ბრძანება N 21057

N 21057

25 სექტემბერი 2026

ბრძანება

შპს „-------“ (ს/ნ „-------“)

(ფაქტ. მის.:„-------“)

2026 წლის 30 ივლისის საჩივრის

დაკმაყოფილებაზე უარის თქმის თაობაზე

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2026 წლის 16 სექტემბრის სხდომაზე (ოქმი №84) განიხილა შპს „--------“ (ს/ნ „--------“) 2026 წლის 30 ივლისის №131985/21-11 საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 1 ივლისის №024-40 „საგადასახადო მოთხოვნასთან“ დაკავშირებით.

სადავო საკითხები:

1. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტ პირებზე გაცემული სახსრების, როგორც როიალტის, გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას. განმარტავს, რომ როიალტთან დაკავშირებული საკითხები არ არის ნათელი, როდესაც საკითხი თანამედროვე ტექნოლოგიას ეხება. განსახილველ შემთხვევაში შემმოწმებლის მიერ ზედაპირულად არის დადგენილი ფაქტები, რის საფუძველზეც დაასკვნა, რომ ასეთი სახის შემოსავლები წარმოადგენს როიალტს და იბეგრება გაცემის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. გადამხდელის შეფასებით, შემმოწმებელმა სრულყოფილად ვერ აღიქვა ის საქმიანობა, რომელსაც კომპანია ახორციელებდა და მას არასწორი შეფასება მისცა. ასევე, ვერსად შევხვდებით მსჯელობას ორმაგი დაბეგვრის საკითხთან დაკავშირებით, რათა გამოირიცხოს დაბეგვრა საქართველოშიც და თანხის მიმღების სუბიექტის ქვეყანაშიც.

2. გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება ფულადი განაცემების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას. განმარტავს, რომ მის მიერ წარდგენილ იქნა ყველა ხარჯის გაწევის დასტური, რაც ჯდებოდა კანონით დადგენილ ზედა ზღვარში, თუმცა შემმოწმებლის მიერ მიჩნეულ იქნა პირადი მიზნებისთვის გაწეულ ხარჯად და არა კომპანიის ეკონომიკური საქმიანობისათვის გაწეულად.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმეში არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 17 მარტის №5769 ბრძანების საფუძველზე დაინიშნა შპს „-------“ (ს/ნ „-------“) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება. შესამოწმებელ პერიოდად განისაზღვრა 2023 წლის 1 იანვრიდან 2026 წლის 1 თებერვლამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების შედეგებზე 2026 წლის 26 ივნისს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა აუდიტის დეპარტამენტის 2026 წლის 30 ივნისის №14623 ბრძანება გადასახადების/გადასახდელების და საგადასახადო სანქციების თანხების დარიცხვის/შემცირების შესახებ და 2026 წლის 1 ივლისის №024-40 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადამხდელს დამატებით გადასახდელად განესაზღვრა სულ 61 289 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 35 045 ლარი, ჯარიმა 19 379 ლარი და საურავი 6 865 ლარი.

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით, საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია შემდეგი გარემოებებით:

1. საწარმოს საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში დაფიქსირებული მონაცემების, მის მიერ წარმოდგენილი სხვადასხვა დოკუმენტაციის, აგრეთვე, საბანკო ანგარიშებიდან ამონაწერების ურთიერთშეჯერების საფუძველზე დასტურდება, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტი პირებისაგან შეძენილი აქვს სხვადასხვა პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების უფლება, როგორც საკუთარ საქმიანობაში გამოყენებისათვის, ისე ამ უფლების სხვა რეზიდენტი პირებისათვის გადაცემის მიზნით. აღნიშნული უფლებების გამოყენების და შესაბამისი ტექნიკური დახმარების მისაღებად გადარიცხული ანაზღაურებები საწარმოს მიერ არ არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან. საქართველოს საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის „ბ“ და „ზ“ ქვეპუნქტების დებულებების მიხედვით, ზემოაღნიშნული სახის შემოსავლები (მიღებული საქართველოში არსებული წყაროდან) წარმოადგენს როიალტს და ვინაიდან შესაბამისი ანაზღაურება საწარმოს მიერ გაიცა საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტ პირებზე, ეს განაცემები საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის მიხედვით დაექვემდებარა დაბეგვრას გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

2. საწარმოს საბუღალტრო აღრიცხვის პროგრამაში დაფიქსირებული მონაცემების, მის მიერ წარმოდგენილი დოკუმენტაციის, განმარტებების, აგრეთვე, საბანკო ანგარიშებიდან განხორციელებული გადარიცხვების ურთიერთშეჯერების საფუძველზე გამოვლინდა ფულადი განაცემები სხვადასხვა მ.შ. სასტუმროში განთავსების ხარჯების დასაფარავად, რომელთა გამოყენება ეკონომიკური საქმიანობის მიზნებისათვის მ.შ. სამივლინებო და წარმომადგენლობითი ხარჯების მიმართულებით არ დასტურდება. ზემოთაღნიშნული სახის გადარიცხვები, ვინაიდან მათი ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი არ დასტურდება ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სახელფასო ანაზღაურებად, რაც დაექვემდებარა დაბეგვრას გადახდის წყაროსთან შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა არ უნდა დაკმაყოფილდეს, შემდეგ გარემოებათა გამო:

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილის მიხედვით, დავის განმხილველი ორგანო საჩივარს განიხილავს მხოლოდ მომჩივნის მოთხოვნის ფარგლებში.

 

პირველ სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ი“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, ამ კარის მიზნებისათვის საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს განეკუთვნება როიალტი, თუ როიალტის გადამხდელი საქართველოს რეზიდენტია.

ამავე კოდექსის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის „ბ“ და „ზ“ ქვეპუნქტების თანახმად, როიალტი არის:

ბ) საავტორო უფლების, პროგრამული უზრუნველყოფის, პატენტის, ნახაზის, მოდელის, სავაჭრო ნიშნის ან სხვა ინტელექტუალური საკუთრების გამოყენებისათვის ან გამოყენების უფლების სხვა პირისთვის გადაცემისათვის მიღებული შემოსავალი;

ზ) ამ ნაწილით გათვალისწინებულ უფლებებთან დაკავშირებით ტექნიკური დახმარების გაწევისათვის ან ამ უფლებათა გამოყენებაზე უარის თქმით მიღებული შემოსავალი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის თანახმად, არარეზიდენტის მიერ საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებული შემოსავალი, რომელიც არ მიეკუთვნება საქართველოში საგადასახადო აღრიცხვაზე მყოფ არარეზიდენტის მუდმივ დაწესებულებას საქართველოში, იბეგრება გადახდის წყაროსთან გამოქვითვების გარეშე: როიალტი - 5 პროცენტით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „გ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც იხდის ამ კოდექსის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრულ გადასახდელებს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს შესამოწმებელ პერიოდში საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტი პირებისაგან შეძენილი აქვს სხვადასხვა პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების უფლება, როგორც საკუთარ საქმიანობაში გამოყენებისათვის, ისე ამ უფლების სხვა რეზიდენტი პირებისათვის გადაცემის მიზნით. აღნიშნული უფლებების გამოყენების და შესაბამისი ტექნიკური დახმარების მისაღებად გადარიცხული ანაზღაურებები გადამხდელის მიერ არ არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ ზემოაღნიშნული სახის შემოსავლები (მიღებული საქართველოში არსებული წყაროდან) წარმოადგენს როიალტს და ვინაიდან შესაბამისი ანაზღაურება საწარმოს მიერ გაიცა საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტ პირებზე, საგადასახადო შემოწმების მიერ მართლზომიერად განხორციელდა გადახდილი თანხების დაბეგვრა გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

მე-2 სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 136-ე მუხლის მე-3 ნაწილზე, რომლის თანახმად, გადასახადის გადამხდელი ვალდებულია სრულად აღრიცხოს თავის საქმიანობასთან დაკავშირებული ყველა ოპერაცია, რათა გარანტირებული იყოს კონტროლი მათ დაწყებაზე, მიმდინარეობასა და დასრულებაზე.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 61-ე მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია პირს დაარიცხოს გადასახადი თავის ხელთ არსებული ინფორმაციის საფუძველზე, თუ პირი მას არ წარუდგენს გადასახადის დასარიცხად საჭირო ინფორმაციას.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს. ამავე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 101-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ხელფასის სახით მიღებულ შემოსავლებს განეკუთვნება ფიზიკური პირის მიერ დაქირავებით მუშაობის შედეგად მიღებული ნებისმიერი საზღაური ან სარგებელი, მათ შორის, წინა სამუშაო ადგილიდან პენსიის ან სხვა სახით მიღებული შემოსავალი, ან შემოსავალი მომავალი სამუშაო ადგილიდან.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის ,,ა“ ქვეპუნქტის მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის იურიდიული პირი, საწარმო/ორგანიზაცია ან მეწარმე ფიზიკური პირი, რომელიც დაქირავებულს უხდის ხელფასს.

ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების მიხედვით, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისას:

ა) გადასახადის დაკავებისა და ბიუჯეტში მისი გადარიცხვისათვის პასუხისმგებლობა ეკისრება შემოსავლის გადამხდელს;

ბ) გადასახადის თანხის დაუკავებლობის შემთხვევაში შემოსავლის გადამხდელი ვალდებულია ბიუჯეტში შეიტანოს დაუკავებელი გადასახადის თანხა ფაქტობრივად გადახდილი ანაზღაურების შესაბამისად და მასთან დაკავშირებული სანქციები.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

საქმეში არსებული ფაქტობრივი გარემოებების თანახმად, გადასახადის გადამხდელს უფიქსირდება ფულადი განაცემები სხვადასხვა მ.შ. სასტუმროში განთავსების ხარჯების დასაფარავად, რომელთა გამოყენება ეკონომიკური საქმიანობის მიზნებისათვის მ.შ. სამივლინებო და წარმომადგენლობითი ხარჯების მიმართულებით არ დასტურდება.

აღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან ფულადი განაცემების ეკონომიკურ საქმიანობაში გამოყენების ფაქტი არ დასტურდება, შემოსავლების სამსახური მიიჩნევს, რომ საგადასახადო შემოწმებით მართლზომიერად განხორციელდა აღნიშნული განაცემების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვა.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ გადასახადის გადამხდელს დავის წარმოების პროცესშიც არ აქვს წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმების აქტით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებების და სამართლებრივი ნორმების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ :

 

1. შპს „-------“ (ს/ნ „-------“) საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

2. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

1.გადამხდელი არ ეთანხმება საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტ პირებზე გაცემული სახსრების, როგორც როიალტის, გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას.

2.გადამხდელი არ ეთანხმება ფულადი განაცემების დირექტორზე გაცემულ ხელფასად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

1.შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტი პირებისაგან შეძენილი აქვს სხვადასხვა პროგრამული უზრუნველყოფის გამოყენების უფლება.აღნიშნული უფლებების გამოყენების და შესაბამისი ტექნიკური დახმარების მისაღებად გადარიცხული ანაზღაურებები საწარმოს მიერ არ არის დაბეგრილი გადახდის წყაროსთან. სსკ-ის მე-8 მუხლის 21-ე ნაწილის „ბ“ და „ზ“ ქვეპუნქტების დებულებების მიხედვით, ზემოაღნიშნული სახის შემოსავლები წარმოადგენს როიალტს და ვინაიდან შესაბამისი ანაზღაურება საწარმოს მიერ გაიცა საქართველოში მუდმივი დაწესებულების არმქონე არარეზიდენტ პირებზე, ეს განაცემები სსკ-ის 134-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ1 “ ქვეპუნქტის მიხედვით დაექვემდებარა დაბეგვრას გადახდის წყაროსთან 5%-იანი განაკვეთით. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

2.გამოვლინდა ფულადი განაცემები სხვადასხვა მ.შ. სასტუმროში განთავსების ხარჯების დასაფარავად, რომელთა გამოყენება ეკონომიკური საქმიანობის მიზნებისათვის მ.შ. სამივლინებო და წარმომადგენლობითი ხარჯების მიმართულებით არ დასტურდება. ზემოთაღნიშნული სახის გადარიცხვები, ჩაითვალა საწარმოს დირექტორზე გაცემულ სახელფასო ანაზღაურებად, რაც დაექვემდებარა დაბეგვრას გადახდის წყაროსთან შესაბამის საანგარიშო პერიოდებში. საწარმოს დაერიცხა საშემოსავლო გადასახადი და ჯარიმა.

 

გადაწყვეტილება

1.შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

2.შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია საგადასახადო კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს საჩივრის დაკმაყოფილების სამართლებრივი საფუძველი.

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს:

73(9),101,104,134,154.