ბრძანება N 17217

N 17217

22 ივლისი 2024

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

უსფ(წ) „შპს ---ში“-ს (ს/ნ ---)

(მის.: ---) 2024 წლის 2 ივლისის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 11 ივლისის სხდომაზე (ოქმი №75) განიხილა უსფ(წ) „შპს ---ში“-ს (ს/ნ ---) 2024 წლის 2 ივლისის №90511/1/2024 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 5 ივნისის №006-257 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადამხდელი არ ეთანხმება საგადასახადო შემოწმებით დღგ-ში განსაზღვრულ ვალდებულებებს. მიუთითებს, რომ სამშენებლო კონტრაქტი გაფორმებულია „----.,“-სა და ---ს (დამკვეთს) შორის, გარკვეულ სამშენებლო სამუშაოებზე, ხოლო ხელშეკრულების ღირებულება შეადგენს 909 024 280,62 ლარს. „---,“ მოელოდა, რომ სამუშაოებთან დაკავშირებით ხარჯების ნაწილის გაწევა მოუწევდა საქართველოს ფარგლებს გარეთ და ამავდროულად, ექნებოდა უცხოური ვალუტის შესყიდვის აუცილებლობა. კონტრაქტის პირობების შესაბამისად, კომპანიამ გამოიყენა უფლება და მოითხოვა მიეღო დამატებითი მომსახურება, რაც გამოიხატება იმაში, რომ გაწეული/გასაწევი მომსახურებისათვის მისაღები კომპენსაციის თანხის შესაბამისი ნაწილის (ლარის) სანაცვლოდ, „დამკვეთს“ მხარეებს შორის წინასწარ შეთანხმებული კურსით, მოეწოდებინა აშშ დოლარი.

ზემოაღნიშნულის შესაბამისად, მხარეთა შეთანხმებით „გადახდის ვალუტების უწყისში“ მიეთითა ანაზღაურების შემდეგი პირობები: „სრული საკონტრაქტო ღირებულების“ 20% − ლარში, ხოლო 80%-ის სანაცვლოდ, მხარეთა შორის წინასწარ შეთანხმებული კურსით, ლარის შესაბამისად გამოანგარიშებული აშშ დოლარი. ანუ, სრული საკონტრაქტო ღირებულების, დოლარში ასანაზღაურებელი 80%-ის ნაწილში, კონტრაქტორი ხდება კვალიფიციური ფინანსური ხელშეკრულების მონაწილე, რომლის თანახმადაც მხარეები შეთანხმდნენ, რომ კონტრაქტორი 685 725 868,09 ლარის სანაცვლოდ მომავალში მიიღებდა დამკვეთისგან აღნიშნული ხელშეკრულების საბაზისო აქტივს − 254 151 391,01 აშშ დოლარს, საბაზისო მაჩვენებლით, კურსით 2,6981. კონტრაქტში, მომსახურების ღირებულება ფიქსირებული სიდიდეა და განსაზღვრულია ეროვნულ ვალუტაში, შესაბამისად, მისაღები კომპენსაციის თანხა ხელშეკრულებით განსაზღვრულია და ის შეადგენს 909 024 280,62 ლარს.

აქედან გამომდინარე, ხელშეკრულების შესრულების თითოეულ ეტაპზე, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა იქნება აღნიშნული კომპენსაციის თანხის ის ნაწილი, რომელიც განისაზღვრება შესრულებული სამუშაოების პროგრესის შესაბამისად.

დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხაა „სრული საკონტრაქტო ღირებულება“ (909 024 280,62 ლარი), ხოლო სხვაობა აღნიშნულ საკომპენსაციო თანხასა და ანგარიშსწორების დღეს საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ დადგენილი კურსის შესაბამისად გაანგარიშებულ თანხებს შორის არ იწვევს დღგ-ით დასაბეგრი სრული საკონტრაქტო ღირებულების თანხის კორექტირებას და იგი წარმოადგენს წმინდა შემოსულობას/(ზარალს) უცხოური ვალუტიდან, ფინანსური ინსტრუმენტებიდან. ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადამხდელი ითხოვს გაფორმებული კონტრაქტების პირობების შესაბამისად, საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2024 წლის 26 მარტის №6546 და 29 აპრილის №9897 ბრძანებების საფუძველზე განხორციელდა უსფ(წ) „შპს ---ში“-ს (ს/ნ ---) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება აუდიტის დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ოფისის 2023 წლის 12 ოქტომბრის რისკის მიმოხილვის დასკვნით გაცემული რეკომენდაციების (საკითხების) საფუძველზე დღგ-ის დეკლარაციებში დასაბეგრი ბრუნვის სისწორის განსაზღვრის მიზნით 2023 წლის 1 იანვრიდან 2024 წლის 31 იანვრის ჩათვლით საანგარიშო პერიოდებზე. შემოწმების შედეგებზე 2024 წლის 3 ივნისს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2024 წლის 4 ივნისის №13248 ბრძანება და 5 ივნისის №006-257 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 2 224 573 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 2 222 351 ლარი, ჯარიმა 0 ლარი, საურავი 2 222 ლარი.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

უსფ(წ) „შპს --- ში“-ს ძირითად საქმიანობას განეკუთვნება ინფრასტრუქტურული სამშენებლო პროექტების განხორციელება საქართველოში. საერთაშორისო ტენდერში გამარჯვების შედეგად, კომპანია წარმოადგენს ---ის კონტრაქტორ კომპანიას, რომელიც ახორციელებს--- ავტომაგისტრალის ---თის მონაკვეთის სამშენებლო სამუშაოებს. კომპანიის მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულების ანაზღაურებისას მოქმედებს შემდეგი პრინციპი: მომსახურების 20%-ის გადახდა ხდება ლარში, ხოლო 80%-ის - აშშ დოლარში გაცვლის ფიქსირებული კურსის (2,6981) გათვალისწინებით.

ამასთან, გადასახადის გადამხდელს დამკვეთისგან მიღებული აქვს ავანსი (როგორც ლარში, ისე დოლარში), რომელიც დაბეგრილია ავანსის ჩარიცხვის დღის კურსის გათვალისწინებით. გადასახადის გადამხდელი დღგ-ით დასაბეგრი თანხის გაანგარიშებას ახდენს ფიქსირებული კურსის შესაბამისი თანხის ოდენობით (როგორც ავანსის ნაწილის, ისე დანარჩენი ასანაზღაურებელი ნაწილის), ხოლო სხვაობას (ავანსის ჩარიცხვის დღის კურსს, ფაქტობრივად შესრულებული სამუშაოს მომენტში არსებულ კურსსა და ფიქსირებული კურსს შორის) განიხილავს ფინანსური ოპერაციიდან მიღებულ შემოსავლად და არ ბეგრავს დღგ-ით.

მოცემული პროექტი დაფინანსდა აზიის განვითარების ბანკის (ADB)-ის მიერ. ADB-სა და საქართველოს მთავრობას შორის გაფორმებული სასესხო ხელშეკრულების დანართი №4-ის თანახმად, სესხის სახსრებით დასაფინანსებელი საქონლის, სამუშაოების და საკონსულტაციო მომსახურების შესყიდვა უნდა განხორციელდეს „შესყიდვების პოლიტიკისა და შესყიდვების რეგულაციების“ მიხედვით. ADB-ის შესყიდვების რეგულაციის 50-ე მუხლის მიხედვით, სატენდერო დოკუმენტაციაში მითითებული უნდა იყოს ვალუტა ან ვალუტები, რომლებშიც პრეტენდენტებმა უნდა დააფიქსირონ თავიანთი ფასები.

აღნიშნული პროექტის სატენდერო დოკუმენტაციის მიხედვით სხვადასხვა ვალუტაში გამოხატული შეთავაზების შეფასებისა და შედარების მიზნით გამოყენებული უნდა იყოს ერთიანი ვალუტა: ქართული ლარი. ამასთან, როდესაც არის მოთხოვნა, რომ სატენდერო ფასი გამოხატული იქნეს ადგილობრივ ვალუტაში, ADB-ს სახელმძღვანელო პრინციპების შესაბამისად, ტენდერის მონაწილეს უფლება აქვს, მოითხოვოს გადახდა უცხოურ ვალუტაში.

ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, სატენდერო წინადადების წარდგენისას, ფასებს ეროვნულ ვალუტაში გაცხადებისთვის გამოყენებულ იქნა ფიქსირებული კურსი - 2,6981, ხოლო კონტრაქტის პირობების გათვალისწინებით, მომსახურების ფასის ფაქტობრივად გადახდა განხორციელდა ორ ვალუტაში (ლარსა და დოლარში) და, შესაბამისად, ფილიალს დამკვეთის მიმართ წარმოეშვა მომსახურების ნაწილის უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების მოთხოვნის უფლება, ხოლო დამკვეთს - უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების ვალდებულება. ამასთან, კონტრაქტის 14.1 ნაწილით კონტრაქტის ფასი განისაზღვრება ინჟინრის მიერ ყოველი შესრულებული სამუშაოს შეფასებული ღირებულების მიხედვით.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის, 163-ე და 164-ე მუხლის შესაბამისად, ვინაიდან დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის საკომპენსაციო თანხა შეადგენს როგორც ლარში, ასევე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები თანხების ჯამს (ვინაიდან, ქვეკონტრაქტორის მიერ გაწეული მომსახურების ფასის ფაქტობრივად გადახდა ხორციელდება ორ ვალუტაში (ლარი და უცხოური ვალუტა), ოპერაციის განხორციელების დღისთვის ოფიციალურად დადგენილი გაცვლითი კურსის შესაბამისად (ავანსის წილი, ავანსის ჩარიცხვის დღის კურსით)), შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები გაიზარდა ჯამში 12 მლნ. ლარით. ამასთან, საჯარო სამართლის იურიდიული პირის შემოსავლების სამსახურის მიერ ცალკეულ შემთხვევებში საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის და საქართველოს საბაჟო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-11 ნაწილის საფუძველზე პირის სანქციისგან გათავისუფლების მიზანშეწონილობის განმსაზღვრელი კომისიის სხდომის ოქმის (№48970- 21-04, 28.05.2024 წ.) თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიმართ გამოყენებულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი და საწარმო გათავისუფლდა საგადასახადო შემოწმებით დასარიცხი სანქციებისაგან.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციებია დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ მომსახურების გაწევა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 481 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე საკომპენსაციო თანხის/თანხის ნაწილის (შემდგომში – საკომპენსაციო თანხა) გადახდის შემთხვევაში, ოპერაცია მიღებული საკომპენსაციო თანხის ოდენობით ექვემდებარება დამატებული ღირებულების გადასახადით დაბეგვრას თანხის მიღების მომენტში.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია, რომელიც დაბეგვრას ექვემდებარება, საქართველოს ეროვნულ ვალუტაზე გადაიანგარიშება შემდეგი თანამიმდევრობით:

ა) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არსებობის შემთხვევაში − ამ კურსით;

ბ) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არარსებობის შემთხვევაში − საქართველოს ეროვნული ბანკის საბჭოს მიერ დადგენილი წესით განსაზღვრული კურსით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საგადასახადო შემოწმებით დადგენილია, რომ საწარმო წარმოადგენს ----ის კონტრაქტორ კომპანიას, რომელიც ახორციელებს --- ავტომაგისტრალის ---- თის მონაკვეთის სამშენებლო სამუშაოებს. პროექტი ფინანსდება აზიის განვითარების ბანკის მიერ. კომპანიის მიერ გაწეული მომსახურების ღირებულების ანაზღაურებისას მოქმედებს შემდეგი პრინციპი: მომსახურების 20%-ის გადახდა ხდება ლარში, ხოლო 80%-ის - აშშ დოლარში გაცვლის ფიქსირებული კურსის (2,6981) გათვალისწინებით. შემოწმებით, ვინაიდან დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის საკომპენსაციო თანხა შეადგენს როგორც ლარში, ასევე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები თანხების ჯამს, აღნიშნულის გათვალსწინებით, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციის თანხა განისაზღვრა როგორც ლარში, ასევე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები ჯამური საკომპენსაციო თანხის მიხედვით ოპერაციის განხორციელების დღისთვის ოფიციალურად დადგენილი გაცვლითი კურსის შესაბამისად (ავანსის წილი, ავანსის ჩარიცხვის დღის კურსით).

შედეგად, შესამოწმებელ პერიოდში გაიზარდა საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები და გადამხდელს დაერიცხა დღგ. შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ ვინაიდან ქვეკონტრაქტორის მიერ გაწეული მომსახურების ფასის ფაქტობრივად გადახდა განხორციელდა ორ ვალუტაში და შესაბამისად, კომპანიას კონტრაქტორის მიმართ წარმოეშვა მომსახურების ნაწილის უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების მოთხოვნის უფლება, ხოლო დამკვეთს უცხოურ ვალუტაში ანაზღაურების ვალდებულება, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის ხელშეკრულებით გათვალისწინებული ოპერაციის ორ ვალუტაში განხორციელებულ ოპერაციად განხილვა და ზემოხსენებული სამართლებრივი ნორმების მიხედვით დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვის განსაზღვრა საგადასახადო შემოწმების მიერ განხორციელდა მართლზომიერად.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადასახადის გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა მისი პოზიციის შესაბამისი იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოხსენებულ სამართლებრივ ნორმებზე, საქმეში არსებულ მასალებსა და დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე დაყრდნობით, სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. უსფ(წ) „შპს ---ში“-ს (ს/ნ ---) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, მისი ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

გადამხდელი ითხოვს გაფორმებული კონტრაქტების პირობების შესაბამისად, საგადასახადო მოთხოვნით განსაზღვრული ვალდებულებების კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-10 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის, 163-ე და 164-ე მუხლის შესაბამისად, ვინაიდან დღგ-ით დაბეგვრის მიზნებისათვის საკომპენსაციო თანხა შეადგენს როგორც ლარში, ასევე უცხოურ ვალუტაში მიღებული/მისაღები თანხების ჯამს (ვინაიდან, ქვეკონტრაქტორის მიერ გაწეული მომსახურების ფასის ფაქტობრივად გადახდა ხორციელდება ორ ვალუტაში (ლარი და უცხოური ვალუტა), ოპერაციის განხორციელების დღისთვის ოფიციალურად დადგენილი გაცვლითი კურსის შესაბამისად (ავანსის წილი, ავანსის ჩარიცხვის დღის კურსით)), შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დღგ-ით დასაბეგრი ბრუნვები გაიზარდა ჯამში 12 მლნ. ლარით.

ამასთან, საჯარო სამართლის იურიდიული პირის შემოსავლების სამსახურის მიერ ცალკეულ შემთხვევებში საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის და საქართველოს საბაჟო კოდექსის 163-ე მუხლის მე-11 ნაწილის საფუძველზე პირის სანქციისგან გათავისუფლების მიზანშეწონილობის განმსაზღვრელი კომისიის სხდომის ოქმის (№48970- 21-04, 28.05.2024 წ.) თანახმად, გადასახადის გადამხდელის მიმართ გამოყენებულ იქნა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილი და საწარმო გათავისუფლდა საგადასახადო შემოწმებით დასარიცხი სანქციებისაგან.

 

გადაწყვეტილება

საჩივარი არ დაკმაყოფილდა. შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმების მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, ხოლო წარმოდგენილი საჩივარი დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73 (10); 159; 163; 164.