ბრძანება N 27476

N 27476

07 ნოემბერი 2023

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „------“ (ს/ნ -----)

(მის.: -------)

2023 წლის 11 ოქტომბრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის პირველი ნოემბრის სხდომაზე (ოქმი №113) განიხილა შპს „------ს“ (ს/ნ ----) 2023 წლის 11 ოქტომბრის №84026/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 11 ოქტომბრის №002-237 კორექტირებულ საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებასთან დაკავშირებით:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს და აცხადებს, რომ შპს „-----“ არის ვირტუალური ზონის სტატუსის მქონე საწარმო, რაც დასტურდება შესაბამისი სერტიფიკატით. მომჩივანი აღნიშნავს, რომ აუდიტის დეპარტამენტმა სათანადოდ არ შეისწავლა ფაქტობრივი გარემოებები და გადაანგარიშების შედეგების შესახებ გამოცემულ დასკვნაში არ არის გადმოცემული არგუმენტაცია, თუ რატომ არ განხორციელდა დარიცხული თანხების შემცირება მეთოდური მითითების შესაბამისად. მომჩივანი ითხოვს შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულებას და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 27 თებერვლის №3616 ბრძანებით ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა შპს „------ს“ (ს/ნ -----) საჩივარი. კერძოდ, ბრძანების სარეზოლუციო ნაწილის მიხედვით:

1.„შპს „-----ს“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული ,,ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების მიხედვით, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს საგადასახადო ვალდებულებების შესაბამისი კორექტირება (შემცირება);

3.დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს.“

შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 27 თებერვლის №3616 ბრძანების აღსრულების მიზნით, აუდიტის დეპარტამენტმა გამოსცა 2023 წლის 2 ოქტომბრის დასკვნა საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშებაზე, რომლის თანახმად არ შემცირდა დარიცხული თანხები. აღნიშნულზე, გადასახადის გადამხდელს წარედგინა 2023 წლის 11 ოქტომბრის №002-237 კორექტირებული საგადასახადო მოთხოვნა.

 

საგადასახადო შემოწმების შედეგების გადაანგარიშების თაობაზე გამოცემული დასკვნის მიხედვით დგინდება შემდეგი:

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებულ მეთოდურ მითითებაში წარმოდგენილი მაგალითების თანახმად, მოგების გადასახადში შეღავათის გამოყენებისათვის საჭიროა შემდეგი გარემოებები:

 თუ კომპანიაში ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას, მოგების გადასახადში შეღავათის გამოყენებისათვის უნდა ხორციელდებოდეს სახელფასო განაცემის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა. აღნიშნულ შემთხვევაში დაქირავებული პირის რეზიდენტობის საკითხი აღარ არის გადამწყვეტი.

 თუ დამფუძნებელი არის რეზიდენტი პირი, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად.

შპს „-----ს“ შემთხვევაში საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნას, როგორც დაქირავებული პირი, ისე დამფუძნებელი ახორციელებდა. დაქირავებული პირი წარმოადგენდა არარეზიდენტს და მასზე გადახდილი ხელფასი კომპანიას არ ჰქონდა დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით 5%-იანი განაკვეთით. თუმცა ამ შემთხვევაში არ კმაყოფილდება დამფუძნებლის რეზიდენტობის კრიტერიუმი. ვინაიდან დამფუძნებელი პირიც წარმოადგენდა არარეზიდენტს, ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, მეთოდური მითითების მიხედვით კომპანია არ თავისუფლდება მოგების გადასახადისგან და დარიცხული თანხა არ ექვემდებარება შემცირებას.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-6 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

 

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის პირველი მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ამ კანონის მიზანია ინვესტიციების მოზიდვა და მიმზიდველი გარემოს შექმნა იმ პირებისათვის, რომლებიც ეკონომიკურ საქმიანობას განახორციელებენ საინფორმაციო ტექნოლოგიების სფეროში.

ამავე კანონის მე-3 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირის დაბეგვრასთან დაკავშირებული საკითხები რეგულირდება საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შესაბამისად.

„საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-6 მუხლის თანახმად, ვირტუალურ ზონაში საქმიანობას მიეკუთვნება იურიდიული პირის მიერ განხორციელებული ეკონომიკური საქმიანობა, რომელიც საქართველოს ტერიტორიაზე მიმართული იქნება საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნასთან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 35-ე ნაწილის თანახმად, ვირტუალური ზონის პირი არის იურიდიული პირი, რომელიც ახორციელებს საინფორმაციო ტექნოლოგიურ საქმიანობას და მინიჭებული აქვს შესაბამისი სტატუსი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 98-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოგების გადასახადის განაკვეთია 15 პროცენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 99-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ჟ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, მოგების გადასახადისაგან თავისუფლდება ვირტუალური ზონის იურიდიული პირის მიერ შექმნილი საინფორმაციო ტექნოლოგიების საქართველოს ფარგლების გარეთ მიწოდებით მიღებული მოგება (მოგების განაწილება).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის შესაბამისად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

„ვირტუალური ზონის პირის სტატუსის მინიჭების წესისა და პირობების და ვირტუალური ზონის პირის სტატუსის მიმნიჭებელი პირის განსაზღვრის შესახებ“ საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 26 იანვრის №49 დადგენილებაში ცვლილებისა და დამატებების შეტანის თაობაზე საქართველოს მთავრობის №89 დადგენილების მე-5 მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ვირტუალური ზონის პირის სტატუსი უქმდება, თუ ვირტუალური ზონის პირის მიერ მოქმედი კანონმდებლობის შესაბამისად მიღებული სტატუსი გამოყენებულ იქნება გადასახადების გადახდისაგან თავის არიდების მიზნით.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96-ე მუხლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე.

მოქმედი კანონმდებლობის მიხედვით, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტი, რომელიც გამოცემულია წერილობითი სახით, აუცილებელია შეიცავდეს დასაბუთებას, კერძოდ, მასში მითითებული უნდა იყოს ის სამართლებრივი და ფაქტობრივი წანამძღვრები, რომელთა საფუძველზეც გამოიცა იგი. იმ შემთხვევაშიც კი, თუ ადმინისტრაციული ორგანო მოქმედებს დისკრეციული უფლებამოსილების ფარგლებში, იგი ვალდებულია, აქტის დასაბუთებაში მიუთითოს იმ გარემოებებზე, რომლებიც საფუძვლად დაედო მის მიერ მიღებულ გადაწყვეტილებას.

წარმოდგენილ საჩივარში გადასახადის გადამხდელი მიუთითებს, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას განაწილებული აქვს დივიდენდი დამფუძნებელ არარეზიდენტ ფიზიკურ პირზე (------), რომელიც დაბეგრილია გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით, ხოლო მოგების გადასახადის დაბეგვრის ნაწილში კომპანიამ ისარგებლა ვირტუალური ზონის პირებისათვის გათვალისწინებული საგადასახადო შეღავათით. მიუთითებს, რომ კომპანია ნამდვილად წარმოადგენს ვირტუალური ზონის პირს და ეს სადავო არ გამხდარა შემოწმების პროცესში (კომპანიას აქვს სერტიფიკატი, რომლის მისაღებად გავლილი აქვს კანონმდებლობით გათვალისწინებული პროცედურები). აღნიშნავს, რომ კომპანია წარმოადგენს საქართველოს რეზიდენტს და მათ მიერ შექმნილ საინფორმაციო ტექნოლოგიების მიწოდებას ახორციელებს საქართველოს ფარგლებს გარეთ.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე მეთოდური მითითების დამტკიცების შესახებ“ შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებაზე და განმარტავს შემდეგს:

- თუ ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას და ხორციელდება სახელფასო განაცემის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა, საგადასახადო ორგანოს მიერ სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი, მიუხედავად იმისა რეზიდენტია თუ არა დაქირავებული;

- თუ დამფუძნებელი რეზიდენტია, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად და შესაბამისად, ასევე სადავო არ უნდა გახდეს მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობის საკითხი.

ამასთან, იმ შემთხვევაში, თუ საგადასახადო ორგანოს მიერ საგადასახადო შემოწმებისას ან ზოგადი ანალიტიკური პროცედურების განხორციელებისას გადასახადის გადამხდელის მიერ მოხდება საგადასახადო ანგარიშგებაში ცვლილება ან/და დამატების შეტანა იმდაგვარად, რომ დაკმაყოფილდება ზემოთაღნიშნული პირობები, მოგების გადასახადში საგადასახადო შეღავათით სარგებლობისათვის დადგენილი ნორმები ჩაითვლება შესრულებულად.

ყოველივე ზემოხსენებულის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 27 თებერვლის №3616 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „-----“ (ს/ნ -----) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 27 თებერვლის №3616 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ბრძანების სამოტივაციო ნაწილში აღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება გადაანგარიშების შედეგებს და აცხადებს, რომ არის ვირტუალური ზონის სტატუსის მქონე საწარმო. მომჩივანი ითხოვს დარიცხული თანხების შემცირებას მეთოდური მითითების შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის ბრძანების აღსრულებას და შემოწმებით დარიცხული თანხების კორექტირებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებულ მეთოდურ მითითებაში წარმოდგენილი მაგალითების თანახმად, მოგების გადასახადში შეღავათის გამოყენებისათვის საჭიროა შემდეგი გარემოებები:

 თუ კომპანიაში ადგილი აქვს საინფორმაციო ტექნოლოგიების სპეციალისტის დაქირავებით მუშაობას, მოგების გადასახადში შეღავათის გამოყენებისათვის უნდა ხორციელდებოდეს სახელფასო განაცემის გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრა. აღნიშნულ შემთხვევაში დაქირავებული პირის რეზიდენტობის საკითხი აღარ არის გადამწყვეტი.

 თუ დამფუძნებელი არის რეზიდენტი პირი, არის სპეციალისტი და შემოსავალი მიღებული აქვს დივიდენდის სახით, რომელიც დაბეგრილია წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადის 5%-იანი განაკვეთით, შექმნილი პროგრამული პროდუქტი უნდა ჩაითვალოს საქართველოში შექმნილად.

მომჩივნის შემთხვევაში საინფორმაციო ტექნოლოგიების შექმნას, როგორც დაქირავებული პირი, ისე დამფუძნებელი ახორციელებდა. დაქირავებული პირი წარმოადგენდა არარეზიდენტს და მასზე გადახდილი ხელფასი კომპანიას არ ჰქონდა დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან საშემოსავლო გადასახადით 5%-იანი განაკვეთით. თუმცა ამ შემთხვევაში არ კმაყოფილდება დამფუძნებლის რეზიდენტობის კრიტერიუმი. ვინაიდან დამფუძნებელი პირიც წარმოადგენდა არარეზიდენტს, ზემოაღნიშნული გარემოებებიდან გამომდინარე, მეთოდური მითითების მიხედვით კომპანია არ თავისუფლდება მოგების გადასახადისგან და დარიცხული თანხა არ ექვემდებარება შემცირებას.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოსავლების სამსახურის 2023 წლის 27 თებერვლის №3616 ბრძანების სრულყოფილად აღსრულების მიზნით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს, შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ მეთოდური მითითების და ზემოაღნიშნული განმარტების შესაბამისად, შეისწავლოს სადავო საკითხი და შესწავლის შედეგების გათვალისწინებით, სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9"ბ"), 8(35), 97(1"ა"), 98(1), 981(1"ა"), 99(1"ჟ"), 43(4).

საქართველოს კანონი „საინფორმაციო ტექნოლოგიური ზონების შესახებ“ ;

საქართველოს მთავრობის 2011 წლის 26 იანვრის №49 დადგენილება „ვირტუალური ზონის პირის სტატუსის მინიჭების წესისა და პირობების და ვირტუალური ზონის პირის სტატუსის მიმნიჭებელი პირის განსაზღვრის შესახებ“;

შემოსავლების სამსახურის უფროსის 2022 წლის 29 დეკემბრის №33544 ბრძანებით დამტკიცებული მეთოდური მითითება „ვირტუალური ზონის პირის მოგების გადასახადით დაბეგვრის თაობაზე“ .