გადაწყვეტილება № 25499/2/2025

№ 25499/2/2025

16 ოქტომბერი 2025

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „------“ (ს/ნ -----)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 19.09.2025 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს ------ 21.07.2025 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №25499/2/2025).

 

დავის საგანი:

წილის შესაძენად გადახდილი თანხების დივიდენდად განხილვა, მოგების და საშემოსავლო გადასახადების სახით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 17.04.2025 წლის №047-7 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 7.07.2025 წლის №15268 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 660 434.57 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 374 029

მოგების გადასახადი - 291 452

საშემოსავლო გადასახადი - 82 577

ჯარიმა - 187 015

საურავი - 99 390.57

 

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

კომპანიის საქმიანობაა ----- ტერიტორიაზე ფეროსილიკომანგანუმის გადამუშავება და რეალიზაცია ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე ექსპორტით. გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2018 წლიდან.

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის, 1.01.2022 წლიდან 1.11.2024 წლამდე პერიოდის, კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2025 წლის 21 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რომლის მიხედვით, სადავო დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

შესამოწმებელ პერიოდში გადასახადის გადამხდელი აღარ ეწევა ეკონომიკურ საქმიანობას, ძველი პერიოდიდან უფიქსირდება ირანული კომპანიების მიმართ არსებული დიდი ოდენობით დებიტორული დავალიანების ნაშთი (1 568 987 ლარის ოდენობით), რაც შემოწმების პროცესში გადასახადის გადამხდელის მიერ წარდგენილი სალაროს შემოსავლის ორდერების მიხედვით დაფარულია 2023 წლის აგვისტოსა და დეკემბრის თვეებში სრულად. -------- კომპანიების მიერ გასტუმრებული დებიტორული დავალიანება 1 568 987 ლარის ოდენობით, გადასახადის გადამხდელის მიერ, სხვა სახსრებთან ერთად (დამფუძნებლის მიერ შემოტანილი თანხები 531 013 ლარი) მიმართულ იქნა წილის შეძენის ვალდებულების დასაფარად. კერძოდ, 2023 წლის პირველ აგვისტოს შპს------ შეიძინა შპს ------ 100%-იანი წილი 2 100 000 ლარად. აღსანიშნავია, რომ შპს ------ და შპს ------- დამფუძნებელი და დირექტორი წლების მანძილზე იყო ერთი და იგივე პირი. კერძოდ, 2021 წლის სექტემბრიდან 2023 წლის ივნისამდე, ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო მერაბ ნასრაძე, 2023 წლის ივნისიდან 2023 წლის აგვისტომდე, ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო------(-------შვილი), ხოლო 2023 წლის აგვისტოდან დღემდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის ------ ( ------ დის შვილი). აღნიშნული წილების გადაცემა ხდებოდა უსასყიდლოდ.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, შპს ------- მიერ ------ შპს ------100%-იანი წილის ნასყიდობის საფასურის გადახდა, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, შემოწმების მიერ განხილული იქნა დივიდენდის გადახდად და შესაბამისად, მოგების განაწილებად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, მოცემული თანხის გადახდამ, შპს --------, წარმოშვა საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტით დადგენილი მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი და ასევე, ამავე კოდექსის 130-ე მუხლის შესაბამისად, გადახდილი დივიდენდის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები, ამასთან, დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის თანახმად.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 17 აპრილის №7276 ბრძანება და №047-7 საგადასახადო მოთხოვნა, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 7.07.2025 წლის №15268 ბრძანებით საჩივრები არ დაკმაყოფილდა, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილზე და ამავე მუხლის მე-4 ნაწილზე, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილზე, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია.

შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ წარდგენილა იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს და მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, გადასახადის გადამხდელის საჩივრები დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

საგადასახადო ორგანოს არ გააჩნდა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები, ამ კუთხით მნიშვნელოვანია საქართველოს უზენაესი სასამართლოს პრაქტიკა, რომელიც სავალდებულოა ადმინისტრაციული ორგანოებისთვის. საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2017 წლის 24 იანვრის №------ გადაწყვეტილებაზე, რომლითაც სასამართლო იზიარებს საკასაციო სასამართლოს განმარტებას, საქართველოს უზენაესი სასამართლოს 2017 წლის 14 მარტის (საქმე №--------) გადაწყვეტილებით განხორციელებულ განმარტებაზე მითითებით მომჩივანი აღნიშნავს, რომ საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს დასაბუთებას და არ დგინდება შემმოწმებლის მიერ ოპერაციის შეფასების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლები. კერძოდ, საგადასახადო ორგანო ვალდებულია ასაბუთებდეს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენების როგორც ფაქტობრივ, ისე სამართლებრივ საფუძვლებს. შემმოწმებელი მხოლოდ ვარაუდის საფუძველზე საზღვრავს საგადასახადო ვალდებულებებს და არ უთითებს განხორციელებული ოპერაციის ნაკლოვანებებზე. მხოლოდ ფაქტის მითითება, რომ კომპანიების ახალ მესაკუთრეს წარმოადგენს ძველი მესაკუთრის დის შვილი, ვერ გადაწერს ოპერაციის შინაარს და ვერ გახდება აღნიშნული საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენების ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძველი. ადმინისტრაციული ორგანო საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გამოყენებისას, უნდა ასაბუთებდეს განხორციელებული ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის შეუსაბამობას, უნდა ასაბუთებდეს მხარის მიზანს, მხოლოდ ნათესაურ კავშირზე მითითება, როდესაც სადავო არ არის როგორც კომპანიის წილის შესყიდვისა და აღნიშნულის შესაბამისი რეგისტრაციის ფაქტი, კიდევ უფრო დიდ სამართლებრივ ჩიხში შედის ადმინისტრაციული ორგანო აღნიშნულის მტკიცებით, რამდენადაც, აღნიშნული წილის შესყიდვის ოპერაცია დასტურდება მეწარმეთა და არასამეწარმეო რეესტრის ჩანაწერებითაც, კერძოდ, წილის შესყიდვის ოპერაციიდან შპს ------- (ს/ნ -------) 100% წილის მესაკუთრედ რეგისტრირებულია შპს -------- რის დასტურად წარმოადგენს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულებას და შპს ------- ამონაწერს მეწარმეთა და არასამეწარმეო რეესტრიდან. შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ, წილის შესყიდვის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლით, ერთის მხრივ, სრულად დაირღვა საგადასახადო კოდექსი, რაზედაც დეტალურ განმარტებას გააკეთებს ქვევით, ხოლო მეორეს მხრივ, უარყოფილ იქნა როგორც საქართველოს სამოქალაქო კოდექსი, ასევე მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონმდებლობა. ზემოაღნიშნულთან ერთად არსებითი მნიშვნელობის გარემოებას წარმოადგენს ის ფაქტი, რომ საგადასახადო ორგანოს მიერ ოპერაცია დაექვემდებარა დაშლას, კერძოდ სადავო გარემოებას არ წარმოადგენს და შემოწმების აქტითაც დადასტურებულია, რომ შპს -------- მიერ წილის შესყიდვისთვის გადახდილია 2 100 000 ლარი, ხოლო შემმოწმებლის მიერ სადავოდ იქნა კომპანიიდან გადახდილი 1 568 987 ლარი. აღნიშნულით საგადასახადო ორგანომ არაპირდაპირ მიიჩნია, შპს ------- 100% წილის საბაზრო ღირებულება შეადგენდა 531 013 ლარს. ამდენად, საგადასახადო ორგანომ ერთის მხრივ მიიჩნია, რომ კომპანიის მიერ ფიზიკური პირისთვის გადახდილია ნასყიდობის თანხა მათივე სუბიექტურად შეფასებული ღირებულებით 531 013 ლარის ოდენობით, ხოლო მეორეს მხრივ, მათივე სუბიექტურად განსაზღვრულ ღირებულებაზე მეტი ოდენობით გადახდილ თანხად განხილული თანხა კომპანიის მიერ დივიდენდის გაცემად. აღნიშნული მიდგომით შემოსავლების სამსახურმა უგულებელყო სამართლებრივი ნორმები და აქტივის ნასყიდობის ოპერაცია დაშალა და საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით უარყო სამოქალაქო და სამეწარმეო სამართლის ყველა ნორმა, რომლითაც რეგულირდება განხორციელებული ოპერაცია, რამდენადაც მოქმედი სამართლებრივი ნორმა საგადასახადო ორგანოს უფლებამოსილებას შესაძლებლობას აძლევს შეცვალოს ოპერაციის კვალიფიკაცია მისი ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით. მსგავსი მიდგომით კი, საგადასახადო ორგანოს მიერ, წილის ნასყიდობის ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის შეუსაბამობის ნაწილი დადგენილი არ არის, სადავოდ მიჩნეულია მხოლოდ თანხის ნაწილის გადახდა ისე, რომ არ განხორციელებულა კვალიფიციური ექსპერტის მიერ წილის საბაზრო ღირებულების დადგენა, რაც ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას. მოქმედი საგადასახადო კოდექსი ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან განხორციელებულ ოპერაციებთან დაკავშირებით საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრას ითვალისწინებს იმ შემთხვევაში, თუ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის გარიგების ფასი განსხვავდება ფაქტობრივად შეთანხმებული ფასისგან. აღნიშნულს არეგულირებს მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობის რამდენიმე მუხლი, კერძოდ ზოგადი წესებიდან საგადასახადო კოდექსის 18-ე მუხლი, ხოლო უშუალოდ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებულ ოპერაციებთან მიმართებაში, ამ შემთხვევაში რელევანტურია საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლი, რომლის მე-4 ნაწილის თანახმად, მოგების განაწილებად ითვლება:

ა) საწარმოს მიერ ურთიერთდამოკიდებულ პირთან (რომელიც მოგების გადასახადით არ იბეგრება ამ კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი და მე-3 ნაწილებით გათვალისწინებული დაბეგვრის ობიექტების მიხედვით) განხორციელებული ოპერაცია, თუ მათ შორის დადებული გარიგების ფასი განსხვავდება მისი საბაზრო ფასისაგან და მათი ურთიერთდამოკიდებულება გავლენას ახდენს გარიგების შედეგზე. ასეთ შემთხვევაში განაწილებული მოგების ოდენობა შეადგენს: ა.ა) გარიგების საბაზრო ფასსა და მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს შორის სხვაობას, თუ გარიგების საბაზრო ფასი აღემატება მიღებულ/მისაღებ შემოსავალს; ა.ბ) გარიგების შედეგად გაწეულ ხარჯსა და გარიგების საბაზრო ფასს შორის სხვაობას, თუ გარიგების შედეგად გაწეული ხარჯი აღემატება გარიგების საბაზრო ფასს.

ამდენად, არსებული საკანონმდებლო ნორმებით, ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული წილის შესყიდვის ოპერაციის შეფასება საგადასახადო ორგანოს შეეძლო მხოლოდ საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის საფუძველზე, რაც გულისხმობს, რომ თუ საგადასახადო ორგანო მიიჩნევს, რომ გარიგების ფასი განსხვავებულია საბაზრო ფასისგან აღნიშნულის დაბეგვრა უნდა მომხდარიყო საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის საფუძველზე, თუმცა სადავო აქტით საგადასახადო ორგანოს მიერ გარიგების საბაზრო ფასის შეფასება არც განხორციელებულა და საკითხის განხილვა არ გამხდარა სადავოდ საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის ნაწილში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების აქტი არ შეიცავს რაიმე სახის ფაქტობრივ ან სამართლებრივ დასაბუთებას ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციის საბაზრო პირობებთან შესაბამისობის თაობაზე. განმარტავს, რომ შპს ------- საკუთრებაში გააჩნია, ------- რაიონში, სოფელ --------, არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა ------- საკადასტრო კოდით 46540 კვ. მეტრის ოდენობით და ------- საკადასტრო კოდით 3618 კვ. მეტრის ოდენობით. შესაბამისად, ზემოაღნიშნული მიწების ღირებულება შეადგენს რამდენიმე მილიონს, თუმცა შემოწმების შედეგად არ განხორციელებულა კომპანიის წილის ღირებულების ანალიზი და უტყუარად, თვითნებურად მიიჩნია შემოწმებამ, რომ შპს -------- წილის მესაკუთრის -------- მიერ წილის გადაცემა უნდა განხორციელებულიყო უსასყიდლოდ, რამდენადაც მიიჩნია, რომ წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხები წარმოადგენს დივიდენდს. საგადასახადო ორგანოს მიერ უგულებელყოფილი იქნა წილის ნასყიდობის ოპერაცია და კომპანიიდან ფიზიკურ პირზე წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხები განხილულ იქნა დივიდენდის სახით განაცემად ისე, რომ არ არის მითითებული ვის მიმართ იქნა აღნიშნული თანხები განხილული დივიდენდად, რამდენადაც, წილის შემძენი კომპანიის შპს -------- მესაკუთრეს, წილის ნასყიდობის ოპერაციისას, წარმოადგენდა --------, კომპანიიდან შპს ------ წილის ნასყიდობისთვის თანხები გადახდილია --------, რომელიც წილის ნასყიდობის მომენტში არ წარმოადგენდა შპს --------- წილის მესაკუთრეს, შესაბამისად, ყოველგვარ საფუძვლებს მოკლებულია წილის ნასყიდობისთვის გადახდილი თანხების დივიდენდად განხილვა, რამდენადაც თანხის მიმღები არ წარმოადგენს საწარმოს დამფუძნებელს, ხოლო მოქმედი სამეწარმეო კანონმდებლობით, დივიდენდის მიღების უფლება გააჩნია მხოლოდ წილის მფლობელ პირს. გარდა ზემოაღნიშნულისა, შემმოწმებლის მიერ წილის ნასყიდობისთვის გადახდილ თანხებს ისე მიეცა დივიდენდის კვალიფიკაცია, რომ არ განხორციელებულა აღნიშნული დივიდენდის განაწილების შესაძლებლობის შესწავლა, რამდენადაც, არსებული საკანონმდებლო ჩარჩოს გათვალისწინებით, საწარმოდან დივიდენდის გაცემა შესაძლებელია მხოლოდ იმ ოდენობით, რა ოდენობის გაუნაწილებელი მოგების ნაშთიც გააჩნია საწარმოს. მეწარმეთა შესახებ საქართველოს რეესტრით დასტურდება, რომ ------- დათმო მისი კუთვნილი 100% წილი შპს -------. შესაბამისად, წილის დათმობა განხორციელებულია ზემოაღნიშნული თანხის გადახდის სანაცვლოდ და აღნიშნული წილის მესაკუთრედ რეგისტრირებულია წილის შემძენი.

შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო საკითხთან მიმართებაში საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრა სრულად არღვევს მოქმედ საგადასახადო, სამოქალაქო და მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონებს. მნიშვნელოვანია ყურადღება გამახვილდეს მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონის მე-14 მუხლზე, რომლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულია, რომ რეესტრში რეგისტრირებული, გამოქვეყნებული მონაცემების მიმართ მოქმედებს უტყუარობისა და სისრულის პრეზუმფცია. შესაბამისად, როგორც არაერთგზის აღნიშნა, წილის ნასყიდობის ოპერაცია, დადასტურებულია და ასახულია წილზე საკუთრების უფლების რეესტრში რეგისტრაციით და აღნიშნულის უგულვებელყოფით საგადასახადო ორგანოს მიერ ასევე დარღვეულია მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონი და რეესტრში ასახული მონაცემების უტყუარობის პრეზუმცია. განსახილველ შემთხვევაში დადასტურებულია, რომ შპს ------- მიერ -------- თანხის გადახდა განხორციელებულია წილის ნასყიდობის ოპერაციისთვის. შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტი კი უგულებელყოფს მოქმედ კანონმდებლობას, უგულებელყოფს წილის ნასყიდობის ოპერაციას, საქმის ირგვლივ არსებულ ფაქტებს და გაურკვეველი გარემოებებით, წილის ნასყიდობისთვის მესამე პირისთვის გადახდილ თანხებს განიხილავს დივიდენდის სახით განაცემად. საგადასახადო ორგანო ვერ უთითებს იმდაგვარ გარემოებებზე, რომლებიც მის მიერ მიღებული გადაწყვეტილების საფუძველი გახდა, გარდა იმ ფაქტისა, რომ პირები ნათესავები არიან. მნიშვნელოვანია ყურადღება გამახვილდეს იმ გარემოებაზე, რომ დღემდე ზემოაღნიშნული კომპანიების ერთადერთ ბენეფიციარ მფლობელს წარმოადგენს წილის შემძენი პირი -----. შესაბამისად, არ არსებობს შპს -------- 100% წილის ნასყიდობის ოპერაციისთვის წილის შემძენის, შპს -------- მიერ -------- გადახდილი თანხების გადასახადით დაბეგვრის შესაძლებლობა. საგადასახადო დავის პროცესში, ასევე წარდგენილი იქნა შპს ------- მიწის შეფასების დასკვნა, რომელიც ადასტურებს, რომ კომპანიის წილის შესყიდვამდე პერიოდში შპს ----- ფლობდა იმაზე დიდი ღირებულების აქტივებს ვიდრე კომპანიის წილის ნასყიდობისთვის იქნა გადახდილი. თუმცა შემოსავლების სამსახურის მიერ აღნიშნული მტკიცებულება არ იქნა მხედველობაში მიღებული და შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება არ შეიცავს მსჯელობას აღნიშნულის გაუთვალისწინებლობის თაობაზე.

შემოსავლების სამსახურის მიერ გადაწყვეტილება მიღებულ იქნა მხოლოდ საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე დაყრდნობით და არ იქნა გათვალისწინებული დავის პროცესში წარდგენილი არგუმენტაცია და მტკიცებულებები. ამასთან, შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება არ შეიცავს დავის პროცესში წარდგენილი არგუმენტაციისა და მტკიცებულებების გაბათილების თაობაზე დასაბუთებას და მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილება გამოცემულ იქნა საქმის ირგვლივ წარდგენილი არგუმენტებისა და მტკიცებულებების გამოკვლევისა და შეფასების გარეშე. ზემოაღნიშნულთან ერთად გასათვალისწინებელია, რომ შპს ----- საკუთრებაში არსებული მიწა, საკადასტრო კოდით ------- სრული ფართობით 3618 კვ.მ რეალიზებული იქნა 2025 წლის 17 ივლისს და ნასყიდობის თანხად განისაზღვრა 196 000 ლარი, შესაბამისად, 1 კვ.მ. თავისუფალი მიწის რეალიზაცია განხორციელებულია 54 ლარით. კიდევ ერთხელ განმარტავს, რომ შპს --------- საკუთრებაში ასევე გააჩნია არასასოფლო-სამეურნეო დანიშნულების მიწა ------- საკადასტრო კოდით 46540 კვ. მეტრის ოდენობით და აღნიშნულ მიწაზე განთავსებულია, 2550 კვ.მ. კომერციული დანიშნულების შენობანაგებობები, აღნიშნულის ღირებულება არის გაცილებით მაღალი. ამდენად, აღნიშნული ფაქტი კიდევ ერთხელ ადასტურებს, რომ შპს --------- მიერ შპს ------- წილის ნასყიდობა განხორციელებულია რეალური საბაზრო ღირებულებით და შემოწმების შედეგად ფაქტობრივი და სამართლებრივი საფუძვლების გარეშე განხორციელდა ვალდებულებების დაკისრება. ზემოაღნიშნულის შესაბამისად, მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურისა და აუდიტის დეპარტამენტის მიერ სრულად იქნა დარღვეული ზოგადი ადმინისტრაციული სამართლით დადგენილი სტანდარტი და ადმინისტრაციული აქტები. შემოსავლების სამსახურისა და საგადასახადო ორგანოს მიდგომით - მოქმედი კანონმდებლობის უგულებელყოფით, ფაქტობრივად დამკვიდრდა პრაქტიკა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელებს ეკრძალებათ ურთიერთდამოკიდებულ პირებთან მიმართებაში ნებისმიერი ოპერაციის განხორციელება და ყველა სხვა შემთხვევაშიც, ურთიერთდამოკიდებულ პირთან განხორციელებული ოპერაციისთვის გადახდილი თანხები უპირობოდ უნდა იქნეს დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან, მიუხედავად იმ გარემოებისა მოქმედი საგადასახადო კანონმდებლობა ითვალისწინებს თუ არა აღნიშნულს. მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას. საგადასახადო ორგანო ვალდებულია მითითებული მუხლით მინიჭებული უფლებამოსილების განხორციელებისას გამოიკვლიოს გარემოებები და მხოლოდ ამ გარემოებათა კანონმდებლობის მოთხოვნებთან შესაბამისობის დადგენისა და შეფასების შედეგად მიიღოს გადაწყვეტილება საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის შესახებ.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, მიაჩნია, რომ გასაჩივრებული ადმინისტრაციულსამართლებრივი აქტები სრულიად დაუსაბუთებელია, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებების სრულად უგულებელყოფით და ითხოვს სადავო აქტებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებების სრულად გაუქმებას.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე; რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი.

საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5 პროცენტიანი განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

დადგენილია, რომ ირანული კომპანიების მიერ გასტუმრებული დებიტორული დავალიანება 1 568 987 ლარის ოდენობით, გადასახადის გადამხდელის მიერ, სხვა სახსრებთან ერთად (დამფუძნებლის მიერ შეტანილი თანხები 531 013 ლარი) მიმართული იქნა წილის შეძენის ვალდებულების დასაფარად. კერძოდ, 2023 წლის პირველ აგვისტოს შპს ----- შეიძინა შპს ------- 100%-იანი წილი 2 100 000 ლარად. შპს ------ და შპს ------ დამფუძნებელი და დირექტორი წლების მანძილზე იყო ერთი და იგივე პირი. კერძოდ, 2021 წლის სექტემბრიდან 2023 წლის ივნისამდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო ------- , 2023 წლის ივნისიდან 2023 წლის აგვისტომდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი იყო ------ (------ შვილი), ხოლო 2023 წლის აგვისტოდან დღემდე ორივე კომპანიის დირექტორი და დამფუძნებელი არის ----- (------- დის შვილი).

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვა განხორციელდა გადასახადის გადამხდელის წარმომადგენლის მონაწილეობით, რომელმაც წარმოადგინა საჩივარში დაფიქსირებულის ანალოგიური არგუმენტები/პოზიციები და კვლავაც აღნიშნა, რომ არ ეთანხმება საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენებას, მის საფუძველზე წილის ნასყიდობის ოპერაციისათვის კვალიფიკაციის შეცვლას და თანხის დივიდენდად დაბეგვრას, რადგან ხსენებული მუხლის გამოყენების არც ფორმალური და არც სამართლებრივი საფუძველი არ არსებობდა. საგადასახადო კოდექსი არ იძლევა წილის ნასყიდობაზე გადახდილი თანხების ნაწილზე კვალიფიკაციის შეცვლის უფლებას, თანხის გადახდა 2 ნაწილად მოხდა, მათგან შემოწმების მიერ, 1.5 მლნ ლარი განიხილა დივიდენდად, ხოლო 0.5 მლნ ლარი წილის ნასყიდობად, თუმცა საგადასახადო ორგანოს მიერ არ არის განმარტებული ვის მიმართ განიხილა დივიდენდად გაცემულად და ქონდა თუ არა კომპანიას მისი გაცემის საშუალება საერთოდ არ არის დასაბუთებული. საგადასახადო ორგანომ დამფუძნებლის მიერ შეტანილი თანხა არ ჩათვალა სადავოდ და კომპანიის შემოსავლები ჩათვალა სადავოდ, რის გამოც კიდევ უფრო დაუსაბუთებლად მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის გამოყენება, რაც არასამართლიანია.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენელმა ფაქტობრივ გარემოებებზე დამატებით განმარტა, რომ კომპანიაში 2018 წელს ჩატარებულია შემოწმება, დამატებით განსაზღვრული ვალდებულებების ერთ-ერთ გარემოებას წარმოადგენდა ირანული კომპანიების მიმართ არსებული დიდი ოდენობით დებიტორული დავალიანების ნაშთი (1 568 987 ლარი), რომელიც დაკვალიფიცირდა დირექტორზე გაცემულ ხელფასად, რაც გასაჩივრდა გადასახადის გადამხდელის მიერ, რა დროსაც აღნიშნავდა, რომ დებიტორული დავალიანება ჩაითვალა მიღებულად და დაუბეგრეს, მაგრამ თანხა არ მიუღია. ამის შემდგომ, გადასახადის გადამხდელმა წარადგინა გადახდის და ურთიერთშედარების აქტები გაფორმებული ირანულ კომპანიასთან, შედეგად, აღნიშნულ საკითხში აქტით დარიცხული თანხები შემცირდა. შემდგომ უკვე სადავო შემოწმების პროცესში, შემოწმებას წარუდგინა სალაროს შემოსავლის ორდერები და გაირკვა, რომ დებიტორული დავალიანება დაფარულია სრულად, ორ ნაწილად, 2023 წლის აგვისტოსა და დეკემბრის თვეში. აღნიშნული თანხით და დამფუძნებლის მიერ კაპიტალში შენატანის თანხით მომჩივანმა მოახდინა წილის შეძენა, მაგრამ დივიდენდად შემოწმების მიერ ჩაითვალა სალაროს შემოსავლის ორდერით (ნაღდად) მიღებული თანხები. მართალია აქტში არ არის მითითებული ვის მიმართ ჩაითვალა დებიტორული დავალიანების თანხა დივიდენდად, რადგან გარდა იმისა, რომ სხვადასხვა დროს სხვადასხვა პირები იყვნენ დამფუძნებელი და დირექტორი, ისინი ურთიერთდამოკიდებული პირები არიან, ხოლო ხელშეკრულების დადება და წილის შესყიდვა, დამფუძნებლის ცვლილება ერთიდაიმავე თვესაა მოხდენილი.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, საქმესთან არსებული მასალების, ფაქტობრივი გარემოებების და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

წილის შესაძენად გადახდილი თანხების დივიდენდად განხილვა, მოგების და საშემოსავლო გადასახადების სახით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შპს-ს საქმიანობის საგანს წარმოადგენდა ფეროსილიკომანგანუმის გადამუშავება, რომლის რეალიზაციას ახორციელებდა, როგორც ადგილობრივ ბაზარზე, ასევე, გაჰქონდა ექსპორტზე. საწარმოს ძველი პერიოდიდან უფიქსირდება უცხოური კომპანიების მიმართ არსებული დიდი ოდენობით დებიტორული დავალიანების ნაშთი, რაც შემოწმების პროცესში გადამხდელის მიერ წარმოდგენილი სალაროს შემოსავლის ორდერების მიხედვით, დაფარულ იქნა 2023 წლის აგვისტოსა და დეკემბრის თვეებში სრულად. უცხოური კომპანიების მიერ გასტუმრებული დებიტორული დავალიანება საწარმოს მიერ სხვა სახსრებთან ერთად ,დამფუძნებლის მიერ შემოტანილი თანხები მიმართულ იქნა წილის შეძენის ვალდებულების დასაფარად.

დამფუძნებელი და დირექტორი წლების მანძილზე ორ შპს-ში იყო ერთი და იგივე პირი. აღნიშნული წილების გადაცემა ხდებოდა უსასყიდლოდ.

შემოწმების მიერ შპს-ს 100%-იანი წილის ნასყიდობის საფასურის გადახდა, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის, განხილული იქნა დივიდენდის გადახდად და, შესაბამისად, მოგების განაწილებად. აქედან გამომდინარე, წარმოიშვა მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი და გადახდილი დივიდენდის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ვალდებულება. საწარმოს დაერიცხა მოგების და საშემოსავლო გადასახადები.

 

გადაწყვეტილება

საბჭო მიიჩნევს, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია, გადასახადის გადამხდელის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონშესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს სადავო ბრძანება მართლზომიერია, არ არსებობს მისი გაუქმების და მომჩივნის მოთხოვნის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს; 73(9);19(1):73(6);8(12);96(ა);97(1);981(1);130(1);154(1);