გადაწყვეტილება №26652/2/2026

№26652/2/2026

22 აპრილი 2026

გ ა დ ა წ ყ ვ ე ტ ი ლ ე ბ ა

 

მომჩივანი: შპს „-------“ (ს/ნ -------)

მოპასუხე: აუდიტის დეპარტამენტი

 

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულმა დავების განხილვის საბჭომ, 2.04.2026 წელს განიხილა და მიიღო გადაწყვეტილება შპს -------16.02.2026 წელს რეგისტრირებულ საჩივარზე (რეგისტრაციის №26652/2/2026).

 

დავის საგანი:

1. წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და ფართების რეალიზაციის დაბეგვრა;

2. წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების ან/და აქტივების ფიზიკურ პირზე გაცემულ დივიდენდად განხილვა;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე.

 

გასაჩივრებული გადაწყვეტილება:

1. აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2025 წლის №094-53 საგადასახადო მოთხოვნა;

2. აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2025 წლის №006-616 საგადასახადო მოთხოვნა;

3. შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №3084 ბრძანება.

 

დარიცხული თანხა: 11 453 624,26 ლარი.

 

30.12.2025 წლის №094-53 საგადასახადო მოთხოვნა - 10 928 405,96

მათ შორის:

გადასახადი - 4 991 580

დღგ - 73 713

მოგების გადასახადი - 3 848 059

საშემოსავლო გადასახადი - 1 069 808

ჯარიმა - 2 495 790

საურავი - 3 441 035,96

 

30.12.2025 წლის №006-616 საგადასახადო მოთხოვნა - 525 218,3

მათ შორის:

გადასახადი - 287 218

დღგ - 204 215

მოგების გადასახადი - 83 003

ჯარიმა - 98 229

საურავი - 139 771,3

 

პროცედურული გარემოებები

აუდიტის დეპარტამენტის 26.12.2025 წლის კამერალური საგადასახდო შემოწმების აქტით შემოწმებულია მომჩივნის საქმიანობის 1.01.2021 წლიდან 1.09.2025 წლამდე საანგარიშო პერიოდები. შემოწმების ბრძანებას დაემატა 2(1) და 2(2) პუნქტები შემდეგი რედაქციით:

2(1). მასთან შერწყმული საწარმოს შპს ------- (ს/ნ -------) დამოუკიდებლად ფუნქციონირების ნაწილში შემოწმდეს 1.01.2022 წლიდან 25.11.2024 წლამდე (შერწყმამდე) საანგარიშო პერიოდები;

2(2). მასთან შერწყმული საწარმოს შპს ------- (ს/ნ -------) დამოუკიდებლად ფუნქციონირების ნაწილში შემოწმდეს 1.01.2022 წლიდან 25.11.2024 წლამდე (შერწყმამდე) საანგარიშო პერიოდები.

საგადასახადო შემოწმების აქტის საფუძველზე მომჩივანს წარედგინა აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2025 წლის №094-53 და №006-616 საგადასახადო მოთხოვნები, რაც გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში.

შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №3084 ბრძანებით საჩივარი დაკმაყოფილდა ნაწილობრივ, რაც არ დაკმაყოფილების ნაწილში გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში.

 

სადავო საკითხები:

1. წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და ფართების რეალიზაციის დაბეგვრა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის გადასახადების ადმინისტრირების საინფორმაციო სისტემისა და სსიპ საჯარო რეესტრის ეროვნული სააგენტოს ინფორმაციების ანალიზით ირკვევა, რომ 2023 წლის 21 მარტს ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) წილი 50% და ------- (პ/ნ -------) წილი 50%, აფუძნებენ ახალ იურიდიულ პირს, შპს „-------“-ს (ს/ნ -------). 2023 წლის 14 სექტემბერს შპს ------- (ს/ნ -------) წილის ნასყიდობის შედეგად (ნასყიდობის ღირებულება 100 ლარი) ხდება შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 100%-იანი წილის მფლობელი. 26.10.2023 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ ხორციელდება 2 ფართის ------- (76,28 კვ.მ) და ------- (217,09 კვ.მ) შპს „-------“- ის (ს/ნ -------) საწესდებო კაპიტალში შეტანა. კაპიტალში ფართების შეტანის ღირებულებად განისაზღვრა 264 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში, ამის შემდგომ 9.11.2023 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) ყიდის შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 100%-იან წილს ფიზიკურ პირ -------- (პ/ნ -------) 290 000 აშშ დოლარად.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის გათვალისწინებით, იქიდან გამომდინარე, რომ კაპიტალში 2 ფართის შეტანიდან 1 თვეში ხდება წილის რეალიზაცია, ამასთან შპს „-------“-ს (ს/ნ -------) არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, აღნიშნული ოპერაციის რეალურ მიზნად (წილის რეალიზაცია) შემოსავლების სამსახურის მიერ მიჩნეული იქნა ფართების რეალიზაცია ფიზიკურ პირ ------- (პ/ნ -------) 290 000 აშშ დოლარად.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის, 160-ე მუხლის პირველი ნაწილის, 163-ე მუხლის პირველი ნაწილის, 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის და 168-ე მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით, გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადის თანხა და დეკლარაციაში თანხის შემცირებისთვის დაჯარიმდა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 302-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, 158-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 163-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 164-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 168-ე მუხლის პირველ ნაწილზე და 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე.

დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებაა, რომ 2023 წლის 21 მარტს ფიზიკურმა პირმა ------- (50% წილი) და ------- (50% წილი) დააფუძნეს ახალი იურიდიული პირი შპს „-------“. 2023 წლის 14 სექტემბერს შპს ------- წილის ნასყიდობის შედეგად ხდება შპს „-------“-ის 100%-იანი წილის მფლობელი. 2023 წლის 26 ოქტომბერს შპს ------- მიერ ხორციელდება 2 ფართის შპს „-------“-ის საწესდებო კაპიტალში შეტანა. აღნიშნულის შემდეგ, შპს ------- ყიდის შპს „-------“-ის 100%-იან წილს ფიზიკურ პირ ------- 290 000 აშშ დოლარად. გამომდინარე იქედან, რომ კაპიტალში 2 ფართის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ამასთან შპს „-------“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, აღნიშნული ოპერაციის რეალურ მიზნად (წილის რეალიზაცია) შემოსავლების სამსახურის მიერ მიჩნეულ იქნა ბინების რეალიზაცია ფიზიკურ პირ -------.

იმის გათვალისწინებით, რომ კაპიტალში 2 ფართის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ხოლო შპს „-------“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილება და წილის რეალიზაციის მიჩნევა ფიზიკურ პირზე ფართების რეალიზაციად მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ მომჩივანი საჩივარში ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, თუ რა ნაწილში იქნა განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები არამართლზომიერად. ხოლო, დავის წარმოების პროცესში არ ყოფილა წარმოდგენილი ისეთი არგუმენტები/მტკიცებულებები, რომლებიც შეცვლიდა საგადასახადო შემოწმებით დადგენილ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ საგადასახადო შემოწმების შედეგად საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის მოთხოვნათა დაცვით, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აღნიშნული ოპერაცია სრულად შეესაბამება საქართველოს საკანონმდებლო მოთხოვნებს (საგადასახადო კოდექსი და „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონი).

ორივე კომპანია: შპს „-------“ (ს/ნ -------) და შპს ------- (ს/ნ -------) წარმოადგენს დღგ-ის გადამხდელ და იმავდროულად დღგ-ის სრულად ჩათვლის უფლების მქონე კომპანიებს, რომლის დროსაც ერთის მიერ გადახდილი დღგ სრულად ჩაითვლებოდა მეორე კომპანიის სააღრიცხვო ბარათზე, ანუ ბიუჯეტისთვის არანაირი ზიანის მიყენებას ადგილი არ ქონია და შესაბამისად, საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლი მე-9 ნაწილის გამოყენებით არ არსებობს ოპერაციის შინაარსის შეცვლის არანაირი საფუძველი.

აღნიშნული ფართის მიწოდება განხორციელდა ერთი დღგ-ის გადამხდელი კომპანიიდან მეორე დღგ-ის გადამხდელ კომპანიაზე და არა იურიდიული პირიდან ფიზიკურ პირ -------, როგორც ამას განიხილავს აუდიტის დეპარტამენტი. თუ დაუშვებთ, რომ აღნიშნული მიწოდება წარმოადგენს დღგით დასაბეგრ ოპერაციას, მაშინ მომავალში შპს „-------“-ს (ს/ნ -------) მიერ ფ/პ ------- ამ ფართის მიწოდება ისევ მეორედ დაიბეგრება დღგ-ით, რაც ნამდვილად არ ჯდება არანაირ საკანონმდებლო და სამართლებრივ ჩარჩოში (რეალურად ფიზიკურ პირ ------- ფართის მიწოდება განხორციელდა ერთხელ, ხოლო დღგ-ით დაიბეგრა 2-ჯერ).

აღნიშნული ქმედება განპირობებული იყო იმ მომენტისთვის არსებული ვითარებიდან გამომდინარე, კერძოდ ოპერატიულობა და წილის მყიდველი მხარისათვის მოსახერხებელი ფორმატი.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის 159-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, დღგ-ით დასაბეგრი ოპერაციაა დასაბეგრი პირის მიერ საქართველოს ტერიტორიაზე ეკონომიკური საქმიანობის ფარგლებში ანაზღაურების სანაცვლოდ საქონლის მიწოდება.

საგადასახადო კოდექსის 163-ე მუხლის პირველი და მე-2 ნაწილების თანახმად:

1. საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის დღგ-ით დაბეგვრა ხორციელდება საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის მომენტში, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული.

2. თუ თანხა სრულად ან ნაწილობრივ ანაზღაურებულია საქონლის მიწოდებამდე/მომსახურების გაწევამდე, ანაზღაურებული თანხის შესაბამისი დღგ-ის გადახდა ხორციელდება ანაზღაურების თანხის გადახდის საანგარიშო პერიოდის მიხედვით, გარდა ამ მუხლის მე-5 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა.

საგადასახადო კოდექსის 164-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, თუ ამ მუხლით სხვა რამ არ არის გათვალისწინებული, დღგ-ით დასაბეგრი თანხა არის საქონლის მიწოდების/მომსახურების გაწევის სანაცვლოდ მიღებული/მისაღები ანაზღაურება დღგ-ის გარეშე, საქონლის/მომსახურების ფასთან პირდაპირ დაკავშირებული სუბსიდიის ჩათვლით. აღნიშნული დებულება გამოიყენება საქონლის/მომსახურების გაცვლის ოპერაციის (ბარტერული ოპერაციის) შემთხვევაშიც.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ 21.03.2023 წელს ------- (პ/ნ -------) წილი 50% და ------- (პ/ნ -------) წილი 50%, დააფუძნეს ახალი იურიდიული პირი, შპს „-------“-ს (ს/ნ -------). 14.09.2023 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) წილის ნასყიდობის შედეგად (ნასყიდობის ღირებულება 100 ლარი) გახდა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 100%-იანი წილის მფლობელი. 26.10.2023 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ განხორციელდა 2 ფართის (-------; 76,28 კვ.მ და -------; 217,09 კვ.მ) შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) საწესდებო კაპიტალში შეტანა, რომლის ღირებულებად განისაზღვრა 264 000 აშშ დოლარის ექვივალენტი ლარში. 9.11.2023 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) ------- (პ/ნ -------) გაყიდა შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) 100%-იანი წილი 290 000 აშშ დოლარად.

აუდიტის დეპარტამენტის 23.03.2026 წლის №24400-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, 21.03.2023 წელს ------- (პ/ნ -------) წილი 50% და ------- (პ/ნ -------) წილი 50%, აფუძნებენ ახალ იურიდიულ პირს, შპს „-------“-ს ( ს/ნ -------) ხოლო 14.09.2023 წელს შპს „-------“ (ს/ნ -------) წილის ნასყიდობის შედეგად (ნასყიდობის ღირებულება 100 ლარი) ხდება შპს „-------“-ის ( ს/ნ -------) 100%-იანი წილის მფლობელი. 26.10.2023 წელს შპს „-------“ (ს/ნ -------) ახორციელებს მის საკუთრებაში არსებული 2 უძრავი ქონების (-------; 76,28 კვ.მ და -------; 217,09 კვ.მ) ფართების საწესდებო კაპიტალში შეტანას, შეტანილი ქონების ღირებულება განისაზღვრა 264 000 აშშ დოლარად. ქონების კაპიტალში შეტანის დღეს: - შპს „-------“-ის (ს/ნ -------) - მფლობელია შპს ------- (ს/ნ -------); - შპს ------- (ს/ნ -------) - მფლობელია შპს ------- (ს/ნ -------); - შპს ------- (ს/ნ -------) - მფლობელია ------- (პ/ნ -------). შესაბამისად იურიდიული პირის ქონების კაპიტალში შეტანამდე და შეტანის შემდგომაც მის ბენეფიციარ მფლობელს წარმოადგენდა ------- (პ/ნ -------). ამის შემდგომ 9.11.2023 წელს 100%-იანი წილის გაყიდვა მოხდა ------- (პ/ნ -------) 290 000 აშშ დოლარად. კაპიტალში უძრავი ქონების შეტანიდან მხოლოდ 2 კვირაში ხორციელდება წილის გაყიდვა, რაც იწვევს გონივრულ ეჭვს, რომ აღნიშნული ქმედება მიზანმიმართული იყო უძრავი ქონების მიწოდებით ------- (პ/ნ -------), ნასყიდობის თარიღში ვინაიდან საწარმო იყო უფუნქციო და გააჩნდა მხოლოდ 2 უძრავი ქონება, ასევე ის ფაქტი, რომ შპს „-------“-ს (ს/ნ -------) 2024 წლის მარტის შემდგომ პერიოდში არ უფიქსირდება დღგ-ის დეკლარაციების წარდგენა ხოლო 2024 წლის მარტის ჩათვლით სულ დასაბეგრმა ბრუნვამ შეადგინა 10 365 ლარი, აღნიშნული წილის ნასყიდობა ჩაითვალა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციად. ამასთან, წილის ნასყიდობამდე ზემოხსენებული 2 უძრავი ქონებიდან ერთი არ ყოფილა საერთოდ გამოყენებული ეკონომიკურ საქმიანობაში, ხოლო მეორე უძრავი ქონება გაცემული იყო იჯარით, თუმცა უშუალოდ წილის ნასყიდობის წინ მოხდა საიჯარო ხელშეკრულების გაუქმება და იჯარის შეწყვეტა. საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს, რა დროსაც დაცული უნდა იყოს პრინციპები: სამეურნეო ოპერაცია გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისთვის ექვემდებარება ანალიზს, შეფასებას და კვალიფიცირებას მისი შინაარსის (ნამდვილი ნების/მიზნის) მიხედვით და არა გაცხადებული ფორმის შესაბამისად, რათა აღმოიფხვრას გადასახადებისგან თავის არიდება, დამალვა ან/და შეღავათით არამართლზომიერად სარგებლობა. შედეგად, შემოსავლების სამსახურში არსებული მიდგომების გათვალისწინებით აღნიშნული წილის რეალიზაცია მიჩნეულ იქნა როგორც შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ ფიზიკურ პირზე უძრავი ქონებების რეალიზაცია (ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის რეალურ შინაარსს) და დაექვემდებარება დღგ-ით დაბეგვრას.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და მიიჩნევს, რომ სადავო საკითხთან (წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და ფართების რეალიზაციის დაბეგვრა) დაკავშირებით, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების განსაზღვრის საკითხი საჭიროებს დამატებით შესწავლას. კერძოდ, აუდიტის დეპარტამენტს უნდა დაევალოს დამატებით შეისწავლოს განხორციელებულ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლის საკითხი მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

2. წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების ან/და აქტივების ფიზიკურ პირზე გაცემულ დივიდენდად განხილვა

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

შემოსავლების სამსახურის ერთიან ელექტრონულ საინფორმაციო ბაზებში გადამხდელის შესახებ არსებული მონაცემების დამუშავებით დადგინდა, რომ შპს ------- (ს/ნ -------) გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 12.01.1996 წლიდან, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად აღრიცხვაზე დგას 1.04.2004 წლიდან. საწარმოს ეკონომიკური საქმიანობაა საცხოვრებელი და არასაცხოვრებელი შენობების მშენებლობა. შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორს წარმოადგენს ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------), რომელიც 2025 წლის 4 აგვისტომდე ასევე წარმოადგენს საწარმოს 100%-იან დამფუძნებელსაც. გარდა ზემოაღნიშნულისა ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) და ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) წარმოადგენენ შპს ------- (ს/ნ -------) შესაბამისად 35% და 65% მეწილეებს. შპს ------- (ს/ნ -------) 2019 წლის 3 ოქტომბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) ყიდულობს შპს ------- (ს/ნ -------) 35%-იან წილს, ნასყიდობის ღირებულებამ შეადგინა 9 119 685 ლარი. აღნიშნული წილი თავის მხრივ ფიზიკურმა პირმა ------- (პ/ნ -------) შეიძინა 16.02.2017 წელს 210 000 ლარად შპს ------- (ს/ნ -------). წილის ნასყიდობის ღირებულებიდან 2021 წლის განმავლობაში ხორციელდება 3 389 781 ლარის გადახდა, როგორც ფულადი ფორმით, ასევე სხვა საწარმოს მიმართ არსებული მოთხოვნების გადაკისრებით. ფაქტობრივი გარემოებების შეფასების შედეგად იკვეთება, რომ მოცემულ პირობებში, ვინაიდან წილის გამსხვისებელი ფიზიკური პირი ირიბად კვლავ ფლობს შპს ------- (ს/ნ -------) 35%-იან წილს, ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, მოცემული ოპერაცია, გადასახადებით დაბეგვრის მიზნებისათვის მიჩნეულ იქნა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციად, ვინაიდან აღნიშნული სამეურნეო ოპერაციის რეალურ მიზანს (შინაარსს) წარმოადგენს ფიზიკურ პირებზე დივიდენდების დაუბეგრავად გაცემა.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად, ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა საბოლოო მაკონტროლებელ ფიზიკური პირზე შესაბამისად კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ან/და აქტივები ჩათვლილ იქნა ფიზიკურ პირ ------- (პ/ნ -------) გაცემულ დივიდენდად.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის, 154-ე მუხლის, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და 981 მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხა გადასახადი და დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

შპს ------- (ს/ნ -------) 2019 წლის 3 ოქტომბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) ყიდულობს შპს ------- (ს/ნ -------) 35%-იან წილს, შედეგად შპს ------- (ს/ნ -------) დამფუძნებლები ხდებიან შპს ------- (ს/ნ -------) - 35% და ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) - 65%. 2021 წლის 5 ნოემბერს შპს ------- (ს/ნ -------) წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) ყიდულობს შპს ------- (ს/ნ -------) 65%-იან წილს, ნასყიდობის ღირებულებამ შეადგინა 16 936 559 ლარი, შესაბამისად შპს ------- (ს/ნ -------) ხდება 100%-იანი დამფუძნებელი. აღნიშნული ღირებულების გადახდა ხორციელდება შემდეგნაირად: 1) 8 243 850,96 ლარს ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) უხდის ფ/პ ------- (პ/ნ -------). აღნიშნული თანხა შპს ------- ჩაითვლება როგორც ------- ნასესხებ თანხად, რომელიც თავის მხრივ 2021-2023 წლებში იფარება შპს ------- მიერ (ს/ნ -------); 2) დარჩენილი ვალდებულებით 8 692 708 ლარით ხდება შპს ------- მიმართ არსებული ------- ვალდებულების გაქვითვა, რომელიც წარმოიშვა 2021 წლის 5 ნოემბერს ------- მიერ ბინების შეძენის შედეგად (თარიღი იდენტურია წილის ნასყიდობის), კერძოდ შპს ------- (ს/ნ -------) - არ გადაუხდის წილის ღირებულებას 8 692 708 ლარს -------, ხოლო სანაცვლოდ არ მოითხოვს 6 046 309 ლარს შპს ------- (ს/ნ -------), თავის მხრივ შპს ------- (ს/ნ -------) არ მოითხოვს ბინების ღირებულებას -------, დარჩენილი 2 646 398 ლარი დაიფარება ------- მისაღები დივიდენდის ხარჯზე. მოცემული სამმხრივი შეთანხმება ვალდებულების მსგავსი ფორმით გადახდის შესახებ, ასევე შედგენილია 2021 წლის 5 ნოემბერს. ზემოხსენებული ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, ვინაიდან წილის ნასყიდობის მხარეები წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, შემოწმებით ჩაითვალა, რომ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის რეალურ შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის და საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის შესაბამისად, ყოველივე ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა ფიზიკური პირზე, შესაბამისად კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ან/და აქტივები ჩათვლილ იქნა ფიზიკურ პირ ------- (პ/ნ -------) შპს ------- (ს/ნ -------) აკუმულირებული მოგების, დივიდენდის განაწილებად.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის, 154-ე მუხლის, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის და 981 მუხლის პირველი ნაწილის გათვალისწინებით გადასახადის გადამხდელს დაერიცხება ძირითადი გადასახადი და ასევე ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მიხედვით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, მე-19 მუხლის პირველ ნაწილზე, 73-ე მუხლის მე-4 და მე-6 ნაწილებზე, მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილზე, 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტზე, 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტზე, 981 მუხლის პირველ ნაწილზე, 130-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტზე, 43- ე მუხლის მე-4 ნაწილზე და შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით დგინდება, რომ ფიზიკური პირი ------- და ფიზიკური პირი ------- წარმოადგენენ შპს ------- 35%-იან და 65%-იან მეწილეებს. შპს ------- 2019 წლის 3 ოქტომბერს წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- ყიდულობს შპს ------- 35%-იან წილს (აღნიშნული წილი თვის მხრივ ------- შეიძინა 2017 წლის 16 თებერვალს 210 000 ლარად შპს -------). ვინაიდან წილის გამსხვისებელი ფიზიკური პირი ირიბად კვლავ ფლობს შპს ------- 35%-იან წილს (რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება), მოცემული ოპერაცია მიჩნეულ იქნა საეჭვო სამეურნეო ოპერაციად. აღნიშნული სამეურნეო ოპერაციის რეალურ მიზანს (შინაარსს) წარმოადგენს ფიზიკურ პირზე დივიდენდების დაუბეგრავად გაცემა.

ამასთან, შპს ------- წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ფიზიკური პირი ------- ყიდულობს შპს ------- 65%-იან წილს, შესაბამისად, შპს ------- ხდება შპს ------- 100%-იანი დამფუძნებელი. ვინაიდან წილის ნასყიდობის მხარეები წარმოადგენენ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს, შემოწმებით ჩაითვალა, რომ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება რეალურ შინაარსს, კერძოდ მიჩნეულ იქნა, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა ფიზიკურ პირზე, შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ჩაითვალა ------- შპს ------- აკუმულირებული მოგების, დივიდენდის განაწილებად.

შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის პოზიციას, რომ ორივე შემთხვევაში თავდაპირველ და საბოლოო მესაკუთრეს წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებული პირები ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია.

ამასთან, შემოსავლების სამსახური აღნიშნავს, რომ საგადასახადო დავის ეტაპზე გადამხდელის მხრიდან არ წარმოდგენილა იმგვარი დოკუმენტაცია/მტკიცებულება, რომელიც შეცვლიდა შემოწმებით დადგენილ ფაქტობრივ გარემოებებს.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებებისა და მხარეთა არგუმენტების გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ შემოწმებით განსაზღვრული საგადასახადო ვალდებულებები შესაბამისობაშია კანონმდებლობის მოთხოვნებთან, საჩივარი აღნიშნულ ნაწილში დაუსაბუთებელია და არ უნდა დაკმაყოფილდეს.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

აღნიშნული ოპერაცია სრულად შეესაბამება საქართველოს საკანონმდებლო მოთხოვნებს (საგადასახადო კოდექსი და „მეწარმეთა შესახებ“ საქართველოს კანონი). დამფუძნებელმა მოახდინა თავისივე ფირმების რეორგანიზაცია (გადალაგება) ჰოლდინგური ტიპის საზოგადოებად ჩამოყალიბების პრინციპით, რის გამოც წილი გამოისყიდა არა მარტო ფ/პ -------, არამედ მეორე ფიზიკური პირი -------, რომელიც გავიდა საერთოდ ამ საქმიანობიდან და მხოლოდ წილის გაყიდვის გზა იყო მისთვის მისაღები. დივიდენდების განაწილება რეზიდენტი კომპანიიდან რეზიდენტ კომპანიაში 2017 წლის 1 იანვრიდან მოქმედი კანონმდებლობით არ წარმოადგენს მოგების გადასახადით და საშემოსავლო გადასახადით დასაბეგრ ოპერაციას, თუ კი ისინი იბეგრებიან ე.წ. „ესტონური მოდელით“. რაც შეეხება ფ/პ ------- წილის ნასყიდობის ღირებულების გადახდას, ეს მოხდა ნაწილობრივ თანხის გადახდით და ნაწილობრივ ვალდებულებათა ურთიერთგადახურვით.

წილის ნასყიდობა თუ ჩაითვლება დივიდენდის განაწილებად და როგორც შემმოწმებლები აღნიშნავენ დასაბეგრია მოგების გადასახადით და საშემოსავლო გადასახადით, მაშინ ამ მოგების რეალური განაწილების მომენტში კიდევ ერთხელ იქნება მოგების გადასახადით და საშემოსავლო გადასახადით დაბეგვრის ობიექტი, რაც პირდაპირ ეწინააღმდეგება როგორც საღ აზრს, ასევე იმ ზოგად ფუნდამენტალურ დაშვებას, რომ ერთი და იგივე თანხა ერთ სუბიექტში 2-ჯერ არ შეიძლება დაიბეგროს.

წარმოდგენილი ზემოაღნიშნული ინფორმაციის და ფიზიკური პირების წილის ფლობის ორწლიანი ვადის დიდი ხნის გასვლის გამო (განსაკუთრებით საყურადღებოა ფ/პ ------- წილის შესყიდვის ფაქტი), აბსოლუტურად უადგილოა „სამეურნეო ოპერაციის კვალიფიკაციის ცვლილების შესახებ“ მეთოდური მითითების ამ შემთხვევაზე გამოყენება, რამაც საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მიხედვით წილის ნასყიდობაზე კვალიფიკაციის შეცვლის გამო, გამოიწვია დამატებითი საგადასახადო ვალდებულებების დარიცხვა მოგების გადასახადის და საშემოსავლო გადასახადის ნაწილში, მათზე დამატებით დარიცხულ ჯარიმა-საურავებთან ერთად.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს:

ა) მხედველობაში არ მიიღოს სამეურნეო ოპერაციები, რომლებსაც არა აქვს არსებითი ეკონომიკური გავლენა;

ბ) სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საგადასახადო კოდექსის მე-19 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებად ითვლებიან ის პირები, რომელთა შორის განსაკუთრებულ ურთიერთობათა არსებობამ შეიძლება გავლენა მოახდინოს მათი ან მათ მიერ წარმოდგენილი პირების საქმიანობის პირობებზე ან ეკონომიკურ შედეგებზე.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-6 ნაწილის თანახმად, ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის გარიგებისას შემოსავლები და ხარჯები ისე უნდა განაწილდეს, როგორც დამოუკიდებელ პირებს შორის დადებული გარიგების დროს.

საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

საგადასახადო კოდექსის მე-8 მუხლის მე-12 ნაწილის თანახმად, დივიდენდი – აქციონერის/მოწილის მიერ აქციებიდან ან უფლებებიდან (წილებიდან) მიღებული (მათ შორის, პრივილეგირებული აქციებიდან პროცენტის სახით მიღებული) ნებისმიერი შემოსავალი, რომელიც მიიღება მოგების განაწილების შედეგად და რომელსაც იურიდიული პირი უნაწილებს აქციონერებს/მოწილეებს, კაპიტალში მათი კუთვნილი აქციების/უფლებების პროპორციულად ან პროპორციის დაცვის გარეშე; რეპო შეთანხმების, ფასიანი ქაღალდების გასესხებისა და ფინანსური გირავნობის შემთხვევაში გამყიდველის/გამსესხებლის მიერ მყიდველისგან/მსესხებლისგან მიღებული საკომპენსაციო თანხა, რომელიც არის ასეთი გარიგების მოქმედების პერიოდში ფასიანი ქაღალდებიდან რეალურად მიღებული დივიდენდი.

საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8−91 და 93 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია განაწილებული მოგება.

საგადასახადო კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება.

საგადასახადო კოდექსის 130-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს მიერ ფიზიკური პირისთვის, არასამეწარმეო (არაკომერციული) იურიდიული პირისთვის ან არარეზიდენტი საწარმოსთვის გადახდილი დივიდენდები იბეგრება გადახდის წყაროსთან გადასახდელი თანხის 5- პროცენტიანი განაკვეთით.

საგადასახადო კოდექსის 154-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ზ“ ქვეპუნქტის თანახმად, გადახდის წყაროსთან გადასახადის დაკავება ევალება საგადასახადო აგენტს, რომელიც არის რეზიდენტი საწარმო, რომელიც პირს უხდის დივიდენდს.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში საწარმოს დირექტორია ------- (პ/ნ -------), რომელიც 4.08.2025 წლამდე ასევე წარმოადგენს საწარმოს 100%-იან დამფუძნებელსაც. ------- (პ/ნ -------) და ------- (პ/ნ -------) წარმოადგენენ შპს ------- (ს/ნ -------) შესაბამისად 35% და 65% მეწილეებს. 3.10.2019 წლის წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით შპს ------- (ს/ნ -------) ------- (პ/ნ -------) ყიდულობს შპს ------- (ს/ნ -------) 35%-იან წილს, ნასყიდობის ღირებულებამ შეადგინა 9 119 685 ლარი. აღნიშნული წილი ------- (პ/ნ -------) შეიძინა 16.02.2017 წელს 210 000 ლარად შპს ------- (ს/ნ -------). წილის ნასყიდობის ღირებულებიდან 2021 წლის განმავლობაში ხორციელდება 3 389 781 ლარის გადახდა, როგორც ფულადი ფორმით, ასევე სხვა საწარმოს მიმართ არსებული მოთხოვნების გადაკისრებით.

შემოწმების შედეგად ასევე დადგინდა, რომ 3.10.2019 წლის წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით შპს ------- (ს/ნ -------) ------- (პ/ნ -------) ყიდულობს შპს ------- (ს/ნ -------) 35%-იან წილს, შედეგად შპს ------- (ს/ნ -------) დამფუძნებლები ხდებიან შპს ------- (ს/ნ -------) - 35% და ------- (პ/ნ -------) - 65%. 5.11.2021 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ------- (პ/ნ -------) ყიდულობს შპს ------- (ს/ნ -------) 65%-იან წილს, ნასყიდობის ღირებულებამ შეადგინა 16 936 559 ლარი, შესაბამისად შპს ------- (ს/ნ -------) ხდება 100%-იანი დამფუძნებელი. აღნიშნული ღირებულების გადახდა ხორციელდება შემდეგნაირად: 1) 8 243 850,96 ლარს ფიზიკური პირი ------- (პ/ნ -------) უხდის ფ/პ ------- (პ/ნ -------). აღნიშნული თანხა შპს ------- ჩაითვლება როგორც ------- ნასესხებ თანხად, რომელიც თავის მხრივ 2021-2023 წლებში იფარება შპს ------- მიერ (ს/ნ -------); 2) დარჩენილი ვალდებულებით 8 692 708 ლარით ხდება შპს ------- მიმართ არსებული ------- ვალდებულების გაქვითვა.

აუდიტის დეპარტამენტის 23.03.2026 წლის №24400-21-14 წერილით წარმოდგენილი ინფორმაციის მიხედვით, შპს ------- (ს/ნ -------) გადასახადის გადამხდელად რეგისტრირებულია 2015 წლის 15 ივლისს. საწარმო ახორციელებდა საკადასტრო კოდზე ------- მრავალსართულიანი საცხოვრებელი კორპუსის (-------) მშენებლობას. საზოგადოების დამფუძნებლებს 2019 წლის 3 ოქტომბრამდე წარმოადგენდნენ ------- (პ/ნ -------) - 35% და ------- (პ/ნ -------) - 65%. შპს ------- (ს/ნ -------) წილის შეფასება საბაზრო ღირებულებით მოხდა 20.09.2019 წელს, რის მიხედვით კომპანიის 100%-იანი წილის საბაზრო ფასმა 2019 წლის სექტემბრისათვის შეადგინა 26 056 244 ლარი. წილის შეფასების მომენტში კომპანიის მფლობელები იყვნენ: ------- (პ/ნ -------) - 35% და ------- (პ/ნ -------) - 65%. აღნიშნული წილი ------- შეიძინა 7.03.2017 წელს 210 000 ლარად შპს ------- (ს/ნ -------) და 3.10.2019 წელს მიყიდა შპს ------- (-------) 9 119 685 ლარად, ხოლო ------- კუთვნილი 65%-იანი წილი მიყიდა შპს ------- ღირებულებით 16 936 559 ლარი 2021 წლის 5 ნოემბერს. ------- (პ/ნ -------) წილის ღირებულება შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ სრულად დაიფარა 2021 წლის 22 ივლისამდე. ამასთან, შესამოწმებელ პერიოდში მოხდა მხოლოდ 3 389 782 ლარის გადახდა შემდეგი გზით: 1) სალარო და ბანკით 1 906 061 ლარი; 2) მოთხოვნის პატიება (ჩამოწერა) 1 477 455 ლარი; 3) დარიცხული პროცენტის ჩამოწერა 6 264 ლარი. დანარჩენი თანხა დაიფარა 2021 წლამდე. ------- (პ/ნ -------) წილის ღირებულება შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ იფარება 2021 წლის 5 ნოემბერს შემდეგნაირად: 1) შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ ხდება 8 243 850 ლარის გადახდა -------, აღნიშნული თანხა შპს ------- (ს/ნ -------) საკუთარ ბალანზე ასახული აქვს, როგორც დამფუძნებლისგან ------- აღებული სესხი და ხდება მისი გასტუმრება მომდევნო 2021-2023 წწ პერიოდებში სრულად; 2) შპს ------- (ს/ნ -------) - დარჩენილი ვალდებულებით 8 692 708 ლარით, ხდება შპს ------- მიმართ არსებული ------- ვალდებულების გაქვითვა, რომელიც წარმოიშვა იმავე თარიღში 2021 წლის 5 ნოემბერს ბინების შეძენის შედეგად (თარიღი იდენტურია წილის ნასყიდობის), კერძოდ, შპს ------- არ გადაუხდის წილის ღირებულებას 8 692 708 ლარას, ხოლო სანაცვლოდ შპს ------- არ მოითხოვს ბინების ნასყიდობის შედეგად ------- მიერ გადასახდელ 6 046 309 ლარს, დარჩენილი 2 646 398 ლარი დაიფარება შპს ------- მისაღები დივიდენდის ხარჯზე. აღნიშნულის შედეგად ------- ვალი წარმოშობილი 5.11.2021 წლის უძრავი ქონების ნასყიდობის ხელშეკრულებით (შეძენილია 30 ბინა და 30 ავტოსადგომი) შპს ------- (ს/ნ -------) მიმართ განულდა. 2022-2023 წლებში ხდება შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ დივიდენდის განაწილება შპს ------- (ს/ნ -------) და ამით ------- ვალდებულების გასტუმრება, რომელიც წარმოეშვა ------- თანხის გადახდით. ამასთან, 25.11.2025 წელს შპს ------- (ს/ნ -------) რეორგანიზაციის გზით შეერწყა შპს ------- (ს/ნ -------) და არცერთ ზემოხსენებულ საწარმოს 2021-2026 წლებში ფიზიკურ პირებზე არ უფიქსირდება მოგების განაწილება.

საბჭო მიუთითებს საქმის გარემოებებზე, მხარეთა არგუმენტაციაზე და იმ გარემოებების გათვალისწინებით, რომ 2022-2023 წლებში ხდება შპს ------- (ს/ნ -------) მიერ დივიდენდის განაწილება შპს ------- (ს/ნ -------) და ამით ------- ვალდებულების გასტუმრება, რომელიც წარმოეშვა ------- თანხის გადახდით, არცერთ მითითებულ საწარმოს 2021-2026 წლებში ფიზიკურ პირებზე არ უფიქსირდება მოგების განაწილება, საბჭო იზიარებს საგადასახადო ორგანოს შეფასებას, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის წილის ნასყიდობის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა ფიზიკური პირებზე.

აღნიშნულიდან გამომდინარე, საბჭო მიიჩნევს, რომ კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების ან/და აქტივების ფიზიკურ პირებზე დივიდენდის განაწილებად ჩათვლა მართლზომიერია, მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებები განსაზღვრულია კანონმდებლობის შესაბამისად და არ არსებობს ამ ნაწილში საჩივრის დაკმაყოფილების საფუძველი.

 

3. სანქციებისგან გათავისუფლება საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე

ფაქტების აღწერა/დარიცხვის საფუძვლები

საგადასახადო შემოწმების შედეგების მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს 30.12.2025 წლის №094- 53 საგადასახდო მოთხოვნით დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 2 495 750 ლარი, ამავე საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 139 771,3 ლარის ოდენობით.

ასევე, აუდიტის დეპარტამენტის 30.12.2025 წლის №006-616 საგადასახდო მოთხოვნით დაეკისრა ჯარიმა საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლით 98 229 ლარი და ამავე საგადასახადო მოთხოვნაში ასახულია საურავი 139 771,3 ლარის ოდენობით.

 

შემოსავლების სამსახურის გადაწყვეტილების შინაარსი

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილზე, 269-ე მუხლის პირველ და მე-7 ნაწილებზე, 270-ე მუხლის პირველ და მე-2 ნაწილებზე, 272-ე მუხლის პირველ ნაწილზე, 275-ე მუხლის მე-2 ნაწილზე და განმარტავს, რომ გადასახადის გადამხდელის კეთილსინდისიერება უკავშირდება მის მიერ დაშვებულ შეცდომას, გადამხდელი კეთილსინდისიერია იმ შემთხვევაში თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია მის მიერ დაშვებული შეცდომით (არცოდნით). კეთილსინდისიერება გულისხმობს პირის სუბიექტურ დამოკიდებულებას მის მიერ ჩადენილი ქმედებისადმი. პირი მოქმედებს საპატიებელი შეცდომის პირობებში ანუ მან არ იცოდა და არც შეიძლებოდა სცოდნოდა, რომ ჩადიოდა აკრძალულ ქმედებას (სამართალდარღვევას). საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის მიზანია საგადასახადო პასუხისმგებლობისგან გაათავისუფლოს პირი, რომელიც სამართლებრივი შეცდომის არეალში მოქმედებდა, რადგან სამართლებრივი შეცდომის დროს პირი არასწორად აფასებს ჩადენილი ქმედების სამართლებრივ არსს და ამ ქმედებით გამოწვეულ სამართლებრივ შედეგს.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ფაქტობრივ გარემოებებზე, რომლის მიხედვით, გადასახადის გადამხდელს არასრულად ჰქონდა შესრულებული საგადასახადო ვალდებულებები, ამასთან, მომჩივანი ვერ უთითებს ფაქტობრივ და სამართლებრივ გარემოებებზე, რომლითაც დადასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელი საგადასახადო ვალდებულებების შესრულებისას მოქმედებდა საქმიანობისთვის დამახასიათებელი თანმდევი გულისხმიერებით, სამართლებრივი შეცდომის არეალში. შესაბამისად, საგადასახადო შემოწმების შედეგად დარიცხული სანქციის მიმართ შემოსავლების სამსახურს მიზანშეწონილად არ მიაჩნია საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის გამოყენება.

 

მომჩივნის არგუმენტაცია

გადასახადის გადამხდელი ყოველთვის ცდილობდა სწორად და ოპერატიულად დაედეკლარირებინა და გადაეხადა ყველანაირი საგადასახადო ვალდებულება (მათ შორის საავანსო გადასახადები), ითხოვს გათვალისწინებულ იქნას აღნიშნული გარემოება და საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, მოეხსნას დარიცხული საგადასახადო სანქციები.

 

დავების განხილვის საბჭო

მხარეთა არგუმენტაციისა და წარმოდგენილი დოკუმენტაციის განხილვის შემდეგ საბჭომ მიიჩნია, რომ ამ ნაწილში საჩივარი არ უნდა დაკმაყოფილდეს შემდეგ გარემოებათა გამო:

საგადასახადო კოდექსის 275-ე მუხლის მე-2-22 ნაწილების თანახმად:

2. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის თანხის შემცირება, გარდა ამ მუხლის პირველი, 21 და 22 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 50 პროცენტის ოდენობით.

21. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 10 პროცენტის ოდენობით.

22. საგადასახადო დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში გადასახადის შემცირება, თუ შემცირებული გადასახადის თანხა ამ დეკლარაციაში/გაანგარიშებაში აღნიშნული გადასახადის თანხის 5 პროცენტზე მეტია და 20 პროცენტს არ აღემატება, − იწვევს დაჯარიმებას შემცირებული გადასახადის თანხის 25 პროცენტის ოდენობით.

საგადასახადო კოდექსის 272-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, საურავი არის საგადასახადო სანქცია, რომელიც პირს ეკისრება საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვადაში გადასახადის გადასახდელი თანხის გადაუხდელობისათვის.

საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის თანახმად, დავის განმხილველ ორგანოს უფლება აქვს, გაათავისუფლოს კეთილსინდისიერი გადასახადის გადამხდელი ამ კოდექსით გათვალისწინებული სანქციისაგან, თუ სამართალდარღვევა გამოწვეულია გადასახადის გადამხდელის შეცდომით/არცოდნით.

საბჭოს მიაჩნია, რომ განსახილველ შემთხვევაში არ დასტურდება, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ საგადასახადო ვალდებულებების არასრულად დეკლარირება გამოწვეულია მისი შეცდომით/არცოდნით. შესაბამისად, არ არსებობს დაკისრებული სანქციებისგან საგადასახადო კოდექსის 269-ე მუხლის მე-7 ნაწილის საფუძველზე მომჩივნის გათავისუფლების საფუძველი.

 

საბჭომ იხელმძღვანელა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტით და გადაწყვიტა:

 

1. საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. ნაწილობრივ გაუქმდეს შემოსავლების სამსახურის 12.02.2026 წლის №3084 ბრძანება;

3. პირველ დავის საგანთან (წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და ფართების რეალიზაციის დაბეგვრა) დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დამატებით შეისწავლოს განხორციელებულ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლის საკითხი მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

4. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

5. გადაწყვეტილება შეიძლება გასაჩივრდეს თბილისის საქალაქო სასამართლოში (თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64) ამ გადაწყვეტილების მომჩივნისთვის ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხები:

1. წილის რეალიზაციის ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლა და ფართების რეალიზაციის დაბეგვრა;

2. წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხების ან/და აქტივების ფიზიკურ პირზე გაცემულ დივიდენდად განხილვა;

3. სანქციებისგან გათავისუფლება.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

2023 წლის 21 მარტს ფიზიკურმა პირებმა დააფუძნეს ახალი იურიდიული პირი შპს X“. 2023 წლის 14 სექტემბერს შპს Y წილის ნასყიდობის შედეგად ხდება შპს „X“-ის 100%-იანი წილის მფლობელი. 2023 წლის 26 ოქტომბერს შპს „Y“ მიერ ხორციელდება 2 ფართის შპს „X “-ის საწესდებო კაპიტალში შეტანა. აღნიშნულის შემდეგ, შპს „Y“ ყიდის შპს „X“-ის 100%-იან წილს ფიზიკურ პირზე 290 000 აშშ დოლარად. გამომდინარე იქედან, რომ კაპიტალში 2 ფართის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ამასთან შპს „X“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, აღნიშნული ოპერაციის რეალურ მიზნად (წილის რეალიზაცია) შემოსავლების სამსახურის მიერ მიჩნეულ იქნა ბინების რეალიზაცია ფიზიკურ პირზე. იმის გათვალისწინებით, რომ კაპიტალში 2 ფართის შეტანიდან ერთ თვეში განხორციელდა წილის რეალიზაცია, ხოლო შპს „X“-ს არ უფიქსირდება რაიმე ეკონომიკური საქმიანობა, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს, რომ აუდიტის დეპარტამენტის მიერ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის ცვლილება და წილის რეალიზაციის მიჩნევა ფიზიკურ პირზე ფართების რეალიზაციად მართლზომიერია.

შემოწმების შედეგად დადგენილია, რომ შესამოწმებელ პერიოდში მომჩივანი წილის ნასყიდობის ხელშეკრულების მიხედვით ურთიერთდამოკიდებული ფიზიკური პირისგან ყიდულობს წილს, შემოწმებით ჩაითვალა, რომ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება რეალურ შინაარსს, კერძოდ მიჩნეულ იქნა, რომ ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის ოპერაციის რეალურ მიზანს წარმოადგენდა დაუბეგრავად ფულადი სახსრების გატანა ფიზიკურ პირზე, შესაბამისად, კომპანიის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილი თანხები ჩაითვალა შპს „Y“-ში აკუმულირებული მოგების, დივიდენდის განაწილებად. შემოსავლების სამსახური იზიარებს აუდიტის პოზიციას, რომ თავდაპირველ და საბოლოო მესაკუთრეს წარმოადგენს ურთიერთდამოკიდებული პირები ანუ რეალურად არ ხდება განსახილველი ქონების (წილის) მესაკუთრის ცვლილება, შესაბამისად აღნიშნული წილების შეძენას არ გააჩნია ეკონომიკური გავლენა ან/და ეკონომიკური შინაარსი. შესაბამისად, შემოსავლების სამსახურს მიაჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მიერ წილის ნასყიდობის საფუძვლით გადახდილ თანხებზე კვალიფიკაციის შეცვლა და დივიდენდად განხილვა მართლზომიერია

 

გადაწყვეტილება

პირველ დავის საგანთან დაკავშირებით, აუდიტის დეპარტამენტს დაევალოს დამატებით შეისწავლოს განხორციელებულ ოპერაციაზე კვალიფიკაციის შეცვლის საკითხი მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით და სათანადო საფუძვლების არსებობის შემთხვევაში, უზრუნველყოს მომჩივნის საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება); დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

 

დასაბუთება

საქართველოს ფინანსთა სამინისტორსთან არსებული დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 19(1); 73(9); 981(1); 130; 154; 159; 163; 164; 269(7)