სააპელაციო სასამართლოს განჩინება N 3/8–336-22

სააპელაციო სასამართლოს გადაწყვეტილება არ დაკმაყოფილდა 07.11.2022

№ დოკუმენტი 3/8–336-22

სტატუსი მოქმედი

მიმღები სასამართლო

სტრუქტურული ერთეული აუდიტის დეპარტამენტი

🏷️ თეგები

გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავბის ვალდებულება დაბეგვრას დაქვემდებარებული განაცემი ტურისტული საწარმო ოპერაციისთვის კვალიფიკაციის შეცვლის საფუძვლები და სამეურნეო ოპერაციების ეკონომიკური გავლენა (73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი)

📜 საკანონმდებლო ნორმები

ცალკეულ შემთხვევაში დაბეგვრის ობიექტისა და საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრა ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები სსზ-ის ტერიტორიაზე სავაჭრო ობიექტის ან/და სავაჭრო ადგილის დამქირავებელი პირის შემოსავლის დაბეგვრა ტურისტული საწარმოს მიერ სასტუმროს აქტივების/მათი ნაწილის მესაკუთრე ფიზიკური პირის შემოსავლის დაბეგვრა ცალკეული საქონლის მიმწოდებელი ფიზიკური პირის შემოსავლის დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების წესი

📄 სრული ტექსტი

საქმე N 3/8–336-22

გ ა ნ ჩ ი ნ ე ბ ა

საქართველოს სახელით

7 ნოემბერი, 2022 წელი

ქ.ქუთაისი

ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს

ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატა

მოსამართლეები: ლერი თედორაძე(მომხსენებელი)

შოთა სირაძე

ნანა კალანდაძე

სხდომის მდივანი: ირაკლი აბზიანიძე

აპელანტი (მოსარჩელე) - შპს „----------“

წარმომადგენელი - ----------

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) – სსიპ შემოსავლების სამსახური

წარმომადგენელი - ----------

მოწინააღმდეგე მხარე (მოპასუხე) - საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო

წარმომადგენელი - ----------

დავის საგანი - ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება - ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილება

1. აპელანტის მოთხოვნა: გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება.

2. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების დასკვნებზე მითითება

2.1. 2019 წლის 4 ნოემბერს, თბილისის საქალაქო სასამართლოს სარჩელით მიმართა შპს „----------“-ს წარმომადგენელმა სსიპ შემოსავლების სამსახურისა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განმხილველი საბჭოს მიმართ და მოითხოვა:

1.1. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2018 წლის N39369 ბრძანების ნაწილობრივ ბათილად ცნობა;

1.2. სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2018 წლის N021- 159 „საგადასახადო მოთხოვნის“ ბათილად ცნობა;

1.3. სსიპ შემოსავლების სამსახურის 22.03.2019 წლის N 6901 ბრძანების ბათილად ცნობა; 1.4. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 04.10.19 წლის N 8061/2/2019 გადაწყვეტილების მოსარჩელე შპს „----------“-სათვის საშემოსავლო გადასახადის - 55 979 ლარის და ჯარიმის და საურავის დაკისრების ნაწილში - ბათილად ცნობა (ს.ფ. 2-დან).

2.2. სარჩელი ეფუძნებოდა შემდეგ გარემოებებს: შპს „----------“ (შემდგომში „მოსარჩელე“/„კომპანია“) დაფუძნებულ იქნა 2010 წლის 29 დეკემბერს.

კომპანია შეიქმნა კონკრეტული მიზნობრიობით: ----------ში საცხოვრებელი კორპუსის აშენება და ბინების რეალიზაცია. თუმცა, კომპანიამ აშენებული საცხოვრებელი კორპუსი გადააკეთა სასტუმროდ - „----------“, რომელიც ექსპლუატაციაში შევიდა 2015 წლის ივნისის თვიდან.

შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით, 2018 წლის 26 დეკემბერს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი (შემდგომში „შუალედური აქტი“), რომლის თანახმად, კომპანიას დამატებით დაერიცხა გადასახადი იმ გარემოების გამო, რომ ანგარიშვალდებულ პირს საქვეანგარიშოდ გატანილი ჰქონდა თანხები, რომელთა უკან დაბრუნება არ ფიქსირდებოდა, რის გამოც, აუდიტის დეპარტამენტმა აღნიშნული თანხები ჩათვალა ხელფასის სახით გაცემულად და მას დაარიცხა დამატებითი გადასახადი და ჯარიმა.

2018 წლის 28 დეკემბერს აუდიტის დეპარტამენტმა შუალედური აქტის საფუძველზე გამოსცა N 39369 ბრძანება და N 021-159 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის თანახმადაც, შპს „----------“ ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით დაერიცხა 99 593,7 ლარი, მათ შორის ძირითადი გადასახადი 56 550 ლარი, ჯარიმა - 28 517 ლარი, საურავი - 14 526,7 ლარი.

კომპანიის არგუმენტაციის მიხედვით, ვინაიდან 2015 წელს დასრულდა სასტუმროს მშენებლობა და მან დაიწყო ფუნქციონირება, ანგარიშვალდებულმა პირმა იმ პერიოდში შეძლო მშენებლობის პროცესში მის მიერ დახარჯული თანხების უკან დაბრუნება, ამდენად, ამ თანხების უკან დაბრუნებაზე არ უნდა დარიცხულიყო საშემოსავლო გადასახადი და უნდა მოხდეს 2018 წლის 29 დეკემბრის შუალედური საგადასახადო შემოწმების აქტში საქვეანგარიშოდ წაღებული თანხების ხელფასად ჩათვლის გამო, დარიცხული გადასახადების და მასზე გაანგარიშებული საჯარიმო სანქციის გაუქმება, ვინაიდან ანგარიშვალდებულ პირს გაცილებით მეტი თანხები ჰქონდა გახარჯული საკუთარი სახსრებიდან საზოგადოების სასარგებლოდ მშენებლობის პროცესში ვიდრე მას 2015 წლის განმავლობაში აქვს წაღებული. საზოგადოების სასარგებლოდ გახარჯული თანხების სინამდვილეს პირველ რიგში ადასტურებს თვითონ მშენებლობის შედეგად მიღებული აქტივი, რომლის ღირებულებაც შეფასებულია 2 მილიონ დოლარზე მეტად, ეს იმ პირობებში როცა მშენებლობაზე ბანკს ჯამში გაცემული აქვს 1 250 000 დოლარი, შესაბამისად 2 000 000 მილიონამდე გახარჯული სხვა თანხები გახარჯულია დამფუძნებლის მიერ და მას სრული უფლება ჰქონდა და დღესაც აქვს გაიტანოს თანხა მის მიერ გახარჯული ფულის ფარგლებში და არ აქვს არც მას და არც საზოგადოებას ვალდებულება ამ თანხების დაბეგვრისა. (არ აქვს მნიშვნელობა თანხები რა პერიოდშია გახარჯული და ეს პერიოდი არის თუ არა ხანდაზმული, ხანდაზმულობა ეხება მხოლოდ გადასახადებს.

ასევე სესხის ხელშეკრულებაში და პროექტში დაფიქსირებულია, რომ სესხი გაიცემოდა იმ პირობით, რომ საზოგადოების თანადაფინანსების პროცენტი აღნიშნულ მშენებლობაში შეადგენდა 53%, ხოლო აღნიშნული პირობის დარღვევისათვის არ მომხდა რაიმე უთანხმოება ხელშეკრულების მეორე მხარესთან.

ეს აქტები მის მიერ გასაჩივრდა, თუმცა ზემდგომა ადმინისტრაციულმა ორგანომ მისი საჩივრები არ დააკმაყოფილა.

2.3. თბილისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2019 წლის 6 ნოემბრის განჩინებით შპს „----------“ სარჩელი განსჯადობით განსახილველად გადაეგზავნა ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს. (ს.ფ. 121-დან)

2.4. სსიპ შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენელმა სარჩელი არ ცნო და მოითხოვა სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა. (ს.ფ. 159-დან)

შემოსავლების სამსახურის წარმომადგენლის განმარტებით, საქმეში არსებული მასალებით დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 24 აპრილის N 12520 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------"-ს (ს/ნ ----------) სრული კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2018 წლის 26 დეკემბერს გამოიცა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე 2018 წლის 28 დეკემბერს გამოიცა N 39369 ბრძანება და N 21- 159 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადამხდელს გადასახდელად დაერიცხა სულ 99593.7 ლარი, მათ შორის ძირითადი - 565550 ლარი, ჯარიმა - 28517 ლარი, საურავი - 14526.7 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად, საწარმომ შემოწმებისას წარმოადგინა საბუღალტრო ინფორმაცია სხვადასხვა მონაცემების, მათ შორის კრედიტორული/დებიტორული დავალიანებების, ასევე ნაღდი ფულის ნაშთების შესახებ 2015 წლის საწყისი და ბოლო მომენტებისათვის. შესწავლილ იქნა ფულადი შემოსულობების და განაცემების მოძრაობა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და საგადასახადო ორგანოს ხელთ არსებული სხვადასხვა მონაცემების ანალიზის საფუძველზე. ის თანხა (279897,44ლ), რომელიც ამ ანგარიშის მიხედვით უნდა არსებულიყო სალაროში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის, ჩაითვალა გაცემულ ხელფასად 2015 წლის დეკემბრის თვეში, აღნიშნული განაცემები საჭიროებდა დაკავებას გადასახადის წყაროსთან. შესაბამისად, საწარმოს ძირითადი გადასახადის გარდა, დაერიცხა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მიხედვით.

შესახებ 2015 წლის საწყისი და ბოლო მომენტებისათვის. შესწავლილ იქნა ფულადი შემოსულობების და განაცემების მოძრაობა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და საგადასახადო ორგანოს ხელთ არსებული სხვადასხვა მონაცემების ანალიზის საფუძველზე. ის თანხა (279897,44ლ), რომელიც ამ ანგარიშის მიხედვით უნდა არსებულიყო სალაროში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის, ჩაითვალა გაცემულ ხელფასად 2015 წლის დეკემბრის თვეში, აღნიშნული განაცემები საჭიროებდა დაკავებას გადასახადის წყაროსთან. შესაბამისად, საწარმოს ძირითადი გადასახადის გარდა, დაერიცხა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მიხედვით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან, ხოლო მე-3 ნაწილის მიხედვით, ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები; ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან; გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ" ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ სამეურნეო ოპერაციის ფორმა არ ფორმისა და შინაარსის შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს მოსარჩელე მიუთითებს რომ 2015 წელს დასრულდა სასტუმროს მშენებლობა და დაიწყო მისი ფუნქციონირება, ანგარიშვალდებულმა პირმა ამ პერიოდში შეძლო მშენებლობის პროცესში მის მიერ დახარჯული თანხების უკან დაბრუნება. ამდენად, ამ თანხების უკან დაბრუნებაზე არ უნდა დარიცხულიყო საშემოსავლო გადასახადი. ანგარიშვალდებულ პირს გაცილებით მეტი თანხა აქვს დახარჯული საკუთარი სახსრებიდან სასტუმროს მშენებლობის პროცესში, ვიდრე დაბრუნებული. უნდა აღინიშნოს, რომ გადამხდელს არც შემოწმების პროცესში, არც საჩივრის განხილვის რომელიმე ეტაპზე არ წარუდგენია დამატებიტ დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რაც შესაძლებელი იქნებოდა შემოწმების მიერ დარიცხული სადავო თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო. ანგარიშვალდებული პირების მიერ თანხების საწარმოსთვის დაბრუნება არ დასტურდება, შესაბამისად, შინაარსის გათვალისწინებით, აღნიშნული თანხები წარმოადგენს საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასს.

მომჩივნის მიერ მხოლოდ იმ გარემოებაზე მითითება, რომ გაწეულია ხარჯები, არ წარმოადგენს დასაბეგრი ბაზის ცვლილებისა და შემოწმებით დარიცხული თანხების კანონშეუსაბამობის დამადასტურებელ გარემოებას.

შემოწმებით დარიცხულ სანქციასთან დაკავშირებით უნდა აღინიშნოს, რომ საგადასახადო სისტემამ არ შეიძლება იარსებოს პასუხისმგებლობის ინსტიტუტის გარეშე. კანონით დაწესებული გადასახადების გადახდის კონსტიტუციური ვალდებულების შესრულება უზრუნველყოფილია საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზომებით. საგადასახადო პასუხისმგებლობა საგადასახადო-სამართლებრივი ნორმების დარღვევის შედეგია. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითველბა პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით, განსაზღვრულია სანქცია საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირების გამო: 1. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, თუ იგი განმახორციელებელი ორგანოს მიერ პირის საგადასახადო ვალდებულების წარმოშობის გამოწვეულია საგადასახადო კონტროლის მომენტის (პერიოდის) შეცვლით, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით. 2 პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით. გარდა ამისა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისთვის.

საქართველოს ზოგად ადმინისტრაციული კოდექსის 601 პრიმა მუხლის თანახმად:

1. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადების ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები.

2. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი -დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდ სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ სადავო აქტების გამოცემისას ადმინისტრაციული წარმოების პროცესში სრულყოფილად განხორციელდა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე ყველა გარემოების გამოკვლევა-შეფასების პროცედურა და გადაწყვეტილება მიღებული იქნა ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების შედეგად. ამდენად, ფაქტობრივი გარემოებების, წარმოდგენილი დოკუმენტების და ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების ანალიზის შედეგად, შპს „----------"-ს მიმართ გამოცემული ადმინისტრაციული აქტები და დარიცხული გადასახადები სრულ შესაბამისობაშია მოქმედ კანონმდებლობასთან და სახეზე არ არის მათი გაუქმების სამართლებრივი საფუძველი.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს უარი ეთქვას მოსარჩელე მხარეს სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უსაფუძვლობისა და დაუსაბუთებლობის გამო.

2.5. საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს წარმომადგენელმა სარჩელი არ ცნო, მხარი დაუჭირა წერილობით წარმოდგენილ შესაგებელს და მოითხოვა სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმა. (ს.ფ. 242-დან)

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს წარმომადგენელი მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის მე-2-, 73-ე, 101-ე, 154-ე, 275-ე მუხლებზე და განმარტავს, რომ ფულადი შემოსულობების და განაცემების მოძრაობის, გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებების და საგადასახადო ორგანოში არსებული მონაცემების ანალიზის საფუძველზე შემოწმების მიერ დადგინდა, რომ 279897.44 ლირი ანგარიშის მიხედვით უნდა არსებულიყო სალაროში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის. აღნიშნული თანხა ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად 2015 წლის დეკემბრის თვეში, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან, შედეგად დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

გადამხდელი აღნიშნავს, რომ დარიცხვა გამოწვეულია ანგარიშვალდებული პირზე დარჩენილი თანხის ხელფასად ჩათვლის შედეგად დარიცხულ გადასახადზე, ვინაიდან საზოგადოების მიერ 2015 წელს აღნიშნული დავალიანება ფიქსირდება ანგარიშვალდებული პირის ანგარიშზე და ჩამოწერილი არ აქვს საზოგადოებას. ანგარიშვალდებულ პირებზე გაცემული თანხები არ უნდა განხილულიყო გაცემულ ხელფასად, ვინაიდან, მომავალ პერიოდებზე შესაძლებელია აღნიშნული თანხები უკან იქნას დაბრუნებული. აღნიშნულ თანხებზე უნდა მომხდარიყო სახელფასო სარგებლის გაანგარიშება საბაზრო საპროცენტო განაკვეთით და გაანგარიშებული სარგებელი დაბეგრილიყო შესაბამისი საშემოსავლო გადასახადით. კომპანიამ დამატებით წარმოადგინა დოკუმენტაცია 2013-2014 წლების ---------- ამონაწერები, რომელთა საფუძველზეც მიიჩნევს, რომ დასტურდება 2015 წლამდე (სასტუმროს ექსპლოატაციაში შესვლის თარიღამდე) საზოგადოების დამფუძნებლების მიერ მშენებლობის პროცესში საზოგადოების ანგარიშებზე პირადი თანხების შეტანა და გადარიცხვა. ასევე აღნიშნავს, რომ წარმოადგენს ამ დროისათვის მოპოვებულ აღნიშნულ პერიოდებში საქონლის და მომსახურების დოკუმენტაციას. ითხოვს წარმოდგენილი დოკუმენტებით შემოწმებით დარიცხული თანხების შემცირებას, ხოლო ანგარიშვალდებულ პირზე დარჩენილ თანხებზე საბაზრო საპროცენტო განაკვეთით სახელფასო სარგებლის გაანგარიშებას და შესაბამისი გადასახადის დარიცხვას. აუდიტის დეპარტამენტს 06.05.2019 წლის N---------- წერილით გადაეგზავნა გადამხდელის საჩივარი, ხარვეზის გამოსწორების მიზნით წარმოდგენილი დოკუმენტაცია და მათ შორის დამატებითი მტკიცებულებები (2013-2014 წლების ---------- ამონაწერები) და ეთხოვა დასკვნის წარმოდგენა მომჩივნის არგუმენტებზე. აუდიტის დეპარტამენტმა 11.06.2019 წლის N---------- წერილით არ მიუთითა შემოწმების აქტსა და შემოსავლების სამსახურის სადავო გადაწყვეტილებაში დაფიქსირებული გარემოებებისგან განსხვავებულ გარემოებებზე. ამასთან, მომჩივნის მიერ წარმოდგენილ არგუმენტებზე, წარმოდგენილ დამატებით მტკიცებულებებზე აღნიშნა შემდეგი: შემოწმების პროცესში ფულადი შემოსულობებისა და განაცემების მოძრაობა შესწავლილ იქნა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და შემოწმების ხელთ არსებული სხვადასხვა მონაცემების ანალიზის საფუძველზე, მათ შორის დაეყრდნო გადამხდელის მიერ სსკ-ის 70-ე მუხლის საფუძველზე წარდგენილ საბუღალტრო პროგრამა „ფინას" ელექტრონულ მონაცემებს, აგრეთვე ახსნა-განმარტებებს საზოგადოებაში 01.01.2015 წ. მდგომარეობით სალაროში ნაღდი ფულის ნაშთის და დებიტორული/კრედიტორული დავალიანებების მონაცემების შესახებ. წარმოდგენილი საბუღალტრო ელექტრონული მონაცემებით არ დასტურდებოდა (არ იყო დაფიქსირებული) არც მომწოდებლების მიმართ კრედიტორული დავალიანებების და არც ანგარიშვალდებული პირების (მ. შ. დამფუძნებლების) მიმართ ვალდებულებების არსებობა. გადამხდელს არ განუცხადებია ანგარიშვალდებული პირების თაობაზე შემოწმების მიმდინარეობის რომელიმე ეტაპზე შემოსავლების სამსახურში გასაჩივრების მომენტამდე. ხოლო საჩივრის განხილვისას და არც შემდგომ არ წარმოუდგენია გაწეული ხარჯებისა და ფულადი ნაკადების მოძრაობის შესახებ მის მიერ საჩივრის განხილვისას განცხადებული არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებები. ფინანსთა სამინისტროში წარმოდგენილ საჩივართან ერთად დამატებით წარმოდგენილი ფრაგმენტული დოკუმენტაცია (2013-2014 წლების საბანკო ანგარიშის ამონაწერები, დამფუძნებლის/დირექტორის მიერ სულ 62200 ლარის საწარმოს ანგარიშზე შეტანის და შემდეგ საწარმოს კრედიტორზე შესაბამისი გადარიცხვების თაობაზე.თაობაზე. ასევე სალაროს შემოსავლის ორდერები, რომლებითაც ნაჩვენებია საწარმოს მიერ ნაღდი ფულადი თანხების (სულ 2164.75 ლარი) გადახდა კრედიტორებზე) მოიცავს 2013-2014 წლების (ხანდაზმული პერიოდების) მონაცემებს და მათი განხილვა შესაძლებელია მოხდეს კომპლექსურად, ამავე პერიოდის შემოსავლების, ხარჯების და ფულადი ნაკადების (როგორც სალაროს, ისე საბანკო, მ. შ. სასესხო ანგარიშების) მოძრაობის სრულფასოვანი შესწავლის შედეგად". ამგვარად დგინდება, რომ გადამხდელს არც შემოწმების პროცესში, არც საჩივრის განხილვის რომელიმე ეტაპზე არ წარუდგენია დამატებით დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები რაც შემოწმების მიერ დარიცხული სადავო თანხების გადაანგარიშების საფუძველი შესაძლოა გამხდარიყო. ხოლო, საჩივარზე დამატებით წარმოდგენილი მტკიცებულებები (2013-2014 წლების საბანკო ანგარიშის ამონაწერები, დამფუძნებლის/დირექტორის მიერ საწარმოს ანგარიშზე გარკვეული თანხების შეტანის და შემდეგ საწარმოს კრედიტორზე გადარიცხვების თაობაზე) ვერ გახდება დარიცხული თანხების გადაანგარიშებისათვის საკმარისი საფუძველი. გადამხდელი ვერ წარმოადგენს 2015 წლის საწყისი და ბოლო მომენტებისათვის ნაღდი ფულის ნაშთების შესახებ ინფორმაციას, რაც დასაბეგრი ბაზის ფორმირებაში მონაწილე ფულადი ნაკადების მოძრაობას დაადასტურებდა. საქმესთან არსებული მასალებისა და ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოწმებით დადგენილი თანხების ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემულ ხელფასად განხილვა კანონშესაბამისია. ამასთან, ვინაიდან გადამხდელი ვერ წარმოადგენს დამატებით მტკიცებულებებს დასაბეგრი ბაზის ფორმირებაში მონაწილე ფულადი ნაკადების მოძრაობის დაზუსტების თაობაზე, ხოლო წარმოდგენილი ვერ იქნება მიჩნეული საკმარის მტკიცებულებად, საქართველოს ფინანსთა სამინისტრო მიიჩნევს, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება მართლზომიერია და არ არსებობს მისი გაუქმების საფუძველი.

3. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების სარეზოლუციო ნაწილი

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილებით, შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) სარჩელი არ დაკმაყოფილდა.

4. სასამართლოს დასკვნები ფაქტობრივ გარემოებებთან დაკავშირებით

4.1. სასამართლომ დაადგინა, რომ შპს „----------“ (ს/ნ ----------) დაფუძნებულ იქნა 2010 წლის 29 დეკემბერს.

4.2. საქმის მასალებით - აუდიტის დეპარტამენტის უფროსის 2018 წლის 24 მაისის N12520 ბრძანების საფუძველზე განხორციელდა შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება ბიუჯეტთან ანგარიშსწორების კუთხით. შესამოწმებელი პერიოდი: 2015 წლის 1 იანვრიდან 2018 წლის 1 მაისამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების საფუძველი იყო საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს საგამოძიებო სამსახურის საგამოძიებო დეპარტამენტის ---------- სამმართველოს (----------) წერილები და დადგენილება.

-2018 წლის 26 დეკემბერს შედგა კამერალური საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი (2015 წ. შესამოწმებელ პერიოდზე), რომლის მიხედვით შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) დაერიცხა დამატებული ღირებულების გადასახადში გადასახადი 571 ლარი, ჯარიმა სსკ-ის 275 მუხლის მიხედვით – 428 ლარი, საშემოსავლო ძირითადი გადასახადში ძირითადი გადასახადი -55979 ლარი, ჯარიმა სსკ-ის 275 მუხლის მიხედვით – 27990 ლარი და ჯარიმა სსკ-ის 291-ე მუხლის მიხედვით -100 ლარი.

2019 წლის 02 იანვარს საწარმომ შემოსავლების სამსახურში წარადგინა საჩივარი, რომლის მიხედვითაც არ დაეთანხმა აქტის მიხედვით დარიცხულ თანხებს, კერძოდ, სალაროში გამოვლენილი ფულადი ნაშთის ხელმძღვანელ პირზე ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლად და შესაბამისი თანხების დაკვალიფიცირებას საწარმოს დარიცხვას საშემოსავლო გადასახადში. გადამხდელმა განმარტა, რომ შემოწმების მიერ არ იქნა გათვალისწინებული ორგანიზაციის დამფუძნებლებისა და ამავე დროს ანგარიშვალდებული პირების მიერ გაწეული სასტუმროს მშენებლობისა და რემონტის პროცესში, და რომელ ხარჯებზედაც მისი ხარჯები, რომლებიც ხდებოდა ხანდაზმულობიდან გამომდინარე აღრიცხვის მოუწესრიგებლობის გამო ვერ მოხერხდა დოკუმენტალური დადასტურება. ამ თანხების მოცულობა მათი მონაცემებით 400000 ლარს აღემატებოდა.

4.3. შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ 2019 წლის 06 მარტს გამართულ სხდომაზე (ოქმი N13) განიხილა შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) საჩივარი და ის დააკმაყოფილა ნაწილობრივ. კერძოდ, მან მართებულად მიიჩნია იმ თანხის, რომელიც სალაროში უნდა არსებულიყო შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის, განხილვა საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასად. საბჭო მიუთითა, რომ გადამხდელს უნდა დაესაბუთებინა და დაედასტურებინა დებიტორული დავალიანებების, ასევე 2015 წლის საწყისი და ბოლო მომენტებისთვის ნაღდი ფულის ნაშთების შესახებ ინფორმაცია, კერძოდ, დასაბეგრი ბაზის ფორმირებაში მონაწილე ფულადი ნაკადების მოძრაობა, ხოლო გადამხდელის მიერ საჩივარში მითითებულია და დავის განხილვის საბჭოს სხდომაზეც აღნიშნულია, რომ მისი მხრიდან ვერ ხერხდება გაწეული ხარჯებისა და ფულადი ნაკადების მოძრაობის თაობაზე განცხადებული მისივე არგუმენტაციის დამადასტურებელი მტკიცებულებების წარდგენა.

4.4. გარდა ამისა, შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ მიუთითა, რომ 2018 წლის 27 დეკემბრის N4225-რს "საქართველოს საგადასახადო კოდექსში ცვლილებების შეტანის შესახებ" საქართველოს კანონით განხორციელდა ცვლილებები სსკ სსკ-ის 272-ე და 275-ე მუხლებში. შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭომ აუდიტს დეპარტამენტს დაავალა, სსკ-ის 269- ე მუხლის 2 ნაწილის გათვალისწინებით, შეისწავლოს სსკ-ის 272-ე და 275-ე მუხლებში 2018 წლის 27 დეკემბრის N4225-რს "საქართველოს საგადასახადო კოდექსში ცვლილებების შეტანის შესახებ" საქართველოს კანონით განხორციელებული ცვლილებებით, თუ მსუბუქდება საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული სანქციები და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში განახორციელოს დაკისრებული სანქციის კორექტირება (შემცირება).

4.5. დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად შედგენილი დასკვნის საფუძველზე შემცირებას დაექვემდებარა ჯარიმა დამატებული ღირებულების გადასახადში - 314 ლარი.

4.6. საქმის მასალებით 2019 წლის 14 აპრილს, შპს „----------“-მ (ს/ნ ----------) საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში წარადგინა ახალი საჩივარი, რომლის მიხედვითაც ის არ დაეთანხმა აქტის მიხედვით საშემოსავლო გადასახადში დარიცხულ თანხებს.

4.7. გადამხდელის განმარტებით - შემმოწმებლის მიერ არ იქნა გათვალისწინებული ორგანიზაციის დამფუძნებლებისა და ამავე დროს ანგარიშვალდებული პირების მიერ გაწეული ხარჯები, რომლებიც ხდებოდა სასტუმროს მშენებლობისა და რემონტის პროცესში, და რომელ ხარჯებზეც მისი ხანდაზმულობიდან გამომდინარე აღრიცხვის მოუწესრიგებლობის გამო ვერ მოხერხდა დოკუმენტალური დადასტურება. ამ თანხების მოცულობა მათი მონაცემებით 400 000 ლარს აღემატებოდა.

4.8. 30.04.2019 წლის წერილით გადამხდელმა დამატებით წარადგინა 2013-2014 წწ საბანკო ანგარიშის ამონაწერი, სადაც დაფიქსირებულია დამფუძნებლის/დირექტორის მიერ სულ 62 200 ლარის შეტანა საწარმოს ანგარიშზე და შემდეგ შესაბამისი გადარიცხვები საწარმოს კრედიტორზე. ასევე წარადგინა სალარო შემოსავლის ორდერები, რომლებითაც ნაჩვენებია საწარმოს მიერ ნაღდი თანხების (სულ 2164,75ლ) გადახდა კრედიტორებზე.

4.9. ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ 04.10.2019 წელს განიხილა აღნიშნული საქმე და N8061/2/2019 გადაწყვეტილებით საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

4.10. გადაწყვეტილების თანახმად დავის საგანია - ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემული თანხების ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა.

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება

1. აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2018 წლის N021-159 საგადასახადო მოთხოვნა.

2. შემოსავლების სამსახურის 22.03.2019 წლის N6901 ბრძანება.

გადაწყვეტილების თანახმად, ანგარიშვალდებულ პირზე გაცემული თანხების ხელფასად განხილვის და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის მართლზომიერებასთან დაკავშირებით გადამხდელს არც შემოწმების პროცესში, არც საჩივრის განხილვის რომელიმე ეტაპზე არ წარმოუდგენია დამატებითი დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რაც შემოწმების მიერ დარიცხული სადავო თანხების გადაანგარიშების საფუძველი შეიძლება გამხდარიყო. ამდენად საბჭომ მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის მიერ მიღებული გადაწყვეტილების შინაარსის გათვალისწინებით, აღნიშნული საკითხების დაკმაყოფილების საფუძველი არ არსებობს.

5. სასამართლოს დასკვნები სამართლებრივ გარემოებებთან დაკავშირებით

5.1. დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივი შეფასების შედეგად საქალაქო სასამართლომ მიუთითა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის პირველი, 41-ე, 51-ე, 296-ე, 297-ე, 299-ე, 301-ე, 304-ე მუხლებზე და განმარტა, რომ ეს კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფორმირებისა და ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს საქართველოს საბაჟო საზღვარზე მგზავრის, საქონლისა და სატრანსპორტო საშუალების გადაადგილებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს, სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას, სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის განსაზღვრავს საგადასახადო დარღვევისათვის პასუხისმგებლობას, უფლებამოსილი თანამდებობის პირების არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და ორგანოსა და მისი პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

5.2. სასამართლომ სრულად გაიზიარა დავის განმხილველი ადმინისტრაციული ორგანოების მსჯელობა და დამატებით აღნიშნავს, რომ ახალი/დამატებითი შენატანის გზით საწარმოს კაპიტალის გაზრდა შესაძლებელია იურიდიული პირის როგორც საზოგადოების პარტნიორთა (აქციონერთა) წილობრივი მონაწილეობის (აქციათა რაოდენობის) შეცვლით, ასევე მის შეუცვლელად განხორციელდეს.

5.3. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 214-ე მუხლის პირველი ნაწილის დისპოზიცია ითვალისწინებს აქტივების გადაცემას წილის ან აქციების სანაცვლოდ, რაც, ცხადია, შედეგობრივად საზოგადოების პარტნიორთა წილობრივი მონაწილეობის ან სააქციო საზოგადოების აქციათა რაოდენობის ცვალებადობას განაპირობებს.

5.4. მოცემულ შემთხვევაში, საქმის მასალებით არ დგინდება შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) მიერ რა ფორმით მოხდა, მოსარჩელის მიერ მითითებული ორგანიზაციის დამფუძნებლებისა, და ამავე დროს ანგარიშვალდებული პირების მიერ, გაწეული ხარჯების საწარმოს ანგარიშზე შეტანა (ამ თანხების მოცულობა მათი მონაცემებით 400 000 ლარს აღემატება).

5.5. საქმის მასალებით მხოლოდ დადასტურებულია (30.04.2019 წლის წერილით) 2013-2014 წწ საბანკო ანგარიშის ამონაწერით, დამფუძნებლის/დირექტორის მიერ სულ 62 200 ლარის შეტანა საწარმოს ანგარიშზე და შემდეგ შესაბამისი გადარიცხვები საწარმოს კრედიტორზე. ასევე სალარო შემოსავლის ორდერებით დადასტურებულია, საწარმოს მიერ ნაღდი თანხების (სულ 2164,75ლ) გადახდა კრედიტორებზე.

5.6. სასამართლომ ამ ნაწილში გაიზიარა დავის განმხილველი ორგანოს პოზიცია იმის შესახებ, რომ შპს „----------“-ს მიმართ საწარმოს დამფუძნებლის მიერ 62 000 ლარის გადახდის შესახებ) მოიცავს 2013-2014 წლების (ხანდაზმული პერიოდების) მონაცემებს და ვერ გამოდგება შემოწმების შედეგების გადასინჯვის საფუძვლად.

5.7. გარდა ამისა, „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-3 მუხლის მე–7 თითოეული პარტნიორებს შეუძლიათ განსაზღვრონ პუნქტის თანახმად, პარტნიორის შენატანის შეტანის წესი და ვადა.

5.8. სასამართლოს განმარტებით, მოცემულ შემთხვევაში, შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) 2018 წლის 26 დეკემბრის საგადასახდო შემოწმების შუალედური აქტის თანახმად - შესწავლილი იქნა ფულადი შემოსულობების და განაცემების მოძრაობა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და მაკონტროლებელ ორგანოში არსებული სხვადასხვა მონაცემების საფუძველზე. თანხა 279897.44 ლარი, რომელიც ამ ანგარიშის საფუძველზე უნდა არსებულიყო სალაროში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის, ჩაითვალა გაცემულ ხელფასად 2015 წლის დეკემბრის თვეში. აღნიშნული განაცემები ძირითადი გადასახადის საჭიროებდა დაკავებას გადახდის წყაროსთან. საწარმოს ძირითადი გარდა დაერიცხა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მიხედვით (ტ.1. ს/ფ 43).

5.9. სასამართლოს ასევე, მიუთითა, რომ სარჩელის დაკმაყოფილების მოტივად ვერ გამოდგება მოსარჩელის მითითება იმის შესახებ, რომ ვინაიდან კომპანია 2015 წლის ივნისამდე ბუღალტერიას ელექტრონულად არ აწარმოებდა, ვერ მოიძია ინფორმაცია სასტუმროს მშენებლობაში, რომელიც ექსპლუატაციაში შევიდა 2015 წლის მარტში და სადაც დახარჯული იქნა დამფუძნებლის კუთვნილი თანხები, რადგან ბუღალტრული აღრიცხვა არის ეკონომიკური ხასიათის ინფორმაციის მიღების, დამუშავების და გამოყენების პროცესი დასაბუთებული შეფასებებისა და გადაწყვეტილებების მიღების მიზნით.

5.10. სასამართლომ აღნიშნა, რომ ბუღალტრული აღრიცხვა ერთადერთი მოდელია, რომელიც იძლევა ინფორმაციას საწარმოთა მთელი საფინანსო ეკონომიკური მდგომარეობის შესახებ, ხოლო საქართველოს საგადასახადო კოდექსის პირველი მუხლის თანახმად, ეს კოდექსი საქართველოს კონსტიტუციის შესაბამისად განსაზღვრავს საქართველოს საგადასახადო სისტემის ფუნქციონირების ზოგად პრინციპებს, აწესრიგებს საქართველოს საბაჟო საზღვარზე ფორმირებისა და მგზავრის, საქონლისა და სატრანსპორტო საშუალების გადაადგილებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს, სამართლებრივ ურთიერთობაში მონაწილე პირის, გადასახადის გადამხდელისა და უფლებამოსილი ორგანოს სამართლებრივ მდგომარეობას, განსაზღვრავს საგადასახადო სამართალდარღვევის სახეებს, საქართველოს საგადასახადო პასუხისმგებლობას, უფლებამოსილი ორგანოსა და მისი თანამდებობის პირების კანონმდებლობის დარღვევისათვის არამართლზომიერ ქმედებათა გასაჩივრების წესსა და პირობებს, საგადასახადო დავის გადაწყვეტის წესს, არეგულირებს საგადასახადო ვალდებულების შესრულებასთან დაკავშირებულ სამართლებრივ ურთიერთობებს.

5.11. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, „საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის - საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას საქმეში არსებული მასალებით.

5.12. საქართველოს საგადასახდო კოდექსის კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად:

„4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ სამეურნეო ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს“. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-100 მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილების თანახმად:

„1. რეზიდენტის ერთობლივი შემოსავალი შედგება საქართველოში არსებული წყაროდან და საქართველოს ფარგლების გარეთ მიღებული შემოსავლებისაგან. ერთობლივ შემოსავალს განეკუთვნება ნებისმიერი ფორმით ან/და საქმიანობით მიღებული შემოსავალი, კერძოდ: ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები; ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან; გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან“.

5.13. ამავე კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად: „ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან“.

5.14. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად: „გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს“.

5.15. ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილის შესაბამისად:

„2. პირის მიერ საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული შემთხვევისა, იწვევს პირის დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით“.

5.16. ფულადი შემოსულობების და განაცემების მოძრაობის, გადამხდელის მიერ წარდგენილი მტკიცებულებების და საგადასახადო ორგანოში არსებული მონაცემების ანალიზის საფუძველზე შემოწმების მიერ დადგინდა, რომ 279897.44 ლარი ანგარიშის მიხედვით უნდა არსებულიყო სალაროში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის. აღნიშნული თანხა ჩაითვალა ანგარიშვალდებულ პირზე ხელფასის სახით განაცემად 2015 წლის დეკემბრის თვეში, დაიბეგრა გადახდის წყაროსთან, შედეგად დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის საფუძველზე.

სასამართლოს მითითებით, საქართველოს საკასაციო სასამართლომ სსსკ 73.9 მუხლთან დაკავშირებით განმარტა, რომ - საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილი არ იძლევა მართლზომიერი გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლის შესაძლებლობას, ის ეხება ბათილ, ნების ნაკლის მქონე გარიგებებს, მათ შორის თვალთმაქცურ და მოჩვენებით გარიგებებს (სუს 14.03.2017წ. Nბს-702-695(2კ-16) განჩინება) და არა მართლზომიერ გარიგებებს, რომელთა შინაარსიც შეესაბამება მისივე შინაარსის და ფორმის შესაბამისობა ურთიერთობის ფორმას. ოპერაციის მარეგულირებელი კანონმდებლობით დგინდება. მხარეთა რეალური ნების შესწავლის გარეშე არ დაიშვება გარიგების კვალიფიკაციის შეცვლა. დაუშვებელია მხარის რეალური ნების იგნორირება, თუ არ არის საკმარისად დიდი ალბათობა იმისა, რომ მხარე თვალთმაქცობს ან ცდება თავისი ნების გამოხატვაში. ხელშეკრულების ფორმისა და მხარეთა ნებას შორის შესაბამისობის გარკვევა ხდება იმ კანონმდებლობის საფუძველზე, რომელიც რეგულირდება კონკრეტული სამართლებრივი ურთიერთობა. ამ ნორმატიული აქტების გამოყნებით ხდება კონკრეტული სამართლებრივი კონსტრუქციის ფორმის ნორმატიულად დადგენილი შინაარსისა და მხარეთა ფაქტობრივი ნების შეპირისპირება. ფორმა წარმოადგენს მხარეთა შეთანხმების კანონმდებლობით დადგენის შინაარსს, ხოლო შინაარსი კი მხარეთა რეალურ ნებას.

5.17. მოცემულ შემთხვევაში იკვეთება ნების ნაკლი, გარიგების დადება მხოლოდ მოსაჩვენებლად (მოჩვენებითი გარიგება), იმ განზრახვის გარეშე, რომ მას შესაბამისი იურიდიული შედეგები მოყვეს (სკ-ის 56.1 მუხ.), რადგან, როგორც აღინიშნა, „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-3 მუხლის მე–7 პუნქტის თანახმად, პარტნიორებს შეუძლიათ განსაზღვრონ თითოეული პარტნიორის შენატანის შეტანის წესი და ვადა, რაც გამჭირვალე პროცესია და შესაბამისად შემოწმებისას დღის წესრიგში არ დადგებოდა საქართველოს საგადასახდო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტების გამოყენების აუცილებლობა.

5.18. აღნიშნული გარემოებების გათვალისწინებით, სასამართლომ გაიზიარა მოპასუხეთა წარმომადგენლების პოზიცია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ დავების განმხილველ ორგანოებში არ მომხდარა მტკიცებულებების წარდგენა, (ასეთი მტკიცებულება წარმოდგენილი არ იქნა არც სასამართლოში საქმის განხილვისას), რაც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს ან/და ახალი ადმინისტრაციული წარმოების დავალების საფუძველი გახდებოდა.

5.19. სასამართლომ მიუთითა საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-4 მუხლზე, რომლის მიხედვითაც, ადმინისტრაციული საქმის განხილვისას მხარეები სარგებლობენ საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-4 მუხლით მინიჭებული უფლება-მოვალეობებით, ამასთან, სასამართლო უფლებამოსილია თავისი ინიციატივით მიიღოს გადაწყვეტილება დამატებითი ინფორმაციის ან მტკიცებულების წარმოსადგენად. ამავე კოდექსის მე-17 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოსარჩელე ვალდებულია დაასაბუთოს თავისი სარჩელი და წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები. მოპასუხე ვალდებულია წარადგინოს წერილობითი პასუხი (შესაგებელი) და შესაბამისი მტკიცებულებები.

სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის მე-4 მუხლით განმტკიცებულია შეჯიბრებითობის პრინციპი. კერძოდ, სამართალწარმოება მიმდინარეობს შეჯიბრებითობის საფუძველზე. მხარეები სარგებლობენ თანაბარი უფლებებითა და შესაძლებლობებით, დაასაბუთონ თავიანთი მოთხოვნები, უარყონ ან გააქარწყლონ მეორე მხარის მიერ წამოყენებული მოთხოვნები, მოსაზრებები თუ მტკიცებულებები. მხარეები თვითონვე განსაზღვრავენ, თუ რომელი ფაქტები უნდა დაედოს საფუძვლად მათ მოთხოვნებს ან რომელი მტკიცებულებებით უნდა იქნას დადასტურებული ეს ფაქტები. ამავე კოდექსის 102-ე მუხლის თანახმად, თითოეულმა მხარემ უნდა დაამტკიცოს გარემოებანი, რომლებზედაც იგი ამყარებს თავის მოთხოვნებსა და შესაგებელს. 105-ე მუხლის მე-2 ნაწილით კი განსაზღვრულია, რომ სასამართლო აფასებს მტკიცებულებებს თავისი შინაგანი რწმენით, რომელიც უნდა ემყარებოდეს მათ ყოველმხრივ, სრულ და ობიექტურ განხილვას, რის შედეგადაც მას გამოაქვს დასკვნა საქმისათვის მნიშვნელობის მქონე გარემოებების არსებობის ან არარსებობის შესახებ.

ამრიგად, ადმინისტრაციული თუ სასამართლო წარმოებისას მიღებული გადაწყვეტილება ეფუძნება მხარეთა მიერ წარდგენილი მტკიცებულებების სრულად, ყოველმხრივ და ობიექტურად გამოკვლევას, შესწავლასა და შეფასებას, მიუთითებს რა კონკრეტულ ფაქტობრივ გარემოებაზე, მხარემ უნდა წარადგინოს შესაბამისი ფაქტის დამადასტურებელი მტკიცებულებები. მტკიცებულებას შეიძლება წარმოადგენდეს მხარეთა ახსნა-განმარტება, მოწმეთა ჩვენება, ფაქტების კონსტატაციის მასალები, წერილობითი თუ ნივთიერი მტკიცებულებები და ექსპერტთა დასკვნები. ამასთან, სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 102-ე მუხლის მე-3 ნაწილით ცალსახადაა განსაზღვრული, რომ საქმის გარემოებები რომლებიც კანონის თანახმად უნდა დადასტურდეს გარკვეული სახის მტკიცებულებებით, არ შეიძლება დადასტურდეს სხვა სახის მტკიცებულებებით.

5.20. განსახილველ შემთხვევაში, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებებით არ დასტურდება სადავო ინდივიდუალურ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების გამოცემისას საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-60 მუხლის დარღვევა, რომლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს, ან არსებითად დარღვეულია მისი მომზადებისა ან გამოცემის კანონმდებლობით დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საქმეზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

5.21. შესაბამისად, სასამართლო მივიდა დასკვნამდე, რომ სარჩელი ფაქტობრივ- სამართლებრივად დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

5.22. სასამართლომ ასევე მიუთითა სასარჩელო მოთხოვნის იმ ნაწილზე, რომ შემოსავლების სამსახურს შეეძლო ემსჯელა, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე შემოწმების შედეგად დაკისრებული სანქციების გათავისუფლების შესახებ და განმარტა შედეგი:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება საგადასახადო კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საგადასახადო სამართალდამრღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა. საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

ამავე კოდექსის 270-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების შესაბამისად, საგადასახადო სანქცია არის პასუხისმგებლობის ზომა ჩადენილი საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის. საგადასახადო სანქცია გამოიყენება გაფრთხილების, საურავის, ფულადი ჯარიმის, სამართალდარღვევის საქონლის ან/და სატრანსპორტო საშუალების უსასყიდლოდ ჩამორთმევის სახით, ამ კოდექსით გათვალისწინებულ შემთხვევებში.

სასამართლომ განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობისა ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელის მიმართ გამოიყენება საგადასახადო პასუხისმგებლობა. ამასთან, საგადასახდო სანქციის სახეებს მიეკუთვნება ჯარიმა და საურავი. ჯარიმა გამოიყენება კანონმდებლობით გათვალისწინებული კონკრეტული სამართალდარღვევის ჩადენისას, ამავე კანონით გათვალისწინებული ოდენობით; ხოლო საურავი გადასახადის გადამხდელს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. ამასთან, საგადასახდო პასუხისმგებლობის მიზანია საგადასახადო ვალდებულების შესრულების უზრუნველყოფა, გააჩნია როგორც „სადამსჯელო“, ისე პრევენციული დანიშნულება. მოცემულ შემთხვევაში, მოსარჩელეს გამოუვლინდა დარღვევები, რისთვისაც განესაზღვრა ჯარიმები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად, ასევე შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) დაეკისრა საურავი საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

სასამართლომ მიუთითა, რომ საგადასახადო სანქციისაგან გათავისუფლების ერთ-ერთ საფუძველს ითვალისწინებს საქართველოს საგადსახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი, რომლის თანახმადაც, საგადასახადო ორგანოს/დავის განმხილველ ორგანოს ან სასამართლოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, აღნიშნული მუხლით დავის განმხილველ ორგანოს ენიჭება დისკრეციული უფლებამოსილება, რომლის ფარგლებშიც მან უნდა იმოქმედოს კანონმდებლობით გათვალისწინებული წესებით. კერძოდ, საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-2 მუხლის პირველი ნაწილის „ლ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, დისკრეციული უფლებამოსილება არის უფლებამოსილება, რომელიც ადმინისტრაციულ ორგანოს ან თანამდებობის პირს ანიჭებს თავისუფლებას საჯარო და კერძო ინტერესების დაცვის საფუძველზე კანონმდებლობის შესაბამისი რამდენიმე გადაწყვეტილებიდან შეარჩიოს ყველაზე მისაღები გადაწყვეტილება. ამავე კოდექსის მე-7 მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილებით განსაზღვრულია, რომ დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას არ შეიძლება გამოიცეს ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, თუ პირის კანონით დაცული უფლებისა და ინტერესებისთვის მიყენებული ზიანი არსებითად აღემატება იმ სიკეთეს, რომლის მისაღებადაც იგი გამოიცა. დისკრეციული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოცემული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტით გათვალისწინებულმა ზომებმა არ შეიძლება გამოიწვიოს პირის კანონიერი უფლებებისა და ინტერესების დაუსაბუთებელი შეზღუდვა.

სასამართლომ, ამ საკითხის გადაწყვეტისას, მიუთითა საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2014 წლის 7 ოქტომბრის გადაწყვეტილებაზე (საქმე Nბს-222-219(კ-14) და განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი საგადასახადო ორგანოს/სასამართლოს ანიჭებს დისკრეციულ უფლებამოსილებას, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი დარიცხული სანქციისაგან, რაც გულისხმობს, რომ საგადასახადო ორგანო არ არის ვალდებული, ნებისმიერ შემთხვევაში გამოიყენოს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის ზემოაღნიშნული ნორმა. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების პრინციპი პასუხისმგებლობის გამომრიცხველ გარემოებად განიხილება. საქართველოს საგადასახადო კოდექსი გადასახადის გადამხდელის ქმედების შესაფასებლად არ განსაზღვრავს „კეთილსინდისიერების“ ან „არაკეთილსინდისიერების“ ცნებას. თუმცა კეთილსინდისიერების საკითხს საგადასახადო დავის გადაწყვეტისა და კონკრეტული საგადასახადო-სამართლებრივი ნორმების შეფარდების პროცესში განსაკუთრებული დატვირთვა გააჩნია. გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირს სწამს, რომ მისი ქმედება კანონიერია, არ არის მართლსაწინააღმდეგო. ამასთან, პირი მოქმედებს ე.წ საპატიებელი შეცდომის პირობებში, ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას. საპატიებელი შეცდომის დროს პირი ფიქრობს, რომ არ არსებობს ისეთი ნორმა, რომელიც მის ქმედებას კრძალავს. მაშასადამე, მას არ გააჩნია სამართალდარღვევის ჩადენის შეგნება. მოცემულ შემთხვევაში კანონის მიზანს წარმოადგენს, საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს არა სტანდარტულად შეცდომის დამშვები პირი, არამედ პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს. გადასახადის გადამხდელი შეიძლება კეთილსინდისიერად ცდებოდეს კანონის არსთან მიმართებაში, თუ აშკარად ბუნდოვანი და ორაზროვანი შინაარსის გამო კანონის ნორმა აზრთა სხვადასხვაობის, განსხვავებული ინტერპრეტაციისა და არაერთგვაროვანი განმარტების საშუალებას იძლევა.

აღნიშნულის გათვალისწინებით, სასამართლომ დაასკვნა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-0 მუხლის მე–7 ნაწილი საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან პირის გათავისუფლების იმგვარ საკითხებს აწესრიგებს, როდესაც უფლებამოსილ ორგანოს აძლევს შესაძლებლობას, გაათავისუფლოს საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან პირი, თუ იგი საგადასახადო კანონმდებლობის ნორმის აშკარა ბუნდოვანი და ორაზროვანი შინაარსის გამო, კეთილსინდისიერად ცდებოდა კანონის არსთან მიმართებაში. ამდენად, აღნიშნული მუხლით გათვალისწინებული რეგულირების ქვეშ არ ექცევა შპს „----------“-ს (ს/ნ ----------) მიერ ვალდებულებების შეუსრულებლობის საფუძველზე საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად დაკისრებული ჯარიმებისაგან გათავისუფლების მოთხოვნა.

სასამართლომ განმარტა, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერად მიჩნევის შემთხვევაში ერთ-ერთი მნიშვნელოვანი როლი უჭირავს მტკიცების ტვირთის გადანაწილების საკითხს დავების განხილვის ორგანოებს, მხოლოდ სათანადო დასაბუთების შემთხვევაში უნდა ჰქონდეთ უფლება გაათავისუფლონ გადასახადის გადამხდელი სანქციისგან, რათა გამოჩნდეს ის ფაქტები, გარემოებები, რომელსაც ისინი დაეყრდნობიან გადაწყვეტილების მიღებისას.

საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის მე-17 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, მართალია, თუ კანონით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტის არარა აქტად აღიარების, ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ სარჩელის წარდგენის შემთხვევაში მტკიცების ტვირთი ეკისრება ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც გამოსცა ეს აქტი, მაგრამ სადავო საკითხთან მიმართებაში მტკიცების ტვირთის ადმინისტრაციულ ორგანოზე, არ უნდა იყოს გამოყენებული, რამდენადაც ამ გადატანა შემთხვევაში სადავოა და დამტკიცებას ექვემდებარება არა დავის საგნის სამართლებრივი მხარე, არამედ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერების ფაქტის დადგენა/არ დადგენა. ამ შემთხვევაში კი აუცილებელია მოდავე მხარეებზე მტკიცების ტვირთი პროპორციულად იქნას გადანაწილებული.

სასამართლომ მიუთითა, რომ ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობის ან ძალადაკარგულად გამოცხადების შესახებ სარჩელის წარდგენის შემთხვევაში მტკიცების ტვირთი ეკისრება იმ ადმინისტრაციულ ორგანოს, რომელმაც გამოსცა ეს აქტი. შესაბამისად, სწორედ საგადასახადო ორგანოზე იქნება მტკიცების ტვირთი დაამტკიცოს სამართალდარღვევის ჩადენის ფაქტის ნამდვილობა. თუმცა, სანქციისგან კეთილსინდისიერი გადამხდელის გათავისუფლების მტკიცების გადანაწილების საკითხი კანონმდებლობით არ არის განმარტებული. დოქტრინის ტვირთის მიხედვით ყოველი პროცესუალური კანონმდებლობა აირეკლავს და ითვალისწინებს შესაბამისი დარგის მატერიალური კანონმდებლობის ინსტიტუტებს, პრინციპებს, მიზანს. ადმინისტრაციულ მართლმსაჯულების მეშვეობით პირი ახდენს თავის სუბიექტური უფლების სასამართლოსადმი მიმართვის შესაძლებლობის რეალიზაციას, ხოლო სასამართლო ამოწმებს ადმინისტრაციის მოქმედების კანონიერებას. (იხ. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2007 წლის 25 დეკემბრის გადაწყვეტილება საქმეზე Nბს-626-596(კ-07)). სასამართლო მიიჩნევს, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი წარმოადგენს უფლებამოსილი ორგანოების უფლებამოსილებას გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადამხდელი სანქციისგან, რაც თავისთავად გულისხმობს გადამხდელის უფლებას მიმართოს უფლებამოსილ ორგანოებს, წარადგინოს შესაბამისი მტკიცებულებები და გათავისუფლდეს სანქციისგან თუ დაამტკიცებს სამართლებრივი ნორმის გამოყენების წინაპირობების არსებობას. მოცემულ შემთხვევაში მოსარჩელის მიერ არ მომხდარა იმ გარემოებების დადასტურება, რომელიც გახდებოდა საფუძველი სადავო ჯარიმის ნაწილში მისი გათავისუფლების.

5.23. სასამართლომ, ასევე, განმარტა, რომ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი და მესამე ნაწილების მოთხოვნათა თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის. საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.

საგადასახადო პასუხისმგებლობა საჯარიმო სანქციების გარდა ითვალისწინებს უფლებააღმდგენ სანქციებსაც, მათ შორის, საურავს, რომელიც უზრუნველყოფს საგადასახადო ვალდებულების სათანადოდ შესრულებას, აგრეთვე, მართლსაწინააღმდეგო ქმედების შედეგად სახელმწიფოსათვის მიყენებული ზიანის კომპენსაციას. ვინაიდან, მოცემულ შემთხვევაში, საურავი გაანგარიშებულია გადამხდელის კუთვნილი, მათ შორის, საგადასახადო შემოწმებით დადგენილი გადასახადის დადგენილ ვადაში გადაუხდელობისათვის, არ არსებობს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გათვალისწინებული უფლებამოსილების გამოყენების საფუძველი.

აღნიშნულის გათვალისწინებით, არ არსებობს აღნიშნული მუხლის საფუძველზე, სადავო ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ნაწილობრივ ბათილად ცნობისა და მოსარჩელისთვის დარიცხული სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძვლები.

5.24. საქართველოს ადმინისტრაციული საპროცესო კოდექსის 32-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ამ კოდექსის 22-ე მუხლში აღნიშნულ სარჩელთან დაკავშირებით სასამართლო უფლებამოსილია გამოიტანოს გადაწყვეტილება ადმინისტრაციული აქტის ბათილად ცნობის შესახებ თუ ადმინისტრაციული აქტი ეწინააღმდეგება კანონს და ის პირდაპირ და უშუალო (ინდივიდუალურ) ზიანს აყენებს მოსარჩელის კანონიერ უფლებას, ან ინტერესს ან უკანონოდ ზღუდავს მას.

სასამართლომ აღნიშნა, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის ბათილად ცნობის საფუძვლები რეგლამენტირებულია საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის მე-60 მუხლით, რომლის პირველი ნაწილი ადგენს, რომ ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი ბათილია, თუ იგი ეწინააღმდეგება კანონს, ან არსებითად დარღვეულიე მისი მომზადებისა ან გამოცემის კანონმდებლობიტ დადგენილი სხვა მოთხოვნები. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, ადმინისტრაციულ- სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საქმეზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

5.25. აღნიშნულიდან გამომდინარე, სასამართლოს დასკვნის თანახმად, სარჩელი უსაფუძვლოა და არ უნდა დაკმაყოფილდეს, რადგანაც არ იკვეთება სამართლებრივი აქტების გამოცემისას კანონის მოთხოვნათა შესაბამისად მათი მომზადებისა და გამოცემის წესის დარღვევა.

6. სააპელაციო საჩივრის საფუძვლები

ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილება სააპელაციო წესით გაასაჩივრა, შპს „----------“-ს წარმომადგენელმა, რომელმაც მოითხოვა პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების გაუქმება და სარჩელის დაკმაყოფილება.

6.1. აპელანტის განმარტებით, გადაწყვეტილება უკანონოა და უნდა გაუქმდეს, ვინაიდან სასამართლოს რომ არ დაერღვია შეჯიბრებითობისა და დისპოზიციურობის პრინციპი, ფაქტების მტკიცების ტვირთი სამართლიანად გაენაწილებინა მოსარჩელესა და მოპასუხეს შორის, მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

არასწორად იქნა გამოკვლეული და შეფასებული საქმეში არსებული მტკიცებულებები. მტკიცებულებათა შეფასება _ მოსამართლის შინაგანი რწმენით არ ნიშნავს სრულიად უანგარიშგებო დასკვნების გაკეთების უფლებას. სასამართლომ უნდა დაასაბუთოს, თუ რატომ ცნო ზოგიერთი მტკიცებულება უტყუარად და ზოგიერთი არასარწმუნოდ, უნდა მოახდინოს მხარეთა ახსნა-განმარტებების, მათ მიერ გადმოცემული ფაქტების და მტკიცებულებების სწორი შეფასება ერთობლიობაში, რასაც მოცემულ შემთხვევაში ადგილი არ ჰქონია. სასამართლო გადაწყვეტილება ეყრდნობა არა მყარ და უდავო მტკიცებულებებს, არამედ მხოლოდ მოსარჩელის არათანმიმდევრულ და ალოგიკურ ახნა-განმარტებებს და მათ არასწორ შეფასებებს, რამაც უკანონო გადაწყვეტილების გამოტანას შეუწყო ხელი.

მოცემულ შემთხვევაში, სასამართლომ არ გამოიყენა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლი, რომლის თანახმად:

„1. გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ:

ა) პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს, გარდა: ა.ა) თავისუფალი ინდუსტრიული ზონის საწარმოს მიერ საქართველოს რეზიდენტი დაქირავებულისათვის გადახდილი ხელფასისა;

ხელფასისა; ა.ბ) არარეზიდენტის მიერ დაქირავებულისათვის გადახდილი ხელფასისა, როდესაც ასეთი ხარჯი არ მიეკუთვნება არარეზიდენტის მუდმივი დაწესებულების ხარჯებს; ბ) პირი, რომელიც პირს უხდის პენსიას, გარდა იმ პენსიისა, რომელიც გაიცემა სახელმწიფო სოციალური უზრუნველყოფის სისტემაში;

გ) პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს;

დ) საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც გაწეული მომსახურების ღირებულებას უნაზღაურებს ფიზიკურ პირს (გარდა დღგ-ის გადამხდელად რეგისტრირებული ფიზიკური პირისა, ნოტარიუსისა, კერძო აღმასრულებლისა, მიკრო ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა და ფიქსირებული გადასახადის გადამხდელის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირისა, შესაბამისი საქმიანობის ნაწილში), რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ დარეგისტრირებული არ არის;

ე) წამახალისებელი გათამაშების, სამორინეს (აზარტული ტურნირის მოწყობის ნაწილში), აზარტული კლუბის (აზარტული ტურნირის მოწყობის ნაწილში), ლოტოს, ბინგოსა და ლატარიის მომწყობი პირი, რომელიც ფიზიკურ პირს უხდის მოგებას. შენიშვნა: ფიზიკური პირის მიერ მოგებისას, მისი მოთხოვნის შემთხვევაში, სამორინეს, აზარტული კლუბის, ტოტალიზატორის, სათამაშო აპარატების სალონის მომწყობი პირი აღნიშნული საქმიანობის ნაწილში ვალდებულია შეასრულოს საგადასახადო აგენტისათვის ამ მუხლით გათვალისწინებული ვალდებულებები; ვ) პირი, რომელიც პირს უხდის სტიპენდიას, გარდა სახელმწიფო სტიპენდიისა;

ზ) რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს;

თ) პირი, რომელიც ამ კოდექსის 131-ე მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში პირს უხდის პროცენტს;

ი) პირი, რომელიც ფიზიკურ პირს უხდის როიალტს;

კ) (ამოღებულია 08.11.2011, N5202);

ლ) „ფასიანი ქაღალდების ბაზრის შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-2 მუხლის 26-ე პუნქტით გათვალისწინებული საბროკერო კომპანია, გადასახადის გადამხდელად არარეგისტრირებული პირის ფასიანი ქაღალდების რეალიზაციის შემთხვევაში, ასეთი რეალიზაციით მიღებული ნამეტი შემოსავლის გაცემისას;

მ) პირი, რომელიც ქონებას უსასყიდლოდ გადასცემს ფიზიკურ პირს, რომელიც ინდივიდუალურ მეწარმედ რეგისტრირებული არ არის, გარდა ამ პირის მიერ ამავე ფიზიკური პირისათვის საგადასახადო წლის განმავლობაში 1000 ლარამდე ღირებულების ქონების უსასყიდლოდ გადაცემისა;

ნ) სსზ-ის სტატუსის მქონე იურიდიული პირი ამ კოდექსის 1331 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევებში;

ო) ტურისტული - საწარმო ამ კოდექსის 1332 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში;

პ) პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.

2. გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას: ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს; ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები; გ) შემოსავლის გადამხდელის სახელით გადასახადისა და სანქციების თანხა _ შეიძლება გადაიხადოს შემოსავლის მიმღებმა. 3. პირი, რომელიც ამ მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად გადახდის წყაროსთან აკავებს გადასახადს, ვალდებულია: ა) ბიუჯეტში გადარიცხოს გადასახადი პირისათვის თანხის გადახდისთანავე, ხოლო განაცემის არაფულადი ფორმით განხორციელების შემთხვევაში შესაბამისი _ თვის ბოლო რიცხვში; ბ) ხელფასის გადახდისას შემოსავლის მიმღებ ფიზიკურ პირს მისი მოთხოვნის შემთხვევაში მისცეს ცნობა ამ პირის გვარისა და სახელის, შემოსავლის თანხისა და სახეობის, აგრეთვე დაკავებული გადასახადის (თუ გადასახადი დაკავებული იყო) თანხის მითითებით; გ) ცნობა შემოსავლის მიმღები პირის სარეგისტრაციო ნომრის, გვარისა და სახელის, საცხოვრებელი ადგილის მისამართის, საანგარიშო პერიოდისათვის შემოსავლის საერთო თანხისა და დაკავებული გადასახადის საერთო თანხის მითითებით: გ.ა) წარუდგინოს საგადასახადო ორგანოს არა უგვიანეს გადასახადის დაკავების თვის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა;“. გ.ბ) გადასცეს შემოსავლის მიმღებ პირს მისი მოთხოვნის შემთხვევაში. 31 საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია ცალკეული კატეგორიების გადამხდელთათვის დაადგინოს ინფორმაციის წარდგენის ამ მუხლის მე-3 ნაწილის „გ.ა“ ქვეპუნქტით გათვალისწინებულისაგან განსხვავებული ვადები.

ამ მუხლის პირველ ნაწილში აღნიშნული საგადასახადო აგენტი ვალდებულია, ამ კოდექსის 153-ე მუხლის მე-5 ნაწილით დადგენილ ყოველ საანგარიშო პერიოდზე, არა უგვიანეს ამ პერიოდის მომდევნო თვის 15 რიცხვისა, საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესითა და ფორმით საგადასახადო ორგანოში წარადგინოს დეკლარაცია განხორციელებული განაცემების დაბეგვრასთან დაკავშირებით. 5. ამ მუხლის პირველი ნაწილის „ა.ბ“ ქვეპუნქტით განსაზღვრული ხელფასის მიმართ საგადასახადო ვალდებულების შესრულების მიზნით დაქირავებული უფლებამოსილია საქართველოს ფინანსთა მინისტრის მიერ დადგენილი წესით თვითონ შეასრულოს გადასახადის გამოანგარიშების, დეკლარირების და ბიუჯეტში გადახდის ვალდებულებები. ასეთ შემთხვევაში არარეზიდენტ დამქირავებელს ეხსნება გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავების ვალდებულება“.

ამ მუხლში ნათლად არის ჩამოთვლილი ის ოპერაციები, რომელიც ექვემდებარება საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, შესაბამისად, დამფუძნებელს სრული უფლება ჰქონდა გამოეტანა ის თანხები, რაც შენატანის სახით თავადვე ჰქონდა განხორციელებული. დახარჯული თანხების სინამდვილეს, პირველ რიგში, ადასტურებს თავად მშენებლობის შედეგად მიღებული აქტივი, რომლის ღირებულებაც სს „----------“-ს მიერ შეფასებულია 2 მილიონ აშშ დოლარზე მეტ თანხად, იმ პირობებში, როცა ბანკს სასტუმროს მშენებლობისათვის ჯამში გაცემული აქვს 1250000 აშშ დოლარი კრედიტის სახით. შესაბამისად, დანარჩენი თანხა დახარჯულია დამფუძნებლის მიერ, რომელმაც ისარგებლა კანონით მინიჭებული უფლებამოსილებით და გაეტანა დახარჯული თანხების მცერედი ნაწილი დაბეგვრის გარეშე (არ აქვს მნიშვნელობა თანხა რა პერიოდშია დახარჯული და ეს პერიოდი არის თუ არა ხანდაზმული, ხანდაზმულობა ეხება მხოლოდ გადასახადებს).

სსიპ შემოსავლების სამსახურმა და საქართველოს ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭომ უსაფუძვლოდ არ გაითვალისწინეს მოსარჩელის მიერ წარდგენილი ---------- ამონაწერი ანგარიშიდან, საიდანაც დასტურდება, რომ დამფუძნებელი მაია მესხს თავისი პირადი ანგარიშებიდან კომპანიის ანგარიშზე გადარიცხული აქვს თანხები შპს „----------“-ს მიერ გაწეული მომსახურების დავალიანების 62 200 ლარის დაფარვის მიზნით და ზედნადებები, რომელთა მიხედვით, შპს „----------“-ს დამფუძნებელს თანხები შპს „----------“-სთვის ნაღდი ანგარიშსწორებით ჰქონდა გადახდილი (ეს მხოლოდ მტკიცებულებათა ნაწილია დამფუძნებლის მიერ შეტანილი და დახარჯული თანხების შესახებ!). ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, წარმოდგენილი სარჩელი ექვემდებარებოდა დაკმაყოფილებას.

გარდა ზემოაღნიშულისა, მართალია სასამართლომ გამოიყენა საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 105-ე მუხლი, მაგრამ არასრულყოფილად გამოიკვლია მოსარჩელის მიერ მითითებული მტკიცებულებები (ინფორმაცია სს „----------“-ს მიერ გამოცემული წიგნიდან, საკრედიტო ხელშეკრულებები, ---------- ამონაწერი და ზედნადებები), რომელთა საფუძველზე სასამართლო მივიდოდა მართელბულ დასკნამდე და გამოიტანდა განსხვავებულ გადაწყვეტილებას. შესაბამისად, გასაჩივრებული გადაწყვეტილება ექვემდებარება გაუქმებას სრულად (დაკისრებული საშემოსავლო გასახადის, ჯარიმის და საურავის გათვალისწინებით).

7. გასაჩივრებული გადაწყვეტილების უცვლელად დატოვების ფაქტობრივი და სამართლებრივი დასაბუთება

7.1. სააპელაციო სასამართლო, გამოცხადებულ მხარეთა მოსაზრების მოსმენის, საქმეში წარმოდგენილი მტკიცებულებების გაანალიზების, პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილებისა და სააპელაციო საჩივრის საფუძვლიანობა-დასაბუთებულობის შემოწმების შედეგად, მიიჩნევს, რომ აპელანტის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, უცვლელად უნდა დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილება, შემდეგ გარემოებათა გამო:

7.2. საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მე-2 ნაწილით, თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის დადგენილი, ადმინისტრაციულ სამართალწარმოებაში გამოიყენება საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის დებულებანი.

საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 377-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, სააპელაციო სასამართლო ამოწმებს გადაწყვეტილებას სააპელაციო საჩივრის ფარგლებში, ფაქტობრივი და სამართლებრივი თვალსაზრისით. იმავე მუხლის მე-2 ნაწილით, სამართლებრივი თვალსაზრისით შემოწმებისას, სასამართლო ხელმძღვანელობს საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 393-ე და 394-ე მუხლების მოთხოვნებით. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 382-ე მუხლის მე-2 ნაწილით, სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გაიზიაროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ მტკიცებულებათა გამოკვლევის შედეგები მთლიანად ან ნაწილობრივ. საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 390-ე მუხლის მე-3 ნაწილის „გ” ქვეპუნქტით, სააპელაციო სასამართლოს განჩინება აღწერილობითი და სამოტივაციო ნაწილების ნაცვლად უნდა შეიცავდეს მოკლე დასაბუთებას გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გაუქმების ან უცვლელად დატოვების შესახებ. თუ სააპელაციო სასამართლო ეთანხმება პირველი ინსტანციის სასამართლოს შეფასებასა და დასკვნებს, საქმის ფაქტობრივ ან/და სამართლებრივ საკითხებთან დაკავშირებით, მაშინ დასაბუთება იცვლება მათზე მითითებით.

7.3. სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს ადამიანის უფლებათა ევროპული კონვენციის მე-6 მუხლის პირველი პარაგრაფზე, რომელიც ავალდებულებს სასამართლოს დაასაბუთოს თავისი გადაწყვეტილება, ამავდროულად, სააპელაციო პალატა, ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს (----------) გადაწყვეტილებებზე დაყრდნობით განმარტავს, რომ დასაბუთებული გადაწყვეტილების უფლება არ მოითხოვს მხარეების მიერ მითითებულ ყველა არგუმენტზე დეტალური პასუხის გაცემას; გარდა ამისა, აღნიშნული უფლება ზედა ინსტანციის სასამართლოებს საშუალებას აძლევს დაეთანხმონ ქვედა ინსტანციის სასამართლოს დასაბუთებას, საფუძვლების გამეორების გარეშე.

სააპელაციო სასამართლო მიუთითებს ადამიანის უფლებათა ევროპული სასამართლოს შემდეგ განმარტებაზე: „სააპელაციო სასამართლოს შეუძლია გამოასწოროს პირველი ინსტანციის სასამართლოს გადაწყვეტილების დაუსაბუთებულობა და, პირიქით, ძალიან მოკლე მსჯელობა საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შესახებ-ქვედა ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობა საჩივრის დაუშვებლად ცნობის შესახებ-ქვედა ინსტანციის სასამართლოს მსჯელობის გაზიარება, არ არღვევს დასაბუთებელი გადაწყვეტილების უფლებას (----------).

7.4. სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული გადაწყვეტილების გამოტანისას არ დარღვეულა მატერიალური და საპროცესო სამართლის ნორმები, სასამართლომ გამოიყენა კანონი, რომელიც უნდა გამოეყენებინა, სწორი შეფასება მისცა საქმის მასალებს, საქმეზე ფაქტობრივი გარემოებები დადგენილია სრულყოფილად, რაც არ იძლევა გადაწყვეტილების გაუქმებისა და სააპელაციო საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველს.

7.5. სააპელაციო სასამართლო იზიარებს პირველი ინსტანციის სასამართლოს მიერ საქმეზე დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს, ფაქტობრივი გარემოებების სამართლებრივ შეფასებებს, მიუთითებს მათზე და აღნიშნავს შემდეგს:

7.6. აღნიშნულ საქმეში დავის საგანს წარმოადგენს:

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2018 წლის N39369 ბრძანება (ს.ფ. 67)

სსიპ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 28.12.2018 წლის N021- 159 „საგადასახადო მოთხოვნა“;(ს.ფ. 69)

სსიპ შემოსავლების სამსახურის 22.03.2019 წლის N6901 ბრძანება;(ს.ფ. 93-დან) საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 04.10.19 წლის N8061/2/2019 გადაწყვეტილება მოსარჩელე შპს „----------“-სათვის საშემოსავლო გადასახადის 55 979 ლარის და ჯარიმის და საურავის დაკისრების ნაწილში. (ს.ფ. 111-დან)

7.7. მოცემულ შემთხვევაში დადგენილია, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა შპს „----------"-ს საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2018 წლის 26 დეკემბერს გამოიცა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე 2018 წლის 28 დეკემბერს გამოიცა N 39369 ბრძანება და N021- 159 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადამხდელს გადასახდელად დაერიცხა სულ - 99593.7 ლარი, მათ შორის ძირითადი - 56550 ლარი, ჯარიმა - 28517 ლარი, საურავი - 14526.7 ლარი. (ს.ფ. 23-დან, ს.ფ. 67, ს.ფ. 69)

7.8. საგადასახადო შემოწმების აქტის თანახმად დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით: საწარმომ შემოწმებისას წარმოადგინა ინფორმაცია სხვადასხვა საბუღალტრო მონაცემების, მათ შორის კრედიტორული/დებიტორული დავალიანებების, ასევე ნაღდი ფულის ნაშთების შესახებ 2015 წლის საწყისი და ბოლო მომენტებისათვის. შესწავლილ იქნა ფულადი შემოსულობების და განაცემების მოძრაობა გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი და საგადასახადო ორგანოს _ ხელთ არსებული სხვადასხვა მონაცემების ანალიზის საფუძველზე. ის თანხა (279897,44ლ), რომელიც ამ ანგარიშის მიხედვით უნდა არსებულიყო სალაროში შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოსათვის, ჩაითვალა გაცემულ ხელფასად 2015 წლის დეკემბრის თვეში, აღნიშნული განაცემები საჭიროებდა დაკავებას გადახდის წყაროსთან. შესაბამისად, საწარმოს ძირითადი გადასახადის გარდა, დაერიცხა ჯარიმა სსკ-ის 275-ე მუხლის მიხედვით.

ა) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავლები;

ბ) ეკონომიკური საქმიანობით მიღებული შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან;

გ) სხვა შემოსავლები, რომლებიც დაკავშირებული არ არის დაქირავებით მუშაობასთან და ეკონომიკურ საქმიანობასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ სამეურნეო ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის მიხედვით, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

დადგენილია, რომ გადამხდელს არც შემოწმების პროცესში, არც საჩივრის განხილვის რომელიმე ეტაპზე არ წარუდგენია დამატებით დოკუმენტაცია/მტკიცებულებები, რაც შესაძლებელი იქნებოდა შემოწმების მიერ დარიცხული სადავო თანხების გადაანგარიშების საფუძველი გამხდარიყო. ანგარიშვალდებული პირების მიერ თანხების საწარმოსთვის დაბრუნება არ დასტურდება, შესაბამისად, შინაარსის გათვალისწინებით, აღნიშნული თანხები წარმოადგენს საწარმოს პასუხისმგებელ პირზე გაცემულ ხელფასს.

პალატის განმარტებით, აპელანტის მიერ მითითებული არგუმენტები და დოკუმენტები ვერ გახდება დარიცხული თანხების გადაანგარიშების საფუძველი, რადგანაც, იგი არ ეხება განსახილველ პერიოდს, წარმოდგენილი დოკუმენტები მოიცავს 2013-2014 წლების (ხანდაზმული პერიოდის) მონაცემებს და მისი განხილვა შესაძლებელია მოხდეს კომპლექსურად, ამავე პერიოდის შემოსავლების, ხარჯების და ფულადი ნაკადების მოძრაობის სრულფასოვანი შესწავლის შედეგად.

7.9. შემოწმებით დარიცხულ სანქციასთან დაკავშირებით უნდა აღინიშნოს, რომ საგადასახადო სისტემამ არ შეიძლება იარსებოს პასუხისმგებლობის ინსტიტუტის გარეშე. კანონით დაწესებული გადასახადების გადახდის კონსტიტუციური ვალდებულების შესრულება უზრუნველყოფილია საგადასახადო პასუხისმგებლობის ზომებით. საგადასახადო პასუხისმგებლობა საგადასახადო- სამართლებრივი ნორმების დარღვევის შედეგია, ხოლო მასზე რეაგირების განხორციელება შემოსავლების სამსახურის ვალდებულება, რაც განსახილველ შემთხვევაში სახეზეა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საგადასახადო სამართალდარღვევად ითვლება პირის მართლსაწინააღმდეგო ქმედება (მოქმედება ან უმოქმედობა), რომლისთვისაც ამ კოდექსით გათვალისწინებულია პასუხისმგებლობა.

საგადასახადო სამართალდარღვევისათვის პირს პასუხისმგებლობა შეიძლება დაეკისროს მხოლოდ ამ კოდექსით დადგენილი საფუძვლითა და წესით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის მიხედვით, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

7.10. საქართველოს ზოგად ადმინისტრაციული კოდექსის 601 პრიმა მუხლის თანახმად:

2. ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის მომზადების ან გამოცემის წესის არსებით დარღვევად ჩაითვლება ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა ამ კოდექსის 32-ე ან 34-ე მუხლით გათვალისწინებული წესის დარღვევით ჩატარებულ სხდომაზე ან კანონით გათვალისწინებული ადმინისტრაციული წარმოების სახის დარღვევით, ანდა კანონის ისეთი დარღვევა, რომლის არარსებობის შემთხვევაში მოცემულ საკითხზე მიღებული იქნებოდა სხვაგვარი გადაწყვეტილება.

7.11. ყოველივე ზემოთაღნიშნულის გათვალისწინებით, სააპელაციო სასამართლო მიიჩნევს, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტები გამოცემულია მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის სრული დაცვით. ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს მიერ გადაწყვეტილება მიღებულია კანონშესაბამისად, სასამართლოს მიერ გამოყენებულია ის სამართლებრივი ნორმები, რომლებიც უნდა ყოფილიყო გამოყენებული მოცემული დავის განხილვისას. სწორად არის განმარტებული კანონი და გასაჩივრებული გადაწყვეტილება იურიდიულად საკმარისად არის დასაბუთებული, მხარის მიერ საქმის განხილვისას, წარმოდგენილი და გამოკვლეული არ ყოფილა ახალი მტკიცებულება, რომლის გამოკვლევის შედეგად შესაძლებელი იქნებოდა საქმეზე სხვა გადაწყვეტილების მიღება, შესაბამისად, შპს „----------”-ს მიერ წარმოდგენილი სააპელაციო საჩივარი უსაფუძვლოა და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი და ფაქტობრივი საფუძვლები.

8. შემაჯამებელი სასამართლო დასკვნა

აღნიშნული სამართლებრივი დასაბუთებით, სააპელაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ ქუთაისის საქალაქო სასამართლომ შპს „----------“-ს სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმისას მართებულად გამოიყენა და განმარტა სადავო ურთიერთობის მომწესრიგებელი ნორმები, რის შედეგადაც კანონიერად გადაწყვიტა დავა, შესაბამისად, არ არსებობს შპს „----------“-ს სააპელაციო საჩივრის დაკმაყოფილების და ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილების გაუქმების საფუძველი.

9. სასამართლო ხარჯები

9.1. აპელანტს შპს „----------“- ს ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს 2022 წლის 3 ოქტომბრის განჩინებით გადავადებული ქონდა სახ. ბაჟის 3960,90 ლარის გადახდა საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებამდე.

9.2. უდავოა, რომ შპს „----------“- ს სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

9.3. სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 53-ე მუხლის შესაბამისად, იმ მხარის მიერ გაღებული ხარჯების გადახდა, რომლის სასარგებლოდაც იქნა გამოტანილი გადაწყვეტილება, ეკისრება მეორე მხარეს, თუნდაც ეს მხარე განთავისუფლებული იყოს სახელმწიფო ბიუჯეტში სასამართლო ხარჯების გადახდისაგან. თუ სარჩელი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა, მაშინ ამ მუხლში აღნიშნული თანხა მოსარჩელეს მიეკუთვნება სარჩელის იმ მოთხოვნის პროპორციულად, რომელიც სასამართლოს გადაწყვეტილებით იქნა დაკმაყოფილებული, ხოლო მოპასუხეს – სარჩელის მოთხოვნის იმ ნაწილის პროპორციულად, რომელზედაც მოსარჩელეს უარი ეთქვა.

9.4. ვინაიდან, არ დაკმაყოფილდა სააპელაციო საჩივარი, ამასთან აპელანტს გადავადებული ქონდა სახ. ბაჟის 3960,90 ლარის გადახდა საქმეზე საბოლოო გადაწყვეტილების მიღებამდე, სააპელაციო სასამართლოში საქმის წარმოებისათვის, სსსკ-ის 53-ე მუხლის შესაბამისად, შპს „----------“- ს უნდა დაეკისროს სახელმწიფო ბაჟის 3960,90 ლარის გადახდა ბიუჯეტის სასარგებლოდ.

სარეზოლუციო ნაწილი

სააპელაციო სასამართლომ, იხელმძღვანელა, საქართველოს ადმინისტრაციულ საპროცესო კოდექსის პირველი მუხლის მეორე ნაწილით, მე-12 მუხლით, საქართველოს სამოქალაქო საპროცესო კოდექსის 257-ე, 386-ე; 390-ე მუხლებით

დაადგინა:

1. აპელანტის შპს „----------“- ს სააპელაციო საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. უცვლელად დარჩეს ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ

საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილება;

3. დაეკისროს შპს „----------“- ს (ს/ნ ----------) გადავადებული სახელმწიფო ბაჟი ბიუჯეტის სასარგებლოდ 3960,90 (სამიათას ცხრაას სამოცი ლარი და ოთხმოცდაათი თეთრი) ლარის ოდენობით, რაც ჩაირიცხოს შემდეგ ანგარიშზე: ბანკის კოდი TRESGE22 სახაზინო კოდი: 300 183 150.

4. სააპელაციო სასამართლოს განჩინება, შეიძლება გასაჩივრდეს საკასაციო წესით, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატაში (თბილისი, ძმები ზუბალაშვილების ქუჩა N6) დასაბუთებული განჩინების ასლის მხარეებისათვის კანონით დადგენილი წესით გადაცემიდან 21 დღის ვადაში, ქუთაისის სააპელაციო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა პალატის მეშვეობით (ქუთაისი, ნიუპორტის ქუჩა N32).

მოსამართლეები:

ლერი თედორაძე

შოთა სირაძე

ნანა კალანდაძე

სადავო საკითხი

ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტების ბათილად ცნობა, ახალი ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემა.

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2018 წლის 24 აპრილის N 12520 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის სრული კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგებზე 2018 წლის 26 დეკემბერს გამოიცა საგადასახადო შემოწმების შუალედური აქტი. შემოწმების აქტის საფუძველზე 2018 წლის 28 დეკემბერს გამოიცა N 39369 ბრძანება და N 21- 159 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადამხდელს გადასახდელად დაერიცხა სულ 99593.7 ლარი, მათ შორის ძირითადი - 565550 ლარი, ჯარიმა - 28517 ლარი, საურავი - 14526.7 ლარი.

გადაწყვეტილება

სააპელაციო სასამართლოს მიაჩნია, რომ ქუთაისის საქალაქო სასამართლომ მომჩივანის სარჩელის დაკმაყოფილებაზე უარის თქმისას მართებულად გამოიყენა და განმარტა სადავო ურთიერთობის მომწესრიგებელი ნორმები, რის შედეგადაც კანონიერად გადაწყვიტა დავა, შესაბამისად, არ არსებობს მომჩივანის სააპელაციო საჩივრის დაკმაყოფილების და ქუთაისის საქალაქო სასამართლოს ადმინისტრაციულ საქმეთა კოლეგიის 2022 წლის 10 მარტის გადაწყვეტილების გაუქმების საფუძველი.

დასაბუთება

📎 წყარო: infohub.rs.ge