ფარგლებშიც, ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარე, მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების მიღების სანაცვლოდ, კომპანიის მიერ ხორციელდება სამშენებლო მომსახურების გაწევა. ამასთან, იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული გაცვლის ოპერაციის ფარგლებში კომპანიის მიერ სამშენებლო მომსახურება გაიწევა 2018 წელს საკუთრებაში მიღებული მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ, შპს „----------“-სთვის დღგ-ით დაბეგვრის დრო უნდა განისაზღვროს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი ნაწილისა და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის შესაბამისად. ამდენად, შპს „----------“ მიერ ფ/პ ----------სთვის სამშენებლო მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი, მიუხედავად იმისა, შესაბამისი შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაციაში მიღებისათვის ვარგისად აღიარების მიზნით, უფლებამოსილი ორგანოს მიერ გამოცემულია თუ არა სანებართვო პირობების შესაბამისად დასრულებულ მშენებლობაზე ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი.

ამგვარად, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ ფ/პ ----------ზე ბინების გადაფორმების მომენტში ბარტერის ხელშეკრულების შესრულებულად განხილვა და გაწეული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა მართებულია. ამდენად, შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილება ამ ნაწილში მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

4. დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, კომპანიასა და შპს ---------- შორის გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის განხორციელების და მისაღები საცხოვრებელი ფართის აშენების მომსახურების საბაზრო ღირებულების დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში

ფაქტების აღწერა

გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი პირველადი დოკუმენტაციის (ნასყიდობის ხელშეკრულება), ბუღალტრული აღრიცხვის პროგრამის და საჯარო რეესტრში არსებული ინფორმაციების მიხედვით დადგინდა, რომ საკუთრებაში არსებული 3 632 მ 2 მიწის ნაკვეთი, მასზე არსებულ შენობანაგებობებთან ერთად, რეალიზებული აქვს შპს ----------ზე 2021 წლის მაისის თვეში. აღნიშნული მიწის ნაკვეთი მდებარეობს ----------ში. მიწისა და მასზე დამაგრებული შენობა-ნაგებობების რეალიზაციის სანაცვლოდ გადასახადის გადამხდელს შპს ----------სგან მიღებული აქვს 200 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში, ხელშეკრულების შესაბამისად, გარდა თანხის გადახდისა, შპს ---------- წარმოეშვა ვალდებულება, აღნიშნულ მიწაზე საცხოვრებელი ფართის აშენების შემდეგ, გადასახადის გადამხდელს გადასცეს 2 000 მ 2 საცხოვრებელი ფართი. აღნიშნული ვალდებულების არსებობა დასტურდება, როგორც საჯარო რეესტრში არსებული ამონაწერების ასევე, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი ურთიერთშედარების აქტის საფუძველზე. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, შემოწმების შედეგად ჩაითვალა, რომ კომპანიებს შორის განხორციელდა გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია.

მისაღები საცხოვრებელი ფართის აშენების მომსახურების საბაზრო ღირებულება 942 751 ლარი (დღგ-ის გარეშე, სამშენებლო მომსახურების ღირებულების განსაზღვრის მიზნით გამოყენებული იქნა ----------ში აშენებულ საცხოვრებელ კორპუსზე გაწეული დანახარჯები) დაიბეგრა დღგით. შედეგად, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-16 მუხლის პირველი ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-2 ნაწილზე, მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე, 163-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, აუდიტის დეპარტამენტის მიერ მიწოდებულ ინფორმაციაზე, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საჩივართან ერთად წარდგენილია 2021 წლის 26 აპრილის ხელშეკრულება, რომელიც არ წარუდგენია შემოწმების მიმდინარეობისას, მაგრამ წარდგენის შემთხვევაშიც არ შეიცვლებოდა დაბეგვრის დრო რადგან, წარდგენილია უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულება, რომელიც არ არის რეგისტრირებული საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში (საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 183-ე მუხლის შესაბამისად უძრავი ნივთის შესაძენად აუცილებელია გარიგების წერილობითი ფორმით დადება და ამ გარიგებით განსაზღვრული საკუთრების უფლების შემძენზე საჯარო რეესტრში რეგისტრაცია). შემოწმება დაეყრდნო უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებას, რომელიც წარდგენილია შემოწმების მიმდინარეობისას და საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს მონაცემებზე დაყრდნობით საკუთრების უფლების დამადასტურებელ დოკუმენტადაა მითითებული, ასევე, საჯარო რეესტრის მონაცემებზე დაყრდნობით (უძრავი ქონების ამონაწერი) არ ფიქსირდება შპს „----------“ მიერ დამატებითი ვალდებულების არსებობა (სამშენებლო პროექტის და ნებართვის გადაცემა), რომელიც შესასრულებელია შპს ----------სთვის. ამასთან, შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლების მიერ წარდგენილი 2022 წლის 7 დეკემბრის შედარების აქტის მიხედვით არ ფიქსირდება მშენებლობის ნებართვის და შესაბამისი პროექტის გადაცემის ვალდებულება.

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ მომჩივანი საჩივრებში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი იმგვარი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივრები ამ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აღნიშნავს, რომ სადავო საკითხის ნაწილში გადასახადის დარიცხვას აღარ ასაჩივრებს და ითხოვს აღნიშნულ ნაწილში ჯარიმის გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი გამოყოფს ორ შემთხვევას, როდესაც შესაძლებელია გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერად მიჩნევა და მისი დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, უფრო კონკრეტულად გადასახადის გადამხდელი უნდა იყოს კეთილსინდისიერი ზოგადად და სამართალდარღვევის ფაქტის მიმართაც, ხოლო თავად სამართალდარღვევა გამოწვეული უნდა იყოს არცოდნით ან შეცდომით.

მომჩივანმა უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით და უხეში გაუფრთხილებლობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად. თუ გადასახადის გადამხდელის ქმედება გამოწვეულია დაუდევრობით ან უხეში გაუფრთხილებლობით, აღნიშნული ვერ იქნება სანქციისგან გათავისუფლების საფუძველი.

საბჭო მიიჩნევს, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

ვინაიდან სანქცია არის პასუხიმგებლობის ზომა ჩადენილი სამართალდარღვევისათვის, ხოლო წარმოდგენილი არგუმენტებით არ ვლინდება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული საფუძვლები, საბჭოს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია სადავო საკითხის ნაწილში დაკისრებული ჯარიმისგან მომჩივნის გათავისუფლება, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

2. ნასყიდობის ხელშეკრულების ღირებულებაზე დარიცხული დღგ-ის ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით შეუმცირებლობით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდა;

3. ფ/პ-ზე ბინების გადაფორმების მომენტში ბარტერის ხელშეკრულების შესრულებულად განხილვა და გაწეული სამშენებლო მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა;

4. დაკისრებული ჯარიმისგან გათავისუფლება, კომპანიებს შორის გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის განხორციელების და მისაღები საცხოვრებელი ფართის აშენების მომსახურების საბაზრო ღირებულების დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. გადასახადის გადამხდელის ბუღალტრული პროგრამის საფუძველზე, წარდგენილი პირველადი დოკუმენტებზე (ბანკის ამონაწერები) და საჯარო რეესტრის ეროვნულ სააგენტოში არსებულ ინფორმაციებზე (ნასყიდობის და წინარე ნასყიდობის ხელშეკრულებები) დაყრდნობით გაანგარიშდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა და გამოვლინდა სხვაობა. მომჩივანი, შემოსავლების სამსახურში წარდგენილი არგუმენტის ანალოგიურად, წარმოდგენილ გარემოებებზე დაყრდნობით არ ეთანხმება სადავო საკითხის ნაწილში განხორციელებულ დარიცხვას, ითხოვს საკითხის შემმოწმებელთან ერთად დამატებით გავლას, მაგრამ არ მიუთითებს, თუ კონკრეტულად რა ნაწილში და რა სამართლებრივ საფუძველზე დაყრდნობით მიიჩნევს განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებებს არამართლზომიერად. ამასთან, არ წარმოადგენს მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებას და შესაძლებელია დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო. აუდიტის დეპარტამენტი 22.06.2023 წლის წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას კომპანიის უფლებამოსილ წარმომადგენლებს გაანგარიშების ყველა ეტაპზე ეგზავნებოდა შესაბამისი ცხრილი და შეპასუხების შემდეგ, შესაბამის საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, ხდებოდა არგუმენტების გათვალისწინება, აღნიშნული მიდგომით, შემოწმების პროცესში რამდენჯერმე დაკორექტირდა დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაანგარიშების ცხრილი, საბოლოო ცხრილის გაცნობის შემდეგ, კომპანიის წარმომადგენლებს აღარ წარუდგენიათ დასაბუთებული არგუმენტები, შესაბამისად, განხორციელდა შემოწმების აქტის შედგენა. არც ამჟამად წარმოდგენილ საჩივარს ახლავს კონკრეტული არგუმენტები ან გაანგარიშება დღგ-ის ბრუნვასთან დაკავშირებით.

2. გადასახადის გადამხდელის მიერ ფართების ფიზიკურ პირებზე რეალიზაციისას არ ხორციელდება საგადასახადო ანგარიშ-ფაქტურის გამოწერა. ფიზიკური პირების მიერ ხანდაზმულ პერიოდში (2018 წელს) ხორციელდებოდა საკომპენსაციო თანხების წინასწარ გადახდა. შემოწმებით დადგინდა, რომ თანხები გადახდის მომენტში, არ არის აღრიცხული და დეკლარირებული გადასახადის გადამხდელის მიერ როგორც დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა, ხოლო საჯარო რეესტრის მიხედვით, ნასყიდობის ხელშეკრულებები მითითებული ფართებით და ღირებულებებით, ფიქსირდება ბინების გადაფორმების თარიღებში. ამავე დროს, გადასახადის გადამხდელის მიერ არ იქნა წარდგენილი 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე ბუღალტრული პროგრამა ან/და ფულის მოძრაობის აღრიცხვა. ამგვარად მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ, საკუთრების რეგისტრაციისას დასაბეგრი ბრუნვა შემცირებულია ხანდაზმულ პერიოდში ავანსად გადახდილი თანხის შესაბამისი დღგ-ით. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას სადავო საკითხის ნაწილში არ ეთანხმება, რადგან თანხები უკვე დაბეგრილი იყო მის მიერ, მაგრამ კვლავაც არ წარმოადგენს მტკიცებულებას, რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებას და შესაძლებელია დარიცხული თანხის გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო. აუდიტის დეპარტამენტი 22.06.2023 წლის წერილით წარმოდგენილ ინფორმაციაში აღნიშნავს, რომ შემოწმების მიმდინარეობისას გადასახადის გადამხდელის მიერ 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე წარდგენილი რეალიზაციის ცხრილის მიხედვით (2018 წელს ბინების რეალიზაციიდან მიღებული შემოსავლების გაანგარიშების შესახებ), გადასახადის გადამხდელს 2018 წელს ბინების რეალიზაციიდან მიღებული აქვს 814 846 ლარი, ხოლო შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემაში არსებული ინფორმაციით (დღგ-ის დეკლარაციები) 2018 წლის საანგარიშო პერიოდზე დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა შეადგენს 412 933 ლარს (დღგ-ის გარეშე), შესაბამისად გადასახადის გადამხდელის პოზიცია, რომ აღნიშნული თანხა დაბეგრილია დღგ-ით საფუძველს მოკლებულია.

3. მხარეთა შორის გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე პირის მიერ კომპანიისთვის მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების გადაცემა და მეორეს მხრივ, მომჩივანის მიერ ფ/პ-სთვის ფართის მიწოდება განიხილება გაცვლის (ბარტერულ) ოპერაციად, რომლის ფარგლებშიც, ოპერაციის შინაარსიდან გამომდინარე, მიწის ნაკვეთზე საკუთრების უფლების მიღების სანაცვლოდ, კომპანიის მიერ ხორციელდება სამშენებლო მომსახურების გაწევა. ამასთან, იმის გათვალისწინებით, რომ აღნიშნული გაცვლის ოპერაციის ფარგლებში კომპანიის მიერ სამშენებლო მომსახურება გაიწევა 2018 წელს საკუთრებაში მიღებული მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ, მომჩივანისთვის დღგ-ით დაბეგვრის დრო უნდა განისაზღვროს საგადასახადო კოდექსის და „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის შესაბამისად. ამდენად, მომჩივანის მიერ ფ/პ-სთვის სამშენებლო მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს მომსახურების გაწევის (დასრულების) მომენტი, მიუხედავად იმისა, შესაბამისი შენობა-ნაგებობის ექსპლუატაციაში მიღებისათვის ვარგისად აღიარების მიზნით, უფლებამოსილი ორგანოს მიერ გამოცემულია თუ არა სანებართვო პირობების შესაბამისად დასრულებულ მშენებლობაზე ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი.

4. განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ან არ იყო მისთვის ცნობილი ისეთი გარემოება, რამაც მისი პასუხისმგებლობა გამოიწვია. მომჩივანი ვერ ამტკიცებს, რომ ჩადენილი სამართალდარღვევა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობით, არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, წარმოდგენილი საჩივარი ოთხივე ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 159(1„ა“„ბ“); 160; 1601; 163(1,2); 164(1).