ბრძანება N 11693

ბრძანება N 11693

29.05.202

შპს „------------“ (ს/ნ ----------)

(მის.:---------------)

2023 წლის 24 იანვრის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2023 წლის 4 მაისს გამართულ სხდომაზე (ოქმი №48) განიხილა შპს „-----------ის“ (ს/ნ----------) №78469/1/2023 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 29 დეკემბრის №081-346 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით 2019 წლის იანვრის, მაისისა და ივლისის თვეებში 2017 წლამდე დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის შემცირებას. მიიჩნევს, რომ განხორციელებული დარიცხვა ეწინააღმდეგება საგადასახადო კანონმდებლობას, რომელიც არანაირ დათქმას ჩათვლის მიზნებისთვის წმინდა მოგების განაშთვაზე არ ითვალისწინებს და პირდაპირ ამბობს, რომ ჩათვლის პროპორციის განსაზღვრის მიზნებისთვის მხედველობაში მიიღება მხოლოდ 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა.

მნიშვნელოვანია აღინიშნოს, რომ 2017 წლამდე და 2017 წლის შემდგომ პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების მიმართ მოქმედებს მოგების გადასახადით დაბეგვრის არსებითად განსხვავებული დაბეგვრის რეჟიმი. კერძოდ:

2017 წლის 1 იანვრამდე დაგროვილი მოგების განაწილების შემთხვევაზე არ მოქმედებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის მე-2 ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტით დადგენილი გამონაკლისი და საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 103-ე ნაწილის შესაბამისად, საწარმოს მიერ ხსენებული მოგების, მოგების გადასახადის გადამხდელი საქართველოს საწარმოებისთვის განაწილება ითვლება მოგების განაწილებად და შესაბამისად იბეგრება მოგების გადასახადით. ამასთან, ვინაიდან, 2017 წლამდე მოქმედებდა მოგების გადასახადის განსხვავებული დაბეგვრის რეჟიმი, რომლის მოქმედების პირობებშიც დაგროვილი მოგებიდან საწამოს გადახდილი აქვს მოგების გადასახადი, ერთი და იგივე მოგების ორმაგად დაბეგვრის თავიდან ასაცილებლად, საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე და 93-ე ნაწილებით გათვალისწინებულია ძველი დაბეგვრის რეჟიმის პირობებში გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის შესაძლებლობა.

რაც შეეხება 2017 წლის შემდგომ პერიოდში მიღებულ მოგებას, მისი მოგების გადასახადის გადამხდელი საქართველოს საწარმოებისთვის განაწილების შემთხვევაში, განაწილებული მოგება არ ექვემდებარება მოგების გადასახადით დაბეგვრას და ბუნებრივია არც ჩათვლის მიღების შესაძლებლობას ითვალისწინებს კანონმდებლობა.

გასათვალისწინებელია ასევე ის ფაქტიც, რომ 2019 წლის შესაბამის პერიოდში მოქმედი კანონმდებლობა კომპანიას არ უზღუდავდა გაენაწილებინა ცალკეული საანგარიშო პერიოდის ფინანსური შედეგი. კერძოდ, მეწარმეთა შესახებ საქართველოს კანონის მე-8 მუხლის პირველი პუნქტის მიხედვით, შეზღუდული პასუხისმგებლობის საზოგადოებასა და სააქციო საზოგადოებაში, შესაბამისად პარტნიორთა საერთო კრების ან აქციონერთა საერთო კრების გადაწყვეტილებით, შეიძლება დადგინდეს წლიური მოგებისა და შუალედური მოგების დივიდენდების სახით განაწილება. აღნიშნული კანონი, საწარმოს პარტნიორების/აქციონერების დივიდენდის განაწილების უფლებას უკავშირებს კონკრეტული სამეურნეო წლის ფინანსური მოგების არსებობას და არც ამ მუხლით და არც ამ კანონის სხვა რომელიმე დანაწესის შესაბამისად არ იყო შეზღუდული საწარმო, პირველ რიგში სხვა წლებში მიღებული ზარალის დაფარვა მოეხდინა და მხოლოდ ამის შემდგომ დარჩენილი გაუნაწილებელი მოგების ხარჯზე მოეხდინა მოგების დივიდენდის სახით პარტნიორებზე განაწილება. შესაბამისად, კანონმდებლობა არ კრძალავდა კონკრეტული სამეურნეო წლის შედეგების მიხედვით მიღებული მოგების დივიდენდის სახით განაწილების შესაძლებლობას და კომპანია თავისუფალი იყო მიეღო 2017 წლამდე დაგროვილი მოგების განაწილების გადაწყვეტილება, მიუხედავად იმ ფაქტორისა, რომ 2017 და 2018 წლები კომპანიამ დაასრულა ზარალით.

გარდა ამისა, კომპანიას შეეძლო 2017 წელსვე მიეღო გადაწყვეტილება, გაენაწილებინა 2017 წლამდე დაგროვილი მოგება და ჩაეთვალა გადახდილი მოგების გადასახადი და ამ შემთხვევაში არ დადგებოდა 2017 წლამდე დაგროვილი მოგების 2017 წლის შემდგომ მიღებული ზარალით განაშთვის საკითხი.

გადასახადის გადამხდელი, ყოველივე ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით მიიჩნევს, რომ 2017 წლამდე მიღებული მოგების დაფარვა და განაშთვა 2017 წლის შემდგომ მიღებული ზარალით ეწინააღმდეგება არსებულ საკანონმდებლო ნორმებს და ითხოვს კომპანიაზე დარიცხული თანხების გაუქმებას.

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით დგინდება, რომ აუდიტის დეპარტამენტის 2022 წლის 28 დეკემბრის №33258 და 16 ნოემბრის №28810 ბრძანებების საფუძველზე ჩატარდა შპს „---------ის“ (ს/ნ--------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2019 წლის 1 იანვრიდან 2020 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდები აუდიტის დეპარტამენტის მსხვილ გადამხდელთა ოფისის 2022 წლის 27 დეკემბრის რისკის მიმოხილვის დასკვნით გაცემული რეკომენდაციების (საკითხების) დეკლარირების სისწორის დადგენის მიზნით. საგადასახადო შემოწმების შედეგებზე 2022 წლის 28 დეკემბერს შედგა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2022 წლის 29 დეკემბრის №33752 ბრძანება და №081-346 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლითაც გადასახადის გადამხდელს დამატებით განესაზღვრა სულ 515 215 ლარი, მათ შორის გადასახადი 292 571 ლარი, ჯარიმა 123 177 ლარი და საურავი 99 467 ლარი.

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საჩივარში დასმულ სადავო საკითხთან დაკავშირებით განხორციელებული დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემის მონაცემებით, შპს „-------------“ მიერ დაფუძნებიდან (18.08.2015) 2017 წლის 1 იანვრამდე დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა შეადგენს 1 047 250 ლარს. გამოქვეყნებული ფინანსური ანგარიშგებების მიხედვით 2017 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით კომპანიას უფიქსირდება გაუნაწილებელი მოგების ნაშთი 6 645 000 ლარის ოდენობით. კომპანიამ 2016 წელი დაასრულა მოგებით, ხოლო 2017 და 2018 წლის საანგარიშო პერიოდებში განიცადა ფინანსური ზარალი. შედეგად, 2018 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით კომპანია გავიდა ზარალზე და დაგროვილი ზარალის ნაშთმა შეადგინა - 4 604 000 ლარი. 2019 წლის იანვრის, მაისისა და ივლისის თვეებში განაწილებულია მოგება და ჩათვლილია 249 993 ლარის მოგების გადასახადი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, რეზიდენტი საწარმო უფლებამოსილია, 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან დივიდენდის განაწილების შემთხვევაში, ჩაითვალოს ამ პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა. ვინაიდან, 2017 წლამდე მიღებული მოგება სრულად იქნა გამოყენებული შემდგომ პერიოდში (2017-2018 წლები) წარმოშობილი ზარალის დასაფარად, 2019 წლის შემდგომ პერიოდში მოგების განაწილება წარმოადგენს 2019 წლიდან წარმოშობილი ფინანსური შედეგებიდან მიღებული წმინდა მოგების განაწილებას, შესაბამისად მოგების გადასახადი არ ექვემდებარება ჩათვლას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილის მიხედვით.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს შესაბამის პერიოდებში შეუმცირდა ჩათვლილი მოგების გადასახადი და დაერიცხა ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილით.

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე6 ნაწილზე, რომლის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოებს უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ დისტანციურად, ტექნიკურ საშუალებათა გამოყენებით. მათ ასევე უფლება აქვთ, საჩივარი განიხილონ მომჩივნის დაუსწრებლად, თუ საქმეში არსებული მასალებიდან სრულად დგინდება დავის საგანთან დაკავშირებული ფაქტობრივი გარემოებები.

სადავო საკითხთან დაკავშირებით,შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილის თანახმად, თუ რეზიდენტი საწარმო დივიდენდს გაანაწილებს 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან, მას უფლება აქვს, ჩაითვალოს ამ პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა, მაგრამ არაუმეტეს ამ კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილით გათვალისწინებული მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტის მიხედვით გადასახდელი თანხისა.

ამავე მუხლის 93-ე ნაწილის თანახმად, ამ მუხლის 92-ე ნაწილით გათვალისწინებული ჩასათვლელი თანხა გამოიანგარიშება ფორმულით − A×B / (C-D), სადაც: A არის დივიდენდის სახით გასანაწილებელი თანხის ოდენობა; B არის 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა; C არის 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა; D არის 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ხარჯზე დივიდენდის სანაცვლოდ საწარმოს მიერ პარტნიორისთვის გადაცემული ამ საწარმოს აქციების/წილის ღირებულება.

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 401 მუხლი არეგულირებს მოგების გადასახადის დეკლარაციის შევსების წესს. აღნიშნული მუხლის მე-6 პუნქტის თანახმად, დეკლარაციის მე-3 ნაწილის დანართი №1, რომელიც განსაზღვრავს 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე მიღებული წმინდა მოგებიდან დივიდენდის განაწილებისას ამავე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩასათვლელ თანხას, ივსება შემდგნაირად:

ა) პირველ სტრიქონში მიეთითება საანგარიშო პერიოდში დივიდენდის სახით განაწილებული თანხის ოდენობა, რომელიც ექვემდებარება დაბეგვრას;

ბ) მე-2 სტრიქონში მიეთითება 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა;

გ) მე-3 სტრიქონში მიეთითება 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ოდენობა ჯამურად (მათ შორის, უარყოფითი ფინანსური შედეგის (ზარალი) გათვალისწინებით);

დ) მე-4 სტრიქონში მიეთითება 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგების ხარჯზე დივიდენდის სანაცვლოდ საწარმოს მიერ პარტნიორისთვის გადაცემული ამ საწარმოს აქციების/წილის ღირებულება;

ე) მე-5 სტრიქონში მიეთითება საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 93-ე ნაწილის მიხედვით ჩასათვლელი თანხა, რომელიც წარმოადგენს 2008 წლის 1 იანვრიდან 2017 წლის 1 იანვრამდე საანგარიშო პერიოდებში მიღებული წმინდა მოგებიდან დივიდენდის განაწილებისას ამავე საანგარიშო პერიოდების მიხედვით დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხას. აღნიშნული თანხის ოდენობა იანგარიშება პირველი და მე-2 სტრიქონების ნამრავლის გაყოფით მე-3 და მე-4 სტრიქონების სხვაობაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი არის აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილიგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე.

ამავე მუხლის 43-ე ნაწილის თანახმად, წმინდა მოგება არის მოგება, რომელიც შესაძლებელია განაწილდეს დივიდენდის სახით, საქართველოს კანონმდებლობით დადგენილი წესით.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის მე-8 მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, შეზღუდული პასუხისმგებლობის საზოგადოებასა და სააქციო საზოგადოებაში შესაბამისად პარტნიორთა საერთო კრების ან აქციონერთა საერთო კრების გადაწყვეტილებით შეიძლება დადგინდეს წლიური მოგებისა და შუალედური მოგების დივიდენდების სახით განაწილება.

შესაბამის პერიოდში მოქმედი „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონის 52-ე მუხლის პირველი პუნქტის თანახმად, დივიდენდის ოდენობა და მიღების წესი განისაზღვრება ამ კანონის მე-8 მუხლითა და საწარმოს წესდებით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის თანახმად, შპს „-----------ის“ მიერ 2017 წლის 1 იანვრამდე დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა შეადგენს 1 047 250 ლარს. გამოქვეყნებული ფინანსური ანგარიშგებების მიხედვით, 2017 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით კომპანიას უფიქსირდება გაუნაწილებელი მოგების ნაშთი 6 645 000 ლარის ოდენობით. კომპანიამ 2016 წელი დაასრულა მოგებით, ხოლო 2017 და 2018 წლის საანგარიშო პერიოდებში განიცადა ფინანსური ზარალი, კერძოდ, 2018 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით დაგროვილი ზარალის ნაშთმა შეადგინა - 4 604 000 ლარი. 2019 წლის იანვრის, მაისისა და ივლისის თვეებში განაწილებულია მოგება და ჩათვლილია 249 993 ლარის მოგების გადასახადი.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი საფუძვლებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის დეპარტამენტის პოზიციას და მიიჩნევს, რომ, ვინაიდან, შპს „------------ის“ მიერ 2017 წლამდე მიღებული მოგება სრულად იქნა გამოყენებული 2017-2018 წლებში წარმოშობილი ზარალის დასაფარად, 2019 წლის შემდგომ პერიოდში წმინდა მოგების განაწილებისას მოგების გადასახადი არ ექვემდებარება ჩათვლას საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 309-ე მუხლის 92-ე ნაწილის შესაბამისად. აღნიშნულიდან გამომდინარე, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ შემოწმებით მოგების გადასახადის ჩათვლის გაუქმება კანონშესაბამისია და გადასახადის გადამხდელის საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

1. შპს „-------------ის“ (ს/ნ ----------) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. ქუთაისი, ვიქტორ კუპრაძის ქ. №11), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შემოწმებით 2019 წლის იანვრის, მაისისა და ივლისის თვეებში 2017 წლამდე დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის ჩათვლის შემცირებას და ითხოვს კომპანიაზე დარიცხული თანხების გაუქმებას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

შპს მიერ 2017 წლის 1 იანვრამდე დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადის თანხა შეადგენს 1 047 250 ლარს. გამოქვეყნებული ფინანსური ანგარიშგებების მიხედვით, 2017 წლის 1 იანვრის მდგომარეობით კომპანიას უფიქსირდება გაუნაწილებელი მოგების ნაშთი 6 645 000 ლარის ოდენობით. კომპანიამ 2016 წელი დაასრულა მოგებით, ხოლო 2017 და 2018 წლის საანგარიშო პერიოდებში განიცადა ფინანსური ზარალი, კერძოდ, 2018 წლის 31 დეკემბრის მდგომარეობით დაგროვილი ზარალის ნაშთმა შეადგინა - 4 604 000 ლარი. 2019 წლის იანვრის, მაისისა და ივლისის თვეებში განაწილებულია მოგება და ჩათვლილია 249 993 ლარის მოგების გადასახადი.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, გადასახადის გადამხდელს შესაბამის პერიოდებში შეუმცირდა ჩათვლილი მოგების გადასახადი და დაერიცხა ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

96(ა);97(1ა);981;309(92,93,);

 

„გადასახადების ადმინისტრირების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2010 წლის 31 დეკემბრის №996 ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის 401 მუხლი.