ბრძანება N 27841

N 27841

13 ნოემბერი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „-----“ (ს/ნ "-----")

(ფაქტ. მის.:"-----")

2023 წლის 18 იანვრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 26 ოქტომბრის სხდომაზე (ოქმი №111) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „------ - ის “ (ს/ნ "-----") 2023 წლის 18 იანვრის №78185/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 23 დეკემბრის №007-365 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

1. გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირზე მიწოდებული ბინის საბაზრო ფასს.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასს და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას. მიუთითებს, რომ საწარმოს სამშენებლო მომსახურებას, მათ შორის: მონოლითის მშენებლობას, იატაკის მოჭიმვას, ფასადის მოწყობას, კარ-ფანჯრების მონტაჟს, ლიფტის მონტაჟს და სხვა, უწევდნენ ქვეკონტრაქტორი იურიდიული პირები. გადამხდელი ასევე განმარტავს, რომ ვინაიდან საწარმო უშუალოდ საკუთარი ძალებით არ ახორციელებდა მშენებლობას, მიწის მესაკუთრეებზე ფართების გადაცემა დაბეგრა სამშენებლო დანახარჯების პროპორციულად, შესაბამისად, მიწის მესაკუთრეებზე გადასაცემ ფართებთან დაკავშირებით საწარმოს მიერ ფასნამატის გათვალისწინება არ განხორციელებულა. გადამხდელი წარმოდგენილი საჩივრით არ ეთანხმება შემოწმების მიერ აღნიშნულ მომსახურებაზე 10%-იანი ფასნამატის გათვალისწინებას და დღგის დარიცხვას. მიუთითებს, რომ აღნიშნული ფასნამატის გამოყენება მართებული იქნებოდა მხოლოდ იმ შემთხვევაში, თუ საწარმო საკუთარი ძალებით განახორციელებდა მშენებლობას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 5 ივლისის №17549 და 22 დეკემბრის №32466 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის (ს/ნ "-----") საქმიანობის გასვლითი საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2022 წლის 1 აპრილამდე, ხოლო სალაროში ნაღდი ფულის რაოდენობის განსაზღვრის მიზნებისათვის - 2022 წლის 17 მაისის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 22 დეკემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 23 დეკემბრის №32618 ბრძანება და ამავე თარიღის №007-365 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 22 450 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 14 201 ლარი, ჯარიმა 5 503 ლარი და საურავი 2 746 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2023 წლის 22 მაისის №11293 ბრძანებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2023 წლის 21 სექტემბრის №19912/2/2023 გადაწყვეტილებით გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 22 მაისის №11293 ბრძანება და საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდა შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 21 სექტემბრის №19912/2/2023 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

საბჭო აღნიშნავს, რომ განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში არსებული მასალებიდან სადავო საკითხებთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებების ნაწილი სადავოა. მომჩივნის განმარტებით, შემოსავლების სამსახურმა საჩივარი განიხილა მისი ჩართულობის გარეშე. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის მიერ სათანადოდ არ არის გამოკვლეული სადავო საკითხები. ამდენად, საბჭო მიიჩნევს, რომ საჩივარი, მომჩივნის მონაწილეობით, ხელახლა განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.“

 

სადავო საკითხებთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

1. საწარმოს რეგისტრაციის თარიღია 09.01.2017 წელი, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრაციის თარიღი 10.01.2017 წელი. მისი საქმიანობის სახეა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. მის მიერ 2017 წელს განხორციელდა 2 570 კვ.მ არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწის შეძენა, მისამართზე ქ. "------" , "------"-ის მიმდებარედ, მასზე საცხოვრებელი კორპუსის აშენების მიზნით. შემოწმებით დადგინდა, რომ საწარმოს მიერ 2021 წლის მარტში გადაცემულია ურთიერთდამოკიდებულ პირზე"------"-ზე საცხოვრებელი ბინა საბაზრო ღირებულებაზე დაბალ ფასად. შემოწმების მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინა მიჩნეულ იქნა საბაზრო ფასით რეალიზებულად, შესაბამისად სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-11 ნაწილის, მე-19 მუხლის, 97-ე მუხლის მე-7 ნაწილის, აგრეთვე, 981 მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით. ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებიდან გამომდინარე, პირს დაერიცხა დღგ და მოგების გადასახადი, ასევე ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

2. საწარმოს საქმიანობის სახეს წარმოადგენს მრავალსართულიანი საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობა და რეალიზაცია. მიწის ნაკვეთი, რომელზეც საწარმო ახორციელებს საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობას, ეკუთვნოდა ფიზიკურ პირებს, რომლებთანაც 2017 წლის მარტში გაფორმებული ხელშეკრულების თანახმად საწარმო მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ მესაკუთრეებს გადასცემს საცხოვრებელ ბინებს სულ 955 კვ.მ.-ის ოდენობით. გადასახადის გადამხდელი მიწის მფლობელებისთვის გადასაცემი ბინების ღირებულებას ბეგრავდა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით, ყოველი წლის ბოლოს მხოლოდ მშენებლობის დანახარჯებიდან გამომდინარე გადასაცემი ფართის პროპორციულად მოგების მარჟის გათვალისწინების გარეშე. ვინაიდან სამშენებლო სამუშაოები არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო და არ დასრულდა მათი დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში, საწარმოს და ფიზიკურ პირებს შორის დადებული ხელშეკრულება, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 144-ე და 309-ე მუხლების თანახმად, განხილული იქნა გრძელვადიან კონტრაქტად სამშენებლო მომსახურებაზე. დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ჩაითვალა არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბრის საანგარიშო პერიოდი, რაც შეეხება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხის ოდენობას, შესაბამის პერიოდში მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის “ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დღგ-ით დაბეგვრას დაექვემდებარა საწარმოს მიერ მიწის გამყიდველის წინაშე, ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულების შესრულების ფარგლებში (გადასაცემი ფართების ნაწილში) გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი, რაც განისაზღვრა კალენდარული წლისთვის ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით (ფაქტობრივად გაწული ფინანსური ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით). აღნიშნულის შედეგად დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა სულ 57 661 ლარით (2019 წელს - 17 775 ლარი; 2020 წელს - 6 012 ლარი; 2021 წელს - 33 874 ლარი). პირს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 306-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველი ორგანოს ძალაში შესული გადაწყვეტილების შესრულება სავალდებულოა.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, რომლის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასად ითვლება ფასი, რომელიც ყალიბდება საქონლის/მომსახურების ბაზარზე იდენტური (ხოლო მისი არარსებობის შემთხვევაში – მსგავსი) საქონლის/მომსახურების მოთხოვნისა და მიწოდების ურთიერთზემოქმედების შედეგად და შესაბამის ბაზარზე იმ პირებს შორის დადებული გარიგების საფუძველზე, რომლებიც ამ კოდექსის მე-19 მუხლის მიხედვით არ არიან ურთიერთდამოკიდებული პირები. ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგება მხედველობაში მიიღება მხოლოდ იმ პირობით, რომ მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას არ მოახდენს ასეთი გარიგების შედეგებზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-4 ნაწილის „ა“ და „ა.ა“ ქვეპუნქტების თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

ამავე მუხლის მე-6 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, თუ არ დადგა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული პირობა, დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება გარდა ამ კოდექსის 160-ე მუხლის მე-5 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, უძრავი ნივთის მიწოდებისას, საკუთრების უფლების რეგისტრაციისთვის მარეგისტრირებელ ორგანოში წარსადგენი საკუთრების უფლების დამადასტურებელი დოკუმენტის შედგენის მომენტში, ხოლო, თუ საკუთრების უფლების რეგისტრაცია (გადაცემა) დამოკიდებულია ამ დოკუმენტის მხარის (მხარეების) მიერ გარკვეული ვალდებულების შესრულებაზე ან/და პირობის დადგომაზე − ასეთი ვალდებულების შესრულების/პირობის დადგომის მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებული დასაბეგრი ოპერაციის დროს დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასი, დღგ-ის გარეშე, თუ:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა დაბალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების შემძენს ამ კოდექსის შესაბამისად, ამ ოპერაციაზე არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა დაბალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელს ამ კოდექსის შესაბამისად, არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება და მიწოდება გათავისუფლებულია დღგ-ისგან ჩათვლის უფლების გარეშე;

გ) დასაბეგრი ოპერაციის ანაზღაურების თანხა მაღალია მის საბაზრო ფასზე და საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელს არ აქვს დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ საწარმოს მიერ 2021 წლის მარტში ურთიერთდამოკიდებულ პირზე "------"- ზე გადაცემულია საცხოვრებელი ბინა საბაზრო ღირებულებაზე დაბალ ფასად. შემოწმების მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინა მიჩნეულ იქნა საბაზრო ფასით რეალიზებულად, შესაბამისად სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით. ამასთან, საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

წარმოდგენილ საჩივარში გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ კომპანიის გააჩნია რამდენიმე კატეგორიის საბაზრო ფასი, კერძოდ, ფასები განსხვავდება ერთიანი გადახდის, განვადებით გადახდის, „-----“ მიერ რეალიზაციისა და მომჩივანის მიერ ბინის რეალიზაციის დროს. ასევე, მშენებლობის საწყის და დასრულების ეტაპზე სარეალიზაციო ფასები განსხვავდება. ვინაიდან, აღნიშნული ბინის რეალიზაცია განხორციელდა მშენებლობის საწყის ეტაპზე (სხვა კომპანიების თუ მაკლერების დახმარების გარეშე), ფ/პ "------"-მა „წინარე ნასწყიდობის ხელშეკრულების“ გაფორმების მომენტში წინსწრებით გადაიხადა ბინის ღირებულების 60%, შესაბამისად, გადამხდელს მიაჩნია რომ მიწოდება განხორციელდა იმ მომენტისთვის არსებული საბაზრო ფასით, ასევე მსგავსი და მიახლოებული ფასებით განხორციელებულია სხვა რეალიზაციებიც არაურთიერთდამოკიდებულ პირებზე.

გადამხდელი ასევე მიუთითებს, რომ თუ არ იქნება გათვალისწინებული ზემოაღნიშნული პოზიცია, ურთიერთდამოკიდებულ პირზე მიწოდებული ბინის საბაზრო ფასი განისაზღვროს მომჩივანის საკუთრებაში არსებული ბინების ექსკლუზიური გაყიდვის უფლების მქონე შპს „----- -ის “ მიერ განსაზღვრული სარეალიზაციო ფასების მიხედვით. კერძოდ, მომჩივანს და შპს „---- -ს “ შორის გაფორმებული ხელშეკრულების საფუძველზე მომჩივანი ანიჭებს ექსკლუზიურ უფლებას შპს „------ -ს “ წინასწარ განსაზღვრული ბინების გაყიდვაზე, ხელშეკრულებით ასევე განსაზღვრულია სარეალიზაციო ფასები დღგ-ის ჩათვლით, განვადებით გაყიდვის შემთხევაში 1 კვ.მ - 580 აშშ დოლარი, ხოლო ერთიანი გადახდის შემთხვევაში 1 კვ.მ - 530 აშშ დოლარი. აღნიშნული მომსახურების სანაცვლოდ, შპს „------ “ მომსახურების სახით იღებდა სარეალიზაციო ფასის 7%-ს თითოეულ რეალიზებულ ბინაზე. შესაბამისად, 580 დოლარად გაყიდული ბინიდან, მომჩივანს ერგებოდა 580- 580*7%=540 დოლარი, ხოლო ერთიანი გადახდის შემთხვევაში 530-530*7%=493 დოლარი. შპს „----- -ს “ პროექტიდან ექსკლუზიურად გაყიდვის უფლება ჰქონდა 3300 კვ.მ-ზე, დანარჩენი სარეალიზაციო ფართების გასხვისება შეეძლო თავად მომჩივანს. შემოწმების მიერ დადგენილი მაქსიმალური საბაზრო ფასი, რომელიც გამომდინარეობს შპს „----- თან ” დადებული ხელშეკრულებიდან, არარელევანტურია იქიდან გამომდინარე, რომ ბინის რეალიზაცია მოახდინა კომპანიამ, დამატებითი მარკეტინგული აქტივობების გარეშე (ბინის რეალიზაციაში მონაწილეობა არ მიუღია „შპს ----- -ს ” ან სხვა ე.წ. მაკლერს). შედეგად, გადამხდელი ითხოვს აღნიშნულ ნაწილში დარიცხული დღგ-ის და მოგების გადასახადის გადაანგარიშებას.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-2 და მე-6 ნაწილებზე, რომელთა თანახმად:

2. გადასახადებით დაბეგვრისათვის გამოიყენება საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის დღისათვის მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობა.

6. საგადასახადო ურთიერთობების რეგულირებისას ამ კოდექსში გამოყენებული საქართველოს კანონმდებლობის ტერმინები და ცნებები გამოიყენება იმ მნიშვნელობით, რა მნიშვნელობაც მათ აქვთ შესაბამის კანონმდებლობაში, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-16 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის საქონელზე საკუთრების უფლების გადაცემა სასყიდლით (მათ შორის, საქონლის რეალიზაცია, გაცვლა, ხელფასის ან ნატურალური ფორმით ანაზღაურება) ან უსასყიდლოდ. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევად ითვლება პირის მიერ სხვა პირისათვის მისივე ნებით, კომპენსაციის მიზნით ან უსასყიდლოდ ისეთი მოქმედების შესრულება, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-14 მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მომსახურებად ითვლება საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება. თუ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურებას მიეკუთვნება სამშენებლო-სამონტაჟო საქმიანობა;

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაცია საქონლის/მომსახურების მიმწოდებელი თითოეული მხარისათვის ითვლება საქონლის/მომსახურების საბაზრო ფასით რეალიზაციად, ხოლო საქონლის/მომსახურების თითოეული მიმღებისათვის – საქონლის/მომსახურების იმავე საბაზრო ფასით შეძენად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-10 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტი არის კონტრაქტი წარმოებაზე, მონტაჟზე, მშენებლობაზე ან ასეთ საქმიანობასთან დაკავშირებული მომსახურების გაწევაზე, რომელიც არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურება, გარდა იმ კონტრაქტისა, რომელიც დასრულდა კონტრაქტით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში.

შემოსავლების სამსახური მუთითებს შესაბამის საანგარიშო პერიოდში მოქმედ საკანონმდებლო ნორმებზე, კერძოდ:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა:

ა) საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში საქონლის მიწოდება ან/და მომსახურების გაწევა.

ა.ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება დღგ-ის გადამხდელის მიერ მიღებული ან მისაღები კომპენსაციის თანხის მიხედვით, ხოლო ამ ნაწილის „ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულ შემთხვევაში – მიღებული კომპენსაციის თანხის მიხედვით (გადასახადების, მოსაკრებლებისა და სხვა გადასახდელების ჩათვლით) დღგ-ის ან/და პირგასამტეხლოს გარეშე, გარდა ამ მუხლის მე-2 ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა;

ა.ბ) დასაბეგრი ოპერაციის განხორციელების დროდ ითვლება საქონლის მიწოდების ან მომსახურების გაწევის მომენტი, მაგრამ:

ა.ბ.ა) არაუგვიანეს მიმწოდებლის მიერ მიწოდებული საქონლისათვის ან გაწეული მომსახურებისათვის ანაზღაურების მოთხოვნის (ინვოისის) წარდგენის მომენტისა, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“–„ა.ბ.დ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა;

ა.ბ.გ) არაუგვიანეს ყოველი საანგარიშო პერიოდის ბოლო დღისა, თუ მომსახურების გაწევა ხდება რეგულარულად ან უწყვეტად;

ა.ბ.დ) არაუგვიანეს მისაწოდებელი საქონლის/გასაწევი მომსახურების საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის გადახდის მომენტისა, თუ თანხის გადახდა ხორციელდება საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, გარდა ამ ნაწილის „ა.ბ.ბ“ და „ა.ბ.გ“ ქვეპუნქტებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

2018 წლის 30 მაისამდე მოქმედი საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 161-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტის შემთხვევაში, თუ არ დადგა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული პირობა:

ა) დასაბეგრი ოპერაციის თანხა კალენდარული წლისათვის განისაზღვრება ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით, რომელიც გაიანგარიშება გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით. ამ მუხლის მიზნებისათვის ხარჯების გაწევის მომენტი განისაზღვრება ამ კოდექსის 142-ე მუხლის მე-4 ნაწილით დადგენილი შეზღუდვის გაუთვალისწინებლად;

ბ) დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ითვლება არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბერი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 144-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით ფაქტობრივი შესრულების მოცულობა განისაზღვრება საგადასახადო წლის ბოლომდე კონტრაქტის ფარგლებში გაწეული ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 107-ე ნაწილის თანახმად, 2018 წლის 1 იანვრამდე დადებული გრძელვადიანი კონტრაქტების მიმართ დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის გამოიყენება 2018 წლის 1 იანვრამდე მოქმედი ნორმები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 1601 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მომსახურების გაწევა არის ნებისმიერი საქმიანობა, რომელიც არ არის საქონლის მიწოდება.

,,გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 482 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, გარდა ამ მუხლის მე-2 პუნქტით გათვალისწინებული შემთხვევისა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-2 ნაწილი არ გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში და ამ ოპერაციის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში.

ამავე ინსტრუქციის 112-ე მუხლის 46-ე პუნქტის თანახმად, საქონლის/მომსახურების გაცვლის (ბარტერული) ოპერაციის შემთხვევაში, როდესაც საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა განხორციელებულია 2021 წლის 1 იანვრამდე, ხოლო სანაცვლო საქონლის მიწოდება/მომსახურების გაწევა ხორციელდება 2021 წლის 1 იანვარს ან შემდგომ პერიოდებში, ამ ოპერაციის თითოეული მხარისათვის დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრება ამ ოპერაციის ფარგლებში მიწოდებული საქონლის/გაწეული მომსახურების საბაზრო ფასით, დღგ-ის გარეშე, ხოლო დღგ-ით დაბეგვრის დროს წარმოადგენს საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ მიწის ნაკვეთი, რომელზეც საწარმო ახორციელებს საცხოვრებელი კორპუსის მშენებლობას, ეკუთვნოდა ფიზიკურ პირებს, რომლებთანაც 2017 წლის მარტში გაფორმებული ხელშეკრულების თანახმად საწარმო მიწის ნაკვეთის სანაცვლოდ მესაკუთრეებს გადასცემს საცხოვრებელ ბინებს სულ 955 კვ.მ.-ის ოდენობით. გადასახადის გადამხდელი მიწის მფლობელისთვის გადასაცემი ბინების ღირებულებას ბეგრავდა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით, ყოველი წლის ბოლოს მხოლოდ მშენებლობის დანახარჯებიდან გამომდინარე გადასაცემი ფართის პროპორციულად მოგების მარჟის გათვალისწინების გარეშე. შემოწმების მიერ საწარმოს და ფიზიკურ პირებს შორის დადებული ხელშეკრულება განხილული იქნა გრძელვადიან კონტრაქტად სამშენებლო მომსახურებაზე და დასაბეგრი ოპერაციის მომენტად ჩაითვალა არაუგვიანეს ყოველი წლის დეკემბრის საანგარიშო პერიოდი, რაც შეეხება დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხის ოდენობას, დღგ-ით დაბეგვრას დაექვემდებარა საწარმოს მიერ მიწის გამყიდველის წინაშე, ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულების შესრულების ფარგლებში (გადასაცემი ფართების ნაწილში) გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი, რაც განისაზღვრა კალენდარული წლისთვის ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით (ფაქტობრივად გაწული ფინანსური ხარჯების კონტრაქტით გათვალისწინებულ ერთობლივ ხარჯებთან შეპირისპირებით). ამასთან, საკითხის ზეპირი განხილვისას, აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლის განმარტებით ირკვევა, რომ საწარმოს მიერ სამშენებლო მომსახურება გაიწეოდა როგორც ქვეკონტრაქტორების მიერ, ასევე საკუთარი ძალებით, ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს მიერ გაწეული სამშენებლო დანახარჯები მნიშვნელოვნად აღემატება ქვეკონტრაქტორების მიერ შესრულებული მომსახურების ღირებულებას. შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ აღნიშნულ ოპერაციაზე საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე მომჩივნის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „------ ის “ (ს/ნ "-----") საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით:

ა) საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) ამ ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მე-2 პუნქტის „ა“ ქვეპუნქტით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარმოდგენის შემთხვევაში, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. გადამხდელი არ ეთანხმება ურთიერთდამოკიდებულ პირზე მიწოდებული ბინის საბაზრო ფასს.

2. გადამხდელი არ ეთანხმება გრძელვადიანი კონტრაქტის ფარგლებში გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასს და დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის გაზრდას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.საწარმოს მიერ 2021 წლის მარტში გადაცემულია ურთიერთდამოკიდებულ პირზე საცხოვრებელი ბინა საბაზრო ღირებულებაზე დაბალ ფასად. ურთიერთდამოკიდებულ პირზე რეალიზებული ბინა მიჩნეულ იქნა საბაზრო ფასით რეალიზებულად, შესაბამისად სხვაობა დაიბეგრა დღგ-ით.საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ შემოსავალს შორის სხვაობა ჩაითვალა განაწილებულ მოგებად და დაიბეგრა მოგების გადასახადით.პირს დაერიცხა დღგ,მოგების გადასახადი და ჯარიმა.

2.გადამხდელი მიწის მფლობელებისთვის გადასაცემი ბინების ღირებულებას ბეგრავდა გრძელვადიანი კონტრაქტის მიხედვით, ყოველი წლის ბოლოს მხოლოდ მშენებლობის დანახარჯებიდან გამომდინარე გადასაცემი ფართის პროპორციულად მოგების მარჟის გათვალისწინების გარეშე. ვინაიდან სამშენებლო სამუშაოები არ დასრულებულა იმ კალენდარულ წელს, რომელშიც დაიწყო და არ დასრულდა მათი დაწყებიდან 6 თვის განმავლობაში, საწარმოს და ფიზიკურ პირებს შორის დადებული ხელშეკრულება,განხილული იქნა გრძელვადიან კონტრაქტად სამშენებლო მომსახურებაზე.დღგ-ით დაბეგვრას დაექვემდებარა საწარმოს მიერ მიწის გამყიდველის წინაშე, ხელშეკრულებით ნაკისრი ვალდებულების შესრულების ფარგლებში გაწეული სამშენებლო მომსახურების საბაზრო ფასი, რაც განისაზღვრა კალენდარული წლისთვის ფაქტობრივი შესრულების მოცულობის მიხედვით.აღნიშნულის შედეგად დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვა გაიზარდა.პირს დაერიცხა დღგ და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.შემოსავლების სამსახურმა პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით მიიჩნია, რომ საბაზრო ფასის განსაზღვრის მიზნით, გადასახადის გადამხდელს უნდა მიეცეს წინადადება ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში, აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები, ხოლო აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს შეისწავლოს წარდგენილი მტკიცებულებები და შესწავლის შედეგებიდან გამომდინარე, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება.

2.შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

14,16,18,97,981,144,159,161,163,164(7),309(107).

,,გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 482 მუხლი.