გადაწყვეტილება №27828/2/2026

№27828/2/2026

05 ოქტომბერი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „--------“ (ს/ნ „--------“)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ,1.10.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს „-------- -ის“ 21.07.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №27828/2/2026).

 

დავის საგანი:

საშემოსავლო გადასახადის დარიცხვის მართლზომიერება.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 25 მარტის №006-98 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 8 ივლისის №15365 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 15 589 420.17 ლარი.

მათ შორის:

საშემოსავლო გადასახადი - 9 619 052

ჯარიმა - 4 809 526

საურავი - 1 160 842.17

 

ფაქტების აღწერა

შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2025 წლის 20 ოქტომბრის №22511 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა კომპანიის საქმიანობის 2023 წლის 1 ნოემბრიდან 2025 წლის 1 სექტემბრამდე საანგარიშო პერიოდების კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შემოწმების შედეგები აისახა 2026 წლის 24 მარტის საგადასახადო შემოწმების აქტში, საიდანაც ირკვევა, რომ სადავო დარიცხვა გამოწვეულია შემდეგი გარემოებებით:

შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს რეალიზებული აქვს 70 108 271 ლარის ჯართი, ხოლო დოკუმენტურად უფიქსირდება 519 990 ლარის ჯართის შეძენა. შემოწმებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგინდა არადოკუმენტურ შეძენებზე ხარჯების ოდენობა. ზემოთ აღნიშნულიდან გამომდინარე, საგადასახადო კოდექსის 1333,154-ე მუხლების, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი პუნქტის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების გათვალისწინებით, უდოკუმენტოდ შეძენილი საქონლის ღირებულებაზე - 36 542 669 ლარზე (გროს თანხა) მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

გადასახადის გადამხდელმა შესამოწმებელ პერიოდზე წარადგინა საბანკო ამონაწერები. კომპანიას შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არ გააჩნია დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანება და სალაროში ნაღდი ფული არის 0 ლარი. საგადასახადო ორგანოს მიერ შედგა ფულადი ნაკადების მოძრაობის ანგარიშგება, სადაც შემოსულ თანხად აღებულ იქნა პროდუქციის რეალიზაციიდან შემოსული ფულადი საშუალებები, გაწეულ ხარჯებში გათვალისწინებულ იქნა დოკუმენტური შეძენები, ბანკის მეშვეობით გადახდილი საკომისიო ხარჯები, ასევე ბიუჯეტში გადახდები და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ხარჯების ოდენობა. შემოსავლებისა და ხარჯების ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ კომპანიას შემოწმების პერიოდის ბოლოს უნდა გააჩნდეს ფულის ნაშთი 42 613 910 ლარი (გროს თანხა). გამოვლენილი ფულის ნაშთი, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის საფუძველზე, დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, საგადასახადო კოდექსის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით გათვალისწინებული ჯარიმა.

შემოწმების აქტის საფუძველზე გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 25 მარტის №6600 ბრძანება და №006-98 საგადასახადო მოთხოვნა. მომჩივანს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა 15 589 420.17 ლარი.

აღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა 2026 წლის 23 აპრილს გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომელმაც 2026 წლის 22 მაისის №11369 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა საჩივარი, რაც 7.06.2026 წელს გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში. საბჭოს 12.06.2026 წლის №27522/2/2026 (რეგ. 18.06.2026 წელი; №03/44657) გადაწყვეტილებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 22 მაისის №11369 ბრძანება და საჩივარი დაუბრუნდა ამავე სამსახურს ხელახლა განსახილველად (გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით). დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდა.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა დაბრუნებული საჩივარი და 2026 წლის 8 ივლისის №15365 ბრძანებით არ დააკმაყოფილა იგი, რაც გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 306-ე, 302-ე მუხლებზე და აღნიშნავს, რომ საჩივრის განხილვა შემოსავლების სამსახურში ჩანიშნული იყო 2026 წლის 2 ივლისს 13:30 საათზე, გადასახადის გადამხდელის მონაწილეობით, თუმცა მომჩივანი არ გამოცხადდა საჩივრის ზეპირ განხილვაზე და არც განცხადება წარუდგენია საჩივრის განხილვის გადადებასთან დაკავშირებით.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 136-ე, 49-ე, 61-ე, 73-ე, 101-ე, 154-ე, 1333,154-ე, 43-ე მუხლებზე, „გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლზე, საქმეში არსებულ ფაქტობრივ გარემოებებზე და განმარტავს, რომ შემოწმებით მართლზომიერად განხორციელდა საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის შესაბამისად, ჯართის მიწოდების შედეგად ფიზიკური პირების მიერ მიღებული შემოსავლის გადახდის წყაროსთან დაბეგვრა. ასევე, მართლზომიერად განხორციელდა ფულადი სახსრების მოძრაობის გაანგარიშებისას, საქონლის რეალიზაციიდან მიღებული ფულადი საშუალებების, გაწეულ ხარჯებში დოკუმენტური შეძენების, აგრეთვე, ბანკის მეშვეობით გადახდილი საკომისიო ხარჯების, ბიუჯეტში გადახდილი თანხებისა და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ხარჯების გათვალისწინება და აღნიშნული შემოსავლებისა და ხარჯების გაანგარიშების შედეგად გამოვლენილი ფულის ნაშთის დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს გადაწყვეტილების შესაბამისად, საკითხის დამატებით შესწავლა/გამოკვლევის შედეგად არ გამოვლინდა ისეთი ფაქტობრივი გარემოებები და სამართლებრივი საფუძვლები, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით განსაზღვრულ საგადასახადო ვალდებულებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას არ ეთანხმება იმის გამო, რომ კომპანიას შავი ლითონის შეძენის დოკუმენტები არ ჰქონდა და აღნიშნული შეძენები ჩაითვალა როგორც ფიზიკური პირებიდან განხორციელებული შესყიდვა. აუდიტის დეპარტამენტმა საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად განსაზღვრა, რომ ასეთი სახის შეძენის ღირებულება შეადგენს 36 542 669 ლარს. აღნიშნული გაანგარიშება არასწორია, ვინაიდან საწარმოს მოგების პროცენტი შეადგენს 20-25%-ს. აქედან გამომდინარე, ფიზიკური პირებიდან განხორციელებული შეძენები იქნება 54 207 425 ლარი, რის გამოც გადასაანგარიშებელი იქნება 1333 მუხლით დასაბეგრი თანხა, ხოლო სალაროს ნაშთის გამოყვანის დროს 70 108 271 ლარს უნდა გამოაკლდეს შეძენების ღირებულება - 54 207 425 ლარი, 20%-იანი საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრი თანხა იქნება 15 900 844,86 ლარი, ნაცვლად შემოწმების აქტში დაფიქსირებული 36 542 669 ლარისა. აქედან გამომდინარე, ითხოვს გათვალისწინებული იქნას მომჩივნის არგუმენტები და განხორციელდეს შემოწმების აქტით დამატებით დარიცხული გადასახადების გაანგარიშება.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის შესაბამისად, საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს, პირის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვროს არაპირდაპირი მეთოდების გამოყენებით (აქტივების სიდიდის, საოპერაციო შემოსავლებისა და ხარჯების, პირის შესახებ ინფორმაციის მისი საქმიანობის სხვა საგადასახადო პერიოდთან ან სხვა ამგვარი გადასახადის გადამხდელის შესახებ მონაცემების შედარების, აგრეთვე სხვა მსგავსი ინფორმაციის ანალიზის საფუძველზე) თუ პირს არ აქვს სააღრიცხვო დოკუმენტაცია ან სააღრიცხვო დოკუმენტაციით შეუძლებელია დაბეგვრის ობიექტის დადგენა.

ამავე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის შესაბამისად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

საგადასახადო კოდექსის 1333 მუხლის თანახმად:

1. საქართველოს ფინანსთა მინისტრი უფლებამოსილია განსაზღვროს იმ საქონლის ჩამონათვალი, რომლის მიწოდებით ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი იბეგრება გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით, საქონლის შემძენი პირის მიერ.

2. ამ მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული გადახდის წყაროსთან დაბეგვრის წესი გამოიყენება იმ შემთხვევაში, თუ საქონლის მიწოდებისას სასაქონლო ზედნადები გამოწერილი არ არის.

3. ფიზიკური პირის მიერ მიღებული შემოსავალი, რომელიც ამ მუხლის შესაბამისად დაიბეგრა, ამ პირის ერთობლივ შემოსავალში არ ჩაირთვება და შემდგომ დაბეგვრას არ ექვემდებარება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 393 მუხლის პირველი პუნქტის შესაბამისად, გადახდის წყაროსთან 3-პროცენტიანი განაკვეთით იბეგრება ფიზიკური პირის მიერ:

ა) შავი ან/და ფერადი ლითონების ჯართის მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი;

ბ) შავი ან/და ფერადი ლითონების ნარჩენების მიწოდების შედეგად მიღებული შემოსავალი. საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „პ“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც ამ კოდექსის 1333 მუხლით გათვალისწინებულ შემთხვევაში ფიზიკურ პირს უნაზღაურებს მისგან შეძენილი საქონლის ღირებულებას.

სადავო საკითხზე წარმოდგენილია აუდიტის დეპარტამენტის 7.09.2026 წლის №„--------“ წერილი, სადაც მითითებულია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში კომპანიას რეალიზებული აქვს 70 108 271 ლარის ჯართი, ხოლო დოკუმენტურად უფიქსირდება 519 990 ლარის ჯართის შეძენა. შემოწმებით, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის შესაბამისად, არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგინდა არადოკუმენტურ შეძენებზე ხარჯების ოდენობა. კერძოდ, არაგონივრული ნაშთის გაანგარიშებისას გათვალისწინებულ იქნა არაპირდაპირი მეთოდით გაანგარიშებული ხარჯის 75%. ამასთან აღსანიშნავია, რომ გადასახადის გადამხდელთან 2023 წელს №20032 და №28717 ბრძანებების საფუძველზე განხორციელებულია საგადასახადო შემოწმებები, რა დროსაც შპს „--------“ დამატებით დაერიცხა გარკვეული თანხები. ერთიანი ელექტრონული ბაზების შესწავლით ირკვევა, რომ საწარმო ძველ შესამოწმებელ პერიოდშიც ახორციელებდა იმავე საქმიანობას და არც მაშინ ჰქონდა სრულყოფილი აღრიცხვა/დოკუმენტაცია. 2023 წლის 11 დეკემბრის აქტით დარიცხვა განხორციელდა საშემოსავლო გადასახადში, ფულის მოძრაობის ანალიზის დროს კი საგადასახადო ორგანო დაეყრდნო №0256 სიტუაციურ სახელმძღვანელოს და არადოკუმენტურ შეძენებზე შეძენის თანხის განსაზღვრა მოხდა 25%- იანი რენტაბელობის გათვალისწინებით. შესაბამისად, ძველი და ახალი შემოწმების მიერ გამოყენებული მეთოდები განსხვავებულია ერთმანეთისაგან, რაც გამოწვეულია მეთოდური მითითების ცვლილებებით.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, მხარეთა არგუმენტაციის გათვალისწინებით, საბჭომ მიიჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას/შეფასებას. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 2026 წლის 8 ივლისის №15365 ბრძანება;

3. საჩივარი დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად;

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადამხდელი აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას არ ეთანხმება.ითხოვს გათვალისწინებული იქნას მომჩივნის არგუმენტები და განხორციელდეს შემოწმების აქტით დამატებით დარიცხული გადასახადების გაანგარიშება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს რეალიზებული აქვს 70 108 271 ლარის ჯართი, ხოლო დოკუმენტურად უფიქსირდება 519 990 ლარის ჯართის შეძენა.უდოკუმენტოდ შეძენილი საქონლის ღირებულებაზე მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

კომპანიას შესამოწმებელი პერიოდის ბოლოს არ გააჩნია დებიტორულ-კრედიტორული დავალიანება და სალაროში ნაღდი ფული არის 0 ლარი. საგადასახადო ორგანოს მიერ შედგა ფულადი ნაკადების მოძრაობის ანგარიშგება, სადაც შემოსულ თანხად აღებულ იქნა პროდუქციის რეალიზაციიდან შემოსული ფულადი საშუალებები, გაწეულ ხარჯებში გათვალისწინებულ იქნა დოკუმენტური შეძენები, ბანკის მეშვეობით გადახდილი საკომისიო ხარჯები, ასევე ბიუჯეტში გადახდები და სსკ-ის 73-ე მუხლის მე-5 ნაწილის საფუძველზე არაპირდაპირი მეთოდის გამოყენებით დადგენილი ხარჯების ოდენობა.გამოვლენილი ფულის ნაშთი დაკვალიფიცირდა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ ხელფასად. შედეგად, სსკ-ის 101-ე და 154-ე მუხლების საფუძველზე, მომჩივანს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სადავო საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას/შეფასებას. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურის სადავო ბრძანება უნდა გაუქმდეს და საჩივარი ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს ამავე სამსახურს.

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს :

73(5),101,154,1333..