ბრძანება N 23406

N 23406

04 ნოემბერი 2024

ბ რ ძ ა ნ ე ბ ა

 

შპს „----------” (ს/ნ ----------)

(მის.: ----------)

2023 წლის 12 დეკემბრის საჩივრის

ნაწილობრივ დაკმაყოფილების თაობაზე

 

შემოსავლების სამსახურმა დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 12 სექტემბრის და 17 ოქტომბრის სხდომებზე (ოქმები №98 და №112) განიხილა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 16 აგვისტოს №22274/2/2024 გადაწყვეტილებით ხელახლა განსახილველად დაბრუნებული შპს „----------” (ს/ნ ----------) 2023 წლის 12 დეკემბრის №516788 (წერ. №211075/21) საჩივარი, შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 27 ნოემბრის №006-582 საგადასახადო მოთხოვნასთან დაკავშირებით.

 

გადასახადის გადამხდელის პოზიცია:

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება შპს „----------“ მიღებული სესხის კაპიტალის შევსებად დაკვალიფიცირებას, სესხის დასაფარად გადახდილი თანხების, რომელიც აღემატება თავდაპირველ კაპიტალს, მოგების განაწილებად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები:

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 15 ნოემბრის №28158 ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ აპრილამდე საანგარიშო პერიოდებში საერთაშორისო კონტროლირებადი ოპერაციების დროს საწარმოს მიერ დადგენილი ფასის საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 17 ნოემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 27 ნოემბრის №29108 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-582 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 202 096 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 109 213 ლარი, ჯარიმა 54 607 ლარი, საურავი 38 276 ლარი.

ზემოაღნიშნული საგადასახადო მოთხოვნა გადამხდელის მიერ გასაჩივრდა შემოსავლების სამსახურში, რომლის 2024 წლის 6 თებერვლის №2078 ბრძანებით საჩივარი ნაწილობრივ დაკმაყოფილდა. აღნიშნული ბრძანება გასაჩივრდა საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოში, რომლის 2024 წლის 16 აგვისტოს №22274/2/2024 გადაწყვეტილებით ნაწილობრივ გაუქმდა შემოსავლების სამსახურის 2024 წლის 6 თებერვლის №2078 ბრძანება და საჩივარი ამ გადაწყვეტილების შესაბამისად, ხელახლა განსახილველად დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს.

საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებული დავების განხილვის საბჭოს 2024 წლის 16 აგვისტოს №22274/2/2024 გადაწყვეტილებაში მითითებულია შემდეგი:

„საბჭო გადაწყვეტილების მიღებისას ყურადღებას ამახვილებს სადავო საქმეზე წარმოდგენილ საქართველოს ბიზნესომბუდსმენის 14.03.2024 წლის №---------- დასკვნაზე და მასში ასახულ პოზიციაზე, რომლის შეფასება შემოსავლების სამსახურს არ მოუხდენია, ვინაიდან შემოსავლების სამსახურის მიერ 12.12.2023 წლის საჩივარი განხილულია აღნიშნული დასკვნის გამოცემამდე.

საქართველოს მთავრობის 14.12.2011 წლის №473 დადგენილებით დამტკიცებული „დავის განმხილველი ორგანოების რეგლამენტის“ 33-ე მუხლის პირველი პუნქტის „ბ“ ქვეპუნქტის თანახმად, დავების განხილვის საბჭო უფლებამოსილია გააუქმოს შემოსავლების სამსახურის მიერ დავის განხილვისას მიღებული გადაწყვეტილება და საქმე დაუბრუნოს შემოსავლების სამსახურს ხელახლა განსახილველად, თუ შემოსავლების სამსახურს სათანადოდ არ გამოუკვლევია საქმისათვის არსებითად მნიშვნელოვანი სამართლებრივი ან/და ფაქტობრივი გარემოებები.

ზემოაღნიშნულიდან გამომდინარე, წარმოდგენილი მასალების, მითითებული ფაქტობრივი გარემოებების, სამართლებრივი ნორმების და მომჩივნის არგუმენტების გათვალისწინებით, საბჭოს მიაჩნია, რომ საჩივარი განსახილველად უნდა დაუბრუნდეს შემოსავლების სამსახურს და დაევალოს საქართველოს ბიზნესომბუდსმენის 14.03.2024 წლის №---------- დასკვნაში მოყვანილი გარემოებების და შეფასების გათვალისწინებით იმსჯელოს სადავო საკითხზე.“

 

საგადასახადო შემოწმების აქტის მიხედვით დარიცხვა განპირობებულია შემდეგი გარემოებებით:

შპს „----------“ (ს/ნ ----------) რეგისტრირებულია 2011 წლის 6 ივლისს, ხოლო დღგ-ის გადამხდელად 2011 წლის 6 სექტემბერს. კომპანიის ძირითად საქმიანობას დაარსების დღიდან წარმოადგენს საკუთარი ან იჯარით აღებული უძრავი ქონების გაქირავება და მართვის სხვა საქმიანობები. გაცხადებული საწესდებო კაპიტალი შეადგენს 100 ლარს. კომპანიის 100%-იანი წილის მფლობელია შეზღუდული პასუხისმგებლობის საზოგადოება ----------, --------------------. კომპანიის დამფუძნებლად 2011-2014 წლამდე ფიქსირდება შპს „----------“ ---------- - 66.7%, ---------- (პ/ნ ----------) -16.65%, ---------- (პ/ნ ----------) 16.65%, ხოლო 2014-2017 წლამდე ფიქსირდება მხოლოდ შპს „----------“ ---------- - 100%. საწარმოს დაფუძნების პერიოდიდან 2011 წლიდან 2021 წლამდე არ აქვს დარიცხული და გადახდილი მოგების გადასახადი მისი ფინანსური შედეგების ან განაწილებული მოგების ფარგლებში. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიასთან შპს „----------“ (----------) 2011 წლის 18 ივლისს დადებული ხელშეკრულების მიხედვით უფიქსირდება შემდეგი კონტროლირებული ოპერაცია: კონტროლირებული 10 წლიანი სესხი, 16%-იანი განაკვეთით, 2015 წლის 30 დეკემბერს მოხდა ხელშეკრულების ცვლილება, კერძოდ, შეიცვალა განაკვეთი და განისაზღვრა 10%-ის ოდენობით, ხოლო სესხის ვადა გაიზარდა 10 წლით. შესწავლის პროცესში საწარმოს ზემოაღნიშნულ ოპერაციასთან დაკავშირებით (მიღებული სესხი) არ წარმოუდგენია სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დასკვნა. 2011 წლის 18 ივლისს დადებული ხელშეკრულების მიხედვით კომპანიას შპს „----------“ აღებული აქვს არაუზრუნველყოფილი სესხი 10 წლიანი ვადით USD ვალუტაში, საპროცენტო განაკვეთი განსაზღვრულია 16%-ით, ხოლო 2015 წლის 30 დეკემბერს მოხდა ხელშეკრულების ცვლილება, კერძოდ, შეიცვალა განაკვეთი 10%-ით და სესხის ვადა გაიზარდა 10 წლით. სესხის ოდენობა განისაზღვრება მსესხებლის მიერ ყოველი მოთხოვნის საფუძველზე, ხოლო დღეის მდგომარეობით კომპანიას ჯამურად შპს „----------“ მიღებული აქვს სესხი 1 754 470 აშშ დოლარის ოდენობით. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) ქონების მართვის სააგენტოსგან 2011 წლის 19 ივლისს 49 წლის ვადით სამართავად გადაეცა ---------- 1200 კვ.მ მიწის ნაკვეთიდან 300კვ.მ-ზე მდგომი შენობა-ნაგებობა, სანაცვლოდ კი უნდა განეხორციელებინა 1 000 000 ლარის ინვესტიცია და დარჩენილი 900 კვ.მ მიწაზე მოეწყო სკვერი გამწვანებით. აღსანიშნავია, რომ შპს „----------“ 2011 წლის 20 ივლისს სს „----------“ ბანკისგან აღებული აქვს საბანკო საგარანტია, ხელშეკრულების თანახმად საპროცენტო განაკვეთი არის 4%, ხოლო გარანტიის თანხა 84 000 ლარი. ამავე ბანკისგან 2019 წლის 30 სექტემბერს აღებული იქნა სესხი 780 000 ევროს ოდენობით, დაფარვის ვადით 2029 წლის 27 სექტემბრამდე, ხოლო საპროცენტო განაკვეთი Euribor 6 month + 6%. აგრეთვე, 2021 წელის 4 აგვისტოს აღებული აქვს სესხი სს „----------“ ბანკისგან საპროცენტო განაკვეთი განსაზღვრულია Euribor 6 month + 4.5 , 750 000 ევროს ოდენობით, 2019 წლის სესხის რეფინანსირების მიზნით, დაფარვის ვადა 2030 წლის 27 აპრილამდე.

შესწავლის ფარგლებში ჩატარდა საწარმოს ფინანსური მდგომარეობის, ფინანსური შედეგებისა და მიღებული სესხის ანალიზი. საკითხის შესწავლამ მოიცვა შემდეგი ტიპის ანალიზი:

საწარმოს კაპიტალის აქტივებთან თანაფარდობის განსაზღვრა და შედარება იმ კომპანიებთან, რომლებიც მსგავს/შესადარებელ სფეროში საქმიანობენ.

სესხის შეფასება შინაარსობრივი კრიტერიუმების შესაბამისად.

ანალიზის შედეგად დადგინდა, რომ ოპერაციის პირობები განსხვავდება დამოუკიდებელ საწარმოებს შორის შედარებად ვითარებაში განხორციელებული შედარებადი ოპერაციების დროს შესათანხმებელი პირობებისგან. ამასთან, აღსანიშნავია, რომ შესწავლის პერიოდში საწარმოს ფინანსური ანგარიშგებების მონაცემების მიხედვით, შპს „----------“ (ს/ნ ----------) მიერ მიღებული საოპერაციო მოგება არ არის საკმარისი კომპანიის მიერ აღებულ სესხთან დაკავშირებული ხარჯების დასაფარად. კერძოდ, 2020-2021 წწ. საანგარიშგებო პერიოდებში შპს „----------“ სესხთან დაკავშირებული ხარჯი (გადასახდელი საპროცენტო ხარჯი და საკურსო სხვაობით გამოწვეული ზარალი) აღემატება ამავე პერიოდის საოპერაციო მოგებას, შესაბამისად, კომპანიამ 2019 წელს სს „----------“ აიღო სესხი და გადაიხადა შპს „----------“ სესხის ძირის დიდი ნაწილი, აღსანიშნავია რომ ურთიერთდამოკიდებული პირისგან აღებულ სესხს არ გააჩნია გრაფიკი და არ ხდება პროცენტების გადახდა, შესაბამისად, შპს „----------“ საპროცენტო ხარჯი უფიქსირდება ვალდებულებაში. ამასთან, შესწავლის პერიოდში პერიოდულად ხორციელდება სესხის ძირითადი ნაწილის გადახდა.

ზემოაღნიშნულის გათვალისწინებით საგადასახადო ანგარიშგების მიზნებისთვის, მიღებული სესხი თავისი შინაარსით შეესაბამება არა სესხს, არამედ კაპიტალში ინვესტირებულ თანხებს. შესაბამისად, შპს „----------“ (ს/ნ ----------) სასესხო ურთიერთობის ფარგლებში მსესხებლის მიერ ყოველი თანხის მიღება დაკვალიფიცირდა კაპიტალის შევსებად, ხოლო ყოველი თანხის გადახდა კაპიტალის შემცირებად.

ამასთანავე, სესხის კაპიტალად დაკვალიფიცირებისას ვლინდება საკურსო სხვაობა, ანუ კომპანიას სულ მიღებული აქვს 3 484 247 ლარის კაპიტალი, ხოლო იგი შემცირებული აქვს 4 586 355 ლარით. შესაბამისად 2020, 2021, 2022 და 2023 წლებში გადახდილი თანხები (რომლებიც უკვე აღემატება თავდაპირველ კაპიტალს), სულ 364 924 ლარი, ჩაითვალა მოგების განაწილებად, რომელიც საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 981 და 134-ე მუხლების შესაბამისად დაიბეგრა მოგების/საშემოსავლო გადასახადებით.

დამფუძნებლის გადაწყვეტილებამ, შემცირებულ კაპიტალზე სასესხო ხელშეკრულების გაფორმებით, საწარმოს დააკისრა დამატებითი ხარჯი, რაც შემოწმებით ჩაითვალა არარაციონალურ გადაწყვეტილებად. ამასთან, 2019 წლის 30 სექტემბერს სს „----------“ ბანკისგან აღებულ სესხზე 2019 წლიდან მიმდინარეობდა აღნიშნულ სესხზე წარმოშობილი ვალდებულებების დაფარვა და 2020 წლიდან - 2023 წლის 1 აპრილამდე გადახდილი პროცენტები შემოწმების მიერ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 982 მუხლის საფუძველზე დაკვალიფიცირდა არაეკონომიკურ ხარჯად, რომელიც დაიბეგრა მოგების გადასახადით.

ზემოაღნიშნული ფაქტობრივი გარემოებებიდან, ჩატარებული კვლევიდან და საკანონმდებლო ნორმებიდან გამომდინარე, შემოწმებით, მსესხებელსა და კრედიტორებს შორის არსებული სასესხო ურთიერთობა არ შეესაბამება ოპერაციის რეალურ შინაარსს. შესაბამისად, სასესხო ურთიერთობის ფარგლებში მსესხებლის მიერ ყოველი თანხის მიღება დაკვალიფიცირდა კაპიტალის შევსებად, ხოლო ამავე ურთიერთობის ფარგლებში ყოველი თანხის გადახდა კი კაპიტალის შემცირებად. შესაბამისად, სესხის კვალიფიკაციის შეცვლის შედეგად გამოწვეული სხვაობა განხილულ იქნა მოგების განაწილებად. ხოლო, 2019 წლის 30 სექტემბერს სს „----------“ ბანკსა და შპს „----------“ შორის გაფორმებული საკრედიტო ხაზის ხელშეკრულების ფარგლებში 2020 წლიდან - 2023 წლის 1 აპრილამდე პერიოდში გადახდილი საპროცენტო ხარჯი დაკვალიფიცირდა გაწეულ ხარჯად, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

 

შემოსავლების სამსახურმა განიხილა წარმოდგენილი საჩივარი და მიიჩნია, რომ გადასახადის გადამხდელის მოთხოვნა უნდა დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ შემდეგ გარემოებათა გამო:

სადავო საკითხთან დაკავშირებით, შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-9 ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტზე, რომლის თანახმად, საგადასახადო ვალდებულების განსაზღვრის მიზნით საგადასახადო ორგანოს უფლება აქვს სამეურნეო ოპერაციის ფორმისა და შინაარსის გათვალისწინებით შეცვალოს მისი კვალიფიკაცია, თუ ოპერაციის ფორმა არ შეესაბამება მის შინაარსს.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლის პირველი, მე-2 და მე-3 ნაწილების თანახმად:

1. ამ კოდექსის მიზნებისათვის, თუ საქართველოს საწარმო ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, რომელიც არ არის საქართველოს საწარმო, თითოეული ასეთი საწარმო განსაზღვრავს თავისი დასაბეგრი მოგების ოდენობას საბაზრო პრინციპის შესაბამისად.

2. საწარმოს, რომელიც ახორციელებს ერთ ან რამდენიმე ფინანსურ ან კომერციულ საერთაშორისო კონტროლირებულ ოპერაციას ურთიერთდამოკიდებულ საწარმოსთან, დასაბეგრი მოგების ოდენობა საბაზრო პრინციპის შესაბამისია, თუ ოპერაციის პირობები არ განსხვავდება დამოუკიდებელ საწარმოებს შორის შედარებად ვითარებაში განხორციელებული შედარებადი ოპერაციების დროს შესათანხმებელი პირობებისგან. ,3. თუ ამ მუხლის პირველი ნაწილით განსაზღვრული ოპერაციის დადგენილი პირობები არ შეესაბამება საბაზრო პრინციპს, ნებისმიერი ოდენობის მოგება, რომელიც ოპერაციის დადგენილი პირობების საბაზრო პრინციპთან შესაბამისობის შემთხვევაში წარმოეშობოდა რომელიმე საწარმოს, მაგრამ საბაზრო პრინციპთან შეუსაბამობის გამო არ წარმოეშვა, შეიძლება ჩართულ იქნეს ამ საწარმოს დასაბეგრ მოგებაში და დაიბეგროს შესაბამისად.

„საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423-ე ბრძანებით დამტკიცებული ინსტრუქციის პირველი მუხლის მე-3 ნაწილის თანახმად, თუ საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 126-ე – 1291 მუხლებითა და ამ ინსტრუქციით სხვა რამ არ არის განსაზღვრული, საგადასახადო ორგანო უფლებამოსილია იხელმძღვანელოს საგადასახადო შემოწმების მომენტისთვის არსებული სახელმძღვანელო მითითებების ბოლო რედაქციით.

ხოლო, მე-14 მუხლის მე-2 ნაწილის თანახმად, შემოსავლების სამსახურმა არ უნდა უგულებელყოს ფაქტიური ოპერაციები ან ჩაანაცვლოს ისინი სხვა ოპერაციებით, გარდა იმ შემთხვევებისა, როცა:

ა) კონტროლირებული ოპერაციის ეკონომიკური შინაარსი განსხვავდება მისი ფორმისგან;

ბ) ოპერაციასთან დაკავშირებული შეთანხმებები განსხვავდება იმ შეთანხმებებისგან, რომლებიც შესაძლებელია მიღებულ ყოფილიყო კომერციული თვალსაზრისით რაციონალურად მოქმედი დამოუკიდებელი საწარმოების მიერ და რომლის ფაქტიური სტრუქტურაც პრაქტიკულად ხელს უშლის შემოსავლების სამსახურს განსაზღვროს ოპერაციის შესაბამისობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 127-ე მუხლთან.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ეგთოს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოს 1.129 პარაგრაფზე, რომლის თანახმად, როდესაც ურთიერთდამოკიდებული საწარმო მუდმივად განიცდის ზარალს, ხოლო საერთაშორისო საწარმოთა ჯგუფი მთლიანობაში მომგებიანია, ფაქტებმა შეიძლება გამოიწვიოს განსაკუთრებული სატრანსფერო ფასების საკითხების შესწავლა. რა თქმა უნდა, ასოცირებულ საწარმოებს, როგორიც დამოუკიდებელ საწარმოებს შეუძლიათ განიცადონ ნამდვილი ზარალი, ბიზნესის დაწყების (Start-up), არახელსაყრელი ეკონომიკური პირობების, არაეფექტურობის ან სხვა ლეგიტიმური ბიზნეს მიზეზების გამო, თუმცა, დამოუკიდებელი საწარმო არ იქნება მზად ისეთი ზარალებისთვის, რომლებიც განუსაზღვრელი ვადით გაგრძელდება. დამოუკიდებელი საწარმო, რომელიც განიცდის მუდმივ ზარალს, საბოლოოდ შეწყვეტს საქმიანობას ასეთი პირობებით. ამის საპირისპიროდ, ურთიერთდამოკიდებულმა საწარმომ, რომელიც განიცდის მუდმივ ზარალს შესაძლოა გააგრძელოს საქმიანობა, თუ საერთაშორისო ჯგუფის ბიზნესი მომგებიანია მთლიანობაში.

ეგთოს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოს 1.45 პარაგრაფის თანახმად, თუ ტრანზაქციის რეალური მახასიათებლები არ შეესაბამება ურთიერთდამოკიდებული მხარეებს შორის დადებულ წერილობით ხელშეკრულებას, სატრანსფერო ფასწარმოქმნის მიზნებისთვის მოცემული ტრანზაქცია უნდა შეფასდეს იმ მახასიათებლებზე დაყრდნობით რაც აისახება მხარეთა ქცევაში.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს ეგთოს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელოს 10.4, 10.5 და 10.6 პარაგრაფებზე, რომლების თანახმად:

შესაძლოა არსებობდეს ისეთი შემთხვევები, როცა მულტინაციონალური ჯგუფის წევრი კომპანიის მიერ ჯგუფის სხვა წევრისგან აღებული სესხისა და კაპიტალის თანაფარდობა განსხვავდებოდეს იმისგან, რაც იარსებებდა იმ შემთხვევაში, მოცემული კომპანია დამოუკიდებელი ერთეული რომ ყოფილიყო, რომელიც იმოქმედებდა იმავე ან მსგავს გარემოებაში. ასეთ დროს შესაძლოა დადგეს საკითხი არა მარტო იმის განსასაზღვრად თუ რამდენად შეესაბამება სესხის პროცენტი გაშლილი ხელის პრინციპს, არამედ, ასევე რამდენად არის შესაძლებელი აღებული სესხი მიჩნეულ იქნას სხვა სახის გადახდად, მაგალითად, კაპიტალში კონტრიბუციად.

ეკონომიკური თანამშრომლობისა და განვითარების ორგანიზაციის 2017 და 2022 წლის სატრანსფერო ფასწარმოქმნის სახელმძღვანელო მითითებები მულტინაციონალური კომპანიებისა და საგადასახადო ორგანოებისათვის.

თავი I: გაშლილი ხელის პრინციპი - D1 - ფინანსური და კომერციული ურთიერთობების განსაზღვრა (2017).

თავი X: ფინანსურ ოპერაციებთან დაკავშირებული სატრანსფერო ფასწარმოქმნის - B (2022).

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 73-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, თუ რაიმე თანხა გამოიყენება კონკრეტული პირის ინტერესებისათვის, ჩაითვლება, რომ ეს თანხა მიღებული აქვს ამ პირს.

ამავე მუხლის მე-10 ნაწილის ქვეპუნქტის თანახმად, უცხოური ვალუტით განხორციელებული ოპერაცია, რომელიც დაბეგვრას ექვემდებარება, საქართველოს ეროვნულ ვალუტაზე გადაიანგარიშება შემდეგი თანამიმდევრობით:

ა) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არსებობის შემთხვევაში − ამ კურსით;

ბ) ოპერაციის განხორციელების დღისათვის საქართველოს ეროვნული ბანკის მიერ შესაბამისი უცხო ქვეყნის ვალუტის მიმართ განსაზღვრული ლარის ოფიციალური გაცვლითი კურსის არარსებობის შემთხვევაში − საქართველოს ეროვნული ბანკის საბჭოს მიერ დადგენილი წესით განსაზღვრული კურსით.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 96-ე მუხლის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, მოგების გადასახადის გადამხდელია რეზიდენტი საწარმო.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 97-ე მუხლის პირველი ნაწილის „ა“ და „ბ“ ქვეპუნქტების თანახმად, რეზიდენტი საწარმოს (გარდა ამ მუხლის მე-2, მე-8 და მე-9 ნაწილებით გათვალისწინებული შემთხვევებისა) მოგების გადასახადით დაბეგვრის ობიექტია:

ა) განაწილებული მოგება;

ბ) გაწეული ხარჯი ან სხვა გადახდა, რომელიც ეკონომიკურ საქმიანობასთან დაკავშირებული არ არის.

ამავე კოდექსის 981 მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, განაწილებული მოგება არის მოგება, რომელიც საწარმოს მიერ მის პარტნიორზე დივიდენდის სახით, ფულადი ან არაფულადი ფორმით ნაწილდება. ამავე მუხლის მე-2 ნაწილის „ა“ ქვეპუნქტის თანახმად, განაწილებულ მოგებად არ ითვლება საწარმოს ლიკვიდაციისას ან აქციის/წილის გამოსყიდვისას ფულადი ან ნატურალური ფორმით განხორციელებული გადახდა/განაცემი, რომელიც კაპიტალში (განთავსებულსა და საემისიოში) პარტნიორის მიერ განხორციელებული შენატანის ოდენობას არ აღემატება. ამ ქვეპუნქტის მიზნებისთვის ამ ნაწილის „ბ“ ქვეპუნქტის შესაბამისად ოპერაციის განხორციელების შემდეგ საწარმოს კაპიტალის გაზრდა არ მიიჩნევა პარტნიორის მიერ კაპიტალში (განთავსებულსა და საემისიოში) განხორციელებულ შენატანად.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 98-ე მუხლის პირველი ნაწილის თანახმად, მოგების გადასახადის განაკვეთია 15 პროცენტი.

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 43-ე მუხლის მე-4 ნაწილის თანახმად, საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით დადგენილ ვალდებულებათა შეუსრულებლობის ან არაჯეროვნად შესრულების შემთხვევაში გადასახადის გადამხდელს ეკისრება ამ კოდექსით ან/და საქართველოს სხვა საკანონმდებლო აქტებით გათვალისწინებული პასუხისმგებლობა.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლზე, რომლის თანახმად, ადმინისტრაციული ორგანო ვალდებულია ადმინისტრაციული წარმოებისას გამოიკვლიოს საქმისათვის ყველა მნიშვნელოვანი გარემოება და გადაწყვეტილება მიიღოს ამ გარემოებათა შეფასებისა და ურთიერთშეჯერების საფუძველზე, რისთვისაც ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 97–ე მუხლის თანახმად, მტკიცებულებათა გამოკვლევისათვის უფლებამოსილია გამოითხოვოს საქმესთან დაკავშირებული დოკუმენტები, შეაგროვოს ცნობები, მოუსმინოს დაინტერესებულ მხარეებს, დანიშნოს ექსპერტიზა, გამოიყენოს აუცილებელი დოკუმენტები და აქტები, მტკიცებულებათა შეგროვების, გამოკვლევის და შეფასების მიზნით მიმართოს კანონმდებლობით გათვალისწინებულ სხვა ზომებს.

საქართველოს ზოგადი ადმინისტრაციული კოდექსის 96–ე მუხლის მე–2 ნაწილის თანახმად, დაუშვებელია, ინდივიდუალური ადმინისტრაციულ-სამართლებრივი აქტის გამოცემას საფუძვლად დაედოს ისეთი გარემოება ან ფაქტი, რომელიც კანონით დადგენილი წესით არ არის გამოკვლეული ადმინისტრაციული ორგანოს მიერ.

შემოსავლების სამსახური ყურადღებას ამახვილებს გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციაზე, კერძოდ:

კომპანია შემოწმებულია 2011-2016 წლების საანგარიშო პერიოდებზე, შემოწმების მასალებით ცალსახად და უპირობოდ აღიარებულია, რომ შპს „----------“ საინვესტიციო ვალდებულებების შესასრულებლად კომპანიაში მიღებული თანხები წარმოადგენს სასესხო ვალდებულებებს, რომელიც არანაირად არ წარმოადგენს კაპიტალში შეტანილ თანხას. შესაბამისად, ცალსახა და უდავოა ის ფაქტი, რომ აღნიშნული ქმედება ნიშნავს ხანდაზმული საანგარიშო პერიოდის შემოწმებას და უკვე შემოწმებული პერიოდის ხელახალ შემოწმებას.

2017 წლის 16 იანვრიდან შპს „----------“ აღარ წარმოადგენს კომპანიის პარტნიორს და მათი კომპანიის 100%-იანი წილის მფლობელი 2017 წლის 16 იანვრიდან არის ---------- რეზიდენტი კომპანია შპს „----------“, (----------). აღნიშნავს, რომ 2017-2022 წლებში კომპანიის საჭიროებისათვის მიღებული 547 361 აშშ დოლარის ოდენობის სესხი არ უნდა ჩაითვალოს კაპიტალში შეტანილ თანხად, რადგან სესხის გამცემი აღარ არის პარტნიორი.

დაუშვებელია, 2020-2022 წლების შედეგებით, შპს „----------“ დაბრუნებული სესხის ძირის თუნდაც ნაწილის მოგების განაწილებად დაკვალიფიცირება, რადგან თანხის მიმღები 2017 წლის იანვრიდან მოყოლებული არ წარმოადგენს კომპანიის პარტნიორს, მას უბრუნდება არა კაპიტალში შეტანილი თანხა, არამედ მის მიერ შემოტანილი სესხები, მათ შორის ის სესხები, რომლებიც მისგან მიღებული იქნა წილის სხვა პარტნიორზე გასხვისების შემდეგ.

შემოსავლების სამსახური მიუთითებს საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანებაზე, რომლითაც ცვლილება შევიდა „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში.

ზემოაღნიშნული სამართლებრივი ნორმების, საქმეზე არსებული მასალებისა და გადასახადის გადამხდელის არგუმენტაციის გათვალისწინებით, შემოსავლების სამსახურმა მიიჩნია, რომ უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში ცვლილებების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანების შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

საქართველოს საგადასახადო კოდექსის 304-ე მუხლის საფუძველზე,ვ ბ რ ძ ა ნ ე ბ:

 

1. შპს „----------“ (ს/ნ ----------) საჩივარი დაკმაყოფილდეს ნაწილობრივ;

2. დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში ცვლილებების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანების შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება);

3. დანარჩენ ნაწილში საჩივარი არ დაკმაყოფილდეს;

4. აღნიშნული ბრძანება შეიძლება გასაჩივრდეს საქართველოს ფინანსთა სამინისტროსთან არსებულ დავების განხილვის საბჭოში (მის.: ქ. თბილისი, ვახტანგ გორგასლის ქ. №16) ან სასამართლოში (მის.: ქ. თბილისი, დავით აღმაშენებლის ხეივანი №64), საქართველოს საგადასახადო კოდექსის XIV კარით დადგენილი წესის შესაბამისად, ამ ბრძანების ჩაბარებიდან 20 კალენდარული დღის ვადაში.

 

სადავო საკითხი

გადასახადის გადამხდელი არ ეთანხმება კომპანიისგან მიღებული სესხის კაპიტალის შევსებად დაკვალიფიცირებას, სესხის დასაფარად გადახდილი თანხების, რომელიც აღემატება თავდაპირველ კაპიტალს, მოგების განაწილებად განხილვას.

 

ფაქტობრივი გარემოებები

საქმის ირგვლივ არსებული მასალებით ირკვევა, რომ შემოსავლების სამსახურის აუდიტის დეპარტამენტის 2023 წლის 15 ნოემბრის ბრძანების საფუძველზე ჩატარდა მომჩივანის საქმიანობის კამერალური საგადასახადო შემოწმება 2020 წლის პირველი იანვრიდან 2023 წლის პირველ აპრილამდე საანგარიშო პერიოდებში საერთაშორისო კონტროლირებადი ოპერაციების დროს საწარმოს მიერ დადგენილი ფასის საბაზრო პრინციპებთან შესაბამისობის და ამ ოპერაციებთან მიმართებაში ორმაგი დაბეგვრის თავიდან აცილების შესახებ საერთაშორისო შეთანხმებით განსაზღვრული ნორმების გამოყენების სისწორის დადგენის მიზნით. შემოწმების შედეგებზე 2023 წლის 17 ნოემბერს შედგენილ იქნა საგადასახადო შემოწმების აქტი, გამოიცა 2023 წლის 27 ნოემბრის №29108 ბრძანება და ამავე თარიღის №006-582 საგადასახადო მოთხოვნა, რომლის მიხედვით გადასახადის გადამხდელს ბიუჯეტში გადასახდელად დამატებით განესაზღვრა სულ 202 096 ლარი, მათ შორის, გადასახადი 109 213 ლარი, ჯარიმა 54 607 ლარი, საურავი 38 276 ლარი.

 

გადაწყვეტილება

საბჭომ მიიჩნია, რომ სამართლებრივი ნორმებისა და დადგენილი ფაქტობრივი გარემოებების გათვალისწინებით, უნდა დაევალოს აუდიტის დეპარტამენტს სადავო საკითხი შეისწავლოს „საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასების შესახებ ინსტრუქციის დამტკიცების თაობაზე“ საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2013 წლის 18 დეკემბრის №423 ბრძანებაში ცვლილებების შეტანის თაობაზე საქართველოს ფინანსთა მინისტრის 2024 წლის 2 ოქტომბრის №331 ბრძანების შესაბამისად და აღნიშნულის გათვალისწინებით, განახორციელოს საგადასახადო ვალდებულებების კორექტირება (შემცირება).

 

დასაბუთება

შემოსავლების სამსახურის დავების განხილვის საბჭო გადაწყვეტილების დასაბუთებისას ეყრდნობა საქართველოს საგადასახადო კოდექსის შემდეგ ნორმებს: 73(9); 981; 982; 127; 134; 275.