გადაწყვეტილება №20186/2/2023

№20186/2/2023

04 დეკემბერი 2023

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „----------“ (ს/ნ ----------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 26.10.2023 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „----------“ 5.07.2023 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №20186/2/2023).

 

დავის საგანი:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირებზე მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ გადარიცხული თანხების ხელფასად განხილვა;

2. არარეზიდენტ პირებზე გაცემული თანხების შემოწმებით საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა და კომპანიის მიერ დარიცხული უკუდაბეგვრის დღგ-ის არ შემცირება;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.09.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტი;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 17.10.2022 წლის №26261 ბრძანება;

3. აუდიტის დეპარტამენტის 17.10.2022 წლის №005-154 საგადასახადო მოთხოვნა;

4. შემოსავლების სამსახურის 14.06.2023 წლის №13461 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 74 449 ლარი.

მათ შორის:

გადასახადი - 46 581

მოგების გადასახადი - 5 534

საშემოსავლო გადასახადი - 41 047

ჯარიმა - 22 947

საურავი - 4 921

 

პროცედურული გარემოებები

გადასახადის გადამხდელის საქმიანობაა სახელმწიფო შესყიდვების სააგენტოს მიერ გამოცხადებულ ტენდერებში მონაწილეობის გზით სსიპ საქართველოს კულტურული მემკვიდრეობის დაცვის ეროვნული სააგენტოსა და სხვა პირებისთვის მომსახურების გაწევა, რომლის ფარგლებშიც ახდენს საქართველოს ტერიტორიაზე მსოფლიო მემკვიდრეობის ნუსხაში შეტანილი კულტურული მემკვიდრეობის ძეგლების სარესტავრაციო, სარეაბილიტაციო, საპროექტო და კვლევითი სამუშაოების შესრულებას.

აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ჩატარდა მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2019 წლიდან 1.04.2022 წლამდე პერიოდის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 30.09.2022 წლის საგადასახადო შემოწმების აქტში, რის საფუძველზეც გამოიცა 17.10.2022 წლის №26261 ბრძანება და ამავე თარიღის №005-154 საგადასახადო მოთხოვნა.

აღნიშნული აქტები 7.12.2022 წელს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 14.06.2023 წლის №13461 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ:

- მე-3 (შპს „----------“ გადარიცხული თანხის არაეკონომიკურ ხარჯად განხილვას და მოგების გადასახადით დაბეგვრა) და მე-4 (გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შპს „----------“ ავანსად გადარიცხული თანხის მოგების გადასახადით დაბეგვრა) სადავო საკითხებთან დაკავშირებით:

ა) გადასახადის გადამხდელს მიეცა წინადადება, ბრძანების ჩაბარებიდან 15 კალენდარული დღის ვადაში აუდიტის დეპარტამენტს წარუდგინოს საჩივარში მითითებული არგუმენტაციის შესაბამისი დოკუმენტურად დადასტურებული მტკიცებულებები;

ბ) ბრძანებით განსაზღვრულ ვადაში მტკიცებულებების წარდგენის შემთხვევაში, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალა შეისწავლოს/გამოიკვლიოს წარდგენილი მტკიცებულებები (მ.შ. საჩივარზე თანდართული მტკიცებულებები) და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება).

- დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურის 14.06.2023 წლის №13461 ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირებზე მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ გადარიცხული თანხების ხელფასად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას სარესტავრაციო, ქვის მთლელის, კონსერვაციის და რეაბილიტაციის მომსახურებას უწევდნენ მცირე მეწარმედ რეგისტრირებული ფიზიკური პირები (---------- და ----------), რომელთა მიერ შესრულებული სამუშაოების სანაცვლოდ მიღებული ანაზღაურება შეადგენდა 73 555 ლარს.

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემების დამუშავებით დადგინდა, რომ აღნიშნული ფიზიკური პირები მცირე მეწარმედ რეგისტრაციამდე წარმოადგენდნენ შპს „----------“ მიერ დაქირავებულ პირებს, რომლებზეც 2021 წლის ნოემბრამდე გაიცემოდა სახელფასო ანაზღაურება, ხოლო აღნიშნული პერიოდის შემდგომ გაცემულ თანხებს საწარმო გადახდის წყაროსთან აღარ აკავებდა. ასევე, შესწავლილია ფიზიკური პირების მიერ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირების საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაციები, რომელთა მიხედვითაც დადგინდა, რომ აღნიშნული ფიზიკური პირები ადეკლარირებდნენ მხოლოდ შპს „----------“ მიღებულ თანხებს.

საგადასახადო ვალდებულებების სრულყოფილად განსაზღვრის მიზნით, შემოწმებით შესწავლილია მცირე მეწარმედ რეგისტრირებული ფიზიკური პირების შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ ვებგვერდზე აუტენტიფიკაციის IP მისამართები და დაადგინა, რომ ძირითად შემთხვევაში აღნიშნული IP მისამართები ემთხვეოდა შპს „----------“ აუტენტიფიკაციის IP მისამართებს. შემოწმების შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის საფუძველზე, საწარმოს მიერ ----------ა და ---------- გაცემული თანხები ჩაითვალა დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებულ შემოსავლად და დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას.

შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეში არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ ოპერაციის შინაარსის გათვალისწინებით, საწარმოს მიერ მცირე მეწარმეებზე გაცემული თანხები წარმოადგენს დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებულ შემოსავლებს და მისი გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია. ამდენად, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2021 წელს ქვის სარესტავრაციო სამუშაოების ფარგლებში გაფორმდა მომსახურეობის ხელშეკრულებები ინდ. მეწარმეებთან, რომელთაც მინიჭებული აქვთ მცირე ბიზნესის სტატუსი (ხელშეკრულებები და მიღება ჩაბარების აქტები თან ერთვის საჩივარს). 2021 წლის დეკემბერის თვეში ი/მ ----------სთან ჩაირიცხა გაწეული მომსახურეობის ღირებულება 20 685 ლარი, რომელიც გადაკვალიფიცირდა, როგორც ხელფასი (დარიცხულ თანხად განისაზღვრა 25 856 ლარი; საიდანაც საშემოსავლო გადასახადმა შეადგინა 5 171,2 ლარი; ჯარიმამ 2 585,6 ლარი), 2022 წლის იანვარის თვეში ი/მ ----------სთან ჩაირიცხა გაწეული მომსახურეობის ღირებულება 52 870 ლარი, რომელიც გადაკვალიფიცირდა, როგორც ხელფასი (დარიცხულ თანხად განისაზღვრა 66 087,5 ლარი; საიდანაც საშემოსავლო გადასახადმა შეადგინა 13 217,5 ლარი; ჯარიმამ 6 608,75 ლარი). საგადასახადო შემოწმებით კომპანიასა და მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებს შორის ურთიერთობა, რომლებიც კომპანიას უწევდნენ მომსახურებას, განხილულია, როგორც დამქირავებელსა და დაქირავებულს შორის ურთიერთობა.

მიუხედავად იმისა, რომ მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირები თავად ახორციელებდნენ დეკლარირებას და ბეგრავდნენ კომპანიისათვის მომსახურეობის გაწევით მიღებულ შემოსავალს შემოწმების პერიოდში მოქმედი საგადასახადო კოდექსის გათვალისწინებული განაკვეთით. ზემოთ აღნიშნულ ფიზიკურ პირებზე გაცემული თანხები განხილულია, როგროც ხელფასის სახით განაცემი და დაბეგრილია გადახდის წყაროსთან 20 პროცენტიანი განაკვეთით. არ ეთანხმება საგადასახადო ორგანოს ზემო აღნიშნულ შეფასებას და მიაჩნია, რომ ხსენებული შეფასება არის დაუსაბუთებელი და უკანონო შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარს.

განსახილველ შემთხვევაში ერთის მხრივ კომპანიასა და მეორეს მხრივ მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირებს შორის დადებულია ხელშეკრულებები, რომელიც გათვალისწინებულია საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით. საქართველოს სამოქალაქო კოდექსის 629-ე მუხლი განმარტავს, რომ ნარდობის ხელშეკრულებით მენარდე კისრულობს შეასრულოს ხელშეკრულებით გათვალისწინებული სამუშაო, ხოლო შემკვეთი ვალდებულია გადაუხადოს მენარდეს შეთანხმებული საზღაური. საგადასახადო კოდექსის მე-12 მუხლის მიხედვით დაქირავებით მუშაობად ითვლება ფიზიკური პირის მიერ ვალდებულების შესრულება იმ ურთიერთობათა ფარგლებში, რომლებიც რეგულირდება საქართველოს ან/და უცხო ქვეყნის შრომის კანონმდებლობით. საქართველოს ორგანული კანონი „საქართველოს შრომის კოდექსი“ შრომით ურთიერთობას განიხილავს, როგროც შრომის ორგანიზაციული მოწესრიგების პირობებში დასაქმებულის მიერ დამსაქმებლისათვის სამუშაოს შესრულებას ანაზღაურების სანაცვლოდ. საქართველოს შრომის კოდექსის მე-6 მუხლის მე-9 ნაწილით განსაზღვრულია შრომითი ხელშეკრულების არსებითი პირობები.

ნიშანდობლივია, რომ განსახილველ შემთხვევაში მომსახურების განხორციელებისას სახეზე არ იყო შრომითი ხელშეკრულების არსებითი პირობები, კერძოდ:

ა) მუშაობის დაწყების თარიღი და შრომითი ურთიერთობის ხანგრძლივობა - მხარეებს ნებისმიერ დროს შეუძლიათ შეწყვიტონ ხელშეკრულება და დროის პერიოდით შეზღუდულნი არ არიან;

ბ) სამუშაო დრო და დასვენების დრო - ხელშეკრულებით განსაზღვრული არ არის სამუშაო ან დასვენების დრო;

გ) სამუშაო ადგილი - მომსახურების გამწევი ფიზიკური პირებისთვის არ არის განსაზღვრული მუდმივი ან ძირითადი სამუშაო ადგილი, რაც იმაზე მიუთითებს, რომ ხორციელდება მომსახურება და არა დაქირავებით საქმიანობა;

დ) თანამდებობა და შესასრულებელი სამუშაოს სახე - მომსახურების გამწევ ფიზიკურ პირებს არ გააჩნიათ რაიმე სახის თანამდებობა, რაც სწორედ იმაზე მიუთითებს, რომ ხორციელდება მომსახურება და არა დაქირავებით საქმიანობა;

ე) შრომის ანაზღაურება და შესასრულებელი სამუშაოს სახე - მომსახურების ანაზღაურება ხორციელდება შესრულებული სამუშაოს სახეობის მიხედვით ფიქსირებული თანხის მიხედვით. ხსენებული ფორმით ანაზღაურება დამახასიათებელია მომსახურების განხორციელებისას.

საგადასახადო კოდექსის 88-ე მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად საქართველოს პარლამენტის საფინანსო - საბიუჯეტო კომიტეტთან შეთანხმებით, საქართველოს მთავრობას უფლება აქვს, აკრძალოს ცალკეული საქმიანობის განხორციელება, რომლის ფარგლებშიც მცირე ბიზნესის სტატუსი არ შეიძლება მიენიჭოს მეწარმე ფიზიკურ პირს. აკრძალული საქმიანობის ჩამონათვალი მოცემულია საქართველოს მთავრობის 2010 წლის 29 დეკემბრის №415 დადგენილებაში, თუმცა მასში მითითებული არ არის სარესტავრაციო/სამშენებლო მომსახურება. ფაქტიურად, საგადასახადო ორგანომ საგადასახადო შემოწმებისას მიღებული გადაწყვეტილებით, გვერდი აუარა ნორმატიულ დანაწესს და მის საწინააღმდეგოდ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებს აუკრძალა ამ სტატუსის ქვეშ სარესტავრაციო საქმიანობის განხორციელება და საგადასახადო შეღავათით სარგებლობა. აქედან გამომდინარე, აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს სრულად ჰქონდათ უფლება დარეგისტრირებულიყვნენ მცირე მეწარმეებად და მათზე გადახდილი თანხები არ უნდა ჩათვლილიყო ხელფასად და არ უნდა დაბეგრილიყო.

გარდა ზემოთ ხსენებულისა ქვემოთ ჩამოთვლილია ის უმნიშვნელოვანესი გარემოებებს რაც პირდაპირ მიუთითებს იმაზე, რომ ი/მ-ზე გადახდილი თანხების ხელფასად განხილვა და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა არის ძალიან დიდი შეცდომა ამ შემთხვევაში და პირდაპირ ეწინააღმდეგება მოქმედ კანონმდებლობას:

1. ის მიზეზები რის გამოც შრომითი ურთიერთობა გადაიზარდა მომსახურების გაწევის სახელშეკრულებო ურთიერთობაში - პირველი და მეტად მნიშვნელოვანი შეცდომა რაც შემოწმების აქტში იკითხება ეხება იმას რომ ---------- და ---------- მოხსენიებულნი არიან როგორც ქვის მთლელები, რაც არის ძალიან მნიშვნელოვანი შეცდომა და ამით კიდევ ერთხელ დასტურდება ის ფაქტი რომ შემმოწმებლების მიერ განვითარებული ლოგიკა უკიდურესად არასწორია. საქმე იმაშია რომ ეს ორი ადამიანი არა თუ ქვის მთლელები არამედ დღეისათვის არსებულ ქვის სარესტავრაციო სამუშაოების სპეციალისტებს შორის ერთ-ერთი ყველაზე ავტორიტეტული პროფესიონალები არიან და მათი პროფესიული ზრდა და განვითარება მოხდა მათი კომპანიაში მუშაობის პერიოდში. საქმე იმაშია, რომ სანამ ეს ადამიანები თვისი საქმის პროფესიონალებად ჩამოყალიბდებოდნენ ისინი შედარებით დაბალ ანაზღაურებაზე მუშაობდნენ კომპანიაში, რა თანხის გადახდის საშუალებაც ამ ადამიანის მაშინდელი კვალიფიკაციის გათვალისწინებით სავსებით მისაღები იყო კომპანიისთვის. ამას ემატება ისიც, რომ ზოგადად მათი სამუშაო (უხეშად ვუწოდოთ სარესტავრაციო მომსახურება) არის მეტისმეტად სპეციფიკური და ერთის მხრივ დიდ პროფესიონალიზმს მოითხოვს (აღნიშნულ პირებს შესაბამისი განათლება მიღებული აქვთ სამხატვრო აკადემიაში) და მეორეს მხრივ კი აღნიშნული პროფესია არ არის ყოველდღიურად მოთხოვნადი საქართველოში, სხვაგვარად რომ ვთქვათ ეს არ არის მღებავის ან რემონტის ჩამტარებელი სპეციალისტის მომსახურება, რომელიც ყველას სჭირდება, არამედ ეს არის სპეციფიკური ცოდნისა და გამოცდილების მქონე ადამიანის სამუშაო, რომელიც მხოლოდ გარკვეული პროექტების არსებობის შემთხვევაშია საჭირო. გამომდინარე იქიდან, რომ აღნიშნული სამუშაო მოითხოვს მაღალ კვალიფიკაციას, რის შესაძენად დიდი დრო და პრაქტიკაა საჭირო. ეს ადამიანები გარკვეული პერიოდის განმავლობაში მუშაობდნენ კომპანიაში შესაბამისი ანაზღაურების სანაცვლოდ, თუმცა მას შემდეგ, რაც მათ მიიღეს კომპანიაში შესაბამისი გამოცდილება და შეიძლება ითქვას რომ პროფესიონალებად ჩამოყალიბდნენ - აღნიშნულმა პირებმა როგორც ძალიან ხშირად ხდება ხოლმე თავისი საქმე წამოიწყეს და მომსახურებას უწევენ როგორც კომპანიას, ასევე ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურებას უწევენ სხვა პირებსაც. თუმცა აღნიშნულის საშუალება მათ დღეს გააჩნიათ, ვინაიდან ეს ადამიანები დღეისათვის წარმოადგენენ საქართველოში ერთ-ერთ ცნობილ სპეციალისტებს, თუმცა მანამ სანამ მათი პროფესიონალებად ჩამოყალიბება მოხდებოდა კომპანიას წარსულ პერიოდში უღირდა მათი დაქირავება, თუმცა დღეისათვის ეს სრულიად წარმოუდგენელია მათ მიერ დღეისათვის მოთხოვნილი მაღალი ანაზღაურების გამო. ამ ადამიანების მიერ გაწეულ მომსახურებაზე (მიუხედავად იმისა რომ დღეისათვის მათი მომსახურება ძალიან ძვირად ფასობს) უწყვეტი მოთხოვნა საქართველოში არ არსებობს და მათ სამუშაოზე მოთხოვნა ჩნდება შესაბამისი პროექტის (სახელმწიფოს მიერ გამოცხადებული ტენდერის) არსებობის შემთხვევაში. წარსულში კომპანიას გააჩნდა უფრო მეტი ასეთი პროექტები, ვიდრე დღეს, შესაბამისად ამ ადამიანების ყოველთვიურად დაქირავება და მათთვის მოჭრილი თანხების ანაზღაურებაც (რომელიც რამდენჯერმე ნაკლებია ამ ადამიანების დღეს დაქირავების შემთხვევაში გადასახდელი ანაზღაურებისგან) კომერციულად გამართლებული იყო კომპანიის მხრიდან. ვინაიდან, კომპანიას აღარ ჰქონდა შესაბამისი პროექტები (კომპანიის მომსახურება არის სეზონური და ახალი ტენდერი რომც გამოცხადდეს ზამთრის პერიოდში არაფერი არ ხდება), შესაბამისად მოხდა აღნიშნულ პირებთან შრომითი ურთიერთობის გაწყვეტა. თუმცა აღნიშნულის შემდგომ გამომდინარე იქიდან, რომ გამოცხადდა ახალი ტენდერი და საჭირო გახდა ამ ადამიანების ჩართულობა მოხდა მათთან მომსახურების კონტრაქტის გაფორმება, ერთი კონკრეტული ტენდერის არსებობის გამო (----------), ასევე იმის გამო რომ ამ ადამიანების ანაზღაურება რამდენჯერმე გაიზარდა კომპანიას აღარ ჰქონდა ინტერესი აღნიშნულ პირებთან გაეგრძელებინა შრომითი ურთიერთობა.

2. ანაზღაურების პრინციპის მნიშვნელოვანი ცვლილება - მეტად მნიშვნელოვანია ის გარემოება რომ ანაზღაურების პრინციპი შრომითი ურთიერთობის დროს და მის შემდეგ (რაც გაფორმდა მომსახურების ხელშეკრულება) რადიკალურად არის შეცვლილი და თუ ადრე თანამშრომელზე ხდებოდა ყოველთვიური ანაზღაურების გადახდა, ხელშეკრულების ცვლილების შემდგომ ანაზღაურება ხდება გაცილებით უფრო დიდი თანხების და ერთჯერადად ანაზღაურება კონკრეტულ პროექტზე გაწეული სამუშაოებისთვის, რაც კიდევ ერთხელ ადასტურებს შრომითი ურთიერთობის შეწყვეტასა და მხარეებს შრომის ახალი ურთიერთობის ჩამოყალიბებას. აშკარაა რომ რადიკალურად არის შეცვლილი ანაზღაურების წესი რაც გამორიცხავს მხარეებს შორის ურთიერთობის შრომით ურთიერთობად განხილვას და გადახდილი თანხების ხელფასად დაბეგვრას.

3. მცირე მეწარმეების მიერ საკუთარი საქმის დამოუკიდებლად ორგანიზება - არის კიდევ ერთი მეტად მნიშვნელოვანი გარემოება რომელიც გამორიცხავს იმას, რომ ეს ადამიანები კომპანიაში შრომითი ხელშეკრულებით არიან დასაქმებული. საქმე იმაშია, რომ მომსახურების კონტრაქტის პირობებში ამ ადამიანებმა, გამომდინარე იქიდან რომ წლების განმავლობაში დაუგროვდათ უდიდესი პრაქტიკა კომპანიაში დამოუკიდებლად მოახდინეს თავისი საქმის ორგანიზება და აშკარაა რომ დაკავდნენ სამეწარმეო საქმიანობით. მაგალითისთვის თუ მანამდე აღნიშნულ სპეციალისტებს კომპანიაში ჰყავდათ შესაბამისი პროექტის ხელმძღვანელი (ამ დროს სწავლა ჰქონდათ ახალი დამთავრებული და პროფესიონალის შესაბამისი კვალიფიკაცია არ გააჩნდათ), რომელიც ზედამხედველობას უწევდა მთლიან პროცესს და ისინი ფაქტობრივად იყვნენ მათი ხელმძღვანელის მითითებების შემსრულებლები, შემდგომში მათი კვალიფიკაციის ზრდისა და პროფესიონალებად ჩამოყალიბების შემდეგ მათ გადაწყვიტეს დამოუკიდებელი საქმიანობის დაწყება (როგორც ეს ძალიან ხშირად ხდება ხოლმე) და სამეწარმეო საქმიანობის განხორციელება ერთპიროვნულად - სათანადო რისკების საკუთარ თავზე აღებით, რის გამოც დარეგისტრირდნენ მცირე მეწარმეებად. ამ ადამიანების მცირე მეწარმეებად რეგისტრაციის შესახებ გადაწყვეტილების მიღების ეტაპზე არანაირი ფორმით კომპანია არ იყო ჩართული და არანაირი გავლენა არ მოუხდენია ამ ადამიანების გადაწყვეტილებაზე დამოუკიდებლად გაძღოლოდნენ საკუთარ საქმიანობას.

4. აშკარად არასწორი და შეცდომის შემცველი ინფორმაცია შემოწმების აქტში (შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილებაში) იმის შესახებ, რომ ამ ადამიანებს არ მიუღიათ შემოსავალი სხვა წყაროებიდან - შემოწმების აქტში წერია რომ ამ ორ ადამიანს შემოსავალი არ მიუღია სხვა პირებისგან, რის გამოც შემმოწმებლებმა ჩათვალეს რომ საქმე არა მომსახურების გაწევასთან არამედ ხელფასის ანაზღაურებასთან ჰქონდა და გადახდილი თანხები დაბეგრეს საშემოსავლო გადასახადით. ინფორმაცია თითქოს ეს ადამიანები არ იღებენ შემოსვლებს სხვა პირებისგან არასწორია ვინაიდან დასტურდება ფაქტები იმის შესახებ, რომ ეს ადამიანები შემოსავლებს სხვა პირებისგანაც იღებდნენ. მაგალითისთვის დაზუსტებით შეიძლება ითქვას რომ ---------- გააჩნია შესაბამისი სახელშეკრულებო ურთიერთობები სხვა კომპანიებთან, რაც კიდევ ერთხელ ადასტურებს, რომ აღნიშნული ადამიანი მას შემდგომ რაც ოდესღაც კომპანიაში მუშაობდა და შემდეგ რაც კომპანიაში მუშაობისას იგი პროფესიონალად ჩამოყალიბდა უკვე დამოუკიდებლად ახორციელებს სამეწარმეო საქმიანობას და ემსახურება სხვა პირებსაც, რაც ზემოთ ხსენებულიდან გამომდინარე სრულიად არ არის გასაკვირი.

5. შრომითი ურთიერთობის არსებობა აღნიშნულ პირებთან - მიუხედავად იმისა, რომ აღნიშნულ პირებთან გაფორმებულია შრომითი ხელშეკრულება ცალკე მსჯელობის საგანია რამდენად იყო მათთან გაფორმებული შრომითი ხელშეკრულება და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტიდან გამომდინარე რამდენად უნდა ჩაითვალოს აღნიშნული ხელშეკრულება დაქირავებით მუშაობის ხელშეკრულებად. საქმე იმაშია, რომ იმ პერიოდშიც კი როდესაც აღნიშნულ პირზე ხდებოდა ყოველთვიური ანაზღაურებების გაცემა მათთვის ყოველთვიურად თანხების გაცემა ხდებოდა რამდენიმე თვის განმავლობაში მნიშვნელოვანი წყვეტების პირობებში. მაგალითად შეეძლო მიეცა რამდენიმე თვის განმავლობაში თვეში ერთი და იგივე თანხა და შემდგომში დიდი ხნის განმავლობაში (რამდენიმე თვე) აღარ მიეცა. აქედან გამომდინარე, საკამათოა რამდენად იყო ეს ხელშეკრულება თუნდაც წარსულ პერიოდში შრომითი ხელშეკრულება და ეს ურთიერთობა შრომითი ურთიერთობა ე.წ. შინაარსის ფორმაზე აღმატებულობის პრინციპიდან გამომდინარე.

6. შემოსავლების სამსახურის კითხვარი, რომ პირებს შორის ურთიერთობა მომსახურების გაწევაა და არა შრომითი ურთიერთობა. კიდევ ერთი მნიშვნელოვანი მომენტი არის ის რომ გატესტეს აღნიშნულ პირებს შორის სახელშეკრულებო ურთიერთობა შემოსავლების სამსახურის ვებგვერდზე არსებულ სპეციალური კითხვარზე და შედეგად კითხვარის პასუხი იყო რომ საქმე გვაქვს მომსახურების გაწევასთან და არა შრომით ურთიერთობასთან (საჩივარს ახლავს დანართი სადაც ასახულია თავად შემოსავლების სამსახურის ვებ პორტალზე არსებული კითხვარის შედეგების ამსახველი ფაილი). შესაბამისად, გაუგებარია რაზე დაყრდნობით მიჩნეულია ანაზღაურება ხელფასად.

7. ერთი და იგივე ბუღალტერი - საქმე იმაში გახლავთ, რომ ეს ორი ადამიანი ხელოვნების სფეროში მომუშავე პროფესიონალები არიან და გამომდინარე იქიდან, რომ ხშირად არ იკვეთებიან აღრიცხვის დარგის სპეციალისტებთან მათ მიერ დამოუკიდებლად სამეწარმეო საქმიანობის განხორციელებისას მოხდა იმ აღრიცხვის პროფესიონალთა დაკავშირება ვისაც ისინი იცნობდნენ მანამდე არსებული ურთიერთობებიდან გამომდინარე. მხოლოდ ის ფაქტი, რომ მათი ბუღალტერი და კომპანიის ბუღალტერი ერთი და იგივე ადამიანია ეს უკანასკნელი არ წარმოადგენს გადამწყვეტ მომენტს იმის შეფასებისას აღნიშნულ პირებს შორის არსებული ურთიერთობა შრომითი ურთიერთობაა თუ მომსახურების გაწევა.

8. მას შემდეგ რაც გაფორმდა მომსახურების ხელშეკრულება, მომსახურების გამწევი პირების მიერ გაიწევა შემდეგი სახის ძალიან ძვირადღირებული მომსახურების გაწევა (საჩივარს ახლავს ორივე ფიზიკური პირის ხელშეკრულება). აქვე წარმოადგენს შესაბამის ამონარიდებს ფიზიკური პირის ხელშეკრულებებიდან:

ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მომსახურება მოიცავს: ---------- ქვის საკონსერვაციო სამუშაოების ფარგლებში ქვის კონსერვაციას, კერძოდ: ქვებს შორის ნაკრებისა და ბზარების ინექტირება (მიკრონიზირებული ბუნებრივი ჰიდრავლიკური კარის ხსნარით (NHL5 და ჰიდრავლიკური აგრეგატები) – 110 გრძ/მ X 60 ლარი = 6 600.00 ლარი. ქვების კონსოლიდაცია ეთილ სილიკატით (აქერცლილი და გაფხვიერებული ქვების სტრუქტურის გასაუმჯობესებლად) – 150 კვ.მ X 350 ლარი = 52 500.00 ლარი. გასაწევი მომსახურების საერთო ღირებულებაა 59 100 ლარი. ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის ვადა განისაზღვრება ხელშეკრულების გაფორმებიდან 2022 წლის 1 მარტამდე.

ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მომსახურება მოიცავს: ---------- მუნიციპალიტეტში, ---------- ქვის კონსერვაციასა და რეაბილიტაციის ფარგლებში შემდეგ სამუშაოებს: ქვის ნაწილების ფრაგმენტების გაერთიანება - 40 დეციმეტრკვადრატი X 197.29 ლარი = 7 891,60 ლარი. მექანიკური წმენდა - 80 გრ/მ X 24 ლარი = 1 920.00 ლარი. ორნამენტების კონსერვაცია - 53 დეციმეტრკვადრატი X 250.00 ლარი = 13 250.00 ლარი. გასაწევი მომსახურების საერთო ღირებულებაა 23 061 ლარი. ხელშეკრულებით გათვალისწინებული მომსახურების გაწევის ვადა განისაზღვრება ხელშეკრულების გაფორმებიდან 2022 წლის 31 დეკემბრამდე.

აღნიშნული 53 დეციმეტრკვადრატი ფართობზე სამუშაოს ღირებულება არის 13 250 ლარი, რაც აშკარად ნიშნავს რომ ეს არის ძალიან კვალიფიციური და ძალიან ძვირადღირებული სამუშაო და ასეთი ანაზღაურებით ასეთი ადამიანების შრომითი კონტრაქტით დაქირავება არის არარეალური. აქედან გამომდინარე, მიაჩნია რომ აშკარად ადგილი აქვს მომსახურების გაწევას მხარეებს შორის და ხელფასად გადახდილი თანხები არ უნდა დაიბეგროს.

შესაბამისად, მიაჩნია რომ უკიდურესად არასწორია ზემოთ ხსენებულ პირებზე გადახდილი თანხების დაბეგვრა ხელფასად, ითხოვს გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული საშემოსავლო გადასახადის, ჯარიმისა და საურავის თანხებისაგან სრულად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 და მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით:

4. თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

9. საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლების განმარტებით, ზემოთ ხსენებული ორივე ფიზიკური პირი ოდესღაც იყო კომპანიის თანამშრომელი, რომლებიც ამ კომპანიაში დაეუფლნენ აღნიშნულ პროფესიას და ჩამოყალიბდნენ პროფესიონალებად, რის შემდგომაც გაუჩნდათ შესაძლებლობები სხვა პროექტები განეხორციელებინათ და გახდნენ მცირე მეწარმეები, რომ დამოუკიდებლად დაეწყოთ სამეწარმეო საქმიანობის განხორციელება. კომპანიასა და მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებს შორის დადებულია ხელშეკრულებები, რომელიც გათვალისწინებულია საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით. განსახილველ შემთხვევაში მომსახურების განხორციელებისას სახეზე არ იყო შრომითი ხელშეკრულების არსებითი პირობები. აღნიშნული ურთიერთობა არ არის შრომითი ურთიერთობა, ვინაიდან მისი შეწყვეტა არის თავისუფალი, არ არის დადგენილი ვალდებულებები ან ვადა ურთიერთობის შეწყვეტისათვის, არ არის განსაზღრული სამუშაო დრო, პირობები და ადგილი ან თანამდებობა. მნიშვნელოვანია რომ მათთვის ანაზღაურება კონკრეტული პროექტების მიხედვით ხდებოდა, მითუმეტეს, რომ სამუშაო არის სეზონური. ამასთან, აღნიშნულ პირებს სამუშაოს შესრულება უფიქსირდებათ სხვა კომპანიებთანაც (შპს ----------, შპს ----------), მათ შორის ერთი შემთხვევა ფიქსირდება შესამოწმებელ პერიოდშიც. კიდევ ერთი მნიშვნელოვანი მომენტი არის ის ფაქტი, რომ აღნიშნულ პირებს შორის სახელშეკრულებო ურთიერთობა გაიტესტა შემოსავლების სამსახურის ვებგვერდზე არსებულ სპეციალურ კითხვარზე და შედეგად კითხვარის პასუხი იყო რომ ადგილი აქვს მომსახურების გაწევას და არა შრომით ურთიერთობას. ასევე აღსანიშნია, რომ ერთი და იგივე IP მისამართიდან დეკლარაციის წარდგენა არ წარმოადგენს მნიშვნელოვან გარემოებას, ვინაიდან ხელოვანმა ფიზიკურმა პირებმა არ იციან აღრიცხვის სისტემა და მიმართეს ნაცნობ ბუღალტერს. საგადასახადო ორგანომ საგადასახადო შემოწმებისას მიღებული გადაწყვეტილებით, გვერდი აუარა ნორმატიულ დანაწესს და მის საწინააღმდეგოდ, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებს აუკრძალა ამ სტატუსის ქვეშ სარესტავრაციო საქმიანობის განხორციელება და საგადასახადო შეღავათით სარგებლობა. ამდენად, ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს სრულად ჰქონდათ უფლება დარეგისტრირებულიყვნენ მცირე მეწარმეებად და მათზე გადახდილი თანხები არ უნდა ჩათვლილიყო ხელფასად.

საჩივარს ახლავს 1.09.2021 და 1.10.2021 წლის მომსახურების ხელშეკრულებები კომპანიასა და ფიზიკურ პირებს (----------, ----------) შორის, 5.07.2023 წლით დათარიღებული კითხვარი სამუშაოს შემკვეთსა და სამუშაოს შემსრულებელს შორის წარმოშობილი ურთიერთობის დაქირავებით მუშაობად ან მომსახურების გაწევად კლასიფიკაციის შესახებ, რომლის შედეგი მითითებულია, რომ წარმოშობილი ურთიერთობა კლასიფიცირდება მომსახურების გაწევად.

აუდიტის დეპარტამენტის წარმომადგენლების განმარტებით, კომპანია ძირითადი საქმიანობის ფარგლებში მონაწილეობას ღებულობს ტენდერებში და ტენდერის საფუძველზე მიღებული პროექტების ფარგლებში ასრულებს სამუშაოებს სეზონურად. აღნიშნულ ფიზიკურ პირებზე კომპანიის თანამშრომლებად ყოფნის პერიოდშიც ანაზღაურება ხდებოდა სეზონურად, პროექტის შესრულებისას, ერთიანად დიდი ოდენობის თანხის ჩარიცხვებით და ანალოგიურად გრძელდება, მათ მიერ მომსახურების გაწევის პერიოდშიც. შესწავლილია ფიზიკური პირების მიერ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირების საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაციები, რომელთა მიხედვითაც დადგინდა, რომ აღნიშნული ფიზიკური პირები ადეკლარირებდნენ მხოლოდ შპს „----------“ მიღებულ თანხებს. ამდენად, მომჩივნის მითითება, რომ აღნიშნულ პირებს სხვა კომპანიებისთვისაც გაწეული აქვთ მომსახურება დეკლარირებული მონაცემებით არ ფიქსირდება. ასევე დადგინდა, რომ ფიზიკური პირების შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ ვებგვერდზე აუტენტიფიკაციის IP მისამართები ემთხვეოდა შპს „----------“ აუტენტიფიკაციის IP მისამართებს.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების საფუძველზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ სადავო საკითხის გადაწყვეტისთვის შესასწავლია არსებითად მნიშვნელოვანი გარემოებები, მომჩივნის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაცია/არგუმენტაცია, აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 14.06.2023 წლის №13461 ბრძანება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

2. არარეზიდენტ პირებზე გაცემული თანხების საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა და კომპანიის მიერ დარიცხული უკუდაბეგვრის დღგ-ის არ შემცირება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საწარმოს მიერ წარდგენილი ინფორმაციის/დოკუმენტაციის დამუშავების შედეგად დადგინდა, რომ გადამხდელს არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი ჰქონდა თანხები, კერძოდ:

- 2019 წლის სექტემბერში გადახდილი ჰქონდა 1 000 ფუნტი სტერლინგი, რომელზეც პროგრამულად დარიცხული იყო არარეზიდენტის საშემოსავლო გადასახადი, ხოლო ბუღალტრულ აღრიცხვაში გატარებული იყო, როგორც პირდაპირი ხელფასის ხარჯი, რომელიც ასახული არ ყოფილა შესაბამისი პერიოდის გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციაში.

- 2019 წლის დეკემბერში ---------- სთვის გადახდილია 10 000 ევრო, რომელიც დაბეგრილი იყო უკუდაბეგვრის დღგ-ით, თუმცა არ ყოფილა ასახული შესაბამისი პერიოდის გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციაში.

შემოწმების პროცესში მომჩივანს მოეთხოვა ზემოაღნიშნულ განაცემებთან დაკავშირებული ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარდგენა (მ.შ.: ინვოისები, შესრულების აქტები, რეზიდენტობის ცნობები), რომელიც გადამხდელს არ წარუდგენია.

საგადასახადო კოდექსის 134-ე, 154-ე მუხლების საფუძველზე დამატებით დაბეგვრას დაექვემდებარა არარეზიდენტ პირებზე გაცემული თანხები. შედეგად, გადამხდელს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით განსაზღვრული ჯარიმა.

რაც შეეხება, მომჩივნის მოთხოვნას, კომპანიის მიერ დარიცხული უკუდაბეგვრის დღგ-ის არ შემცირებაზე, საგადასახადო შემოწმების აქტში აღნიშნულზე გარემოებები მითითებული არ არის.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

მომჩივანი წარდგენილ საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე თუ რა ნაწილში იქნა საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრული არამართლზომიერად და დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარდგენილი სათანადო არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ საწარმოს მიერ არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი თანხების გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა მართლზომიერია. ამდენად, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ არსებობს მისი დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

2019 წლის სექტემბერის თვეში ხელფასის სახით გადარიცხული იყო 1 000 ფუნტი ექვივალენტით ლარში 4 609,25 ლარი, რომლის საშემოსავლო შეადგენდა 921,85 ლარს, რომელიც გადახდის წყაროსთან დეკლარირებული არ იყო, დაკისრებულია ჯარიმა გადასახდელი თანხის 25% ოდენობით (230 ლარი).

2019 წლის დეკემბერის თვეში (ინჟ. ----------) არარეზიდენტის მიერ გაწეულმა მომსახურეობამ შეადგინა 36 444 ლარი (10 000 ევროს ექვივალენტი), არარეზიდენტის დღგ გადახდილია და დადეკლარირებულია; ---------- რესპუბლიკასთან ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების მიზნით არ ეკუთვნოდა არარეზიდენტის საშემოსავლო გადასახადის გადახდა 3 644 ლარი (თან ერთვის ინვოისი, მიღება ჩაბარების აქტი, არარეზიდენტის ცნობა), დაკისრებულია ჯარიმა გადასახდელი თანხის 25% ოდენობით (911 ლარი).

საგადასახადო შემოწმებისას წარდგენილია არარეზიდენტი პირის 2012 წლის და 2022 წლის ცნობა, რაც საგადასახადო ორგანოს მიერ არ იქნა გათვალისწინებული ვინაიდან მომსახურების გაწევა განხორციელდა 2019 წელს, მიაჩნია, რომ წარდგენილი ცნობები გათვალისწინებული უნდა ყოფილიყო შემმოწმებლების მიერ, ვინაიდან მიუხედავად იმისა რომ არ ემთხვევა გაცემული ცნობების და მომსახურების გაწევის პერიოდი ზემოაღნიშნული მტკიცებულებებით დასტურდება, რომ ინჟინერი ---------- წარმოადგენს არარეზიდენტ პირს, შესაბამისად, უნდა მოხდეს დარიცხული თანხების კორექტირება.

შემოწმების აქტში მოცემულია არასწორი ინფორმაცია იმისა შესახებ, რომ რეზიდენტობის ცნობები არ არის საერთოდ წარდგენილი მაშინ როდესაც ეს ცნობები, როგორც წინა პერიოდის ასევე, 2022 წელს წარდგენილია. ასევე არასწორია, რომ არ არის წარდგენილი ინვოისები, რომელიც წარედგინა შემოსავლების სამსახურის აუდიტორებს მ/ჩ-სთან ერთად. რითაც დასტურდება შემოწმების პერიოდამდე და მის შემდეგ პირის ---------- რეზიდენტობა. გამომდინარე იქიდან, რომ კომპანიასა და ამ პიროვნებას შორის არსებობს კომუნიკაციის პრობლემა და შეუძლებელია მათი მხრიდან დღეისათვის რამე ცნობის წარდგენა, შექმნილი ვითარებიდან (და იქიდან გამომდინარე რა ცნობებიც იყო წარდგენილი შემოსავლების სამსახურისთვის) ფიქრობს, რომ თავად შემოსავალების სამსახურსაც შეუძლია ორმაგი დაბეგვრის თავიდანა აცილების საერთაშორისო შეთანხმებით გათვალისწინებული ქვეყნებს შორის არსებული ინფორმაციის ურთიერთგაცვლის ვალდებულებიდან გამომდინარე, ---------- საგადასახადო ორგანოდან გამოითხოვოს ამ პირის რეზიდენტობის შესახებ ინფორმაცია.

იქიდან გამომდინარე, რომ საქართველოს კულტურის, სპორტისა და ახალგაზრდობის სამინისტროსთან შეთანხმებით მსოფლიო მემკვიდრეობის ნუსხაში შეტანილი, ეროვნული მნიშვნელობის კატეგორიის ან/და საკულტო-რელიგიური დანიშნულების კულტურული მემკვიდრეობის ძეგლების სარესტავრაციო, სარეაბილიტაციო, საპროექტო და კვლევითი სამუშაოების შესრულება, საგადასახადო კოდექსის 170-ე მუხლის „ლ“ ქვეპუნქტის მიხედვით განთავისუფლებულია და დღგ-ით არ უნდა დაბეგრილიყო არარეზიდენტისაგან მიღებული მომსახურებაც, რომელიც კომპანიის მიერ არასწორად დაიბეგრა და არ შემცირებულა შემოსავლების სამსახურის აუდიტორების მხრიდან.

როგორც აღინიშნა, 2019 წლის დეკემბრის თვეში ინჟინერი არარეზიდენტის დღგ გადახდილი და დარიცხულია 6 559,92 ლარი. რადგან ის მომსახურება, რომელიც გაიწევა დამკვეთზე, გათავისუფლებულია დღგ-სგან, შესაბამისად ამ მუხლის მიხედვით ის მომსახურებაც განთავისუფლებულია, რაც მიღებულია აღნიშნული არარეზიდენტებისგან. შესაბამისად, კომპანიის მიერ დარიცხული უკუდაბეგვრის დღგ უნდა შემცირდეს რაც არ მოხდა. აღნიშნული მოთხოვნის მიუხედავად ზედმეტად და არასწორად დეკლარირებული უკუდაბეგვრის დღგ 6 559,92 ლარი არ შემცირებულა.

ითხოვს გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დარიცხული არარეზიდენტის საშემოსავლო გადასახადის, ჯარიმისა და საურავის თანხებისაგან სრულად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „გ.ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება:

ა) საქართველოში დაქირავებით მუშაობით მიღებული შემოსავალი;

გ) საქართველოში მომსახურების გაწევით მიღებული შემოსავალი. ამ მიზნით, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, მომსახურება საქართველოში გაწეულად ითვლება, თუ მომსახურება დაკავშირებულია უშუალოდ უძრავ ქონებასთან, რომელიც მდებარეობს საქართველოში.

საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ე“ და „ვ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე, შემდეგი განაკვეთებით:

ე) გადახდილი სხვა თანხები, რომლებიც ამ კოდექსით ითვლება საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავლად - 10 პროცენტით;

ვ) ხელფასის სახით მიღებული შემოსავალი – ამ კოდექსის 81-ე მუხლით განსაზღვრული განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, კერძოდ, პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.

საგადასახადო კოდექსის მე-2 მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, გადასახადით დაბეგვრასთან დაკავშირებულ საკითხზე საქართველოს პარლამენტის მიერ რატიფიცირებულ და ძალაში შესულ საერთაშორისო ხელშეკრულებას აქვს უპირატესი იურიდიული ძალა ამ კოდექსის მიმართ.

საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2011 წლის 28 დეკემბრის №633 ბრძანებით დამტკიცებული „ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისა და არარეზიდენტისათვის საქართველოში გადახდილი გადასახადის დაბრუნების წესის“ მე-2 მუხლის პირველი და მე-2 პუნქტების მიხედვით:

1. საგადასახადო აგენტის ინფორმაციას არარეზიდენტისათვის წყაროსთან დასაკავებელი გადასახადის გადახდისაგან გათავისუფლებაზე ან შემცირებაზე (ფორმა №1) საგადასახადო აგენტი საანგარიშო წლის მომდევნო წლის 1 აპრილამდე წარუდგენს საგადასახადო ორგანოს.

2. ფორმა №1-ს უნდა დაერთოს შესაბამისი ქვეყნის კომპეტენტური ორგანოს მიერ გაცემული, შემოსავლის მიმღების რეზიდენტობის დამადასტურებელი ცნობა და მისი ნოტარიულად დამოწმებული თარგმანი ქართულ ენაზე.

საბჭოს სხდომაზე საჩივრის ზეპირი განხილვისას მომჩივნის წარმომადგენლების განმარტებით, საგადასახადო შემოწმებისას წარდგენილია არარეზიდენტი პირის 2012 წლის და 2022 წლის ცნობა და მიაჩნია, რომ მიუხედავად იმისა რომ არ ემთხვევა გაცემული ცნობების და მომსახურების გაწევის პერიოდი, ზემოაღნიშნული მტკიცებულებებით დასტურდება, რომ ინჟინერი ---------- წარმოადგენს არარეზიდენტ პირს, შესაბამისად, უნდა მოხდეს დარიცხული თანხების კორექტირება.

ამასთან, იქიდან გამომდინარე, რომ საქართველოს კულტურის, სპორტისა და ახალგაზრდობის სამინისტროსთან შეთანხმებით მსოფლიო მემკვიდრეობის ნუსხაში შეტანილი, ეროვნული მნიშვნელობის კატეგორიის ან/და საკულტო-რელიგიური დანიშნულების კულტურული მემკვიდრეობის ძეგლების სარესტავრაციო, სარეაბილიტაციო, საპროექტო და კვლევითი სამუშაოების შესრულება, საგადასახადო კოდექსის 170-ე მუხლის „ლ“ ქვეპუნქტის მიხედვით გათავისუფლებულია დღგ-ისგან, შესაბამისად, კომპანიის მიერ დღგ-ით არ უნდა დაბეგრილიყო არარეზიდენტისაგან მიღებული მომსახურება, კერძოდ 2019 წლის დეკემბრის თვეში გადახდილი და დარიცხულია დღგ 6 559,92 ლარი. ამდენად, რადგან ის მომსახურება, რომელიც გაიწევა დამკვეთზე, გათავისუფლებულია დღგ-სგან, შესაბამისად ამ მუხლის მიხედვით ის მომსახურებაც გათავისუფლებულია, რაც მიღებულია აღნიშნული არარეზიდენტებისგან. შესაბამისად, ზედმეტად და არასწორად დეკლარირებული უკუდაბეგვრის დღგ 6 559,92 ლარი უნდა შემცირდეს.

საჩივარს ახლავს არარეზიდენტი პირის 2012 და 2022 წლის ცნობები და 5.12.2019 წლის მიღებაჩაბარების აქტის, რომ კომპანია და არარეზიდენტი პირი ადასტურებენ, რომ მომწოდებელმა განახორციელა „ატენის სიონის სტრუქტურული ქცევის შეფასება სტატიკურ პირობებისა და სეისმური აქტივობის დროს და ასევე კედლებში სტრესის ცვალებადობის შეფასება ლითონის ჭიმების მოწყობის შემთხვევაში“. პროექტის დასასრულს წარმოადგინა სამუშაოების შესრულების ანგარიში, აღნიშნული სამუშაოს ღირებულება შეადგენს 10 000 ევროს ექვივალენტს ლარში.

მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენლების განმარტებით კომპანიას არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი ჰქონდა თანხები 2019 წელს, შემოწმების პროცესში მომჩივანს ეთხოვა ზემოაღნიშნულ განაცემებთან დაკავშირებული ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარდგენა (მ.შ.: ინვოისები, შესრულების აქტები, რეზიდენტობის ცნობები), რომელიც გადამხდელს არ წარუდგენია, მის მიერ წარდგენილია, მხოლოდ არარეზიდენტი პირის 2012 და 2022 წლის ცნობები.

ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციის და ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების საფუძველზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ არარეზიდენტ პირებზე გაცემული თანხები მართებულად დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, ხოლო რაც შეეხება მომჩივნის მოთხოვნას კომპანიის მიერ 2019 წლის დეკემბრის თვეში არასწორად დეკლარირებული უკუდაბეგვრის დღგ-ის 6 559,92 ლარის შემცირებაზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საკითხის გადაწყვეტისთვის შესასწავლია არსებითად მნიშვნელოვანი გარემოებები, აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ ნაწილში საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

 

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოწმების შედეგად მომჩივანს დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის შესაბამისად, 22 947 ლარის ოდენობით, მათ შორის მოგების გადასახადში 2 767 ლარი და საშემოსავლო გადასახადში 20 180 ლარის ოდენობით. ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის 17.10.2022 წლის №005-154 საგადასახადო მოთხოვნით საურავი 4 921 ლარი.

ამასთან, მომჩივანი გამოყოფს შემდეგ საკითხში სანქციისგან გათავისუფლებას:

კომპანიას საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი გადახდის წყაროსთან დაკავებული გადასახადის დეკლარაციებით დაბეგვრას დაქვემდებარებული განაცემი განსხვავდება გადამხდელის მიერ წარდგენილი ბუღალტრული ჩანაწერებისგან. კერძოდ 2021 წლის სექტემბრის შემდგომ პირი წარადგენს ნულოვან დეკლარაციებს, ხოლო საბუღალტრო ჩანაწერების შესწავლის შედეგად დგინდება, რომ აღნიშნულ პერიოდში თანამშრომლებისთვის გადახდილია ხელფასები. გარდა ამისა, მცირედი სხვაობებია გამოვლენილი 2020 წლის იანვრის, დეკემბრის, 2021 წლის იანვრის, აგვისტოს და სექტემბრის დეკლარირებულ მონაცემებთან მიმართებაში. შემოწმების მონაცემებით 90 475 ლარით გაიზარდა გადახდის წყაროსთან დაკავებას დაქვემდებარებული განაცემები. შედეგად მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების არაჯეროვნად შესრულებისას მოქმედებდა სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციების მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება. ამდენად, გადასახადის გადამხდელის საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

ხელფასის სახით განაცემმა 2021 წლის 1 ოქტომბრიდან 31 მარტის ჩათვლით ჯამში შეადგინა 98 162,5 ლარი, მათ შორის:

• 2021 წლის ოქტომბერი 19 250 ლარი;

• 2021 წლის ნოემბერი 60 925 ლარი;

• 2021 წლის დეკემბერი 14 737,5 ლარი;

• 2022 წლის იანვარი 250 ლარი;

• 2022 წლის თებერვალი 750 ლარი;

• 2022 წლის მარტი 2 250 ლარი.

აღნიშნულ პერიოდზე დასადეკლარირებელმა თანხებმა ჯამში შეადგინა 90 475 ლარი, მათ შორის: გადასახდელი საშემოსავლო გადასახადია 18 095 ლარი, ჯარიმა 9 047 ლარი.

ბიუჯეტში კუთვნილი საშემოსავლო გადასახადი დადგენილ ვადებში სრულად იქნა გადახდილი, რაც იმას ნიშნავს რომ კომპანია წარმოადგენს კეთილსინდისიერ გადამხდელს და მას არ ჰქონდა მიზნად დასახული არ გადაეხადა და არ დაედეკლარირებინა კუთვნილი გადასახადები. წარსულში კომპანიის საქმიანობის მრავალწლიანი პერიოდის განმავლობაში არ მომხდარა მისი დაჯარიმება, არ მიუღია შენიშვნა/გაფრთხილება ან რაიმე სახით არ ფიქსირდება კომპანიის მხრიდან გადასახადებისგან თავის არიდების თუნდაც ერთი ფაქტი. ამასთან, აღსანიშნავია კომპანიის საქმიანობის მასშტაბიდან გამომდინარე მის მიერ გადახდილი გადასახადების საერთო ოდენობა. 2019-2022 წლებში შესრულებული სამუშაოების ღირებულება ჯამში შეადგენდა 2 252 000 ლარს, ბიუჯეტში გადახდილია 400 700 ლარზე მეტი, ასევე არსებობს სხვა უამრავი მტკიცებულება რაც მიანიშნებს იმას რომ კომპანია ნამდვილად კეთილსინდისიერად და პატიოსნად ასრულებდა საგადასახადო ვალდებულებებს.

საშემოსავლო დეკლარაციების წარუდგენლობის ნაწილში სამართალდარღვევა გამოწვეულია იმით რომ კომპანიის ბუღალტერმა სწორედ შესამოწმებელი პერიოდის განმავლობაში გაიკეთა საკმაოდ სერიოზული ოპერაცია, რის გამოც გამომდინარე იქიდან, რომ მას ჰქონდა ოპერაციის შემდგომი სარეაბილიტაციო პერიოდი და რა დროსაც იგი თავს შეუძლოდ გრძნობდა მის მიერ ვერ მოხდა შესაბამისი თვეების დეკლარაციების ჩაბარება, თუმცა აღნიშნულის მიუხედავად კომპანია სრულფასოვნად ასრულებდა მის საგადასახადო ვალდებულებებს და დეკლარაციის არ ჩაბარების მიუხედავად ბიუჯეტში სრულად იხდიდა კუთვნილ თანხებს. აღნიშნული პერიოდის დაემთხვა კოვიდ 19-ის პანდემიას, რამაც კიდევ უფრო გაართულა მისი რეაბილიტაცია, რის გამოც ვერ მოხდა საშემოსავლო გადასახადის დეკლარაციების ჩაბარება. მზად არის წარმოადგინოს ბუღალტრის ჯანმრთელობის მძიმე მდგომარეობისა და მისი მკურნალობის დამადასტურებელი დოკუმენტაცია, რომელიც დაადასტურებს იმას, რომ მას არ შეეძლო საგადასახადო დეკლარაციების წარდგენა. ამასთან, აღსანიშნია რომ ამ პერიოდის გადასახადი სრულად არის გადახდილი ბიუჯეტში და რამდენიმე თვის დეკლარაციის არ ჩაბარების მიუხედავად სრულად არის შესრულებული კომპანიის კუთვნილი საგადასახადო ვალდებულებები, რაც პირდაპირ მიანიშნებს იმაზე რომ გადასახადის გადამხდელს არ ჰქონდა განზრახული გადასახადების გადახდისგან თავის არიდება.

ყოველივე ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, ითხოვს საგადასახადო კოდექსის 269-ემუხლის მე7 ნაწილის საფუძველზე გათავისუფლდეს სადავო საგადასახადო მოთხოვნით დაკისრებული ჯარიმისა და საურავის თანხებისაგან სრულად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი ამ ნაწილში არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების მიხედვით:

1. საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

2. საურავი ერიცხება გადასახადის თანხას, რომელიც არის სხვაობა გადასახადის გადამხდელის მიერ შეუსრულებელ საგადასახადო ვალდებულებებსა და ზედმეტად გადახდილი გადასახადების ჯამს შორის. თუ ამ კოდექსით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, საურავის დარიცხვა ხორციელდება თითოეული ვადაგადაცილებული დღისათვის, გადასახადის გადახდის ვადის ამოწურვის დღის მომდევნო დღიდან.

ამავე კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2, 21 და 22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

გადასახადის გადამხდელს სამეწარმეო საქმიანობაში აკისრია გულისხმიერების ვალდებულება და ეს ვალდებულება უნდა შეასრულოს ჯეროვნად და სრულად. ნებისმიერი შეცდომა არ წარმოადგენს სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველს. მხარემ უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობის და უხეში გაუფრთხილებლობით არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას სადავო საკითხთან მიმართებით და მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან სამართალდარღვევის ჩადენა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით.

ამგვარად, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 14.06.2023 წლის №13461 ბრძანება;

3. საჩივარი პირველი და მე-2 დავის საგნის (უკუდაბეგვრის დღგ-ის შემცირების მოთხოვნის) ნაწილში ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1. მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე პირებზე მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ გადარიცხული თანხების ხელფასად განხილვა;

2. არარეზიდენტ პირებზე გაცემული თანხების შემოწმებით საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა და კომპანიის მიერ დარიცხული უკუდაბეგვრის დღგ-ის არ შემცირება;

3. დაკისრებული სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1. მომჩივნის წარმომადგენლების განმარტებით, ზემოთ ხსენებული ორივე ფიზიკური პირი ოდესღაც იყო კომპანიის თანამშრომელი, რომლებიც ამ კომპანიაში დაეუფლნენ აღნიშნულ პროფესიას და ჩამოყალიბდნენ პროფესიონალებად, რის შემდგომაც გაუჩნდათ შესაძლებლობები სხვა პროექტები განეხორციელებინათ და გახდნენ მცირე მეწარმეები, რომ დამოუკიდებლად დაეწყოთ სამეწარმეო საქმიანობის განხორციელება. კომპანიასა და მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებს შორის დადებულია ხელშეკრულებები, რომელიც გათვალისწინებულია საქართველოს სამოქალაქო კოდექსით. განსახილველ შემთხვევაში მომსახურების განხორციელებისას სახეზე არ იყო შრომითი ხელშეკრულების არსებითი პირობები. აღნიშნული ურთიერთობა არ არის შრომითი ურთიერთობა, ვინაიდან მისი შეწყვეტა არის თავისუფალი, არ არის დადგენილი ვალდებულებები ან ვადა ურთიერთობის შეწყვეტისათვის, არ არის განსაზღრული სამუშაო დრო, პირობები და ადგილი ან თანამდებობა. მნიშვნელოვანია რომ მათთვის ანაზღაურება კონკრეტული პროექტების მიხედვით ხდებოდა, მითუმეტეს, რომ სამუშაო არის სეზონური. ამასთან, აღნიშნულ პირებს სამუშაოს შესრულება უფიქსირდებათ სხვა კომპანიებთანაც, მათ შორის ერთი შემთხვევა ფიქსირდება შესამოწმებელ პერიოდშიც. კიდევ ერთი მნიშვნელოვანი მომენტი არის ის ფაქტი, რომ აღნიშნულ პირებს შორის სახელშეკრულებო ურთიერთობა გაიტესტა შემოსავლების სამსახურის ვებგვერდზე არსებულ სპეციალურ კითხვარზე და შედეგად კითხვარის პასუხი იყო რომ ადგილი აქვს მომსახურების გაწევას და არა შრომით ურთიერთობას. ასევე აღსანიშნია, რომ ერთი და იგივე IP მისამართიდან დეკლარაციის წარდგენა არ წარმოადგენს მნიშვნელოვან გარემოებას, ვინაიდან ხელოვანმა ფიზიკურმა პირებმა არ იციან აღრიცხვის სისტემა და მიმართეს ნაცნობ ბუღალტერს. საგადასახადო ორგანომ საგადასახადო შემოწმებისას მიღებული გადაწყვეტილებით, გვერდი აუარა ნორმატიულ დანაწესს და მის საწინააღმდეგოდ, საგადასახადო კოდექსის საფუძველზე მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკურ პირებს აუკრძალა ამ სტატუსის ქვეშ სარესტავრაციო საქმიანობის განხორციელება და საგადასახადო შეღავათით სარგებლობა. ამდენად, ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, აღნიშნულ ფიზიკურ პირებს სრულად ჰქონდათ უფლება დარეგისტრირებულიყვნენ მცირე მეწარმეებად და მათზე გადახდილი თანხები არ უნდა ჩათვლილიყო ხელფასად. კომპანია ძირითადი საქმიანობის ფარგლებში მონაწილეობას ღებულობს ტენდერებში და ტენდერის საფუძველზე მიღებული პროექტების ფარგლებში ასრულებს სამუშაოებს სეზონურად. აღნიშნულ ფიზიკურ პირებზე კომპანიის თანამშრომლებად ყოფნის პერიოდშიც ანაზღაურება ხდებოდა სეზონურად, პროექტის შესრულებისას, ერთიანად დიდი ოდენობის თანხის ჩარიცხვებით და ანალოგიურად გრძელდება, მათ მიერ მომსახურების გაწევის პერიოდშიც. შესწავლილია ფიზიკური პირების მიერ საგადასახადო ორგანოში წარდგენილი მცირე ბიზნესის სტატუსის მქონე ფიზიკური პირების საშემოსავლო გადასახადის ყოველთვიური დეკლარაციები, რომელთა მიხედვითაც დადგინდა, რომ აღნიშნული ფიზიკური პირები ადეკლარირებდნენ მხოლოდ მომჩივანისგან მიღებულ თანხებს. ამდენად, მომჩივნის მითითება, რომ აღნიშნულ პირებს სხვა კომპანიებისთვისაც გაწეული აქვთ მომსახურება დეკლარირებული მონაცემებით არ ფიქსირდება. ასევე დადგინდა, რომ ფიზიკური პირების შემოსავლების სამსახურის ელექტრონულ ვებგვერდზე აუტენტიფიკაციის IP მისამართები ემთხვეოდა მომჩივანის აუტენტიფიკაციის IP მისამართებს.

2. საქართველოს კულტურის, სპორტისა და ახალგაზრდობის სამინისტროსთან შეთანხმებით მსოფლიო მემკვიდრეობის ნუსხაში შეტანილი, ეროვნული მნიშვნელობის კატეგორიის ან/და საკულტო-რელიგიური დანიშნულების კულტურული მემკვიდრეობის ძეგლების სარესტავრაციო, სარეაბილიტაციო, საპროექტო და კვლევითი სამუშაოების შესრულება, საგადასახადო კოდექსის 170-ე მუხლის „ლ“ ქვეპუნქტის მიხედვით გათავისუფლებულია დღგ-ისგან, შესაბამისად, კომპანიის მიერ დღგ-ით არ უნდა დაბეგრილიყო არარეზიდენტისაგან მიღებული მომსახურება, კერძოდ 2019 წლის დეკემბრის თვეში გადახდილი და დარიცხულია დღგ 6 559,92 ლარი. ამდენად, რადგან ის მომსახურება, რომელიც გაიწევა დამკვეთზე, გათავისუფლებულია დღგ-სგან, შესაბამისად ამ მუხლის მიხედვით ის მომსახურებაც გათავისუფლებულია, რაც მიღებულია აღნიშნული არარეზიდენტებისგან. შესაბამისად, ზედმეტად და არასწორად დეკლარირებული უკუდაბეგვრის დღგ 6 559,92 ლარი უნდა შემცირდეს. საჩივარს ახლავს არარეზიდენტი პირის 2012 და 2022 წლის ცნობები და 5.12.2019 წლის მიღებაჩაბარების აქტის, რომ კომპანია და არარეზიდენტი პირი ადასტურებენ, რომ მომწოდებელმა განახორციელა „ატენის სიონის სტრუქტურული ქცევის შეფასება სტატიკურ პირობებისა და სეისმური აქტივობის დროს და ასევე კედლებში სტრესის ცვალებადობის შეფასება ლითონის ჭიმების მოწყობის შემთხვევაში“. პროექტის დასასრულს წარმოადგინა სამუშაოების შესრულების ანგარიში, აღნიშნული სამუშაოს ღირებულება შეადგენს 10 000 ევროს ექვივალენტს ლარში. მოპასუხე ორგანოს წარმომადგენლების განმარტებით კომპანიას არარეზიდენტ პირებზე გადახდილი ჰქონდა თანხები 2019 წელს, შემოწმების პროცესში მომჩივანს ეთხოვა ზემოაღნიშნულ განაცემებთან დაკავშირებული ინფორმაციის/დოკუმენტაციის წარდგენა (მ.შ.: ინვოისები, შესრულების აქტები, რეზიდენტობის ცნობები), რომელიც გადამხდელს არ წარუდგენია, მის მიერ წარდგენილია, მხოლოდ არარეზიდენტი პირის 2012 და 2022 წლის ცნობები.

3. გადასახადის გადამხდელს სამეწარმეო საქმიანობაში აკისრია გულისხმიერების ვალდებულება და ეს ვალდებულება უნდა შეასრულოს ჯეროვნად და სრულად. ნებისმიერი შეცდომა არ წარმოადგენს სანქციისაგან გათავისუფლების საფუძველს. მხარემ უნდა დაამტკიცოს, რომ შეცდომა გამოწვეულია არა მისი დაუდევრობის და უხეში გაუფრთხილებლობით არამედ საქმიანობისათვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერების მიუხედავად.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, პირველი სადავო საკითხის გადაწყვეტისთვის შესასწავლია არსებითად მნიშვნელოვანი გარემოებები, მომჩივნის მიერ წარდგენილი დოკუმენტაცია/არგუმენტაცია, აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭოს მიაჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 14.06.2023 წლის №13461 ბრძანება ამ ნაწილში უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს. მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, არარეზიდენტ პირებზე გაცემული თანხები მართებულად დაექვემდებარა საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრას, ხოლო რაც შეეხება მომჩივნის მოთხოვნას კომპანიის მიერ 2019 წლის დეკემბრის თვეში არასწორად დეკლარირებული უკუდაბეგვრის დღგ-ის 6 559,92 ლარის შემცირებაზე, საბჭოს მიაჩნია, რომ საკითხის გადაწყვეტისთვის შესასწავლია არსებითად მნიშვნელოვანი გარემოებები, აღნიშნულიდან გამომდინარე, ამ ნაწილში საჩივარი ხელახლა განსახილველად, მომჩივნის მონაწილეობით, უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

ასევე, საბჭო იზიარებს შემოსავლების სამსახურის პოზიციას სადავო საკითხთან მიმართებით და მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში ფაქტობრივი და სამართლებრივი გარემოებები არ იძლევა იმ ვარაუდის საფუძველს, რომ გადასახადის გადამხდელის მხრიდან სამართალდარღვევის ჩადენა გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. ამგვარად, საბჭოს მიაჩნია, რომ არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილით მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

დასაბუთება

ფინანსთა სამინისტროს დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 101(1); 134(1„ევ“); 154(1„ა“); 170(„ლ“); 275.