გადაწყვეტილება №21560/2/2023

№21560/2/2023

02 მაისი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 22.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 11.12.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21560/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. საწარმოს საწესდებო კაპიტალიდან დამფუძნებლის მიერ ქონების გატანის საფუძველზე დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულება;

2. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის №005-146 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 29.11.2023 წლის №29516 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 356 992 ლარი.

მათ შორის:

დღგ - 215 185

ჯარიმა - 107 593

საურავი - 34 214

 

სადავო საკითხები:

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობას წარმოადგენს სპორტული (საცურაო აუზის) მომსახურების გაწევა.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა გადასახადის გადამხდელის საქმიანობის 1.01.2020 წლიდან 1.06.2023 წლამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება, რაზეც შედგა აუდიტის დეპარტამენტის 28.09.2023 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი, რომლის საფუძველზე გამოიცა 29.09.2023 წლის №23290 ბრძანება და №005-146 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 29.11.2023 წლის №29516 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

1. საწარმოს საწესდებო კაპიტალიდან დამფუძნებლის მიერ ქონების გატანის საფუძველზე დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულება

ფაქტების აღწერა

კომპანიის დამფუძნებელმა და 100% წილის მესაკუთრემ, ---------- (პ/ნ ----------) 2021 წლის ივლისის თვეში გაზარდა კომპანიის კაპიტალი საცხოვრებელი ბინის კაპიტალში შეტანის გზით, კერძოდ, შეტანილი იყო უძრავი ქონება, რომელიც მდებარეობს ---------- (ს.კ. ----------). ზემოთ აღნიშნული ქონება გამოტანილი იქნა საწესდებო კაპიტალიდან 2022 წლის ოქტომბრის თვეში და დარეგისტრირდა ისევ ფ.პ. ---------- (პ/ნ ----------) სახელზე, რაც დასტურდება საჯარო რეესტრის ამონაწერებით. შემოწმების პროცესში გადამხდელის მხრიდან წარმოდგენილ იქნა კერძო კომპანიის (შპს „----------“ (ს/ნ ----------) შემფასებლის მიერ შედგენილი ქონების შეფასების დასკვნა. აღნიშნული დასკვნით ქონების ღირებულება 2021 წლის 2 დეკემბრის მდგომარეობით შეადგენდა 510 000 აშშ დოლარს (დღგ-ის ჩათვლით). აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა 2022 წლის ოქტომბერში დამფუძნებელზე გადაცემული ბინის ღირებულებით (გატანის მომენტში არსებული კურსის გათვალისწინებით). საწარმოს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახურმა იხელმძღვანელა საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილით, 157-ე მუხლის პირველი ნაწილის „რ“ ქვეპუნქტით, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებით, 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტით, 163-ე მუხლის პირველი ნაწილით, 164-ე მუხლის მე-2 ნაწილის „ვ“ და „თ“ ქვეპუნქტებით.

შემოსავლების სამსახურმა ყურადღება გაამახვილა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებაზე, რომ საწარმოს დამფუძნებელმა ---------- (100%-იანი წილი), 2021 წლის ივლისის თვეში გაზარდა კომპანიის კაპიტალი საცხოვრებელი ბინის კაპიტალში შეტანის გზით, ზემოთ აღნიშნული ქონება გამოტანილი იქნა საწესდებო კაპიტალიდან 2022 წლის ოქტომბრის თვეში და დარეგისტრირდა ისევ ფ/პ ---------- სახელზე, რაც დასტურდება საჯარო რეესტრის ამონაწერებით. ამასთან, შემოწმების პროცესში გადამხდელის მხრიდან წარმოდგენილ იქნა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) შემფასებლის მიერ შედგენილი ქონების შეფასების დასკვნა, რომლის მიხედვით განსახილველი ქონების ღირებულება 2021 წლის 2 დეკემბრის მდგომარეობით შეადგენდა 510 000 აშშ დოლარს (დღგ-ის ჩათვლით). აღნიშნულიდან გამომდინარე, საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა 2022 წლის ოქტომბერში დამფუძნებელზე გადაცემული ბინის ღირებულებით (გატანის მომენტში არსებული კურსის გათვალისწინებით).

ამასთან, შემოსავლების სამსახურმა აღნიშნა, რომ გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალების და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი განმარტავს, რომ საგადასახადო შემოწმებამ მიიჩნია, რომ დამფუძნებლის მიერ საწესდებო კაპიტალიდან ქონებრივი შენატანის დაბრუნება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა, საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ ქვეპუნქტის შესაბამისად. გადასახადის გადამხდელის მიერ აღნიშნული საგადასახადო ვალდებულება დეკლარირებული არ ყოფილა, რაც აუდიტის დეპარტამენტის მოსაზრებით, შესაბამისი გადასახადისა ჯარიმა-საურავის დარიცხვის საფუძველია.

სადავო დარიცხვის სამართლებრივი საფუძვლის - საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის - თანახმად, საზოგადოების მიერ პარტნიორისათვის საქონლის (მატერიალური ქონების) გადაცემა მხოლოდ იმ პირობით წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას, თუ იგი „წილის სანაცვლოდ“ ხორციელდება, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არა აქვს. კერძოდ, სადავო ოპერაციას დამფუძნებლის (პარტნიორის) წილზე რაიმე გავლენა არ მოუხდენია - სადავო ოპერაციამდე და მის შემდეგაც დამფუძნებლის წილი 100%-ს შეადგენდა და შეადგენს;

სადავო ოპერაციის (გარიგების) ნამდვილი შინაარსის მიხედვით, ადგილი არა აქვს ასევე საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის მეორე წინაპირობასაც - საქონლის (ნივთის) საკუთრებაში გადაცემას. სადავო ბინის საზოგადოების კაპიტალში შეტანა და გამოტანა განხორციელდა არა საკუთრებითი ურთიერთობის შეცვლის, არამედ აღნიშნული ბინის იძულებითი რეალიზაციის საფრთხისაგან დაცვის, მასზე საკუთრების უფლების შენარჩუნების მიზნით. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანო მოვალე იყო გადასახადის დარიცხვის საკითხი გადაეწყვიტა სადავო ოპერაციების (გარიგებების) არა ფორმის, არამედ მათი ნამდვილი შინაარსის - ე.ი. „არსის და არა გარსის“ - მიხედვით.

იმ დაშვების პირობებშიც, რომ გადასახადის დარიცხვა მართლზომიერად განხორციელდა, გასაჩივრებული აქტი, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად, გაუქმებას ექვემდებარება ჯარიმა-საურავის (ფინანსური სანქციის) ნაწილში, რადგან არ დასტურდება, რომ სადავო ოპერაციების განხორციელებისას გადასახადის გადამხდელი მართლწინააღმდეგობის შეგნებით მოქმედებდა.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 29 ნოემბრის №29516 ბრძანება არსებითად იმეორებს საგადასახადო მოთხოვნის ფაქტობრივ-სამართლებრივ იმ საფუძვლებს, რაც საგადასახადო შემოწმების აქტშია ასახული. ამასთან, იგი არ შეიცავს რაიმე მსჯელობას და დასკვნას გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრებულ ფაქტისა და სამართლის არც ერთ საკითხზე. ამ მიმართებით გასაჩივრებული ბრძანება არსებითად მოიცავს ზოგადი ხასიათის შემდეგ დასკვნას: „გადასახადის გადამხდელი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად, ხოლო დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ გარემოებებს“.

საქართველოს კონსტიტუციის მე-18 მუხლის პირველი პუნქტი განამტკიცებს სამართლიანი ადმინისტრაციული წარმოების უფლებას. ამ უფლების ერთ-ერთი ასპექტია ადმინისტრაციული ორგანოს ვალდებულება, დაასაბუთოს საკუთარი გადაწყვეტილება (აქტი). აღნიშნული ვალდებულება გათვალისწინებულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის (შემდგომში: სზაკ-ი) 96-ე მუხლითაც.

საჩივრის სტადიაზე აქტის დასაბუთების ვალდებულება გულისხმობს არგუმენტირებულ პასუხს ფაქტისა და სამართლის ყველა იმ სადავო საკითხზე, რომელზე დაყრდნობითაც აქტის გადასინჯვას ითხოვს. საჩივრის თაობაზე მიღებულ გადაწყვეტილებაში დემონსტრირებული უნდა იყოს ლოგიკური განსჯის ის გზა, რომელიც ადმინისტრაციულმა ორგანომ გაიარა გადაწყვეტილების მისაღებად და მივიდა განსახილველი საკითხების სწორედ მოცემული სახით და არა სხვაგვარ გადაწყვეტამდე.

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 29 ნოემბრის №29516 ბრძანება არ პასუხობს აქტის დასაბუთების ზემოაღნიშნულ მოთხოვნებს. კერძოდ, იგი არ შეიცავს არგუმენტირებულ პასუხს მის მიერ აღძრულ არც ერთ კონკრეტულ ფაქტობრივ და სამართლებრივ საკითხზე და მაშასადამე, იგი დაუსაბუთებელია.

ზემოთქმულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურის გასაჩივრებული ბრძანება ეწინააღმდეგება კანონს, რაც სზაკ-ის 601 მუხლის 1-ლი ნაწილის თანახმად, მისი ბათილად ცნობის საფუძველია.

საქმის უდავო ფაქტების თანახმად, საზოგადოების 100% წილის მფლობელმა პარტნიორმა, 2021 წლის 3 აგვისტოს, საზოგადოების კაპიტალში შეიტანა, ხოლო 2022 წლის 27 ოქტომბერს - კაპიტალიდან გაიტანა ერთი და იგივე უძრავი ნივთი - საცხოვრებელი ბინა.

სადავო დარიცხვის ფაქტობრივ საფუძველს საზოგადოების კაპიტალიდან პარტნიორისათვის შენატანის (ბინის) დაბრუნების ოპერაცია (გარიგება) წარმოადგენს, ხოლო სამართლებრივ საფუძველს (საგადასახადო მოთხოვნის დაფუძნებულ ნორმას) - სსკ-ის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტი.

საგადასახადო კოდექსის მე-15 მუხლის მე-2 ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საწესდებო კაპიტალთან დაკავშირებული ოპერაციები, კერძოდ, კაპიტალის გაზრდა (შენატანის განხორციელება) და კაპიტალის შემცირება (შენატანის დაბრუნება), საზოგადოდ, დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას არ წარმოადგენს.

თუმცა, იმავე კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის) თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად მიიჩნევა „საწარმოს [...] მიერ, [...] პარტნიორისთვის [...], წილის სანაცვლოდ, საქონლის საკუთრებაში გადაცემა“.

ამ მომენტამდე გადასახადის გადამხდელისა და ქვემდგომი საგადასახადო ორგანოების პოზიციები ერთმანეთს ემთხვევა. მათი პოზიციები განსხვავებულია მოცემული შემთხვევის სამართლებრივი კვალიფიკაციის, კერძოდ, იმის თაობაზე, შეეფარდება თუ არა საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტი მოცემული საქმის ფაქტობრივ გარემოებებს. სხვა სიტყვებით, განხორციელებულია თუ არა აღნიშნული ნორმით გათვალისწინებული ფაქტობრივი წინაპირობები.

ქვემდგომი საგადასახადო ორგანოების მოსაზრების საწინააღმდეგოდ, საჩივრის ავტორი მიიჩნევს, რომ სადავო ოპერაცია საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დასაბეგრ ოპერაციას არ წარმოადგენს, რადგან მოცემულ საქმეში განხორციელებული არ არის მითითებული ნორმის შემდეგი სავალდებულო ნიშნები (ფაქტობრივი წინაპირობები): „წილის სანაცვლოდ“ და „საქონლის საკუთრებაში გადაცემა“.

საქონლის (ბინის) გადაცემა განხორციელდა თუ არა „წილის სანაცვლოდ“ ფაქტების სამართლებრივი კვალიფიკაცია ამ ფაქტებისადმი მატერიალური სამართლის ნორმის/ნორმების შეფარდებაში (მისადაგებაში) გამოიხატება. ამასთან, ნორმის შეფარდების სტანდარტი გულისხმობს ნორმის არა მხოლოდ მითითებას ან/და თუნდაც ციტირებას, არამედ კონკრეტული ფაქტებისადმი მისი მისადაგების ლოგიკის ახსნას. ამ მოთხოვნის დაუცველად გამოცემული აქტი სამართლებრივად დასაბუთებულია.

მოცემულ შემთხვევაში, საგადასახადო მოთხოვნის დამფუძნებელი ნორმის (160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის) თანახმად, საზოგადოების მიერ პარტნიორისათვის საქონლის გადაცემა დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად მიიჩნევა იმ პირობით, თუ იგი განხორციელებულია „წილის სანაცვლოდ“.

ამ მიმართებით საჩივრის ავტორი მიუთითებდა და მიუთითებს იმ ფაქტზე, რომ მოცემულ საქმეში საქონლის (ბინის) მიწოდება „წილის სანაცვლოდ“ არ განხორციელებულა, რადგან სადავო ოპერაციით პარტნიორს მის კუთვნილ 100% წილზე საკუთრების უფლება არც მთლიანად და არც ნაწილობრივ შეწყვეტია.

საჩივრის განხილვა-გადაწყვეტისას შემოსავლების სამსახურმა ზემოაღნიშნულ სადავო საკითხს გვერდი აუარა და მასზე საერთოდ არ იმსჯელა, კერძოდ, არ განმარტა, სადავო შემთხვევაში საქონლის მიწოდება განხორციელდა თუ არა „წილის სანაცვლოდ“, რასაც არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა დავის სწორად გადაწყვეტისათვის.

საქმის უდავო ფაქტების თანახმად, საჩივრის ავტორის 100% წილის მფლობელია ფიზიკური პირი ----------. ამასთან, აღნიშნულ საწარმოში მისი წილობრივი მონაწილეობა სადავო ოპერაციის (გარიგების) შედეგად არ შეცვლილა - შეადგენდა და შეადგენს 100%-ს.

ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან ლოგიკურად ერთადერთი დასკვნა გამომდინარეობს: მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია პარტნიორისათვის საქონლის (ნივთის) მიწოდებას „წილის სანაცვლოდ“. მაშასადამე, სადავო გარიგება, სსკ-ის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, არ წარმოადგენს დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციას.

ზემოაღნიშნული ნორმით რეგლამენტირებული ურთიერთობა მოიცავს ისეთ შემთხვევებს, როცა საზოგადოების პარტნიორს, საზოგადოებიდან გასვლის ან გარიცხვის გამო, მისი წილის სანაცვლო კომპენსაცია მატერიალური ქონების სახით მიეცემა; ასევე ისეთ შემთხვევებს, როცა პარტნიორს, საზოგადოებაში მისი წილის შემცირების სანაცვლოდ, მატერიალური ქონება მიეცემა. მაგალითად, 30% წილის მფლობელ პარტნიორს, მისი წილის 10%-მდე შემცირების სანაცვლო შესრულების სახით საკუთრებაში გადაეცემა რაიმე ნივთი/ნივთები.

ამდენად, მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ აქვს საგადასახადო კოდექსის 160-3-ვ მუხლით რეგლამენტირებულ ურთიერთობას, რაც გამორიცხავს სადავო გარიგების დღგ-ით დაბეგვრის მართლზომიერებას.

ადგილი ჰქონდა თუ არა „საქონლის საკუთრებაში გადაცემას“

მისი პრეტენზია ეხება საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული ისეთი ფაქტობრივი წინაპირობის არარსებობას, როგორიცაა „საქონლის საკუთრებაში გადაცემა“.

აღნიშნული პრეტენზია იმ საფუძველს ემყარება, რომ საგადასახადო ორგანომ სადავო ოპერაციას მხოლოდ ფორმალურ შეფასებას მისცა, რაც ეწინააღმდეგება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტს, ასევე აღნიშნული ნორმის საფუძველზე საქართველოს უზენაესი სასამართლოს მიერ განვითარებულ პრაქტიკას (მრავალთა შორის იხ. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2015 წლის 27 ნოემბრის №ბს-489-482(2კ-15) განჩ.).

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, „საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს [...] სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს“.

ზემოაღნიშნულ ნორმაში ასახულია ფინანსური აღრიცხვის საერთაშორისო სტანდარტებით დამკვიდრებული შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპი. აღნიშნული პრინციპის თანახმად, ანგარიშგებაში ასახული ინფორმაცია მისი ეკონომიკური შინაარსის მიხედვით განიხილება, მაშინაც კი, როცა მისი იურიდიული ფორმა ამ შინაარსისაგან განსხვავებულია.

საქართველოს უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკის თანახმად, მითითებული ნორმა „ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის, თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს“. ამასთან, „ხელშეკრულების ფორმასა და მხარეთა ნებას შორის შესაბამისობის გარკვევა ხდება იმ კანონმდებლობის საფუძველზე, რომლითაც რეგულირდება კონკრეტული სამართლებრივი ურთიერთობა. ამ ნორმატიული აქტების გამოყენებით ხდება კონკრეტული სამართლებრივი კონსტრუქციის ფორმის ნორმატიულად დადგენილი შინაარსისა და მხარეთა ფაქტობრივი ნების შეპირისპირება. ფორმა წარმოადგენს მხარეთა შეთანხმების კანონმდებლობით დადგენილ შინაარსს, ხოლო შინაარსი კი - მხარეთა რეალურ ნებას“.

ნების ნაკლის გამო გარიგების ბათილობის საკითხი საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით რეგულირდება. აღნიშნული კოდექსის 56.1 მუხლის თანახმად, „ბათილია გარიგება, რომელიც დადებულია მხოლოდ მოსაჩვენებლად, იმ განზრახვის გარეშე, რომ მას შესაბამისი იურიდიული შედეგები მოჰყვეს (მოჩვენებითი გარიგება).“.

მოცემული დავის ფარგლებში გადასახადის გადამხდელი მიუთითებდა, რომ საცხოვრებელი ბინის საზოგადოების კაპიტალში შეტანა მიზნად ისახავდა არა მესაკუთრის შეცვლას (საკუთრების უფლების გადაცემას), არამედ აღნიშნული ნივთის იძულებითი რეალიზაციისაგან დაცვას - ე.ი. პარტნიორის მიერ ბინაზე საკუთრების უფლების შენარჩუნებას (და არა მის გასხვისებას). აღნიშნულის თაობაზე საჩივრის ავტორმა დამაჯერებელი და შესაბამისი მტკიცებულებებით გამყარებული ახსნა-განმარტება წარადგინა, რაც შემდეგში მდგომარეობს:

საქართველოს მთავრობის 2020 წლის 23 მარტის №181 დადგენილებით, ახალი კორონავირუსის (COVID-19) გავრცელების აღკვეთის მიზნით, შეიზღუდა/აიკრძალა მთელი რიგი ეკონომიკური საქმიანობებისა, მათ შორის, სპორტულ-გამაჯანსაღებელი და გასართობ-დასასვენებელი ცენტრების საქმიანობა, რამაც 2020 წლის მარტიდან 2021 წლის აგვისტომდე გადასახადის გადამხდელის საწარმოს იძულებითი მოცდენა გამოწვია;

იძულებითი მოცდენის გამო, გადასახადის გადამხდელმა ვერ შეძლო მიმდინარე ვალდებულებების, მათ შორის, სს „----------“ მიმართ არსებული საკრედიტო ვალდებულების მომსახურება, რომელიც, მათ შორის, დამფუძნებლის (----------) კუთვნილი ბინით იყო უზრუნველყოფილი.

სს „----------“ უარი განაცხადა საკრედიტო ვალდებულების შეცვლილ გარემოებებთან მისადაგებაზე (სესხის რესტრუქტურიზაციაზე); ვალდებულების ვადის გადაცილების გამო მოშალა საკრედიტო ურთიერთობა და მოითხოვა კრედიტის, ასევე ხელშეკრულების მოშლამდე პერიოდზე დარიცხული პროცენტისა და საურავის ერთბაშად გადახდა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 23 ივლისისა და 31 აგვისტოს დაუყოვნებლივ აღსასრულებელი გადაწყვეტილებებით, დადგინდა საზოგადოებისა და მისი დამფუძნებლის კუთვნილი უძრავი ნივთების, მათ შორის, სადავო ბინის იძულებითი რეალიზაცია, სს „----------“ მიმართ არსებული საკრედიტო დავალიანების დაფარვის მიზნით.

მითითებული გადაწყვეტილებები დაუყოვნებლივ აღსასრულებლად გადაეცა სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 268-ე მუხლის მე-11 ნაწილის შესაბამისად. აღნიშნული ნორმა, მოგვიანებით, საქართველოს საკონსტიტუციო სასამართლოს 2023 წლის 11 აპრილის №2/3/1421,1448,1451 გადაწყვეტილებით, არაკონსტიტუციურად იქნა ცნობილი, საქართველოს კონსტიტუციის 31-ე მუხლის 1- ლ პუნქტთან (სამართლიანი სასამართლოს უფლება) მიმართებაში.

2021 წლის 3 აგვისტოს, დამფუძნებლის 2021 წლის 23 ივლისის გადაწყვეტილების საფუძველზე, სადავო ბინა შეტანილ იქნა საზოგადოების კაპიტალში, რის შემდეგაც გადასახადის გადამხდელმა სასამართლოს მიმართა გადახდისუუნარობის განცხადებით (ნიშანდობლივია, რომ დამფუძნებლის გადაწყვეტილების თარიღი - 2021 წლის 23 ივლისი - ემთხვევა პირველი დაუყოვნებლივ აღსასრულებელი გადაწყვეტილების მიღების თარიღს).

2021 წლის 18 ნოემბრის განჩინებით, თბილისის საქალაქო სასამართლომ გადასახადის გადამხდელის მიმართ გახსნა რეაბილიტაციის რეჟიმი და შეაჩერა იძულებითი აღსრულების ღონისძიებები (მორატორიუმი). მორატორიუმის შედეგები გავრცელდა სადავო ბინაზეც, რადგან ამ მომენტისთვის იგი ფორმალურად გადასახადის გადამხდელის (გადახდისუუნარო საწარმოს) სახელზე ირიცხებოდა.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 26 სექტემბრის განჩინებით, რეაბილიტაციის რეჟიმი დასრულდა რეაბილიტაციის გეგმის დამტკიცებით, რომელიც კრედიტორების, მათ შორის, სს „----------“ მიმართ არსებული დავალიანების 5-წლიანი გრაფიკით დაფარვას ითვალისწინებს. ამით მოიხსნა, როგორც გადასახადის გადამხდელის, ისე მისი დამფუძნებლის კუთვნილი უძრავი ნივთების იძულებითი რეალიზაციის საფრთხე.

თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 26 სექტემბრის ზ.ა. განჩინების კანონიერ ძალაში შესვლისთანავე, 2022 წლის 27 ოქტომბერს, დამფუძნებლის იმავე წლის 21 ოქტომბრის გადაწყვეტილების საფუძველზე, სადავო ბინა ამოღებულ იქნა საზოგადოების კაპიტალიდან და კვლავ დამფუძნებლის სახელზე აღირიცხა.

თბილისის სააპელაციო სასამართლოს 2023 წლის 21 თებერვლისა და 28 მარტის განჩინებებით, გაუქმდა თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2021 წლის 23 ივლისისა და 31 აგვისტოს ზ.ა. დაუყოვნებლივ აღსასრულებელი გადაწყვეტილებები და საქმის წარმოება შეწყდა დავის საგნის არარსებობის მოტივით (იგივე სადავო საკითხები უკვე გადაწყვეტილი იყო თბილისის საქალაქო სასამართლოს 2022 წლის 27 ოქტომბრის კანონიერ ძალაში შესული განჩინებით დამტკიცებული რეაბილიტაციის გეგმით).

საცხოვრებელი ბინა სპორტულ-გამაჯანსაღებელი მომსახურების მიმწოდებელი საწარმოსათვის არაპროფილური აქტივია. ამასთან, სადავო ბინის რეგისტრაციის დაახლოებით ერთწლიან პერიოდში, აღნიშნული ბინა გამოიყენებოდა იმავე დანიშნულებით, როგორც მანამდე, კერძოდ, როგორც ---------- (მისი ოჯახის) საცხოვრისი და გადასახადის გადამხდელის ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენებული არასოდეს ყოფილა.

შემოსავლების სამსახურს გასაჩივრებული ბრძანებით სადავოდ არ გაუხდია ზემოთ მითითებული ფაქტები და გარემოებები, თუმცა ამავდროულად, მათთვის არც სამართლებრივი შეფასება მიუცია. შედეგად, გასაჩივრებული აქტი არ შეიცავს პასუხს საჩივრის პრეტენზიაზე, რომ გასაჩივრებული დარიცხვა, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის დარღვევით, საზოგადოების კაპიტალში ბინის შეტანა-გამოტანის ოპერაციების (გარიგებების) ფორმალურ და არა არსებით შინაარსს ემყარება.

ამასთან, მითითებული გარემოებები უდავოდ ადასტურებენ იმ ფაქტს, რომ გადასახადის გადამხდელის კაპიტალში ბინის შეტანა მიზნად ისახავდა არა ამ უკანასკნელისათვის მასზე საკუთრების უფლების გადაცემას, არამედ იძულებითი რეალიზაციისაგან მის დაცვას, გადახდისუუნარობის კანონმდებლობით გათვალისწინებული სამართლებრივი მექანიზმების გამოყენებით. მაშასადამე, დამფუძნებლის კუთვნილი ბინის გადასახადის გადამხდელის კაპიტალში შეტანის შესახებ გადაწყვეტილება წარმოადგენს მოჩვენებით - ე.ი. უცილოდ ბათილ (არარა) გარიგებას და, მაშასადამე, დადების მომენტიდანვე, იურიდიული ძალის არმქონეა (საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 56.1 და 61.1 მუხლები).

გასათვალისწინებელია ისიც, რომ იძულებითი რეალიზაციის საფრთხე, რომლის არიდებასაც გადასახადის გადამხდელის კაპიტალში ბინის შეტანის აქტი ემსახურებოდა, არაკონსტიტუციურად ცნობილი საკანონმდებლო ნორმიდან (ანუ სახელმწიფოს მართლსაწინააღმდეგო ქმედებიდან) მომდინარეობდა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელის კაპიტალში ბინის შეტანის აქტის (გარიგების) ბათილობის გამო, დამფუძნებელს აღნიშნულ ნივთთან სამართლებრივი კავშირი არ გაუწყვეტია და კვლავაც მის მესაკუთრედ დარჩა. მეორე მხრივ, იმავე მიზეზით, გადასახადის გადამხდელს ხსენებულ ნივთზე არ წარმოშობია იურიდიულად ნამდვილი საკუთრების უფლება და, მაშასადამე, ვერც აღნიშნულ (არარსებულ) უფლებას გადასცემდა (დაუბრუნებდა) დამფუძნებელს. ამდენად, საზოგადოების კაპიტალში შეტანილი ბინის დამფუძნებლისათვის დაბრუნება არ წარმოადგენს „საქონლის საკუთრებაში გადაცემას“, რაც საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დაბეგვრის აუცილებელი წინაპირობაა. საწინააღმდეგო დასკვნა არსებითად არღვევს გარიგების (ოპერაციის) ფორმაზე შინაარსის აღმატებულობის პრინციპს.

ყოველივე ზემოთქმულიდან გამომდინარე, მოცემულ შემთხვევაში, განხორციელებული არ არის საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებული ისეთი ფაქტობრივი წინაპირობები, როგორიცაა: (1) „წილის სანაცვლოდ“ და (2) „საქონლის საკუთრებაში გადაცემა“. ამასთან, ერთ-ერთი (მით უფრო ორივე) ამ წინაპირობის განუხორციელებლობა გამორიცხავს სადავო ოპერაციის დღგ-ით დასაბეგრ ობიექტად მიჩნევის შესაძლებლობას.

ამდენად, სადავო დარიცხვა განხორციელებულია კანონის დარღვევით, რაც სზაკ-ის 601 მუხლის 1- ლი ნაწილის თანახმად, გასაჩივრებული აქტების ბათილად ცნობის საფუძველია.

როგორც უკვე აღინიშნა, სადავო დარიცხვის სამართლებრივი საფუძვლის - საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის ტექსტიდან გამომდინარე, საზოგადოების მიერ დამფუძნებლისათვის საქონლის გადაცემა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა იმ პირობით, თუ იგი „წილის სანაცვლოდ“ ხორციელდება.

საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის სიტყვასიტყვითი (გრამატიკული) განმარტებით, სადავო ოპერაცია დასაბეგრი არ არის, რადგან განხორციელებული არ არის მისი ისეთი მაკვალიფიცირებელი ნიშანი, როგორიცაა „წილის სანაცვლოდ“. პირიქით, თუ მითითებულ ნორმაში არ იქნებოდა შესიტყვება „წილის სანაცვლოდ“, საწარმოს მიერ პარტნიორისათვის საქონლის საკუთრებაში გადაცემა, იმავე ნორმის სიტყვასიტყვითი განმარტების პირობებში, შესაძლოა დასაბეგრ ოპერაციად ჩათვლილიყო.

სიტყვასიტყვითი (გრამატიკული) განმარტება არის ნორმის ყველა სხვა განმარტების ამოსავალი წერტილი და მისი ფარგლების განმსაზღვრელი. ამ დროს ნორმის გამოკვლევა, მისი შინაარსის შემეცნება, გამოყენებული სიტყვების მნიშვნელობის, სიტყვათა წყობისა და გრამატიკის ზოგადი წესების მიხედვით ხორციელდება. ამასთან, მხედველობაში მიიღება როგორც ცალკეული სიტყვისა თუ ფრაზის ზოგადი (ენობრივი) გამოყენება, ისე იურიდიული, უპირატესად შესაბამის კანონში მინიჭებული მნიშვნელობა.

მოცემულ შემთხვევაში, სინტაგმის (შესიტყვების) – „წილის სანაცვლოდ“ - არც ერთ წევრს (წილი, სანაცვლოდ) სპეციფიკური, მხოლოდ „წმინდა“ საგადასახადო-სამართლებრივი მნიშვნელობა არა აქვს, რამდენადაც ამას საგადასახადო კოდექსის არც ერთი დეფინიციური ნორმა არ განსაზღვრავს.

ამასთან, გამოსაკვლევ ნორმაში სიტყვა „წილი“ გამოყენებულია „საწარმოსთან“ კონტექსტში (საწარმოს წილი), რაც იმაზე მიუთითებს, რომ ეს სიტყვა უნდა გავიგოთ არა ზოგადი, არამედ საკორპორაციო სამართალში დამკვიდრებული მნიშვნელობით - „უფლება, რომელიც გულისხმობს სამეწარმეო საზოგადოების კაპიტალში პირის მონაწილეობას და რომელთანაც დაკავშირებულია უფლებები და მოვალეობები. წილი საკუთრების საგანია“.

რაც შეეხება სინტაგმის მეორე წევრს - „სანაცვლოდ“, მას ზოგადენობრივისაგან განსხვავებული, სამართლებრივი მნიშვნელობა საერთოდ არა აქვს; იგი არის დამხმარე სიტყვა, წარმოდგება სახელზმნისაგან „გაცვლა“ და აღნიშნავს „ერთის მიცემას და მის სანაცვლოდ მეორის მიღებას“.

ამრიგად, საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის სიტყვასიტყვითი განმარტებიდან გამომდინარე, საწარმოს მიერ პარტნიორისათვის ნივთის (საქონლის) საკუთრებაში გადაცემა დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაცია შეიძლება იყოს მაშინ და მხოლოდ მაშინ, თუ იგი „წილის სანაცვლოდ“ ხორციელდება - ე.ი. როცა პარტნიორს (მთლიანად ან ნაწილობრივ) უწყდება წილზე საკუთრების უფლება და ამის სანაცვლოდ, შემხვედრი დაკმაყოფილების სახით, საკუთრების უფლება წარმოეშობა საწარმოს მიერ გადაცემულ ნივთზე. მოცემულ საქმეში კი ასეთ შემთხვევასთან საქმე არა გვაქვს - ბინის გადაცემას პარტნიორის წილზე ზეგავლენა არ ჰქონია, კერძოდ, პარტნიორს მასზე საკუთრების უფლება არც მთლიანად და არც ნაწილობრივ შეწყვეტია.

ასეთ ვითარებაში, სადავო გარიგება დღგ-ით დასაბეგრ ოპერაციად შეიძლება ჩაითვალოს მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ სინტაგმას - „წილის სანაცვლოდ“ - მისი სიტყვასიტყვითი მნიშვნელობისაგან განსხვავებული შინაარსი მიეწერება (ან ნორმის შინაარსის კვლევისას საერთოდ არ იქნება გათვალისწინებული).

ცხადია, სიტყვასიტყვითი (გრამატიკული) განმარტება ნორმის განმარტების ერთადერთი მეთოდი არ არის. ზოგჯერ ნორმის ნამდვილი შინაარსის დადგენა მისი სისტყვასიტყვითი მნიშვნელობიდან გარკვეულ გადახრას მოითხოვს (განმარტების პრინციპი: contra legem). ასეთ შემთხვევებს ადგილი აქვს ნორმის მიზნობრივი (ტელეოლოგიური) განმარტების დროს. თუმცა ნორმის ასეთი განმარტების უფლება აქვს არა „ჩვეულებრივ“ სამართალშემფარდებელს, მაგალითად, ადმინისტრაციულ ორგანოს, არამედ მხოლოდ სასამართლოს.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე ცხადია ისიც, რომ სამართლის სუბიექტს, მაგალითად, გადასახადის გადამხდელს, სამართლებრივი ნორმის შინაარსის გაგება მისი სიტყვასიტყვითი მნიშვნელობისაგან განსხვავებული შინაარსით არ/ვერ მოეთხოვება. სხვა სიტყვებით, თუ სამართლის სუბიექტი, კერძოდ, გადასახადის გადამხდელი, ნორმის სიტყვასიტყვითი მნიშვნელობის შესაბამისად მოქმედებს, უნდა დავასკვნათ, რომ იგი მოქმედებს მართლწინააღმდეგობის შეგნების გარეშე, იმ რწმენით, რომ მისი ქმედება მოქმედი სამართლის შესატყვისია, იმ შემთხვევაშიც, თუნდაც შესაბამისი ნორმა, (სასამართლოს თვალსაწიერიდან) არა სიტყვასიტყვით განმარტებას, არამედ მიზნობრივ (ტელეოლოგიურ) შეზღუდვას ან განვრცობას მოითხოვდეს.

მოცემული საქმის გარემოებების თანახმად, უდავოა, რომ გადასახადის გადამხდელი მოქმედებდა საგადასახადო კოდექსის 160-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „ვ“ ქვეპუნქტის სიტყვასიტყვითი მნიშვნელობის შესატყვისად და, ამდენად, მართლწინააღმდეგობის შეგნების გარეშე. ასეთ ვითარებაში, თუნდაც მითითებული ნორმა მისი სიტყვასიტყვითი მნიშვნელობისაგან განსხვავებული შინაარსით განმარტებას მოითხოვდეს (თუმცა შემოსავლების სამსახური არც ამას აცხადებს), ამით გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება ვერ გაქარწყლდება.

 

2. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა

აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის №005-146 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, კომპანიას გადასახდელად განესაზღვრა: ჯარიმა - 107 593 ლარი და საურავი - 34 214 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მსჯელობა არ არის გამოკვეთილი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

მომჩივანი განმარტავს, რომ შემოსავლების სამსახურისადმი წარდგენილ საჩივარში აცხადებდა, რომ, გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერად მიჩნევის პირობებიც, ფინანსური სანქციის ნაწილში, გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნა გაუქმებას ექვემდებარებოდა, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად.

შემოსავლების სამსახურს საჩივარი არსებითად არც ამ ნაწილში განუხილავს. შედეგად, გასაჩივრებულ აქტი საერთოდ არ შეიცავს მსჯელობას აღნიშნულ საკითხზე. არ შეიცავს ასევე დავის განმხილველი ორგანოს დასკვნას, ეთანხმება თუ არა საჩივრის ამ მოტივს და თუ არ ეთანხმება - რა საფუძვლით. ამდენად, გასაჩივრებული აქტი ამ ნაწილშიც დაუსაბუთებელია.

კეთილსინდისიერება საკუთარი ქმედებისადმი გადასახადის გადამხდელის სუბიექტურ დამოკიდებულებაში ვლინდება. კეთილსინდისიერი გადამხდელი მოქმედებს მართლწინააღმდეგობის შეგნების გარეშე, ე.წ. საპატიებელი შეცდომის პირობებში. ამასთან, კანონის არცოდნა არ ქმნის საპატიებელი შეცდომის შემადგენლობას. თუმცა იგი სახეზეა მაშინ, როცა საგადასახადო სამართლის ნორმა ჯეროვანი სიზუსტით არ არის ფორმულირებული, ბუნდოვანი ან ორაზროვანია ანდა არაერთგვაროვანი ინტერპრეტაციას იწვევს.

გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების შესახებ დასკვნა გამომდინარეობს იმ ფაქტიდანაც, რომ ბინის კაპიტალში შეტანა-გამოტანა არსებული (ნამდვილი) საკუთრებითი ურთიერთობის არა შეცვლის, არამედ შენარჩუნების, აღნიშნული ბინის იძულებითი რეალიზაციიდან დაცვის მიზნით განხორციელდა.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეებმა იცოდნენ, რომ ისინი დებდნენ გარიგებებს, რომელთა მიზანი უძრავ ნივთზე (ბინაზე) ---------- საკუთრების უფლების შენარჩუნება იყო და პირიქით, რომლის მიზანიც საკუთრების უფლების სხვა პირზე გადაცემა არ იყო. სხვა სიტყვებით, მხარეებმა იცოდნენ, რომ ისინი დებდნენ უცილოდ ბათილ, ე.ი. სამართლებრივი შედეგის წარმოშობის უნარს მოკლებულ გარიგებებს, კერძოდ, გარიგებებს, რომლებიც ერთი პირიდან მეორეზე საკუთრების უფლების გადაცემას არ იწვევდა.

ასეთ ვითარებაში, თუ ამის მიუხედავად, გადასახადის ნაწილში, საგადასახადო შედეგი ზემოაღნიშნული გარიგებების ფორმის და არა შინაარსის მიხედვით დადგება, გარიგებათა ნამდვილი შინაარსი, სულ ცოტა, გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების კონტექსტში მაინც უნდა შეფასდეს.

გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების ჭრილში შეფასებას მოითხოვს ის ფაქტიც, რომ სადავო ოპერაციები (საზოგადოების კაპიტალში ბინის შეტანა-გამოტანა) არაკონსტიტუციური საკანონმდებლო ნორმის მოქმედებისაგან თავდაცვის მიზნით განხორციელდა. აღნიშნული საკანონმდებლო ნორმის მოქმედების შედეგად, გადასახადის გადამხდელი გადახდისუუნარო გახდა, ხოლო მისი დამფუძნებელი საცხოვრებელი ბინის დაკარგვისა და სოციალურად დაუცველ პირად ქცევის რეალური საფრთხის წინაშე აღმოჩნდა.

მოცემული საქმის გარემოებების გათვალისწინებით, დაბეჯითებით შეიძლება ითქვას: რომ არა მითითებული არაკონსტიტუციური კანონი, არც სადავო ოპერაცია და აქედან გამომდინარე, არც გასაჩივრებული დარიცხვა განხორციელდებოდა, მათ შორის, გადასახადის ნაწილში.

ასეთ ვითარებაში, შემოსავლების სამსახური მოვალე იყო, სულ ცოტა, ფინანსური სანქციის - ე.ი. გადასახადის გადამხდელისათვის სამართლებრივი პასუხისმგებლობის დაკისრების ნაწილში მაინც, გაეთვალისწინებინა ის ფაქტი, რომ სადავო გარიგება (ოპერაცია) გადასახადის გადამხდელისა და მისი დამფუძნებლის ქონების მიმართ არაკონსტიტუციური კანონისაგან - ე.ი. არამართლზომიერი სახელმწიფო აქტისაგან - თავდაცვითი ქმედების ნაწილი იყო, რასაც არსებითი მნიშვნელობა ჰქონდა გადასახადის გადამხდელის ქმედების კეთილსინდისიერების ჭრილში შეფასებისა და ფინანსური სანქციისაგან მისი გათავისუფლების საკითხის მართებული გადაწყვეტისათვის.

ამდენად, განხორციელებულია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით განსაზღვრული ფაქტობრივი წინაპირობები, რაც გადასახადის გადამხდელის პასუხისმგებლობისაგან (ფინანსური სანქციისაგან) გათავისუფლების საფუძველია.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

მომჩივანი განმარტავს, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 29 ნოემბრის №29516 ბრძანება არსებითად იმეორებს საგადასახადო მოთხოვნის ფაქტობრივ-სამართლებრივ იმ საფუძვლებს, რაც საგადასახადო შემოწმების აქტშია ასახული. ამასთან, იგი არ შეიცავს რაიმე მსჯელობას და დასკვნას გადასახადის გადამხდელის მიერ გასაჩივრებულ ფაქტისა და სამართლის არც ერთ საკითხზე. ამ მიმართებით გასაჩივრებული ბრძანება არსებითად მოიცავს ზოგადი ხასიათის დასკვნას. იგი არ შეიცავს არგუმენტირებულ პასუხს მის მიერ აღძრულ არცერთ კონკრეტულ ფაქტობრივ და სამართლებრივ საკითხზე და მაშასადამე, დაუსაბუთებელია. შემოსავლების სამსახურისადმი წარდგენილ საჩივარში აცხადებდა, რომ, გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერად მიჩნევის პირობებიც, ფინანსური სანქციის ნაწილში, გასაჩივრებული საგადასახადო მოთხოვნა გაუქმებას ექვემდებარებოდა, საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის შესაბამისად. შემოსავლების სამსახურს საჩივარი არსებითად არც ამ ნაწილში განუხილავს. შედეგად, გასაჩივრებულ აქტი საერთოდ არ შეიცავს მსჯელობას აღნიშნულ საკითხზე.

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს მომჩივნის არგუმენტებზე, რომ შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია მის მიერ წარდგენილ არგუმენტებზე და მტკიცებულებებზე, რომლის თანახმად, განმარტავს, რომ შემოსავლების სამსახურის არგუმენტები და დასკვნები ზოგადი ხასიათისაა და არ შეიცავს არგუმენტირებულ პასუხს მის მიერ დასახელებულ არცერთ კონკრეტულ ფაქტობრივ და სამართლებრივ საკითხზე, დაუსაბუთებელია და არ შეესაბამება მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმებს. ამასთან, შემოსავლების სამსახურს არ უმსჯელია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის სანქციებისაგან გათავისუფლების მიზანშეწონილობაზე.

მხარეთა არგუმენტების, სადავო საქმეზე არსებული მასალების, ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 29.11.2023 წლის №29516 ბრძანება;

3. საჩივარი, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. საწარმოს საწესდებო კაპიტალიდან დამფუძნებლის მიერ ქონების გატანის საფუძველზე დღგ-ში წარმოშობილი საგადასახადო ვალდებულება;

2. სანქციებისაგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. კომპანიის დამფუძნებელმა და 100% წილის მესაკუთრემ, ფიზიკურმა პირმა 2021 წლის ივლისის თვეში გაზარდა კომპანიის კაპიტალი საცხოვრებელი ბინის კაპიტალში შეტანის გზით, კერძოდ, შეტანილი იყო უძრავი ქონება. ზემოთ აღნიშნული ქონება გამოტანილი იქნა საწესდებო კაპიტალიდან 2022 წლის ოქტომბრის თვეში და დარეგისტრირდა ისევ ფიზიკური პირის სახელზე, რაც დასტურდება საჯარო რეესტრის ამონაწერებით. შემოწმების პროცესში გადამხდელის მხრიდან წარმოდგენილ იქნა კერძო კომპანიის შემფასებლის მიერ შედგენილი ქონების შეფასების დასკვნა. აღნიშნული დასკვნით ქონების ღირებულება 2021 წლის 2 დეკემბრის მდგომარეობით შეადგენდა 510 000 აშშ დოლარს (დღგ-ის ჩათვლით). აღნიშნულიდან გამომდინარე საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა 2022 წლის ოქტომბერში დამფუძნებელზე გადაცემული ბინის ღირებულებით (გატანის მომენტში არსებული კურსის გათვალისწინებით). საწარმოს დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

2. აუდიტის დეპარტამენტის 29.09.2023 წლის №005-146 საგადასახადო მოთხოვნის მიხედვით, კომპანიას გადასახდელად განესაზღვრა: ჯარიმა - 107 593 ლარი და საურავი - 34 214 ლარი.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები, რის გამოც საჩივარი, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 159(1„ა,ბ“); 269(7); 275.