გადაწყვეტილება №21381/2/2023

№21381/2/2023

13 მარტი 2024

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „---“ (ს/ნ ---)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 8.02.2024 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ---ს 21.11.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №21381/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა უკუდაბეგვრის წესით;

2. საშემოსავლო და ქონების გადასახადების გაანგარიშებების მართლზომიერება;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.03.2023 წლის №001-37 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26752 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 382 894,2 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 252 347

დღგ - 252 146

საშემოსავლო გადასახადი - 195

ქონების გადასახადი - 6

ჯარიმა - 25 261

საურავი - 105 286,2

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 22.03.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 20.03.2020 წლიდან 1.05.2022 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 28.03.2023 წლის №001-37 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26752 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა უკუდაბეგვრის წესით

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

მომჩივანი გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 20.03.2020 წლიდან, ხოლო ვირტუალური ზონის პირის სტატუსი მინიჭებული აქვს 21.05.2020 წლიდან. საწარმოს ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს კომპიუტერული დაპროგრამების საქმიანობები, კერძოდ, ახორციელებს შემდეგი აღწერილობის პროექტებს: Technical support - ტექნიკური მხარდაჭერა, Software usage assistance and operational advic - პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების დახმარება და ოპერატიული რჩევები, DevOps-Release Manager - გამშვები მენეჯერი, utomation Architect - ავტომატიზირებული დაპროექტება. შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საწარმოს გაწეული აქვს სხვადასხვა ტიპის დანახარჯი, რომელთა დაახლოებით 90% დაკავშირებულია არარეზიდენტ პირებთან, ვისგანაც საწარმოს შეძენილი აქვს სხვადასხვა სახის ტექნიკური მხარდაჭერის მომსახურება, ასევე სატელეკომუნიკაციო სერვისები და იურიდიული მომსახურებები. საწარმო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 20.05.2021 წელს, აღნიშნული პერიოდიდან წარადგენს დღგ-ის დეკლარაციებს, რომელთა საფუძველზეც დაბეგრილი და ჩათვლილი აქვს არარეზიდენტი პირებისაგან შეძენილი მომსახურების ფარგლებში განსაზღვრული უკუდაბეგვრის დღგ. გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაციის შესწავლის შედეგად დგინდება, რომ მსგავსი ტიპის მომსახურებების შეძენა არარეზიდენტებისაგან ხორციელდებოდა დაფუძნებიდან, თუმცა არ ხდებოდა უკუდაბეგვრის ნაწილში წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულება.

2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 156-ე და 166-ე მუხლების, 2021 წლიდან მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 169-ე, 170-ე, 171-ე, 176-ე, 161-ე, 1652 , 168-ე, 1621 მუხლების შინაარსის და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, მომჩივანს განესაზღვრა დამატებით საგადასახადო ვალდებულებები დღგ-ის ნაწილში, ჯამში 277 361 ლარის ოდენობით, მათ შორის გადასახადი 252 146 ლარი. ამასთან ვინაიდან „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 65-ე მუხლით, განსაზღვრულია საგადასახადო აგენტის მიერ უკუდაბეგვრის წესით დარიცხული დღგ-ის ანგარიშგების საგადასახადო ორგანოში წარდგენის და ბიუჯეტში ანგარიშსწორების წესი, ხოლო გადასახადის გადამხდელის მიერ შესასრულებელი საგადასახადო ვალდებულებები უკავშირდება გაანგარიშების წარდგენას, სანქცია განისაზღვრა საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად და შეადგინა 25 215 ლარი.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 ნაწილზე, შესამოწმებელ პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 156-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტზე, 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 166-ე მუხლის პირველის ნაწილის „დ.ი“ ქვეპუნქტზე და მე-4 ნაწილზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 491 მუხლზე, საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 1621 მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 1652 მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლზე და ყურადღებას ამახვილებს გადამხდელის მიერ წარმოდგენილ საჩივარში მითითებულ არგუმენტაციაზე, რომ არარეზიდენტების მხრიდან მიღებული იქნა უამრავი სხვადასხვა სახის მომსახურება და აღნიშნული მომსახურებების დაჯგუფება რომელიმე ერთ ჯგუფად ან ერთი და იგივე სახის მომსახურებად არის სრულიად შეუძლებელი. აქედან გამომდინარე, შემმოწმებლების მხრიდან თითოეული მომსახურება უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში განხილული და შეფასებული უნდა ყოფილიყო ინდივიდუალურად, რაც შემმოწმებლების მხრიდან არ მომხდარა.

გარდა ზემოაღნიშნულისა, მთელ რიგ შემთხვევებში საწარმო არ იყო მომსახურების მიმღები, რის გამოც უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრა არ უნდა მომხდარიყო, ისე როგორც ეს არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების ნაწილში ხდება და მსგავსი სახის ოპერაციების დაბეგვრა უნდა განხორციელებულიყო ოპერაციის შინაარსის და არა მისი ფორმის მიხედვით. გადამხდელი ასევე აღნიშნავს, რომ შემოწმების აქტის მიხედვით მიღებული მომსახურებები ჩაითვალა ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებად და დაიბეგრა საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ.ი“ პუნქტით მიხედვით, თუმცა გაუგებარია როგორ იქნა მიჩნეული საწარმოს მიერ მიღებული მომსახურება ელექტრონულ მომსახურებად, როდესაც შესაბამისი საკანონმდებლო ნორმები არ იქნა გათვალისწინებული, ამასთან, მთელ რიგ შემთხვევაში არარეზიდენტისგან მიღებული მომსახურებები არ ექცევა ელექტრონულად გაწეული მომსახურების განმარტებაში. ასევე გაუგებარია, როგორ დადგინდა არარეზიდენტი ფიზიკური პირის საცხოვრებელი ადგილი. ითხოვს სადავო საკითხის ხელახლა შესწავლას და დარიცხული თანხების კორექტირებას. ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მ.შ. გაშიფრული ინფორმაცია გაწეული მომსახურებების შესახებ). თავის მხრივ, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს, გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

შემოწმების აქტში მოცემული თანხები დათვლილია არასწორად, გარდა ამისა არ არის გათვალისწინებული დარიცხულ თანხებთან დაკავშირებული არსებითი გარემოებები. ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინება და ადეკვატური ანალიზი მიგვიყვანს იმ დასკვნამდე, რომ აქტით დარიცხული თანხების დიდი ნაწილი დარიცხულია არასწორად, რაც სავარაუდოდ გამოწვეულია შემმოწმებლებისა კომპანიის წარმომადგენლებს შორის საკმარისი კომუნიკაციის არ არსებობით. საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხულია უკუდაბეგვრის დღგ-ის თანხები, არარეზიდენტისგან მიღებული მომსახურების ნაწილში. როგორც საგადასახადო შემოწმების აქტშია მითითებული დარიცხვა მოხდა არარეზიდენტი პირებისგან მიღებული მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში. შემმოწმებლების მიერ მოწოდებული გაანგარიშების მიხედვით (ექსელის ფაილის მონაცემები) შემმოწმებლების მიერ დაბეგრილი იქნა შემდეგი არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურება: -------.

როგორც მოცემული სიიდან ჩანს არარეზიდენტის მხრიდან მიღებული იქნა უამრავი სხვადასხვა სახის მომსახურება და აღნიშნული მომსახურებების დაჯგუფება რომელიმე ერთ ჯგუფად ან ერთი და იგივე სახის მომსახურებად არის სრულიად შეუძლებელი. აქედან გამომდინარე შემმოწმებლების მხრიდან თითოეული მომსახურება უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში განხილული და შეფასებული უნდა ყოფილიყო ინდივიდუალურად, რაც შემმოწმებლების მხრიდან არ მომხდარა. გარდა ზემოთ აღნიშნულისა, მთელ რიგ შემთხვევებში კომპანია არ იყო მომსახურების მიმღები, რის გამოც უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრა არ უნდა მომხდარიყო ისე როგორც ეს არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების ნაწილში ხდება და მსგავსი სახის ოპერაციების დაბეგვრა უნდა მომხდარიყო ოპერაციის შინაარსის და არა მისი ფორმის მიხედვით, რაც ასევე არ განხორციელებულა.

1.01.2021 წლამდე არსებული შესამოწმებელი პერიოდი 1.01.2021 წლამდე მოქმედი საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, დღგ-ით უკუდაბეგვრას ექვემდებარებოდა არარეზიდენტი ფიზიკური პირის (გარდა საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირისა) ან არარეზიდენტი საწარმოს მიერ საგადასახადო აგენტისათვის საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეული მომსახურება, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ“ ქვეპუნქტების მიზნებისათვის საგადასახადო აგენტი არის − ნებისმიერი გადასახადის გადამხდელი რეზიდენტი (გარდა არამეწარმე ფიზიკური პირისა და თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის საწარმოსი) და არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულება. 1.01.2021 წლამდე მოქმედ საგადასახადო კოდექსში მომსახურების გაწევის ადგილს გასაზღვრავდა საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლი, რომლის მიხედვით მომსახურების გაწევის ადგილის განსაზღვრა უნდა მომხდარიყო შემდეგი წესით:

„მუხლი 166. მომსახურების გაწევის ადგილი 1. ამ კარის მიზნებისათვის მომსახურების გაწევის ადგილად ითვლება: ა) ადგილი, სადაც მდებარეობს უძრავი ქონება, თუ მომსახურება უკავშირდება უძრავ ქონებას, მათ შორის: ა.ა) ქონების აგენტებისა და ექსპერტების მომსახურება; ა.ბ) სამშენებლო საქმიანობის მომზადებისა და კოორდინაციასთან დაკავშირებული მომსახურება; ა.გ) არქიტექტურისა და სამშენებლო საქმიანობის ზედამხედველობის მომსახურება; ბ) მომსახურების ფაქტობრივად გაწევის ადგილი, თუ: ბ.ა) მომსახურება უკავშირდება მოძრავ ქონებას, მათ შორის, მოძრავი ქონების შეფასება; ბ.ბ) მომსახურება გაიწევა კულტურის, ხელოვნების, განათლების, ტურიზმის, დასვენების, ფიზიკური კულტურისა და სპორტის სფეროებში; ბ.გ) გაიწევა დამატებითი სატრანსპორტო მომსახურება, როგორიცაა დატვირთვა და გადმოტვირთვა; გ) ტვირთების გადატანის ან მგზავრთა გადაყვანის ადგილსამყოფელი ტრანსპორტირების დაწყებისას, თუ მომსახურება დაკავშირებულია ამ გადაზიდვებთან; დ) თუ მომსახურების მიმღებ და გამწევ პირთა ადგილსამყოფელი სხვადასხვა სახელმწიფოშია, მაშინ მომსახურების მიმღები პირის რეგისტრაციის ადგილი ან მართვის ადგილი ან მომსახურების მიმღები პირის მუდმივი დაწესებულების ადგილმდებარეობა, თუ მომსახურება დაკავშირებულია უშუალოდ ამ მუდმივ დაწესებულებასთან. ამ ქვეპუნქტის დებულებები გამოიყენება შემდეგი მომსახურების მიმართ: დ.ა) პატენტების, ლიცენზიების, სავაჭრო მარკების, საავტორო უფლებების ან სხვა მსგავსი არამატერიალური აქტივის გადაცემა; დ.ბ) საკონსულტაციო, იურიდიული, საბუღალტრო, საინჟინერინგო და სხვა მსგავსი მომსახურების გაწევა, აგრეთვე მონაცემებისა და ინფორმაციის დამუშავება-მიწოდება; დ.გ) პერსონალით უზრუნველყოფა; დ.დ) მოძრავი ქონების იჯარით გადაცემა, გარდა სატრანსპორტო საშუალებების იჯარისა; დ.ე) სარეკლამო მომსახურება; დ.ვ) ბიზნესსაქმიანობისგან ან ამ ქვეპუნქტში აღწერილი უფლების გამოყენებისგან თავის შეკავების ვალდებულება; დ.ზ) ფინანსური და დაზღვევის ოპერაციები, მათ შორის, გადაზღვევა; დ.თ) სატელეკომუნიკაციო, რადიო- და ტელემაუწყებლობის მომსახურება; დ.ი) ელექტრონულად გაწეული მომსახურება; დ.კ) მომსახურების გაწევა შუამავლის მეშვეობით, რომელიც მოქმედებს სხვა პირის დავალებით და მონაწილეობს ამ ქვეპუნქტში აღწერილი მომსახურების გაწევაში; ე) იმ პირის ეკონომიკური საქმიანობის განხორციელების ადგილი, რომელიც ეწევა მომსახურებას.

2. თუ მომსახურების გაწევის ადგილი აღწერილია ამ მუხლის პირველი ნაწილის ერთზე მეტ ქვეპუნქტში, მომსახურების გაწევის ადგილი განისაზღვრება მომსახურების აღმწერი რიგით პირველი ქვეპუნქტის მიხედვით. ყოველივე ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის მიერ არარეზიდენტებისგან მიღებული თითოეულ მომსახურებაზე უნდა მომხდარიყო იმის განსაზღვრა თუ ზემოთ ხსენებული მუხლის რომელი პუნქტის მიხედვით მოხდა თითოეული ასეთი მომსახურების გაწევის ადგილის განსაზღვრა და რატომ მოხდა ამა თუ იმ ნორმის გამოყენება, რაც სამწუხაროდ არ არის განხორციელებული. ამის ნაცვლად შემოწმების აქტში ვკითხულობთ ვრცელ ტექსტს, სადაც მხოლოდ და მხოლოდ საგადასახადო კოდექსისა და სხვადასხვა სახის ნორმატიული აქტების ვრცელი ტექსტია მოცემული ბოლოში კი გაკეთებულია დასკვნა იმის შესახებ, რომ მომსახურება უნდა დაბეგრილიყო უკუდაბეგვრის დღგ-ით.

გარდა ამისა უნდა აღინიშნოს, რომ შემოწმების აქტის მიხედვით მიღებული მომსახურებები (ყველა მომსახურება ანუ რაც ზემოთ წერია) ჩაითვალა ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებად და დაიბეგრა როგორც ამ უკანასკნელი მუხლის პირველი ნაწილის „დ.ი“ ქვეპუნქტით მიხედვით, რაც ეხება მხოლოდ ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებას, რაც გაკვირვებას იწვევს, ვინაიდან ყველა კომპანია, რაც მოცემულია ზემოთ და აღნიშნულია შემოწმების ე.წ. ექსელის ფაილში, აშკარად არ ეწევა ელექტრონულ მომსახურებას და აშკარად არ იბეგრება ამ უკანასკნელი ქვეპუნქტის მიხედვით. ამ უკანასკნელ შემთხვევაში დაუდგენელია თუ ეს მომსახურებები არ არის ელექტრონული მომსახურება, მაშინ რატომ მოხდა აღნიშნული მომსახურებების დაბეგვრა უკუდაბეგვრის დღგ-ით? ხოლო იმ შემთხვევაში თუ სხვა ნორმა იქნა გამოყენებული, რატომ არ არის შესაბამისი აღნიშვნა საგადასახადო შემოწმების აქტში? გარდა ამისა შემოწმების აქტში გამორჩენილია ერთი მეტად მნიშვნელოვანი გარემოება, კერძოდ შემოწმების აქტში საერთოდ არ არის აღნიშნული, რომ ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, საქართველოს ფინანსთა მინისტრს უფლება აქვს განსაზღვროს ამ მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული მომსახურების სახეებისათვის გარკვეულ საქმიანობათა მიკუთვნების კრიტერიუმები.

შემოწმების აქტში არანაირი მინიშნება არ არის იმის შესახებ, რომ „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 491 მუხლის მიხედვით:

„მუხლი 491 . საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის მე-3 ნაწილის მიზნებისათვის ელექტრონულად გაწეული მომსახურება „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის მე-4 ნაწილიდან გამომდინარე, ამავე მუხლის მე3 ნაწილის მიზნებისათვის, ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებას ასევე განეკუთვნება ელექტრონული გზით გაწეული მომსახურება, თუ სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა:

ა) მომსახურების გაწევა ხდება ინტერნეტით ან ელექტრონული ქსელით;

ბ) მომსახურების გაწევა ძირითადად ავტომატურად ხდება და ადამიანის მინიმალურ ჩარევას გულისხმობს;

გ) მომსახურების გაწევა შეუძლებელია ინფორმაციული ტექნოლოგიის გარეშე.“

აქედან გამომდინარე, გაუგებარია როგორ იქნა მიჩნეული კომპანიის მიერ მიღებული მომსახურება ელექტრონულ მომსახურებად თუ ზემოთ ხსენებული ნორმები არ იქნა გათვალისწინებული და სათანადოდ გააზრებული არ ყოფილა შემმოწმებლების მხრიდან, რომ აღარაფერი ვთქვათ იმაზე, რომ მთელ რიგ შემთხვევაში კომპანიის მიერ არარეზიდენტისგან მიღებული მომსახურებები აშკარად არ ექცევა ელექტრონულად გაწეული მომსახურების განმარტებაში. გამომდინარე იქიდან არარეზიდენტის მხრიდან მიღებული იქნა უამრავი სხვადასხვა სახის მომსახურება, აღნიშნული მომსახურებები დაჯგუფება რომელიმე ერთ ჯგუფად არის შეუძლებელი და თითოეული მომსახურება უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში განხილული და შეფასებული უნდა იქნეს ინდივიდუალურად, რაც შემმოწმებლების მხრიდან არ მომხდარა. გარდა ამისა, მთელ რიგ შემთხვევებში კომპანია არ იყო მომსახურების მიმღები, რის გამოც უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრა არ უნდა მომხდარიყო ისე, როგორც ეს არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების ნაწილში ხდება და მსგავსი სახის ოპერაციები დაბეგვრის გადაკვალიფიცირება უნდა მომხდარიყო ოპერაციის შინაარსის და არა მისი ფორმის მიხედვით.

გარდა ზემოთ აღნიშნულისა, შემოწმების აქტისთვის დართულ ცხრილებში არ ჩანს ის საგადასახადო პერიოდები (თვეები) თუ რა პერიოდებზე და რა ოდენობის გადასახადის დარიცხვა მოხდა (ჩამოჭრილია ის ადგილი, სადაც უნდა ჩანდეს საგადასახადო პერიოდი და დეკლარირებული მონაცემები). აქედან გამომდინარე, სრულიად გაუგებარია, რომელ პერიოდში, რომელ მომსახურებაზე, რა საფუძვლით რა ოდენობის თანხების დარიცხვა მოხდა შემმოწმებლების მიერ, რაც მიანიშნებს იმაზე, რომ შემოწმების აქტი მოიცავს არსებითი ხასიათის უზუსტობებს და მთელ რიგ შემთხვევაში თანხები დაბეგრილია არასწორად.

1.01.2021 წლის შემდგომ არსებული შესამოწმებელი პერიოდი 2021 წლიდან ამოქმედებული კოდექსის მიხედვით უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრა უნდა მომხდარიყო 161-ე მუხლის მიხედვით, შემდეგი წესით: „მუხლი 161. უკუდაბეგვრა

1. დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით იბეგრება:

ა) საგადასახადო აგენტისთვის საქართველოს ტერიტორიაზე მომსახურების გაწევა დასაბეგრი პირის მიერ, რომელიც არ არის დაფუძნებული ან ჩვეულებრივ არ ცხოვრობს საქართველოში, ან საქართველოში არ გააჩნია ფიქსირებული დაწესებულება, რომელიც მონაწილეობს ამ მომსახურების გაწევაში;“

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით:

„2. ამ მუხლის მიზნისთვის საგადასახადო აგენტად განიხილება: ა) ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიზნისთვის − ნებისმიერი პირი, რომელიც დაფუძნებულია საქართველოში (გარდა არამეწარმე ფიზიკური პირისა და თიზ-ის საწარმოსი) ან საქართველოში აქვს ფიქსირებული დაწესებულება, რომლის მეშვეობით განხორციელდა ამ მომსახურების შეძენა“. რაც ნიშნავს იმას რომ 2021 წლიდან უკუდაბეგვრით იბეგრება არათუ არარეზიდენტი ფიზიკური პირისგან მიღებული მომსახურება არამედ იმ ფიზიკური პირიდან მიღებული მომსახურება, რომელიც არ ცხოვრობს საქართველოში.

ფიზიკური პირის საცხოვრებელი ადგილის ცნება განმარტებულია საგადასახადო კოდექსის 157-ე მუხლის მიხედვით:

ე) საცხოვრებელი ადგილი − ადგილი, რომელსაც ფიზიკური პირი ჩვეულებრივ საცხოვრებლად ირჩევს, პირადი ან ეკონომიკური საქმიანობის მიზნიდან/ვალდებულებიდან გამომდინარე, მისი ამ საცხოვრებელ ადგილთან მჭიდრო/სტაბილური კავშირის არსებობის გათვალისწინებით.

რაც შეეხება მომსახურების გაწევის ადგილს 2021 წლამდე მოქმედი კოდექსის მიხედვით იგი განისაზღვრება შემდეგნაირად: „მუხლი 1621 . მომსახურების გაწევის ადგილი

1. თუ ამ მუხლის შესაბამისად, მომსახურება საქართველოს ტერიტორიაზეა გაწეული, მიიჩნევა, რომ იგი არ გაწეულა სხვა ქვეყნის ტერიტორიაზე, ხოლო თუ მომსახურება არ არის გაწეული საქართველოს ტერიტორიაზე, იგი განიხილება სხვა ქვეყნის ტერიტორიაზე გაწეულად.

2. მომსახურების გაწევის ადგილის განსაზღვრის მიზნისთვის, პირი (გარდა არამეწარმე ფიზიკური პირისა) დასაბეგრ პირად განიხილება მისთვის გაწეულ ნებისმიერ მომსახურებასთან დაკავშირებით.

3. თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის დადგენილი:

ა) მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების მიმღები არის დაფუძნებული, თუ მომსახურების მიმღები არის დასაბეგრი პირი. ამასთანავე, თუ მომსახურების გაწევა ხორციელდება მომსახურების მიმღების ფიქსირებული დაწესებულებისთვის, რომელიც არ მდებარეობს იქ, სადაც მომსახურების მიმღებია დაფუძნებული, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ფიქსირებული დაწესებულების მდებარეობის ადგილი. დაფუძნების ადგილის ან ფიქსირებული დაწესებულების არარსებობის შემთხვევაში, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების მიმღებს აქვს მუდმივი მისამართი, ან, სადაც ის ჩვეულებრივ ცხოვრობს;

ბ) მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების გამწევი (დასაბეგრი პირი) არის დაფუძნებული, თუ მომსახურების მიმღები არ არის დასაბეგრი პირი. ამასთანავე, თუ მომსახურების გაწევა ხორციელდება მომსახურების გამწევის ფიქსირებული დაწესებულების მიერ, რომელიც არ მდებარეობს იქ, სადაც მომსახურების გამწევია დაფუძნებული, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ფიქსირებული დაწესებულების მდებარეობის ადგილი.

დაფუძნების ადგილის ან ფიქსირებული დაწესებულების არარსებობის შემთხვევაში, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების გამწევს აქვს მუდმივი მისამართი, ან, სადაც ის ჩვეულებრივ ცხოვრობს.“

გამომდინარე იქიდან, რომ არარეზიდენტის მხრიდან მიღებული იქნა უამრავი სხვადასხვა სახის მომსახურება, აღნიშნული მომსახურებები დაჯგუფება რომელიმე ერთ ჯგუფად არის შეუძლებელი და თითოეული მომსახურება უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრის ნაწილში განხილული და შეფასებული უნდა იქნეს ინდივიდუალურად, რაც შემმოწმებლების მხრიდან არ მომხდარა. გარდა ამისა მთელ რიგ შემთხვევებში კომპანია არ იყო მომსახურების მიმღები რის გამოც უკუდაბეგვრის დღგ-ით დაბეგვრა არ უნდა მომხდარიყო ისე როგორც ეს არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების ნაწილში ხდება და მსგავსი სახის ოპერაციები დაბეგვრის გადაკვალიფიცირება უნდა მომხდარიყო ოპერაციის შინაარსის და არა მისი ფორმის მიხედვით. გარდა ამისა გაუგებარია, როგორ დადგინდა არარეზიდენტი ფიზიკური პირის საცხოვრებელი ადგილი და რამდენად იქნა საერთოდ შესწავლილი ეს საკითხი საგადასახადო შემოწმებისას. გარდა ზემოთ აღნიშნულისა, შემოწმების აქტისთვის დართულ ცხრილებში არ ჩანს ის საგადასახადო პერიოდების (თვეები) თუ რა პერიოდებზე და რა ოდენობის გადასახადის დარიცხვა მოხდა (ჩამოჭრილია ის ადგილი, სადაც უნდა ჩანდეს საგადასახადო პერიოდი და დეკლარირებული მონაცემები). აქედან გამომდინარე, სრულიად გაუგებარია, რომელ პერიოდში, რომელ მომსახურებაზე, რა საფუძვლით, რა ოდენობის თანხების დარიცხვა მოხდა შემმოწმებლების მიერ, რაც მიანიშნებს იმაზე, რომ შემოწმების აქტი მოიცავს არსებითი ხასიათის უზუსტობებს და მთელ რიგ შემთხვევაში თანხები დაბეგრილია არასწორად.

აქედან გამომდინარე, შესამოწმებელ პერიოდში დარიცხული გადასახადისა და შესაბამისი სანქციის თანხების საკითხი ხელახლა და გაცილებით უფრო სიღრმისეულად უნდა იქნას შესწავლილი შემოსავლების სამსახურის მიერ და მოხდეს დარიცხული თანხების კორექტირება. ყოველივე აღნიშნულიდან გამომდინარე, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს მოახდინოს საკითხის ხელახალი და სიღრმისეული შესწავლა და გაუქმდეს არასწორად დარიცხული გადასახადის და სანქციის თანხები დღგ-ის ნაწილში.

 

დავების განხილვის საბჭო მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 156-ე მუხლის „დ“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დამატებული ღირებულების გადასახადის გადამხდელად ითვლება არარეზიდენტი (გარდა საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირისა), რომელიც ეწევა მომსახურებას საქართველოში დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციისა და საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფი არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულების გარეშე, მხოლოდ ამ მომსახურებაზე და ექვემდებარება უკუდაბეგვრას.

საგადასახადო კოდექსის 176-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, დღგ-ით უკუდაბეგვრას ექვემდებარება არარეზიდენტი ფიზიკური პირის (გარდა საქართველოს მოქალაქე ფიზიკური პირისა) ან არარეზიდენტი საწარმოს მიერ საგადასახადო აგენტისათვის საქართველოს ტერიტორიაზე გაწეული მომსახურება.

საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის პირველი ნაწილის „დ“ ქვეპუნქტის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციის მიხედვით, თუ მომსახურების მიმღებ და გამწევ პირთა ადგილსამყოფელი სხვადასხვა სახელმწიფოშია, მაშინ ამ კარის მიზნებისათვის მომსახურების გაწევის ადგილად ითვლება მომსახურების მიმღები პირის რეგისტრაციის ადგილი ან მართვის ადგილი ან მომსახურების მიმღები პირის მუდმივი დაწესებულების ადგილმდებარეობა, თუ მომსახურება დაკავშირებულია უშუალოდ ამ მუდმივ დაწესებულებასთან. ამ ქვეპუნქტის დებულებები გამოიყენება შემდეგი მომსახურების მიმართ: დ.ი) ელექტრონულად გაწეული მომსახურება.

საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის მე-3 ნაწილის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, ამ მუხლის მიზნებისათვის ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებას განეკუთვნება:

ა) ვებგვერდის მიწოდება, ვებჰოსტინგი, პროგრამებისა და მოწყობილობების დისტანციური ტექნიკური მომსახურება;

ბ) პროგრამული უზრუნველყოფა და შესაბამისი განახლება;

გ) გამოსახულებების, ტექსტებისა და ინფორმაციის მიწოდება მონაცემთა ბაზის ხელმისაწვდომობის უზრუნველყოფის მიზნით;

დ) მუსიკის, ფილმებისა და თამაშების (აზარტული თამაშების ჩათვლით) მიწოდება, პოლიტიკური, კულტურული, ხელოვნების, სპორტული, სამეცნიერო და გასართობი პროგრამების ტრანსლაცია და გაშუქება;

ე) დისტანციური სწავლების მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის მე-4 ნაწილის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, საქართველოს ფინანსთა მინისტრს უფლება აქვს, განსაზღვროს ამ მუხლის მე-3 ნაწილით გათვალისწინებული მომსახურების სახეებისათვის გარკვეულ საქმიანობათა მიკუთვნების კრიტერიუმები.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 31.12.2010 წლის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 491 მუხლის 1.01.2021 წლამდე მოქმედი რედაქციით, „საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 166-ე მუხლის მე-4 ნაწილიდან გამომდინარე, ამავე მუხლის მე-3 ნაწილის მიზნებისათვის, ელექტრონულად გაწეულ მომსახურებას ასევე განეკუთვნება ელექტრონული გზით გაწეული მომსახურება, თუ სახეზეა ყველა შემდეგი პირობა:

ა) მომსახურების გაწევა ხდება ინტერნეტით ან ელექტრონული ქსელით;

ბ) მომსახურების გაწევა ძირითადად ავტომატურად ხდება და ადამიანის მინიმალურ ჩარევას გულისხმობს;

გ) მომსახურების გაწევა შეუძლებელია ინფორმაციული ტექნოლოგიის გარეშე.

საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით უკუდაბეგვრის წესით იბეგრება საგადასახადო აგენტისთვის საქართველოს ტერიტორიაზე მომსახურების გაწევა დასაბეგრი პირის მიერ, რომელიც არ არის დაფუძნებული ან ჩვეულებრივ არ ცხოვრობს საქართველოში, ან საქართველოში არ გააჩნია ფიქსირებული დაწესებულება, რომელიც მონაწილეობს ამ მომსახურების გაწევაში.

საგადასახადო კოდექსის 1621 მუხლის მე-3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის დადგენილი მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების მიმღები არის დაფუძნებული, თუ მომსახურების მიმღები არის დასაბეგრი პირი. ამასთანავე, თუ მომსახურების გაწევა ხორციელდება მომსახურების მიმღების ფიქსირებული დაწესებულებისთვის, რომელიც არ მდებარეობს იქ, სადაც მომსახურების მიმღებია დაფუძნებული, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ფიქსირებული დაწესებულების მდებარეობის ადგილი. დაფუძნების ადგილის ან ფიქსირებული დაწესებულების არარსებობის შემთხვევაში, მომსახურების გაწევის ადგილად განიხილება ადგილი, სადაც მომსახურების მიმღებს აქვს მუდმივი მისამართი, ან, სადაც ის ჩვეულებრივ ცხოვრობს.

საგადასახადო კოდექსის 1652 მუხლის მე-2 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის ვალდებულების გარეშე, დღგ-ის გამოანგარიშების და გადახდის ვალდებულება წარმოეშობა საგადასახადო აგენტს, ოპერაციაზე, რომელიც ამ კოდექსის შესაბამისად უკუდაბეგვრის წესით იბეგრება. შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ კომპანია რეგისტრირებულია 20.03.2020 წლიდან, ხოლო ვირტუალური ზონის პირის სტატუსი მინიჭებული აქვს 21.05.2020 წლიდან. საწარმოს ძირითად საქმიანობას წარმოადგენს კომპიუტერული დაპროგრამების საქმიანობები, კერძოდ, ახორციელებს შემდეგი აღწერილობის პროექტებს: Technical support - ტექნიკური მხარდაჭერა, Software usage assistance 9 and operational advic - პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების დახმარება და ოპერატიული რჩევები, DevOps-Release Manager - გამშვები მენეჯერი, utomation Architect - ავტომატიზირებული დაპროექტება.

შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში საწარმოს გაწეული აქვს სხვადასხვა ტიპის დანახარჯები, რომელთა დაახლოებით 90% დაკავშირებულია არარეზიდენტ პირებთან, ვისგანაც საწარმოს შეძენილი აქვს სხვადასხვა სახის ტექნიკური მხარდაჭერის მომსახურება, ასევე სატელეკომუნიკაციო სერვისები და იურიდიული მომსახურებები. საწარმო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებულია 20.05.2021 წელს, აღნიშნული პერიოდიდან წარადგენს დღგ-ის დეკლარაციებს, რომელთა საფუძველზეც დაბეგრილი და ჩათვლილი აქვს არარეზიდენტი პირებისაგან შეძენილი მომსახურების ფარგლებში განსაზღვრული უკუდაბეგვრის დღგ. მსგავსი ტიპის მომსახურებების შეძენა არარეზიდენტებისაგან ხორციელდებოდა დაფუძნებიდან, თუმცა არ ხდებოდა უკუდაბეგვრის ნაწილში წარმოქმნილი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულება.

შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26752 ბრძანებით სადავო საკითხთან დაკავშირებით გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები (მათ შორის გაშიფრული ინფორმაცია გაწეული მომსახურებების შესახებ). განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, დამატებით შეისწავლოს წარმოდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლის არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება). აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26752 ბრძანების შინაარსის გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ ამ ნაწილში შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს აღნიშნული გადაწყვეტილებისგან განსხვავებული გადაწყვეტილების მიღების საფუძველი.

 

2. საშემოსავლო და ქონების გადასახადების გაანგარიშებების მართლზომიერება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

გადასახადის გადამხდელი ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში იყენებს, როგორც დაქირავებულ პირთა შრომას, ასევე შეძენილი აქვს მომსახურება სხვადასხვა გადასახადის გადამხდელად არარეგისტრირებული ფიზიკური პირებისაგან. შემოწმების მიმდინარეობისას შესწავლილ იქნა, როგორც შემოსავლების სამსახურის ერთიანი ელექტრონული ბაზის მონაცემები, ასევე გადამხდელის მიერ მოწოდებული საბანკო ანგარიშების ამონაწერები და ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერები. აღნიშნული ანალიზით დგინდება, რომ ხელფასის სახით განაცემები სრულად არ არის ასახული გადამხდელის მიერ წარდგენილ გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების ყოველთვიურ დეკლარაციებში. საგადასახადო კოდექსის 101-ე, 142-ე და 154-ე მუხლების გათვალისწინებით, დაკორექტირდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი განაცემები, შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის საფუძველზე. გადასახადის გადამხდელი ყოველდღიური საქმიანობის ფარგლებში იყენებს სხვადასხვა ტიპის ინვენტარსა და ელექტრონულ მოწყობილობებს, რომლებიც აღრიცხული აქვს ბალანსზე, როგორც ძირითადი საშუალებები. შემოწმების შედეგად გამოვლინდა მცირედი სხვაობა გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ქონების გადასახადსა და შემოწმების შედეგებს შორის.

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის საფუძველზე დაკორექტირდა ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა. გადამხდელს დაერიცხა ქონების გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „დ“ ქვეპუნქტებზე, მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტებზე და მე3 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ შემოწმების მიერ შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების, გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ამონაწერებით და ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერების ანალიზით, გადამხდელს ხელფასის სახით განაცემები სრულად არ არის ასახული მის მიერ წარდგენილ გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადების ყოველთვიურ დეკლარაციებში.

შემოწმებით დაკორექტირდა საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი ბაზა შესაბამისი პერიოდების მიხედვით. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 202-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე. საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ გადამხდელი ყოველდღიური საქმიანობის ფარგლებში იყენებს სხვადასხვა ტიპის ინვენტარს და ელექტრონულ მოწყობილობებს, რომლებიც აღრიცხული აქვს ბალანსზე, როგორც ძირითადი საშუალებები. შემოწმების შედეგად გამოვლინდა მცირედი სხვაობები გადამხდელის მიერ დეკლარირებულ ქონების გადასახადსა და შემოწმების შედეგებს შორის. ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით დამატებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

არასწორია თანხების დარიცხვა ქონების გადასახადისა და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში. საკითხის გავლა გადასახადის გადამხდელთან ერთად არ მომხდარა და აქედან გამომდინარე უნდა მოხდეს აღნიშნული დარიცხვის ხელახლა შესწავლა და არასწორად დარიცხული თანხების გაუქმება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 201-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, ქონების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო/ორგანიზაცია მის ბალანსზე ძირითად საშუალებად ან/და საინვესტიციო ქონებად აღრიცხულ აქტივებზე, დაუმონტაჟებელ მოწყობილობებზე, დაუმთავრებელ მშენებლობაზე, აგრეთვე მის მიერ ლიზინგით გაცემულ ქონებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 202-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საწარმოსთვის/ორგანიზაციისთვის ქონების გადასახადის წლიური განაკვეთი განისაზღვრება დასაბეგრი ქონების ღირებულების არა უმეტეს 1 პროცენტის ოდენობით. ამ ნაწილის მიზნებისათვის დასაბეგრი ქონების ღირებულება არის საშუალო წლიური საბალანსო ნარჩენი ღირებულება (გამოიანგარიშება კალენდარული წლის დასაწყისისა და ბოლოსთვის აქტივების საშუალო ღირებულების მიხედვით).

საბჭო ყურადღებას ამახვილებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიუთითებს, რომ ვინაიდან გადახდის წყაროსთან დასაბეგრი განაცემები და ქონების გადასახადით დასაბეგრი ბაზა განსაზღვრულია შემოსავლების სამსახურის ერთიანი ელექტრონული ბაზის მონაცემების, გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი საბანკო ანგარიშების ამონაწერების და ბუღალტრული აღრიცხვის ჩანაწერების საფუძველზე, ხოლო საგადასახადო დავის განხილვის ეტაპზე არ არის წარმოდგენილი ინფორმაცია/დოკუმენტაცია, რომლითაც დადგინდება საგადასახადო შემოწმებით დადგენილისგან განსხვავებული გარემოებები, არ არსებობს ამ ნაწილში მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირების და საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების შედეგების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლით 25 215 ლარის ოდენობით და საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 46 ლარის ოდენობით. აუდიტის დეპარტამენტის 28.03.2023 წლის №001-37 საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 105 286,2 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 274-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 275-ე მუხლის პირველი-22 ნაწილებზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით).

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გამომდინარე იქიდან, რომ შემოწმების შედეგად თანხების დარიცხვა მოხდა პირველად და გადასახადის გადამხდელის მხრიდან ადგილი არ ჰქონია მიზანმიმართულად გადასახადებისგან თავის არიდებას, ზემოთ ხსენებული თანხის მოხსნის შემდეგ დარჩენილი სანქციის თანხები უნდა შემცირდეს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 274-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანოში საგადასახადო დეკლარაციის/გაანგარიშების წარდგენისთვის საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილი ვადის დარღვევა, თუ ვადის გადაცილების პერიოდი 2 თვეს აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას ამ დეკლარაციის/გაანგარიშების საფუძველზე გადასახდელად დასარიცხი გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2-22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

2 1 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. 2 2 . საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

შემოწმების შედეგად დადგინდა, რომ მომჩივნის მიერ საგადასახადო ორგანოში არ არის წარდგენილი გაანგარიშება, ხოლო საგადასახადო დეკლარაციაში ასახული გადასახადებით დაბეგვრის ობიექტი განსხვავებულია საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი მონაცემებისგან.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება და საგადასახადო კანონმდებლობით განსაზღვრული ვალდებულებების შეუსრულებლობა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. არარეზიდენტებისგან მიღებული მომსახურების დღგ-ით დაბეგვრა უკუდაბეგვრის წესით;

2. საშემოსავლო და ქონების გადასახადების გაანგარიშებების მართლზომიერება;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 22.03.2023 წლის კამერალური საგადასახადო შემოწმების აქტით შემოწმებულია 20.03.2020 წლიდან 1.05.2022 წლამდე პერიოდი. შემოწმების აქტის საფუძველზე გადასახადის გადამხდელს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 28.03.2023 წლის №001-37 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში. შემოსავლების სამსახურის 30.10.2023 წლის №26752 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

161; 1621; 1652; 101; 154; 201; 202; 269 (7).

2021 წლამდე მოქმედ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 156; 176; 166.